會計講義第13章借款費用

1、第十三章借款費用 （鄭慶華，2005。3。 25） 一、本章在考試中的地位 1本章在考試中的地位：本章在考試中居于較重要的地位，考分一般在5分左右。本 章怕塵點是利息瓷木化和匯兌差額資木化. 2. 本章內容無變化。 3本章復習方法：禾U息資本化和匯兌損益資本化，應與固定資產增加相結合；匯兌損 益資本化的計算，與外幣業(yè)務的核算相結合。 二、本章考點精講 【考點一】借款費用的內容（掌握） 1. 借款費用的內容：借款費用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價或者溢價的攤銷、 輔助費用、以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。 2. 專門借款，是指為購建固定資產而專門借入的款項。 3. 借款費用的處理思路：企業(yè)會計

2、制度規(guī)定，（ 1）對于符合資本化條件的借款費用， 應當予以資本化，計入相關資產的成本；（ 2）對于其他借款費用則應當區(qū)別情況進行會計 處理：如果該借款費用屬于在籌建期間發(fā)生的，應當根據其發(fā)生額先計入長期待攤費用， 然后在開始生產經營當月一次性計入當期損益 （管理費用）；如果該借款費用屬于在生產 經營期間、為生產經營而發(fā)生的，應當根據其發(fā)生額全部費用化， 計入當期損益（財務費用） 4. 借款費用計量的關鍵是如何計算確定每期應予資本化的借款費用金額。 我國對于相關資產的范圍有嚴格的限定，即借款費用可予資本化的資產范圍僅限于固定 資產，只有發(fā)生在固定資產購建過程中的借款費用，才能夠在符合條件的情況下

3、予以資本化； 發(fā)生在其他資產（如存貨、無形資產）的購建或者制造過程中的借款費用，不能夠予以資本化。 企業(yè)只有為購建固定資產而專門借入的款項，即專門借款所發(fā)生的借款費用才允許予以 資本化，其他借款（如流動資金借款等）所發(fā)生的借款費用均不允許資本化，而應當計入當期 損益。 【考點二】借款費用資本化期間（掌握） 1資本化起點 對于因專門借款而發(fā)生的利息、折價或者溢價的攤銷、匯兌差額（注意：不包括輔助費 用），只有在同時符合以下三個條件時才能開始資本化： （1）資產支出已經發(fā)生。這里的資產支出只包括企業(yè)為購置或者建造固定資產而以 支付貨幣資金；轉移非現金資產；承擔帶息債務形式發(fā)生的支出。 （2）借款費

4、用已經發(fā)生。 （3）為使資產達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經開始。 2.資本化終點 （1）理論標準：在固定資產達到預定可使用狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化，以后 所發(fā)生的借款費用應當全部計入當期損益，不應再予資本化。 (2) 具體形式：為了便于實際操作，通常所購建的固定資產滿足以下條件之一，即應 當認為資產已經達到了預定可使用狀態(tài)，借款費用應當停止資本化： 固定資產的實體建造工作已經全部完成或者實質上已經完成。 所購置或者建造的固定資產與設計要求相符合。 繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。 如果所購建固定資產需要試生產或者試運行，在試生產結果表明資產能夠正常生產出

5、 合格產品時，或者試運行結果表明資產能夠正常運轉或者營業(yè)時，就應當認為資產已經達到 了預定可使用狀態(tài)，借款費用應當停止資本化。 所購建固定資產的各部分分別完工，而且每部分在其他部分繼續(xù)建造期間可單獨使 用，企業(yè)應當停止該部分資產借款費用的資本化。 所購建固定資產的各部分分別完工，但是每一部分必須等到固定資產整體完工才可使 用，企業(yè)只能在所購建固定資產整體完工時，才能認為資產已經達到了預定可使用狀態(tài)，借 款費用方可停止資本化。 3 暫停資本化 在固定資產的購置或者建造過程中，如果購建活動發(fā)生了非正常中斷，并且中斷時間連 續(xù)超過3個月(含3個月)，則中斷期間所發(fā)生的借款費用應當暫停資本化，將其計入

6、當期損 益，直到購建活動重新開始。 【考點三】資本化金額的確定(掌握) 1.禾U息資本化金額的確定 (1) 每一會計期間利息的資本化金額=至當期末止購建固定資產累計支出加權平均數X 資本化率 (2) 累計支出加權平均數 =E(每筆資產支出金額*每筆資產占用的天數/會計期間涵 蓋的天數) (3) 資本化率的確定方法如下：(1)如果為購建固定資產只借入一筆專門借款，資本化 率即為該項借款的利率；(2)如果為購建固定資產借入了一筆以上專門借款，則資本化率即 為該項借款的加權平均利率。 加權平均利率=當期利息之和/本金加權平均數 (4) 如果企業(yè)為購建固定資產而專門借入的款項存在折價或者溢價的情況，則

7、應當將 名義利率(票面利率)調為實際利率，以實際利率作為資本化率。如果企業(yè)對折價或者溢價的 攤銷采用的是直線法，則應當根據每期攤銷的折價或者溢價金額調整每期按票面利率計算的 利息，然后據以計算每期資本化率。 (5) 當企業(yè)的累計資產支出總額超過了專門借款總額時，對超出部分的資產支出數不 應當納入累計支出加權平均數的計算范圍。 (6) 每期允許企業(yè)資本化的利息金額應當以當期實際發(fā)生的利息為限，即不得超過當 期專門借款實際發(fā)生的利息金額。 例1甲公司于2004年1月1日從建行借入三年期借款 1000萬元用于工程建設，年利率6% 利息到期一次支付。 工程于2004年1月1日開工，甲公司于2004年1

8、月1日支付給建筑承包商乙 公司300萬元。2004年5月1日工程因糾紛停工， 直到9月1日繼續(xù)施工。2004年10月1日又支付 工程款800萬元。至2004年末該工程尚未完工。 要求：計算2004年利息費用、利息資本化金額，并對年末計提利息進行賬務處理。 答 （1）2004年利息費用=1000*6%=60 （萬元） （2） 利息資本化起點為2004年1月1日，2004年為資本化期間；但5月1日至8月31日四個 月非正常停工，利息應暫停資本化，資本化期間為8個月。 2004年累計支出加權平均數 =300*（ 8/12）+700*（ 3/12）=200+175=375 （萬元） 2004年資本化率

9、=6% 2004年資本化金額=375*6%= 22.5 （萬元） （3）年末計提利息 借：在建工程22.5 財務費用37.5 貸：長期借款一一利息60 另一種計算方法： 2004年累計支出加權平均數=300*（ 8/8）+700*（ 3/8）=300+262.5=562.5 （萬元） 2004年資本化率=（6%/12）*8 = 4% 2004年資本化金額=562.5*4%= 22.5 （萬元） 例1甲公司2004年1月1日建造一棟辦公樓， 預計總投資2000萬元，工期1年半，預計在 2005年6月末完工。該工程已出包給乙公司承建，工程已于2004年1月 1日開工；為建造辦公 樓，甲公司在200

10、4年1月1日分別從工行和建行借入借款，其中工行借款本金600萬元，借期1 年半，年利率為6%利息在到期時支付；建行借款本金600萬元，借期2年，年利率為8%利 息在到期時支付。已知甲公司對乙公司支付工程款的情況為：2004年1月1日支付300萬元，4 月1日支付300萬元，7月1日支付400萬元，11月1日支付300萬元。此外，因工程外部管理發(fā) 生糾紛，從8月1日到10月30日發(fā)生非正常停工3個月。要求計算上半年和下半年利息資本化 金額，并進行相應的會計處理（以萬元為單位，保留小數點后2位）。 答案 （1） 2004年6月30日 上半年累計支出加權平均數=300* （ 6/6）+300* （3

11、/6）=450 （萬元） 上半年利息費用=600* （6%/12）*6+600* （8%/12）*6=18+24=42 （萬元） 上半年本金加權平均數 =600* （6/6）+600* （6/6）=1200 （萬元） 上半年資本化率=利息之和/本金加權平均數=42/1200=3.5% 上半年利息資本化金額 =累計支出加權平均數*資本化率=450*3.5%=15.75 （萬元） 賬務處理 借：在建工程15.75 財務費用26.25 貸：長期借款一一利息42 （2） 2004年12月 31 日 下半年累計支出加權平均數=1000* （3/6 ） +200* （2/6 ） =566.67 （萬元）

12、（注：7月1日累計支出為（300+300+400）1000萬元，資本化期間為7月，11-12月共3 個月；11月1日累計支出已達1300萬元，但因不能超過借款總額1200萬元，故累計支出為1200 萬元） 下半年利息費用=600* （6%/12）*6+600* （8%/12）*6=18+24=42 （萬元） 下半年本金加權平均數 =600* （6/6）+600* （6/6）=1200 （萬元 下半年資本化率=利息之和/本金加權平均數=42/1200=3.5% 下半年利息資本化金額=累計支出加權平均數*資本化率=566.67*3.5%=19.83 （萬元） 賬務處理 借：在建工程19.83 財務

13、費用22.17 貸：長期借款一一利息42 （注：利息資本化金額的計算爭議很大，為避免爭議，出題時提供的資料一般按典型化 進行處理，本例即為典型化題型） 2 匯兌差額資本化金額的確定 出于簡化核算的考慮，我國規(guī)定，在應予資本化的每一會計期間，外幣專門借款匯兌差 額的資本化金額為當期外幣專門借款本金和利息所發(fā)生的匯兌差額。也就是說，在符合資本 化條件的情況下，每期外幣專門借款匯兌差額的資本化金額就是每期外幣專門借款（包括利 息）匯兌差額的實際發(fā)生額。 例2甲公司2004年7月1日建造一條生產線， 總投資200萬美元，工期半年，預計在2004 年12月末完工。該工程已出包給丙公司 （外商投資企業(yè)）

14、承建，工程已于2004年7月1日開工； 為建造生產線，甲公司在 2004年7月1日從中行借入100萬美元借款，借期2年，年利率為6% 利息在到期時支付。已知甲公司對丙公司支付工程款的情況為： 2004年7月 1日支付60萬美元， 10月1日支付60萬美元，12月31 日支付80萬美元。已知：2004年7月1日 1美元=8元人民幣，9 月30日1美元=8.2元人民幣，10月1 日 1美元=8.2元人民幣，12月31 日 1美元=8.5元人民幣。 要求計算第三季度和第四季度利息和匯兌差額的資本化金額，并進行相應的會計處理 （以萬元為單位，保留小數點后2位）。 答案： （1） 2004年9月30 日

15、計提利息 第三季度累計支出加權平均數=60* （3/3 ） =60 （萬美元） 第三季度利息費用 =100* （6%/12） *3*8.2= 1.5*8.2=12.3（萬元人民幣） 第三季度資本化率=6%/4=1.5% 第三季度利息資本化金額=累計支出加權平均數*資本化率 =60*1.5%*8.2=0.9*8.2=7.38 （萬元人民幣） 賬務處理 借：在建工程7.38 財務費用4.92 貸：長期借款一一利息（美元戶）（1.5*8.2 ） 12.3 （2）2004年9月30日計算匯兌差額 第三季度本金的匯兌差額 =100*（ 8.2-8）=20 （萬元人民幣） 第三季度利息的匯兌差額 =1.5

16、* （ 8.2-8.2）=0 （萬元人民幣） 第三季度本金和利息匯兌差額資本化金額=20+0=20 （萬元人民幣） 賬務處理 借：在建工程20 貸：長期借款一一本金（美元戶）20 （注：資本化期間為2004年7月1日一一12月31日，在此期間產生的匯兌差額可全部資本 化） （3）2004年12月31 日計提利息 第四季度累計支出加權平均數=100* （3/3）=100 （萬美元） （注：10月1日累計支出達120萬美元，但計算的累計支出數不能大于借款總額100萬美 元） 第四季度利息費用 =100* （6%/12） *3*8.5= 1.5*8.5=12.75（萬元人民幣） 第四季度資本化率=6

17、%/4=1.5% 第四季度利息資本化金額=累計支出加權平均數*資本化率 =100*1.5%*8.5=1.5*8.5=12.75（萬元人民幣） 賬務處理 借：在建工程12.75 貸：長期借款一一利息（美元戶）（1.5*8.5）12.75 （2）2004年12月31 日計算匯兌差額 第四季度本金的匯兌差額 =100* （ 8.5-8.2 ）=30 （萬元人民幣） 第四季度利息的匯兌差額 =1.5* （8.5-8.2 ）+1.5* （8.5-8.5 ）=0.45 （萬元人民幣） 第四季度本金和利息匯兌差額資本化金額=30+0.45=30.45 （萬元人民幣） 賬務處理 借：在建工程30.45 貸：長期借款一一本金（美元戶）30 長期借款一一利息（美元戶）0.45 3輔助費用資本化金額的確定 （1） 輔助費用是企業(yè)為了安排借款以供支出而發(fā)