現(xiàn)代企業(yè)終結(jié)審計(jì)與審計(jì)報(bào)告

1、第十七章終結(jié)審計(jì)與審計(jì)報(bào)告、大綱（一）審計(jì)報(bào)告編制前的工作（二）審計(jì)報(bào)告概述（三）審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則（四）審計(jì)報(bào)告的基本類型（五）審計(jì)報(bào)告的編制（六）期后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)（七）特殊目的的審計(jì)報(bào)告、本章重點(diǎn)、難點(diǎn)（一）審計(jì)報(bào)告編制前的工作1編制審計(jì)差異調(diào)整表和試算平衡表（1）編制審計(jì)差異調(diào)整表審計(jì)差異內(nèi)容按是否需要調(diào)整賬戶記錄可分為核算誤差和重分類誤差。對審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的核算誤差，如何運(yùn)用審計(jì)重要性原則來劃分建議調(diào)整的不符事項(xiàng)與未調(diào)整不符事項(xiàng)，是正確編制審計(jì)差異調(diào)整表的關(guān)鍵。重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩個(gè)方面的特征，注冊會計(jì)師在劃分建議調(diào)整的不符事項(xiàng)與未調(diào)整不符事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮核算誤差的金額和性質(zhì).兩個(gè)因素。 對于單

2、筆核算誤差超過所涉及會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目（或賬項(xiàng)）層次重要性水平的， 應(yīng)視為建議調(diào)整的不符事項(xiàng)； 對于單筆核算誤差低于所涉及會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目（或賬項(xiàng)）層次重要性水平，但性質(zhì)重要的，比如涉及到舞弊與違法行為的核算誤差、影響收益趨勢的核算誤差、股本項(xiàng)目等不期望出現(xiàn)的核算誤差，應(yīng)視為建議調(diào)整的不符事項(xiàng)； 對于單筆核算誤差低于所涉及會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目（或賬項(xiàng)）層次重要性水平，并且性質(zhì)不重要的，一般應(yīng)視為未調(diào)整不符事項(xiàng)。但當(dāng)若干筆同類型未調(diào)整不符事項(xiàng)匯總數(shù)超過 會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目（或賬項(xiàng)）層次重要性水平時(shí)，應(yīng)從中選取幾筆轉(zhuǎn)為建議調(diào)整的不符事項(xiàng)， 過入調(diào)整分錄匯總表，使未調(diào)整不符事項(xiàng)匯總金額降至重要性水平之下。（2）編制試算平衡

3、表編制試算平衡表試應(yīng)注意核對相應(yīng)的勾稽關(guān)系。2獲取管理當(dāng)局聲明書。被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書是被審計(jì)單位管理當(dāng)局在審計(jì)期間向注冊會計(jì)師提供的 各種重要口頭聲明的書面陳述，應(yīng)由被審計(jì)單位的高層管理人員（一般是總經(jīng)理和財(cái)務(wù) 總監(jiān)）簽名后送交受托審計(jì)的會計(jì)師事務(wù)所。被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書注明的日期應(yīng)為審計(jì)報(bào)告日。如果被審計(jì)單位管理當(dāng)局拒絕準(zhǔn)備聲明書并拒絕簽字，注冊會計(jì)師就應(yīng)考慮簽發(fā)保留意見或拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。（1）被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書的作用 明確被審計(jì)單位管理當(dāng)局對其會計(jì)報(bào)表應(yīng)負(fù)的會計(jì)責(zé)任。被審計(jì)單位管理當(dāng)局應(yīng)對其會計(jì)報(bào)表的編制和提供給注冊會計(jì)師的有關(guān)資料的真實(shí) 性、合法性和完整性負(fù)責(zé)。

4、有利于保護(hù)注冊會計(jì)師。被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書把管理人員對各方面審計(jì)問題的回答以書面方式記錄下來，當(dāng)被審計(jì)單位和注冊會計(jì)師發(fā)生意見分歧和法律訴訟時(shí)，可作為書面證據(jù)，保護(hù)注 冊會計(jì)師。（2）被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書的內(nèi)容 已按會計(jì)準(zhǔn)則的要求編制會計(jì)報(bào)表，會計(jì)報(bào)表的真實(shí)性、合法性、完整性由管理當(dāng) 局負(fù)責(zé)。 財(cái)務(wù)會計(jì)資料已全部提供給注冊會計(jì)師檢查。 股東大會及董事會（或其他高層領(lǐng)導(dǎo)會議）的會議記錄已全部提供給注冊會計(jì)師查 閱。 被審計(jì)期間的所有交易事項(xiàng)均已入賬。 關(guān)聯(lián)方交易的有關(guān)資料已提交注冊會計(jì)師檢查。 期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)均已向注冊會計(jì)師提供，重大的期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)均已在會計(jì)報(bào)表中作相應(yīng)的調(diào)整和

5、披露。 對注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中提出的所有重大調(diào)整事項(xiàng)已作調(diào)整。 無違法、違紀(jì)、舞弊現(xiàn)象。 無蓄意歪曲或虛飾會計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的金額或分類的情況。 無重大的不確定事項(xiàng)。其他需作聲明的事項(xiàng)。管理當(dāng)局聲明書不能被視為十分可靠的證據(jù)。3 獲取律師聲明書（1）被審計(jì)單位律師對注冊會計(jì)師函證問題的答復(fù)和說明，就是律師聲明書。律師聲明書通?？商峁┏浞钟辛Φ淖C據(jù),幫助注冊會計(jì)師解釋并報(bào)告有關(guān)的期后事項(xiàng)和或有事.項(xiàng)。雖然律師聲明書的內(nèi)容會直接影響注冊會計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見的類型，但其本身不足以對注冊會計(jì)師形成審計(jì)意見提供基本理由。(2) 對律師的函證，通常通過被審計(jì)單位向其律師寄發(fā)審計(jì)詢證函的方式來進(jìn)行，其內(nèi)容應(yīng)包括

6、被審計(jì)單位敘述和評價(jià)與該律師業(yè)務(wù)相關(guān)的期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)等的情況。(3) 律師的責(zé)任在于聲明被審計(jì)單位對有關(guān)期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)等的敘述是完整的(或指明其疏漏)，并對被審計(jì)單位就有關(guān)期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)等情況的說明做出評價(jià)。(4) 如果律師聲明書表明或暗示律師拒絕提供信息，或是隱瞞信息，或是對被審計(jì)單位敘述的情況不加修正，注冊會計(jì)師一般應(yīng)認(rèn)為審計(jì)范圍受到限制，就不能出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告。4執(zhí)行分析性復(fù)核程序(1) 分析性復(fù)核程序不僅廣泛運(yùn)用于審計(jì)計(jì)劃階段和會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性測 段也可用于完成審計(jì)外勤工作時(shí)對會計(jì)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核，以幫助注冊會計(jì)師評價(jià)審計(jì)過程中形成的審計(jì)結(jié)論的恰當(dāng)性和會計(jì)報(bào)表整

7、體反映的公允性。(2) 在對會計(jì)報(bào)表進(jìn)行總體性復(fù)核時(shí)，注冊會計(jì)師首先應(yīng)當(dāng)全面審閱會計(jì)報(bào)表及其附注，考慮針對實(shí)質(zhì)性測試中發(fā)現(xiàn)的異常差異或未預(yù)期差異所獲取的證據(jù)是否充分、適當(dāng)，這些異常差異或未預(yù)期差異與審計(jì)計(jì)劃階段的預(yù)計(jì)之間的關(guān)系,然后再將分析性復(fù)核程序運(yùn)用于會計(jì)報(bào)表上，以確定是否還可能存在任何其他的異?；蛭搭A(yù)期的關(guān)系。如果這種異?；蛭搭A(yù)期的關(guān)系存在，注冊會計(jì)師必須在完成審計(jì)外勤工作時(shí)追加實(shí)施 序。(3) 這種分析性復(fù)核程序的對象應(yīng)集中在注冊會計(jì)師認(rèn)定的重要審計(jì)領(lǐng)域和考慮了所有建議調(diào)整的不符事項(xiàng)和重分類誤差后的會計(jì)報(bào)表方面。5.撰寫審計(jì)總結(jié)審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理在完成審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試后應(yīng)當(dāng)對審計(jì)工作底稿進(jìn)行全

8、面復(fù)核,并在此基礎(chǔ)上撰寫審計(jì)總結(jié)，概括地說明審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行情況及審計(jì)目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)。（1）審計(jì)總結(jié)的重要性 可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)審計(jì)過程中的疏漏，并采取補(bǔ)救措施，確保審計(jì)質(zhì)量； 可以對已做出的專業(yè)判斷進(jìn)行一次全面的再鑒定，便于正確地表達(dá)審計(jì)意見； 使三級復(fù)核得到切實(shí)的保證，同時(shí)也便于審計(jì)工作底稿的二級、三級復(fù)核者對本項(xiàng)目的審計(jì)概況有一個(gè)總體了解； 有利于撰寫者及審計(jì)項(xiàng)目組其他成員的專業(yè)水準(zhǔn)，積累實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)； 是出具管理建議書的基礎(chǔ)，為下一期間的審計(jì)作了必要的銜接和鋪墊。（2）審計(jì)總結(jié)一般應(yīng)包括的內(nèi)容 公司簡介； 審計(jì)概況；如審計(jì)過程、審計(jì)計(jì)劃的執(zhí)行情況、審計(jì)的總體評價(jià)、審計(jì)前后主要財(cái)務(wù)指標(biāo)及應(yīng)引起部門經(jīng)理和

9、主任會計(jì)師注意的重大事項(xiàng)； 審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的主要問題和建議的重要調(diào)整事項(xiàng)； 審計(jì)結(jié)論。說明擬出具的審計(jì)報(bào)告的意見類型及對被審計(jì)單位經(jīng)營管理的評價(jià)和建議。（3）審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理對審計(jì)工作底稿的全面復(fù)核通常在審計(jì)現(xiàn)場完成，以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解 決問題，爭取審計(jì)工作的主動。6完成審計(jì)工作底稿的二級復(fù)核在完成審計(jì)外勤工作時(shí)，則需審計(jì)部門經(jīng)理對審計(jì)工作底稿實(shí)施二級復(fù)核。二級復(fù)核既是對審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理復(fù)核的再監(jiān)督，也是對重要審計(jì)事項(xiàng)的重點(diǎn)把關(guān)。二級復(fù)核的主要內(nèi)容包括：（1）復(fù)查計(jì)劃確定的重要審計(jì)程序是否適當(dāng)，是否得以較好地實(shí)施，是否實(shí)現(xiàn)了審計(jì)目標(biāo)；（2）復(fù)查重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng);（3）復(fù)查審計(jì)范圍是否充分

10、;（4）復(fù)查對建議週整的不符事項(xiàng)和未調(diào)整不符事項(xiàng)的處理是否恰當(dāng)；（5）復(fù)核審計(jì)工作底稿中重要的勾稽關(guān)系是否正確;（6）檢查審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問題及其對會計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的影響，審計(jì)項(xiàng)目組對這些問題的處理是否恰當(dāng)；（7）復(fù)核已審會計(jì)報(bào)表總體上是否合理、可信。7評價(jià)審計(jì)結(jié)果注冊會計(jì)師評價(jià)審計(jì)結(jié)果， 主要為了確定將要發(fā)表的審計(jì)意見的類型以及在整個(gè)審計(jì) 工作中是否遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。注冊會計(jì)師在評價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)必須完成的四項(xiàng)工作：（1）對重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行最終的評價(jià) 按會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目確定可能的審計(jì)差異即可能錯(cuò)報(bào)金額。A通過交易和會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性測試所確認(rèn)的未更正錯(cuò)報(bào)，即“已知錯(cuò)報(bào)”。 它包含注冊會計(jì)師

11、考慮報(bào)表項(xiàng)目層次重要性水平而未建議被審計(jì)單位予以調(diào)整的未調(diào)整 不符事項(xiàng)，也包括被審計(jì)單位拒絕注冊會計(jì)師的建議進(jìn)行調(diào)整而形成的未調(diào)整不符事項(xiàng)。B通過運(yùn)用審計(jì)抽樣技術(shù)所估計(jì)的未更正預(yù)計(jì)錯(cuò)報(bào)。C通過運(yùn)用分析性復(fù)核程序發(fā)現(xiàn)和運(yùn)用其他審計(jì)程序所量化的其他估計(jì)錯(cuò)報(bào)。 確定各會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目可能的錯(cuò)報(bào)金額的匯總數(shù) （即可能錯(cuò)報(bào)總額） 對會計(jì)報(bào)表層次 重要性水平和其他與這些錯(cuò)報(bào)有關(guān)的會計(jì)報(bào)表總額 （比如流動資產(chǎn)或流動負(fù)債）的影響程 度。A會計(jì)報(bào)表層次的重要性水平是指審計(jì)計(jì)劃階段確定的重要性水平，如果修正后， 則應(yīng)按修正后的重要性水平。B可能錯(cuò)報(bào)總額一般是指各會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目可能的錯(cuò)報(bào)金額的匯總數(shù)，但也可能包括 上一期

12、間的任何未更正可能錯(cuò)報(bào)對本期會計(jì)報(bào)表的影響。如果注冊會計(jì)師將上一期間的未更正可能錯(cuò)報(bào)包括進(jìn)來，可能會導(dǎo)致本期會計(jì)報(bào)表被嚴(yán)重錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)高到無法接受的程 度，則注冊會計(jì)師估計(jì)本期的可能錯(cuò)報(bào)綜合時(shí)，就應(yīng)包括上一期間的未更正錯(cuò)報(bào)。注冊會計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃階段已確定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可接受水平。如果注冊會計(jì)師得出結(jié)論，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)處在一個(gè)可接受的水平，那么它可以直接提出審計(jì)結(jié)果所支持的意見；如果 注冊會計(jì)師認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不能接受，那么他應(yīng)追加實(shí)施額外的實(shí)質(zhì)性測試或者說服被審計(jì)單位作必要調(diào)整，以便使重要錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)被降低到一個(gè)可接受的水平。否則，注冊會計(jì)師應(yīng)慎重考慮該審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)報(bào)告的影響。（2）對已審計(jì)會計(jì)報(bào)表進(jìn)行技術(shù)

13、性復(fù)核 對已審計(jì)會計(jì)報(bào)表進(jìn)行技術(shù)復(fù)核，可以通過填列和復(fù)核會計(jì)報(bào)表檢查清單的方式來 進(jìn)行。該檢查清單由負(fù)責(zé)全面復(fù)核審計(jì)工作底稿的項(xiàng)目經(jīng)理來填列完成。完成后的檢查清 單應(yīng)由負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的經(jīng)理和主任會計(jì)師再加以復(fù)核。 檢查清單的完成和復(fù)核，不僅可對那些常容易被忽視的審計(jì)方面起到提醒的作用，還有利于檢查審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。 如果注冊會計(jì)師認(rèn)為他未能獲得充分證據(jù)，不足以對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的合規(guī)性、公允性和會計(jì)處理方法的一貫性做出結(jié)論，就有兩種選擇：一是必計(jì)證據(jù)；二是發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。（3）對被審計(jì)單位已審計(jì)會計(jì)報(bào)表形成審計(jì)意見并草擬審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)該審計(jì)項(xiàng)目的主任會計(jì)師對這些工作負(fù)有最終的責(zé)

14、任。在有些情況下，可以先由審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行初步確定，然后再逐級交給部門經(jīng)理和主任會計(jì)師認(rèn)真核對。如果注冊會計(jì)師和被審計(jì)單位就需要被審計(jì)單位做出的改變達(dá)成協(xié)議，注冊會計(jì)師即可簽發(fā)標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，否則注冊會計(jì)師則可能不得不發(fā)表其他類型的審計(jì)意見。（4）對審計(jì)工作底稿進(jìn)行最終復(fù)核 對審計(jì)工作底稿的復(fù)核分為三個(gè)層次A由審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理在審計(jì)過程進(jìn)行中對工作底稿的復(fù)核屬于第一層次復(fù)核；評價(jià)已完成的審計(jì)工作、所獲得的證據(jù)和工作底稿編制人員形成的結(jié)論。B在外勤工作結(jié)束時(shí)，由審計(jì)部門經(jīng)理對工作底稿進(jìn)行重點(diǎn)復(fù)核；C在完成審計(jì)工作、簽發(fā)報(bào)告前，一般應(yīng)由會計(jì)師事務(wù)所的主任會計(jì)師對工作底稿進(jìn)行最終復(fù)核，是對審計(jì)工作底稿進(jìn)行

15、的原則性復(fù)核。 對審計(jì)工作底稿進(jìn)行最終復(fù)核的意義A實(shí)施對審計(jì)工作結(jié)果的最后質(zhì)量控制B確認(rèn)審計(jì)工作已達(dá)到會計(jì)師事務(wù)所的工作標(biāo)準(zhǔn)C消除妨礙注冊會計(jì)師判斷的偏見 簽發(fā)審計(jì)報(bào)告前復(fù)核的內(nèi)容A所采用審計(jì)程序的恰當(dāng)性B所編制審計(jì)工作底稿的充分性C審計(jì)過程中是否存在重大遺漏D審計(jì)工作是否符合會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量要求&與客戶溝通與管理當(dāng)局的溝通， 是指注冊會計(jì)師就會計(jì)報(bào)表審計(jì)有關(guān)事項(xiàng)詢問、告知被審計(jì)單位管理當(dāng)局或與其進(jìn)行商討。（1）溝通的目的與方式溝通與審計(jì)的所有階段相關(guān)，是貫穿于整個(gè)審計(jì)過程的一項(xiàng)重要工作。 溝通的目的A明確責(zé)任；B建立良好的工作關(guān)系；C保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，提高審計(jì)效果和效率；D為被審計(jì)單位提供更好

16、的服務(wù)。 溝通的方式A 口頭方式：如向管理當(dāng)局詢問被審計(jì)單位的基本情況；與管理當(dāng)局就審計(jì)中的有 關(guān)問題進(jìn)行討論等。B書面方式：書面溝通文件統(tǒng)稱溝通函，包括管理建議書及其各種致管理當(dāng)局函等。溝通函是注冊會計(jì)師與管理當(dāng)局進(jìn)行溝通的書面文件，對外不具有公證性。因此，通常應(yīng)在溝通函的最后一段注明， 溝通函僅供管理當(dāng)局內(nèi)部使用，因被審計(jì)單位使用不當(dāng)造成的 后果與注冊會計(jì)師及其所在會計(jì)師事務(wù)所無關(guān)。（2）溝通的事項(xiàng)審計(jì)計(jì)劃階段的溝通事項(xiàng)A 首次接受委托前的溝通注冊會計(jì)師在首次接受委托前應(yīng)當(dāng)就被審計(jì)單位的基本情況與管理當(dāng)局進(jìn)行溝通， 以 便初步評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這些基本情況主要包括：業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)

17、；經(jīng)營情 況及經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)；以前期間接受審計(jì)的情況；會計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置情況等。B 簽訂業(yè)務(wù)委托書時(shí)的溝通主要包括審計(jì)目的、 審計(jì)范圍、 會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任、簽約雙方的義務(wù)和審計(jì)報(bào)告的使用責(zé)任、審計(jì)報(bào)告的時(shí)間要求、審計(jì)收費(fèi)、審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的有效期間、違約責(zé)任等。C 編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)的溝通被審計(jì)單位情況及其最新變化； 新的法規(guī)和專業(yè)準(zhǔn)則對審計(jì)工作的影響； 評估審計(jì)風(fēng) 險(xiǎn)所需的資料；被審計(jì)單位采用的會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)及其變更等。審計(jì)實(shí)施階段的溝通事項(xiàng)：A 審計(jì)計(jì)劃中確定的需要其協(xié)助的工作，如存貨監(jiān)盤與詢證函的寄發(fā)。B 管理當(dāng)局對有關(guān)事項(xiàng)的解釋、聲明及提供的其他證據(jù)。C 固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)較高的會計(jì)報(bào)表認(rèn)定。D

18、 已發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)誤、舞弊或可能違反法規(guī)的行為。當(dāng)懷疑高層管理人員涉及舞弊或違反法規(guī)行為時(shí)， 應(yīng)謹(jǐn)慎考慮是否向股東大會、 董事 會、監(jiān)事會報(bào)告，確定是否繼續(xù)進(jìn)行審計(jì)以及由此帶來的后果。E 審計(jì)工作中受到的限制與阻礙。 完成審計(jì)工作時(shí)的溝通事項(xiàng)：A有關(guān)會計(jì)報(bào)表的分歧。主要是指注冊會計(jì)師與管理當(dāng)局就會計(jì)報(bào)表編制與披露方面存在的不同意見。B重大的審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)。即對會計(jì)報(bào)表所反映的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量有重大影響的、注冊會計(jì)師認(rèn)為需要調(diào)整的審計(jì)事項(xiàng)。C會計(jì)信息披露中存在的可能導(dǎo)致修改審計(jì)報(bào)告的重大問題。即或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)、 關(guān)聯(lián)方交易、持續(xù)經(jīng)營等方面的披露及各期會計(jì)政策或會計(jì) 方法變更的披露中存

19、在的對審計(jì)報(bào)告有影響的問題。D被審計(jì)單位面臨的可能危及其持續(xù)經(jīng)營能力等的重大風(fēng)險(xiǎn)。E審計(jì)意見的類型及審計(jì)報(bào)告的措辭。需向管理當(dāng)局告知和解釋，但決不意味著對審計(jì)意見的類型及審計(jì)報(bào)告的措詞需要與管理當(dāng)局商討。F注冊會計(jì)師擬提出的關(guān)于內(nèi)部控制方面的建議。G與已審計(jì)會計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息的溝通。一方面，如注冊會計(jì)師認(rèn)為已審計(jì)會計(jì)報(bào)表和與其一同披露的其他信息存在重大不一致，應(yīng)當(dāng)與管理當(dāng)局商討原因和對報(bào)表的影響程度。如確實(shí)存在不一致，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請被審計(jì)單位修改會計(jì)報(bào)表或其他信息。a如已審計(jì)會計(jì)報(bào)表須作修改，但被審計(jì)單位予以拒絕，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)須作 修改的事項(xiàng)對會計(jì)報(bào)表的影響，發(fā)表保留意見或否

20、定意見。b如其他信息須作修改，但被審計(jì)單位予以拒絕，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)不一致事項(xiàng)的性質(zhì)及重要程度，決定是否在審計(jì)報(bào)告意見段后增加對重大不一致事項(xiàng)的說明，或者考 慮以下措施，并可以同時(shí)征求律師的意見：拒絕出具審計(jì)報(bào)告；解除業(yè)務(wù)約定；在被審計(jì) 單位股東大會等重要會議上陳述。另一方面，如果發(fā)現(xiàn)其他信息中可能存在對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)，應(yīng)與管理當(dāng)局商討。討后，如果仍然認(rèn)為可能存在對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求被審計(jì)單位管理當(dāng)局向律師等第三者咨詢， 并對咨詢進(jìn)行研究評價(jià)。如果對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)確實(shí)存在，應(yīng)提請管理當(dāng)局修改其他信息。如果被審計(jì)單位拒絕修改，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將對其他信息的關(guān) 注以書面形式告知被審

21、計(jì)單位最高管理當(dāng)局，并在征求律師意見后做出適當(dāng)處理。(二) 審計(jì)報(bào)告概述1 審計(jì)報(bào)告的定義審計(jì)報(bào)告是注冊會計(jì)師根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后出具的、用于對被審計(jì)單位年度會計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。審計(jì)報(bào)告具有法定的證明效力。2 審計(jì)報(bào)告的作用(1) 鑒證作用(2) 保護(hù)作用(3) 證明作用3 審計(jì)報(bào)告的種類審計(jì)報(bào)告可按不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類：(1) 按照審計(jì)報(bào)告的性質(zhì)可分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。 標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是指格式和措詞基本統(tǒng)一的審計(jì)報(bào)告，一般適用于對外公布。 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是指格式和措詞不統(tǒng)一，可以根據(jù)具體審計(jì)項(xiàng)目的問題來決定的審 計(jì)報(bào)告，一般適用于非對外公布。(2

22、) 按照審計(jì)報(bào)告使用的目的可分為公布目的的審計(jì)報(bào)告和非公布目的的審計(jì)報(bào)告。(3 )按照審計(jì)報(bào)告的詳略程度可分為簡式審計(jì)報(bào)告和詳式審計(jì)報(bào)告。 簡式審計(jì)報(bào)告，又稱短式審計(jì)報(bào)告。 它是指注冊會計(jì)師對應(yīng)公布的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審 計(jì)后的簡明扼要的審計(jì)報(bào)告，一般適用于公布目的，具有標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的特點(diǎn)。 詳式審計(jì)報(bào)告，又稱長式審計(jì)報(bào)告。它是指對審計(jì)對象所有重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和情況都要做詳細(xì)說明和分析的審計(jì)報(bào)告，一般適用于非公布目的， 具有非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的特點(diǎn)。4.審計(jì)報(bào)告與會計(jì)報(bào)表的關(guān)系(1) 管理當(dāng)局有責(zé)任或義務(wù)按現(xiàn)行的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及時(shí)編制正確、完整的會計(jì) 報(bào)表。(2) 審計(jì)報(bào)告只是注冊會計(jì)師表述審計(jì)結(jié)論的手段，

23、它本身不包括被審計(jì)企業(yè)或組 織的財(cái)務(wù)信息或具體數(shù)據(jù)資料，不能代替會計(jì)報(bào)表。(3) 會計(jì)報(bào)表屬于審計(jì)對象，其編制質(zhì)量的最終責(zé)任是由管理當(dāng)局而非注冊會計(jì)師 來承擔(dān)。注冊會計(jì)師的責(zé)任只限于審查會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性。(4) 注冊會計(jì)師可以發(fā)表不同形式的審計(jì)報(bào)告來表達(dá)意見，但他無權(quán)修改或編制會計(jì)報(bào)表。(5) 在審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師可以建議被審計(jì)單位根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的要求，調(diào)整或修改會計(jì)報(bào)表的內(nèi)容或格式，或者被審計(jì)單位委托注冊會計(jì)師根據(jù)檢查結(jié)果代為編制審定的會計(jì)報(bào)表及其附注。審計(jì)報(bào)告與會計(jì)報(bào)表是屬于性質(zhì)不同的兩種報(bào)告文件。(6) 審計(jì)報(bào)告與會計(jì)報(bào)表，要同時(shí)并列呈送委托人或正式對外公布。(7)

24、 審計(jì)報(bào)告的重要作用是，對會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性加以鑒證,作為委托人和其他信息使用者信賴會計(jì)報(bào)表，并據(jù)以進(jìn)行合理經(jīng)濟(jì)決策的直接依據(jù)。(8) 若沒有注冊會計(jì)師鑒證，會計(jì)報(bào)表的可信性及使用價(jià)值就會打折扣；但是，如 果審計(jì)報(bào)告編寫不當(dāng)，又會削弱會計(jì)報(bào)表的效用。(9) 審計(jì)報(bào)告必須根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的“審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則”要求進(jìn)行編制。審計(jì)報(bào)告的正確性取決于兩個(gè)方面：一是審計(jì)證據(jù)的充分與可靠；二是審計(jì)結(jié)論或意見的適當(dāng)表述。(三) 審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則1一般原則(1) 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后，對會計(jì)報(bào)表實(shí)施總體性復(fù)核，并按照本準(zhǔn)則的要求，以經(jīng)過核實(shí)的審計(jì)證據(jù)為依據(jù)，形成審計(jì)意見，出具審計(jì)報(bào)告。

25、(2) 注冊會計(jì)師應(yīng)對其出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)。 審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性是指審計(jì)報(bào)告應(yīng)如實(shí)反映注冊會計(jì)師的審計(jì)范圍、審計(jì)依據(jù)、已 實(shí)施的審計(jì)程序和應(yīng)發(fā)表的審計(jì)意見。 審計(jì)報(bào)告的合法性是指審計(jì)報(bào)告的編制和出具必須符合中華人民共和國注冊會計(jì) 師法和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。(3) 注冊會計(jì)師對在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的需要調(diào)整的審計(jì)差異，應(yīng)提請被審計(jì)單位加以調(diào)整。如果被審計(jì)單位不接受調(diào)整建議，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要調(diào)整事項(xiàng)的重要程度， 確定是否在審計(jì)報(bào)告中予以反映，以及如何反映。(4) 對于截至審計(jì)報(bào)告日，被審計(jì)單位仍未調(diào)整或披露的期后事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請被審計(jì)單位予以調(diào)整或披露。如果被審計(jì)單位不接受

26、建議，注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)其類型和重要程度，確定是否在審計(jì)報(bào)告中反映，以及如何反映。（ 5）對于截至審計(jì)報(bào)告日被審計(jì)單位仍未披露的或有損失，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請被審 計(jì)單位予以披露。如果被審計(jì)單位不接受建議，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度確定 是否在審計(jì)報(bào)告中反映。（ 6）注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)由注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所簽章并送委托人， 無須經(jīng)其他單位審定。注冊會計(jì)師在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)同時(shí)附送已審計(jì)的會計(jì)報(bào)表。（ 7）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求委托人按照審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的要求使用審計(jì)報(bào)告。委托人或其 他第三者因使用審計(jì)報(bào)告不當(dāng)造成的后果，與注冊會計(jì)師及其所在的會計(jì)師事務(wù)所無關(guān)。2審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容與格式審

27、計(jì)報(bào)告應(yīng)包括下列基本內(nèi)容：（1）標(biāo)題。統(tǒng)一規(guī)范為“審計(jì)報(bào)告”。（2）收件人。收件人是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)載明收件人的全稱。（3）范圍段。審計(jì)報(bào)告的范圍段應(yīng)當(dāng)說明以下內(nèi)容： 已審計(jì)會計(jì)報(bào)表的名稱，反映的日期或期間； 會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任； 審計(jì)的依據(jù)，即“中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則”； 已實(shí)施的主要審計(jì)程序。（4）意見段。審計(jì)報(bào)告的意見段應(yīng)說明以下內(nèi)容： 會計(jì)報(bào)表的編制是否符合 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)的規(guī)定； 會計(jì)報(bào)表在所有重大方面是否公允地反映了被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù) 狀況和所審期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量情況； 會計(jì)處理方法的選用是否符合一貫性原則。（5）當(dāng)注冊會

28、計(jì)師出具非無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)當(dāng)加說明段，清楚地說明所持意見的理由，并在可能情況下，指出其對會計(jì)報(bào)表反映的影響程度。當(dāng)注冊會計(jì)師出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，如果認(rèn)為必要，可在意見段之后，增加對重要事項(xiàng)的說明。（6）簽章和會計(jì)師事務(wù)所地址。審計(jì)報(bào)告應(yīng)由注冊會計(jì)師簽名、蓋章，加蓋會計(jì)師事務(wù)所公章，并標(biāo)明會計(jì)師事務(wù)所的地址。（7）報(bào)告日期。應(yīng)是注冊會計(jì)師完成外勤審計(jì)工作的日期，而且不應(yīng)早于客戶管理當(dāng)局確認(rèn)或簽署會計(jì)報(bào)表的日期。3 審計(jì)意見的類型與審計(jì)報(bào)告的編制注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)結(jié)論，出具無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意 見之一的審計(jì)報(bào)告。（四）審計(jì)報(bào)告的基本類型1無保留意見審計(jì)報(bào)

29、告（1）標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告注冊會計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后， 認(rèn)為被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的編制同時(shí)符合下述情況時(shí)， 應(yīng)出 具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告。 會計(jì)報(bào)表的編制符合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)的規(guī)定； 會計(jì)報(bào)表在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量； 會計(jì)處理方法的選用遵循了一貫性原則； 其審計(jì)已按照中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，實(shí)施了必要的審計(jì)程序， 在審計(jì)過程中未受阻礙和限制； 不存在應(yīng)調(diào)整而被審計(jì)單位未予以調(diào)整的重要事項(xiàng)。注冊會計(jì)師出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)， 一般以“我們認(rèn)為” 的術(shù)語作為 “意見段” 的開頭，不能使用“我們保證”、“完全正確”、“

30、絕對公允”的字樣。（2）帶說明段的無保留意見審計(jì)報(bào)告當(dāng)注冊會計(jì)師出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)， 如果認(rèn)為有必要， 可對下列事項(xiàng)在意見 段之后增加說明段，增加對重要事項(xiàng)進(jìn)行說明： 重大不確定事項(xiàng)。在發(fā)生重大不確定事項(xiàng)時(shí)， 注冊會計(jì)師應(yīng)查明被審計(jì)單位在會計(jì)報(bào)表及其附注中， 對有關(guān)事實(shí)是否做了充分披露。如果不確定事項(xiàng)發(fā)生的可能性較大，該事項(xiàng)又是重要的， 即使會計(jì)報(bào)表附注中已做了充分披露， 注冊會計(jì)師亦應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中增加解釋段， 以提醒讀 者在閱讀會計(jì)報(bào)表時(shí)不應(yīng)忽視這些不確定事項(xiàng)。 一貫性的例外事項(xiàng)。假如會計(jì)政策或其會計(jì)處理方法改變，應(yīng)當(dāng)對這種改變的性質(zhì)和影響做出充分說明。當(dāng)被審計(jì)單位出現(xiàn)上述變動，且注

31、冊會計(jì)師認(rèn)為這種變動是合理的，就應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，說明這種改變的性質(zhì)，向?qū)徲?jì)報(bào)告使用者說明這一變更。 注冊會計(jì)師同意偏離已頒布的會計(jì)準(zhǔn)則。在特殊情況下，注冊會計(jì)師認(rèn)為，被審計(jì)單位對會計(jì)準(zhǔn)則的偏離是必要的，是為了更公允地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)，從而避免會計(jì)報(bào)表使用者的誤解。 強(qiáng)調(diào)某一事項(xiàng)。在某些特定情況下，盡管注冊會計(jì)師打算發(fā)表無保留意見，但仍想強(qiáng)調(diào)某個(gè)有關(guān)會計(jì)報(bào)表的具體事項(xiàng)。 涉及其他注冊會計(jì)師工作。若對其他注冊會計(jì)師的工作無法進(jìn)行復(fù)查，和有其他注冊會計(jì)師代為審核的部分在整個(gè)會計(jì)報(bào)表中很重要， 應(yīng)采用在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段,在說明段中說明其他注冊會計(jì)師的工作。 被審計(jì)單

32、位對外披露信息的重大差異。一般情況下，注冊會計(jì)師沒有責(zé)任證實(shí)會計(jì)報(bào)表及其附注之外的信息，但為了保護(hù)企業(yè)投資者及其他利害關(guān)系人的利益，避免卷入訴訟糾紛中，注冊會計(jì)師通常會閱讀這些信息資料并考慮其與會計(jì)報(bào)表中的信息有無重大差異。如存在重大差異，且該差異不是已審計(jì)會計(jì)報(bào)表所造成的， 注冊會計(jì)師的意見仍可是無保留的，但應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，說明出現(xiàn)的差異。2 保留意見審計(jì)報(bào)告(1 )注冊會計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后，認(rèn)為被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的反映就其整體而 但還存在下述情況之一時(shí)，應(yīng)出具保留意見的審計(jì)報(bào)告。 個(gè)別重要財(cái)務(wù)會計(jì)事項(xiàng)的處理或個(gè)別重要會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的編制不符合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)

33、法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整； 因?qū)徲?jì)范圍受到重要的局部限制，無法按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求取得應(yīng)有的審計(jì)證據(jù)； 個(gè)別重要會計(jì)處理方法的選用不符合一貫性原則。上述條件要求注冊會計(jì)師在遇到可能對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的個(gè)別事 項(xiàng)時(shí)，應(yīng)在審計(jì)意見中加以保留。如果性質(zhì)嚴(yán)重，應(yīng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。上述保留 事項(xiàng)可歸納為以下三類： 未調(diào)整事項(xiàng)；被審計(jì)單位對于注冊會計(jì)師認(rèn)為比較重要的審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)不進(jìn)行調(diào)整，注冊會計(jì)師應(yīng)將這些對審計(jì)意見有較大影響的內(nèi)容在審計(jì)報(bào)告中明確提出，并說明理由，指出這些調(diào)整對被審計(jì)單位提供的會計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生影響。 審計(jì)范圍受到局部限制；應(yīng)實(shí)施的審計(jì)程序，由于審計(jì)范圍受到

34、局部限制而無法實(shí)施，也難于實(shí)施必要的替代審計(jì)程序，而且無法實(shí)施的審計(jì)程序?qū)Ρ粚徲?jì)單位的會計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生影響。 不符合一貫性原則的事項(xiàng)。這種不一致導(dǎo)致對會計(jì)報(bào)表反映的影響是可以計(jì)量的。注冊會計(jì)師在編制保留意見報(bào)告時(shí)，應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，以說明所持保留意見的理由，并在意見段中使用“除存在上述問題以外”、“除上述問題造成的影響以外” 或“除上述情況待定以外”等術(shù)語。3.否定意見當(dāng)未調(diào)整事項(xiàng)、未確定事項(xiàng)、違反一貫性原則的事項(xiàng)等對會計(jì)報(bào)表的影響程度在一定 范圍內(nèi)時(shí)，注冊會計(jì)師可以發(fā)表保留意見。但是如果其影響程度超出一定范圍，以致會計(jì) 報(bào)表無法被接受，被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表已失去其價(jià)值，注冊會計(jì)師就不

35、能發(fā)表保留意見。而只能發(fā)表否定意見。注冊會計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后， 認(rèn)為被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表存在下述情況之一時(shí)，應(yīng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告：（1）會計(jì)處理方法的選用嚴(yán)重違反企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整；（2 ）會計(jì)報(bào)表嚴(yán)重歪曲了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，被審計(jì)單位拒 絕進(jìn)行調(diào)整。注冊會計(jì)師在編制否定意見報(bào)告時(shí)， 應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，說明所持否定意見 的理由，并在意見段中使用“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項(xiàng)的影響”等專業(yè)術(shù)語，并指出“不符合規(guī)定”等問題。4.拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告注冊會計(jì)師出具拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告， 不同于拒

36、絕接受委托， 也不是不愿發(fā)表意 見。如果注冊會計(jì)師已能確定應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告，不得以拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告來代替。保留意見或否定意見是注冊會計(jì)師在取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后形成的，由于被審 計(jì)單位存在某些未調(diào)整事項(xiàng)或未確定事項(xiàng)等，按其影響的嚴(yán)重程度而表示保留或否定意 見，并不是無法判斷使用的措辭或問題的歸屬。 拒絕表示意見是由于某些限制而未對某些重要事項(xiàng)取得證據(jù)，沒有完成取證工作，使得注冊會計(jì)師無法判斷問題的歸屬。注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中， 由于審計(jì)范圍受到委托人、 被審計(jì)單位或客觀環(huán)境的嚴(yán)重 限制， 不能獲取必要的審計(jì)證據(jù)，以致無法對會計(jì)報(bào)表整體反映發(fā)表審計(jì)意見時(shí)， 應(yīng)當(dāng)出

37、具拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。注冊會計(jì)師在編制拒絕表示意見報(bào)告時(shí)，應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，以說明所持拒 絕表示意見的理由，并在意見段中使用“由于審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制”、“由于無法實(shí)施 必要的審計(jì)程序”、“由于無法獲取必要的審計(jì)證據(jù)”、“我們無法對上述會計(jì)報(bào)表整體 反映發(fā)表意見” 等專業(yè)術(shù)語， 并指出 “我們無法對上述會計(jì)報(bào)表整體反映發(fā)表審計(jì)意見” 5各種情況對非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的影響（1）不能提出標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的原因?qū)徲?jì)方面的、會計(jì)方面的、不確定事項(xiàng)及注冊會計(jì)師方面等原因。（2）重要性是考慮審計(jì)報(bào)告類型的主要因素，應(yīng)考慮的方面： 相對金額的大小有時(shí)，注冊會計(jì)師還必須將全部未改正的錯(cuò)誤金額匯總

38、起來，判斷原來并不重要的個(gè)別 錯(cuò)誤在匯總以后是否對會計(jì)報(bào)表構(gòu)成嚴(yán)重影響。 可計(jì)量性有些錯(cuò)報(bào)無法計(jì)量， 只能從被審計(jì)單位未作揭示而導(dǎo)致對會計(jì)報(bào)表使用人的影響來判斷 其重要性。 項(xiàng)目的性質(zhì)下列錯(cuò)誤尤應(yīng)引起注冊會計(jì)師注意：A 交易或舞弊；B項(xiàng)目單從本期考慮雖不重要，但對未來某些期間有重大影響；C “心理”效應(yīng)的項(xiàng)目，如小額利潤相對于小額虧損，存款結(jié)余相對于透支；D合同責(zé)任導(dǎo)致的結(jié)果。(4)范圍受限制的牽涉性通常審計(jì)范圍受限制而引起的錯(cuò)報(bào)只能用潛在錯(cuò)報(bào)或可能錯(cuò)誤作主觀估計(jì)。(五) 審計(jì)報(bào)告的編制1 編制審計(jì)報(bào)告的步驟審計(jì)報(bào)告一般由審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人編制或復(fù)核、校對。編制審計(jì)報(bào)告需經(jīng)過以下幾個(gè)步驟：(1)

39、整理分析審計(jì)工作底稿；(2) 被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的調(diào)整；(3) 確定審計(jì)意見的類型和措辭；(4) 編制和出具審計(jì)報(bào)告。2 編制和使用審計(jì)報(bào)告的要求編制及使用審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)符合下列基本要求：(1) 內(nèi)容要全面完整。(2) 責(zé)任界限要分明。(3) 審計(jì)證據(jù)要確鑿充分。(4) 審計(jì)報(bào)告的使用要恰當(dāng)。（六）期后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)1 期后發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告日存在的事實(shí)（1）審計(jì)報(bào)告日一般為注冊會計(jì)師結(jié)束審計(jì)外勤日，而會計(jì)報(bào)表公布日則是指被審 計(jì)單位對外披露已審計(jì)會計(jì)報(bào)表的日期。（2）如果注冊會計(jì)師在已審會計(jì)報(bào)表公布后意識到會計(jì)報(bào)表中的某些資料有重大錯(cuò)誤，就有責(zé)任保證已審會計(jì)報(bào)表使用者了解有關(guān)錯(cuò)報(bào)的情況。注冊會計(jì)師在對

40、會計(jì)報(bào)表發(fā)表了無保留意見后， 如果確定會計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤時(shí)，就會出現(xiàn)“期后發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告日存在的事實(shí)”。無論未能發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤是注冊會計(jì)師的過失，還是被審計(jì)單位的過失，注冊 會計(jì)師都有責(zé)任采取措施。（3）如果注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)會計(jì)報(bào)表有重大錯(cuò)誤，最適宜的補(bǔ)救辦法是要求被審計(jì)單位立即發(fā)布一個(gè)修正后的會計(jì)報(bào)表，并解釋修改的原因； 假若后一期的會計(jì)報(bào)表在修改會計(jì)報(bào)表發(fā)布以前完成，就可在后一期的會計(jì)報(bào)表中反映錯(cuò)報(bào)的情況。注冊會計(jì)師有責(zé)任使被審計(jì)單位采取恰當(dāng)?shù)拇胧?，向會?jì)報(bào)表使用者通報(bào)會計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)情況。（4）如果被審計(jì)單位拒絕在披露錯(cuò)報(bào)方面進(jìn)行合作，注冊會計(jì)師就須將此情況通知被審計(jì)單位董事會， 同時(shí)，還應(yīng)向?qū)?/p>

41、被審計(jì)單位有管轄權(quán)的管理機(jī)構(gòu)報(bào)告。還有一個(gè)更可行的辦法，即讓那些信任會計(jì)報(bào)表的使用者知道， 報(bào)表不再值得依賴。 如果被審計(jì)單位是 一個(gè)上市公司，也可要求證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)和股票交易所通知股東。只有當(dāng)審計(jì)報(bào)告日已經(jīng)存在的信息表明會計(jì)報(bào)表未公允表達(dá)時(shí)，才需撤銷或重新公布會計(jì)報(bào)表。注冊會計(jì)師在期后事項(xiàng)審計(jì)中的責(zé)任始于資產(chǎn)負(fù)債表日，而止于審計(jì)外勤工作結(jié)束 日。2 在會計(jì)報(bào)表公布日后發(fā)現(xiàn)的重大不一致和重大錯(cuò)報(bào)注冊會計(jì)師在會計(jì)報(bào)表公布日后，獲取其他信息時(shí)應(yīng)關(guān)注兩種情況：重大不一致；對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)。（1）注冊會計(jì)師在查閱審計(jì)報(bào)告公布日后獲取的其他信息時(shí)，如注意到存在重大不一致或明顯的對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)，應(yīng)當(dāng)息。（

42、2） 已審計(jì)會計(jì)報(bào)表需作修改但被審計(jì)單位拒絕修改時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)采取的措施。若已審計(jì)會計(jì)報(bào)表須作修改，但被審計(jì)單位予以拒絕， 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)須作修改的事項(xiàng)對會計(jì)報(bào)表的影響程度，重新考慮已出具審計(jì)報(bào)告的適當(dāng)性。如果原先發(fā)表的是無保留意見，則應(yīng)改為發(fā)表保留意見或否定意見；同時(shí)，應(yīng)將已審計(jì)會計(jì)報(bào)表發(fā)生錯(cuò)報(bào)事宜 通過適當(dāng)方式報(bào)告給會計(jì)報(bào)表使用人和有關(guān)管理部門。存在下述情況，注冊會計(jì)師只能發(fā)表否定意見，而不能發(fā)表無保留意見或保留意見： 會計(jì)處理方法的選用嚴(yán)重違反了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整； 會計(jì)報(bào)表嚴(yán)重歪曲了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，被審計(jì)

43、單位拒絕進(jìn)行調(diào)整。（3）當(dāng)被審計(jì)單位同意或拒絕修改其他信息時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)采取的措施。 如果認(rèn)定其他信息對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)確實(shí)存在，且被審計(jì)單位同意修改， 注冊會計(jì)師可檢查被審計(jì)單位所采取的措施是否適當(dāng)，以合理確信會計(jì)報(bào)表使用人知悉修改情況。 如果認(rèn)定其他信息對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)確實(shí)存在，而被審計(jì)單位拒絕修改， 由于該事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)與已審計(jì)會計(jì)報(bào)表無關(guān)，即與注冊會計(jì)師所審計(jì)的具體對象無直接關(guān)系，故注冊而只會計(jì)師不能因此而對并未發(fā)現(xiàn)有重大錯(cuò)報(bào)的已審計(jì)會計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見或否定意見, 能代之以將注冊會計(jì)師對其他信息的關(guān)注以書面形式告知被審計(jì)單位最高管理當(dāng)局。(七) 特殊目的的審計(jì)報(bào)告1. 特殊目的審計(jì)注

44、冊會計(jì)師進(jìn)行特殊目的的審計(jì)，通常要運(yùn)用一般目的的審計(jì)程序和方法。(1)特殊目的的審計(jì)業(yè)務(wù) 對按特殊編制基礎(chǔ)編制的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。這些編制基礎(chǔ)包括：收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)、計(jì)稅基礎(chǔ)，其他特殊基礎(chǔ)。 對會計(jì)報(bào)表的組成部分進(jìn)行審計(jì)。無論該項(xiàng)審計(jì)是單獨(dú)進(jìn)行還是連同會計(jì)報(bào)表整體一并進(jìn)行，注冊會計(jì)師均應(yīng)只對已審計(jì)的組成部分在所有重大方面是否按照適用的編制基礎(chǔ)發(fā)表審計(jì)意見。 對法規(guī)、合同所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定遵循情況的審計(jì)。 對簡要會計(jì)報(bào)表審計(jì)。(2) 一般目的審計(jì)業(yè)務(wù)與特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的關(guān)系。 一般目的審計(jì)業(yè)務(wù)與特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)均需發(fā)表審計(jì)意見，注冊會計(jì)師無論是執(zhí)行一般目的的審計(jì)業(yè)務(wù)還是執(zhí)行特殊目的的審計(jì)業(yè)務(wù)，均

45、需執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。 一般目的審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)程序和方法通常也適用于特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)。 一般目的審計(jì)業(yè)務(wù)和特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)雖均為注冊會計(jì)師的審計(jì)業(yè)務(wù)，但注冊會計(jì)師執(zhí)行一般目的的審計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)運(yùn)用獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則，而執(zhí)行特殊目的的審計(jì)業(yè)務(wù)， 則應(yīng)當(dāng)運(yùn)用獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告。2. 特殊目的的審計(jì)報(bào)告注冊會計(jì)師執(zhí)行特殊目的的審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)了解審計(jì)報(bào)告的用途及可能的使用者，并在審計(jì)報(bào)告意見段后說明審計(jì)報(bào)告的目的,以及在分發(fā)和使用上的限制。 當(dāng)委托人要求按特定形式出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)合理確信這種報(bào)告的內(nèi)容及措辭沒有違背獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn) 則的要求，否則應(yīng)當(dāng)拒絕接受委托或終止審計(jì)約定。（1）按照特殊編制基

46、礎(chǔ)編制的會計(jì)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)在范圍段中指明所審會計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ), 并在意見段中說明所審計(jì)會計(jì)報(bào)表在 所有重大方面是否按照該基礎(chǔ)進(jìn)行了公允表達(dá)。 注冊會計(jì)師應(yīng)考慮會計(jì)報(bào)表標(biāo)題或其附注 是否已指明該編制基礎(chǔ)，如未適當(dāng)指明，注冊會計(jì)師應(yīng)出具帶說明段的審計(jì)報(bào)告。（2）會計(jì)報(bào)表組成部分的審計(jì)報(bào)告會計(jì)報(bào)表組成部分包括會計(jì)報(bào)表特定項(xiàng)目、特定賬戶和特定賬戶的特定內(nèi)容。應(yīng)當(dāng)在范圍段中指明會計(jì)報(bào)表組成部分所依據(jù)的編制基礎(chǔ)，或提及對編制基礎(chǔ)加以限定的協(xié)議，并在意見段中說明所審會計(jì)報(bào)表組成部分在所有重大方面是否按照該基礎(chǔ)進(jìn)行 了公允表達(dá)。如果已對會計(jì)報(bào)表整體發(fā)表否定意見或拒絕表示意見，只要會計(jì)報(bào)表組成部分不構(gòu)成會

47、計(jì)報(bào)表整體的主要部分，注冊會計(jì)師就應(yīng)對該組成部分出具審計(jì)報(bào)告。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請被審計(jì)單位不應(yīng).在會計(jì)報(bào)表組成部分的審計(jì)報(bào)告后附送整體會 計(jì)報(bào)表，以避免會計(jì)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤解。（3）法規(guī)、合同所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定的遵循情況的審計(jì)報(bào)告注冊會計(jì)師接受委托，對法規(guī)、合同所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定遵循情況進(jìn)行審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮其專業(yè)勝任能力。 如有個(gè)別事項(xiàng) 超越其專業(yè)勝任能力， 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮利用專 家的幫助。按照我國審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，注冊會計(jì)師在出具法規(guī)、合同所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定遵循情況的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)當(dāng)在范圍段中指明已經(jīng)對法規(guī)、合同所涉及財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定的遵循情況進(jìn)行了審計(jì)，并在意見段中指明是否發(fā)現(xiàn)法規(guī)、合

48、同所涉及財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定未得到J 遵循的情況（消極保證方式）。國際審計(jì)準(zhǔn)則要求積極保證方式。（4）簡要會計(jì)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告注冊會計(jì)師只有在對會計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見后，才能對根據(jù)已審計(jì)會計(jì)報(bào)表編制的簡要會計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。如未對已審計(jì)會計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，則不應(yīng)對該簡要會計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。注冊會計(jì)師在出具簡要會計(jì)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)在范圍段中特別指明下列事項(xiàng)： 已按獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則審計(jì)了簡要會計(jì)報(bào)表所依據(jù)的會計(jì)報(bào)表。 簡要會計(jì)報(bào)表所依據(jù)的會計(jì)報(bào)表審計(jì)意見類型及審計(jì)報(bào)告的日期。如對簡要會計(jì)報(bào)表所依據(jù)的會計(jì)報(bào)表發(fā)表了非無保留意見，還應(yīng)指明發(fā)表該意見的理由及其影響。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告意見段中指明簡要會計(jì)

49、報(bào)表在所有重大方面是否與其所依據(jù)的已審會計(jì)報(bào)表相一致。如對簡要會計(jì)報(bào)表所依據(jù)的會計(jì)報(bào)表發(fā)表了非無保留意見， 注冊會計(jì)師還應(yīng)提及該意見類型。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之后增加說明段，指明為了更好地理解被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，簡要會計(jì)報(bào)表應(yīng)與已審會計(jì)報(bào)表及其審計(jì)報(bào)告一并閱讀。三、本章作業(yè)（一） 單項(xiàng)選擇題1在資產(chǎn)負(fù)債表試算平衡表中，左邊的“重分類調(diào)整”欄中的（）應(yīng)等于右邊“重分類調(diào)整”欄中的相應(yīng)金額。A.借方合計(jì)數(shù)B.貸方合計(jì)數(shù)C.借方合計(jì)數(shù)+貸方合計(jì)數(shù)D.借方合計(jì)數(shù)-貸方合計(jì)數(shù)2 .注冊會計(jì)師潘可于 2002年1月15日起對海濱公司2001年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，2月5日完成外勤審計(jì)

50、工作，2月8日完成審計(jì)報(bào)告，并于 2月9日將審計(jì)報(bào)告交給海濱公司，則 海濱公司管理當(dāng)局聲明書的日期通常應(yīng)為（）。A .2002年1月15日B .2002年2月5日C 2002年 2月 8日D 2002年 2月 9日3下列關(guān)于管理當(dāng)局聲明書的作用表述不恰當(dāng)?shù)氖牵ǎ?。A 明確管理當(dāng)局的會計(jì)責(zé)任B 其主要作用是心理方面的C 是十分可靠的審計(jì)證據(jù)D 保護(hù)注冊會計(jì)師4在完成審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試后應(yīng)當(dāng)對審計(jì)工作底稿進(jìn)行全面復(fù)核，并在此基礎(chǔ)上撰寫審計(jì)總結(jié)的是（）。A審計(jì)助理人員B審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理C審計(jì)部門經(jīng)理D主任會計(jì)師5與管理當(dāng)局的溝通，是指注冊會計(jì)師就（）詢問、告知被審計(jì)單位管理當(dāng)局或與其進(jìn)行商討。A 簽訂業(yè)務(wù)約

51、定書有關(guān)事項(xiàng)B 審計(jì)中需要管理當(dāng)局協(xié)助的工作C 二者有關(guān)會計(jì)報(bào)表的分歧、重大審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)等問題D 會計(jì)報(bào)表審計(jì)有關(guān)事項(xiàng)6下列關(guān)于注冊會計(jì)師與被審計(jì)單位管理當(dāng)局溝通的說法不正確的是（）。A 注冊會計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃、 審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告各個(gè)階段都需要與管理當(dāng)局進(jìn)行溝通B 對于某些重要事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)采用書面方式與管理當(dāng)局溝通C 書面溝通文件對外具有公證性D 溝通函僅供管理當(dāng)局內(nèi)部使用， 因被審計(jì)單位使用不當(dāng)造成的后果與注冊會計(jì)師及 所在會計(jì)師事務(wù)所無關(guān)7下列各項(xiàng)中，屬于完成審計(jì)工作時(shí)注冊會計(jì)師與被審計(jì)單位管理當(dāng)局溝通內(nèi)容的是（ ）。A 注冊會計(jì)師擬提出的關(guān)于內(nèi)部控制方面的建議B 管理當(dāng)局對有關(guān)事項(xiàng)

52、的解釋、聲明及提供的其他證據(jù)C 已發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)誤、舞弊或可能違反法規(guī)的行為D 審計(jì)工作受到的限制與阻礙 8審計(jì)報(bào)告是對注冊會計(jì)師審計(jì)任務(wù)完成情況及其結(jié)果所做的總結(jié)，它可以表明審計(jì)工作 的質(zhì)量并明確注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，因此審計(jì)報(bào)告可以發(fā)揮（ ）。A鑒證作用B保護(hù)作用C證明作用D維護(hù)作用9四種基本類型審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告中，非共有的要素是（）。A范圍段B意見段C說明段D收件人10審計(jì)報(bào)告日期是（）。A 被審計(jì)單確認(rèn)和簽署會計(jì)報(bào)表的日期B資產(chǎn)負(fù)債表日C審計(jì)外勤結(jié)束日D會計(jì)報(bào)表公布日11當(dāng)注冊會計(jì)師想強(qiáng)調(diào)某個(gè)有關(guān)會計(jì)報(bào)表的具體事項(xiàng)時(shí)，會在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段單獨(dú)進(jìn)行說明，在下列各項(xiàng)中，屬于注

53、冊會計(jì)師欲強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)的是（ ）。A被審計(jì)單位在預(yù)知其債務(wù)人將破產(chǎn)，無法償還其債務(wù)時(shí)增加壞賬準(zhǔn)備數(shù)額B被審計(jì)單位是一個(gè)集團(tuán)公司的成員C會計(jì)政策的變更D大宗應(yīng)收賬款的變現(xiàn)能力12下列情況如果很重要從而使報(bào)表的公允性成問題時(shí)，注冊會計(jì)師需出具否定意見審計(jì)報(bào)告的是（）。A審計(jì)范圍受到被審計(jì)單位或客觀條件的限制B利用了其他注冊會計(jì)師的工作C會計(jì)報(bào)表未遵循企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則D強(qiáng)調(diào)某一事項(xiàng)13下列情況中無論重要與否，注冊會計(jì)師均需出具拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告的是（）。A 審計(jì)范圍受到被審計(jì)單位或客觀條件的限制B 會計(jì)報(bào)表未遵循企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則C 會計(jì)報(bào)表不確定事項(xiàng)的影響D 注冊會計(jì)師不獨(dú)立14注冊會計(jì)師如果在已審計(jì)會計(jì)報(bào)

54、表公布后意識到會計(jì)報(bào)表中的某些信息有重大錯(cuò)誤，最適宜的補(bǔ)救方法是（ ）。A 要求被審計(jì)單位立即發(fā)布一個(gè)修正后的會計(jì)報(bào)表，并解釋修正的原因B 通知被審計(jì)單位董事會C 向被審計(jì)單位有管轄權(quán)的管理機(jī)構(gòu)報(bào)告D 要求證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)和股票交易所通知股東15注冊會計(jì)師在查閱審計(jì)報(bào)告公布日后獲取的其他信息時(shí)，如果注意到其他信息對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)， 應(yīng)當(dāng)提請被審計(jì)單位修改其他信息， 若被審計(jì)單位拒絕修改， 那么注冊會計(jì)師應(yīng) 當(dāng)（ ）。A 將原先出具的無保留意見審計(jì)報(bào)告改為保留意見B 將原先出具的無保留意見審計(jì)報(bào)告改為否定意見C 將注冊會計(jì)師對其他信息的關(guān)注以書面形式告知被審計(jì)單位最高管理當(dāng)局D 將注冊會計(jì)師對其他信息的關(guān)注以適當(dāng)方式報(bào)告給會計(jì)報(bào)表使用人和有關(guān)管理部 門16有關(guān)特殊編制基礎(chǔ)會計(jì)報(bào)表審計(jì)的下列表述中，不正確的是（）。A 應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的范圍段中指明所審計(jì)會計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)B 應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的意見段中說明所審計(jì)會計(jì)報(bào)表在所有重大方面是否按該基礎(chǔ)進(jìn) 行了公允表達(dá)C 如會計(jì)報(bào)表標(biāo)題或附注中未適當(dāng)指明該編制基礎(chǔ)，注冊會計(jì)師應(yīng)拒絕發(fā)表意見D 特殊編制基礎(chǔ)包括收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)、計(jì)稅基礎(chǔ)和其他特殊編制基礎(chǔ)17注冊會計(jì)師在出具會計(jì)報(bào)表組成部分的審計(jì)報(bào)告