拆遷換房的稅務(wù)處理

1、叮叮小文庫(kù)轉(zhuǎn)載 拆遷還房的稅務(wù)處理（2010-11-15 03:55:27 ）某市房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司 2009 年度采取拆遷安置方式 對(duì)某小區(qū)進(jìn)行住宅開(kāi)發(fā)建設(shè)，在安置方式上，公司采 取“拆一還一，就地安置，差價(jià)核算，自行過(guò)渡”的 產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式對(duì)拆除被拆遷人房屋進(jìn)行安置補(bǔ)償。 2010 年 6 月該公司用已完工 1000 平方米的自建商品 房?jī)斶€被拆遷人 （其中等面積還原部分800 平方米）， 同類住宅房屋建造成本 2200元/ 平方米，銷售價(jià)格3500元/ 平方米。近期，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公 司開(kāi)展日常稅收檢查時(shí)，針對(duì)上述情形，一方面要求該公司就拆遷還原部分分別按成本價(jià)及市場(chǎng)價(jià)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。

2、同時(shí)，還要求該公司按市場(chǎng)價(jià)申報(bào)預(yù)繳土 地增值稅（該小區(qū)尚未銷售完畢，尚不符合土地增值 稅清算條件）和企業(yè)所得稅，為此，企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)上述稅種的不同計(jì)稅依據(jù)困惑不解。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人銷售拆遷補(bǔ)償住房征收 營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函 2007768 號(hào)）規(guī)定， 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司對(duì)被拆遷戶實(shí)行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時(shí)，其 實(shí)質(zhì)是以不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟(jì)利益交換。 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司將所擁有的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給了被拆遷戶，并獲得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益。 由于目前房地產(chǎn) 開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)中拆遷補(bǔ)償主要有 3 種方式：即產(chǎn)權(quán)調(diào)換、作價(jià)補(bǔ)償、產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價(jià)補(bǔ)償相結(jié)合。就本 例中所 涉及產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式而言，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的

3、不是貨幣和貨物，而是其他經(jīng)濟(jì)利益，因此，對(duì)該房 地產(chǎn)開(kāi) 發(fā)企業(yè)的拆遷還房行為所涉及營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅及企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)分別作如下不同處理。營(yíng)業(yè)稅按同類房屋成本價(jià)確定計(jì)稅依據(jù)根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函發(fā)1995549號(hào)）、國(guó)家稅務(wù)總 局關(guān)于以房屋抵 頂債務(wù)應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó) 稅函1998771號(hào)） 及國(guó)稅函2007768號(hào)的規(guī)定，納 稅人在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中 給予拆遷戶補(bǔ)償或安置的房 屋，不論其以何種方式結(jié)算價(jià) 款，以及拆遷人取得房 屋作何用途，均應(yīng)屬于營(yíng)業(yè)稅的征 稅范圍，應(yīng)按“銷 售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅?；诓?/p>

4、遷 房屋行為的特 殊性，在營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的確定上，區(qū)分以 下兩種情形。（一）對(duì)償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)按同類住宅房屋的成本價(jià)核定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，對(duì)最終轉(zhuǎn)讓時(shí)未作價(jià)結(jié)算的住宅區(qū)配套公共設(shè)施（如居委會(huì)用房、車棚、托兒所等），凡轉(zhuǎn)讓收入已包含在住宅房屋轉(zhuǎn)讓價(jià)格中并已征收營(yíng)業(yè)稅的，不 再征收營(yíng)業(yè)稅。（二）對(duì)超出拆遷建筑面積的部分，則應(yīng)按營(yíng) 業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十條規(guī)定的順序確定計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，一是可以按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；二是可以按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；三是按下列公 式核定：營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè) 成本或者工程成本x （ 1+成本利潤(rùn)率）

5、* （ 1營(yíng)業(yè)稅稅 率）。因此，本例中，該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司應(yīng)就其還原面 積與 拆遷面積相等部分，按同類住宅房屋的成本價(jià)（即 本例中 的商品房建安造價(jià)）繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅 88000元（800x 2200x 5%而對(duì)超出部分則按同類 商品房市場(chǎng)價(jià)格 繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅 35000元（200x 3500x 5%。土地增值稅計(jì)稅依據(jù)的確定拆遷安置土地增值稅計(jì)算問(wèn)題中，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房應(yīng)視同銷售處理，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā) 2006187號(hào)）、國(guó)家 稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算管理規(guī)程的通知（國(guó)稅發(fā)200991

6、號(hào)）、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅 清算有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó) 稅函2010220號(hào)）規(guī)定，房地 產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè) 人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售 房地產(chǎn)，其 收入可以按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售 的同類 房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定，也可以按由主管稅務(wù)機(jī)關(guān) 參 照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。這里需要說(shuō)明的是，上述“拆一還一”行為，在 按市 場(chǎng)價(jià)格確認(rèn)收入的同時(shí)，還應(yīng)將此收入確認(rèn)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的 補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。本例中

7、由于不存在補(bǔ)差價(jià)問(wèn)題，“拆一還一”等面積部分土地增值稅的計(jì)稅 收入為2800000元（800x 3500）,同時(shí)，計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)也是2800000元，假如該省規(guī)定普 通住宅 的土地增值稅預(yù)征率為2%iu應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅 56000 元（2800000 元 x 2%企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的確定根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條及國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國(guó)稅發(fā)200931號(hào)）第七條及此前的國(guó)家 稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以房屋抵 頂?shù)貎r(jià)計(jì)算繳納企 業(yè)所得稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函 2002172號(hào)）規(guī)定，企業(yè) 將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)、

8、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于 實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利 潤(rùn)）的實(shí)現(xiàn)。關(guān)于計(jì)稅成本的確定，該房地產(chǎn)公司用自建商品房抵償應(yīng)付拆遷補(bǔ)償款的行為，根據(jù)企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法（國(guó)家稅務(wù)總局令第 6號(hào)）第四條規(guī)定，該 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn) 金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng) 的金額償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。也就是 說(shuō)，該房地產(chǎn)公司“拆一還一”行為要按公允價(jià)值對(duì)所還原的商品房視同銷售確認(rèn)收入，同時(shí)以相同金額確認(rèn)作為 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)計(jì)稅成本的 拆遷補(bǔ)償費(fèi)。為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)本 例中

9、同類住宅房屋 成本價(jià)等同于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本。由此可以看出，拆一還一”行為土地增值稅與 企業(yè) 所得稅處理原則是一致的，視同銷售收入及作為開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償支出均為 2800000元。但在企業(yè)所得 稅預(yù)繳申報(bào)時(shí)，應(yīng)確認(rèn)視同銷售所得 1040000 元（3500 2200 ）x 800。因此，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式下的“拆一 還 一”屬于以不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟(jì)利益的交換性，屬于應(yīng)稅行為，但在計(jì)稅營(yíng)業(yè)額的確定上，應(yīng)特殊問(wèn)題特殊處理，不同稅種，不同情形，區(qū)分對(duì) 待。:、拆遷還房的案例分析案例1江西省南昌市某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司2009年度采取拆遷安置方式對(duì)某小區(qū)進(jìn)行住宅開(kāi)發(fā)建設(shè)，在安置方

10、式上，公司采取拆一還一，就地安置，差價(jià)核算，自行過(guò)渡”的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式對(duì)拆除被拆遷人房屋進(jìn)行安置補(bǔ)償。2010年6月該公司用已完工1000平方米的自建商品 房?jī)斶€被拆遷人（其中等面積還原部分 800平方米），同類住宅房屋 建造成本2200元/平方米，銷售價(jià)格3500元/平方米。請(qǐng)進(jìn)行有關(guān)的 稅務(wù)處理分析。稅務(wù)處理分析（一）營(yíng)業(yè)稅處理該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司應(yīng)就其還原面積與拆遷面積相等部分，按同類住宅房屋的成本價(jià)（即本例中的商品房建安造價(jià)）繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅88000元（800200x5% ）。而對(duì)超出部分則按同類商品房市場(chǎng)價(jià)格繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅 35000元（200x3500八5% ）。（二）土地增

11、值稅的處理房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房應(yīng)視 同銷售處理，上述 拆一還一 ”行為，在按市場(chǎng)價(jià)格確認(rèn)收入的同時(shí)， 還應(yīng)將此 收入確認(rèn)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè) 支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。本例中由于不存在補(bǔ)差價(jià)問(wèn)題，拆一還一”等面積部分土地增值稅的計(jì)稅收入為2800000元（800x3500）,同時(shí)，計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)也是2800000元，假如江西省規(guī)定普通住宅的土地增值稅預(yù)征率為2% ,則應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅 56000 元（2800000 元 x2%）。（

12、三）企業(yè)所得稅的處理根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條及國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國(guó)稅發(fā)200931號(hào)）第七條及此前的國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以房屋抵頂?shù)貎r(jià)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函 2002172號(hào)）規(guī)定，企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位 和個(gè)人 的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使 用權(quán)轉(zhuǎn)移，或 于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的實(shí)現(xiàn)同時(shí)根據(jù)企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法（國(guó)家稅務(wù)總局令第6號(hào)）第四條規(guī)定，該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允

13、價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。也就是說(shuō)，該房地產(chǎn)公司拆一還一 ”行為要按公允價(jià)值對(duì)所還原的商品房視同銷售確認(rèn)收入，同時(shí)以相同金額確認(rèn)作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)本例中同類住宅房屋成本價(jià)等同于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本。由此可以看出，拆一還一 ”行為土地增值稅與企業(yè)所得稅 處理原則是一致的，視同銷售收入及作為開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ) 償支出均為2800000元。但在企 業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)時(shí)，應(yīng)確認(rèn)視同銷 售所得1040000元（ 3500 - 2200）x800o案例2a公司2008年5月開(kāi)發(fā)某項(xiàng)目（屬于城中村改造），該項(xiàng)目用地面積21000平方米，住宅建筑面積

14、為31900平方米，可供銷售面積29000平方米，其中用于安置回遷戶村民的住宅面積為7900平方米，其余21100平方米的住宅由a公司自由銷售或使用。該項(xiàng)目于2009年5月完工。2009年9月開(kāi)始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)的回遷房面積共7900平方米。2010年1月正式對(duì)外銷售，并于當(dāng)月全部銷售完畢。該公司同期同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格為7000元/平方米，取得銷售收入14770萬(wàn)元（21100平方米x7000元/平方米）。該項(xiàng)目工程已竣工決算，開(kāi)發(fā)成本為 6000萬(wàn)元。其中，土地征 用費(fèi)及 拆遷補(bǔ)償費(fèi)為零，前期工程費(fèi) 700萬(wàn)元，建筑安裝工程費(fèi)3200萬(wàn)元，基礎(chǔ)設(shè) 施建設(shè)費(fèi)1600萬(wàn)元，公共配套設(shè)施費(fèi)

15、200萬(wàn)元，開(kāi)發(fā) 間接費(fèi)300萬(wàn)元。向 某公司借款的利息400萬(wàn)元（假定不超過(guò)金融企 業(yè)同類同期貸款利率），但 沒(méi)有按照項(xiàng)目進(jìn)行分配利息依據(jù)沒(méi)有銀行的利息票據(jù)，請(qǐng)分析有關(guān) 拆一還一 ”的賬務(wù)和稅務(wù)處理。分析（一）賬務(wù)處理計(jì)算過(guò)程如下:1?開(kāi)發(fā)成本6000萬(wàn)元，利息費(fèi)用400萬(wàn)元162. 拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出=7900x ）.7 =5530 （萬(wàn)元）。需要注意的是，這 里的拆遷補(bǔ)償費(fèi)不能認(rèn)為只是拆遷戶7900平方米，而是整個(gè)樓盤的，需要在總可售面積29000平方米中分?jǐn)?。視同銷售收入=7900x） .7 = 5530 （萬(wàn)元）。（不知道什么意思？）3. 單位可售面積計(jì)稅成本=（6400+ 5530）吃

16、9000= 4113.7931 （元/平方米）。需要注意的是，這里的 29000平方米是作為總可售面積計(jì)算的，不能減去拆遷戶的7900平方米，即不能以21100平方米 作為分 母，否則就會(huì)虛增成本。4.視同銷售成本=4113.7931 x900= 3249.8965 （萬(wàn)元）；視同銷售所得=5530- 3249.8965- 2280.1035 （萬(wàn)元）。會(huì)計(jì)處理如下：1 .在開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工時(shí)，根據(jù)安置時(shí)的同期同類價(jià)格，視同銷售的會(huì)計(jì)處理（單位：萬(wàn)元，下同）：借：開(kāi)發(fā)成本拆遷補(bǔ)償費(fèi)5530貸：應(yīng)付賬款拆遷補(bǔ)償費(fèi)5530借：應(yīng)付賬款 拆遷補(bǔ)償費(fèi)5530貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入55302 .房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)具銷售

17、不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票 5530萬(wàn)元，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補(bǔ)償費(fèi)收據(jù)5530萬(wàn)元，結(jié)轉(zhuǎn)成本的會(huì)計(jì)處理：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本一一土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)3249.8965貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品3249.8965（二）稅務(wù)處理如下1?企業(yè)所得稅的處理a公司2009年9月開(kāi)始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，就要確認(rèn)視同銷售所得=5530- 3249.8965- 2280.1035 （萬(wàn)元），繳納企業(yè)所得 稅=2280.1035 25% = 570.0259 （萬(wàn)元）。需要注意的是，這里不能按預(yù)計(jì)毛利率計(jì)算繳稅，而是要確認(rèn)視同銷售所得計(jì)算繳款。百行會(huì)計(jì)網(wǎng)2 .土地增值稅的處理與企業(yè)所得稅不同的是，在與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，不需要

18、 立即進(jìn) 行土地增值稅清算，只需要預(yù)征。假定預(yù)征率為2%,則a公司2009年9月開(kāi)始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，要預(yù)繳土地增值稅 =55302%= 110.6 （萬(wàn)元）?；剡w房視同銷售所得最后是否作土地增值稅清算，要看樓盤的銷售情況。由于該項(xiàng)目已經(jīng)全部銷售完畢，因此土地增值稅必須清算。該項(xiàng)目土地增值稅清算計(jì)算過(guò)程如下:開(kāi)發(fā)成本=5530+ 6000= 11530 （萬(wàn)元）；扣除項(xiàng)目金額=11530x （ 1+20%） + 11530x10%+14770v 5.5% =15801.35 （萬(wàn)元）；增值額=14770+ 5530 - 15801.35 = 4498.65 （萬(wàn)元）；增值率=4498.65 15801.35 = 28.47% ,適用稅率30%,速算扣除率為0；應(yīng)繳土地增值稅=4498.65 30% -0= 1349.595 （萬(wàn)元）；已預(yù)征土