第05章持有至到期投資與長期股權(quán)投資(商)

1、12021-10-13財務(wù)會計學財務(wù)會計學 課件課件第五章第五章 持有至到期投資與長期股持有至到期投資與長期股權(quán)投資權(quán)投資2021-10-132第五章第五章 持有至到期投資等持有至到期投資等本章學習要求 理解持有至到期投資與長期股權(quán)投資的概念和確認條件；熟練掌握持有至到期投資與長期股權(quán)投資的核算。2021-10-133第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 一、持有至到期投資概述一、持有至到期投資概述 （一）定義：（一）定義：指企業(yè)購入的到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期各種債券，如國債和企業(yè)債券等。 （二）分類：（二）分類：按債券付息情況，分為兩類 1、到

2、期一次付息債券 2、分期付息債券2021-10-134第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 二、二、持有至到期投資的取得持有至到期投資的取得 按票面價值購入債券，稱為平價購入。 購入價格高于票面價值，稱為溢價購入。溢價是由于債券的票面利率高于市場利率。債券溢價對投資者而言，是為以后各期多得利息而預先付出的代價。 購入價格低于票面價值，稱為折價購入。折價是由于債券的票面利率低于市場利率。債券折價對投資者而言，則是為以后各期少得利息而預先求得的補償。2021-10-135第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 （一）債券溢折價的原因：（一）債券溢折價的原因：由上可知，主要是由于金融市場利

3、率與債券票面利率不一致造成的。 （二）賬戶設(shè)置：（二）賬戶設(shè)置：設(shè)置“持有至到期投資”賬戶，并設(shè)置 “面值”、“利息調(diào)整”、“應計利息”等明細賬戶，各明細賬戶的核算內(nèi)容如下圖所示。2021-10-136總賬明細賬第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資2021-10-137第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 （三）初始投資成本的確定：（三）初始投資成本的確定：按購入時實際支付的價款作為初始投資成本。實際支付的價款包括支付的債券實際買價以及手續(xù)費、傭金等交易費用。 借：持有至到期投資借：持有至到期投資面值面值 利息調(diào)整利息調(diào)整 應計利息應計利息 或應收利息或應收利息 貸：或持有至到期投

4、資貸：或持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 銀行存款（實際支付的全部價款）銀行存款（實際支付的全部價款）2021-10-138第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 注意：上述分錄中需要借記“持有至到期投資應計利息”或“應收利息”賬戶是因為實際支付的價款中如果含有發(fā)行日或付息日至購買日之間分期付息的利息，這種利息應分別不同情況進行處理： 到期一次付息債券的利息由于不能在1年以內(nèi)收回，因此應計入投資成本，借記“持有至到期投資應計利息”賬戶；分期付息債券的利息一般在一年以內(nèi)能夠收回，因此不計入投資成本，可以視為短期債權(quán)，借記“應收利息”賬戶。2021-10-139v說明： 會計準則規(guī)定： 購買日，

5、實際支付價款中包含的已到期尚未支取的利息，借記“應收利息”科目；未到期的利息，借記“持有至到期投資應計利息”科目。 資產(chǎn)負債表日，確認利息收入時，分期付息的應收利息，借記“應收利息”科目；一次付息的應收利息，借記“持有至到期投資應計利息”科目。v問題：前后處理的口徑不同。v本教材：按照可比性原則處理。 分期付息的利息均作為“應收利息”處理，不計入攤余成本； 一次付息的利息均作為“持有至到期投資應計利息”處理，計入攤余成本。第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資2021-10-1310發(fā)行日發(fā)行日2006.1.1付息日付息日2007.1.1購買日購買日2007.2.1到期日到期日2009.1

6、.12008.1.1已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息v實際支付的價款中包含的實際支付的價款中包含的已到付息期已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息但尚未領(lǐng)取的利息 分期付息債券價款中包含的發(fā)行日至購買日前的一個付息日止尚未領(lǐng)取的利息。 舉例：假設(shè)購入三年期，分期付息、到期還本債券；每年付息一次第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資2021-10-1311發(fā)行日發(fā)行日2006.1.12007.1.1購買日購買日2007.2.1到期日到期日2009.1.12008.1.1尚未到期的利息尚未到期的利息第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資v實際支付的價款中包含的尚未到期的利息 具體情

7、況說明： 到期一次還本付息債券價款中包含的發(fā)行日至購買日止的利息 舉例：假設(shè)購入三年期、到期還本付息債券2021-10-1312發(fā)行日發(fā)行日2006.1.1付息日付息日2007.1.1購買日購買日2007.2.1到期日到期日2009.1.12008.1.1已到付息期但尚已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息未領(lǐng)取的利息尚未到期尚未到期的利息的利息v實際支付的價款中包含的尚未到期的利息 具體情況說明： 分期付息債券價款中包含的購買日前一個付息日至購買日止的利息。 舉例：假設(shè)購入三年期，分期付息、到期還本債券；每年付息一次2021-10-1313第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 利息調(diào)整金額的確定：

8、利息調(diào)整金額的確定： 債券投債券投 初始初始 尚未到尚未到 債券債券 資利息資利息 投資投資 期的債期的債 調(diào)整額調(diào)整額 成本成本 券利息券利息 面值面值 購入債券作為持有至到期投資時所發(fā)生的利息調(diào)整額，在購入債券作為持有至到期投資時所發(fā)生的利息調(diào)整額，在 “ “持有持有至到期投資至到期投資” ” 賬戶中設(shè)置的賬戶中設(shè)置的“利息調(diào)整利息調(diào)整”明細賬戶單獨核算。明細賬戶單獨核算。 利息調(diào)整利息調(diào)整的本質(zhì)的本質(zhì)分為分為“借差借差”和和“貸差貸差”： 利息調(diào)整借差：利息調(diào)整借差： （1 1）溢價與直接交易費用之和）溢價與直接交易費用之和 （2 2）直接交易費用大于折價的差額）直接交易費用大于折價的差

9、額 利息調(diào)整貸差：利息調(diào)整貸差： 折價大于直接交易費用的差額折價大于直接交易費用的差額2021-10-1314第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例. A企業(yè)2012年7月1日以520,000元的價格購入B公司2012年1月1日發(fā)行的五年期分期付息到期還本債券，年利率8%，債券面值500,000元。該債券每年1月1日付息，最后一次利息同本金一起支付。 面值 500,000元 債券發(fā)行日至購買日止的應計利息 20,000元 借：持有至到期投資借：持有至到期投資面值面值 500,000500,000 應收利息應收利息 20,00020,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 520,000520

10、,0002021-10-1315第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例.206年1月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從活躍市場上購入丙公司于205年1月1日發(fā)行的面值800,000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息、到期還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的購買價款（包括交易費用）為818,500元，該價款中包含已到付息期但尚未支付的利息40,000元。 （1）購入債券時初始確認金額=818,500-40,000=778,500（元）借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 800,000800,000 應收利息應收利息 40,00040,000 貸：銀行存款貸：銀行存款

11、 818,500818,500 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 21,50021,500 （2）收到債券利息時。借：銀行存款借：銀行存款 40,00040,000 貸：應收利息貸：應收利息 40,00040,0002021-10-1316第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 三、持有至到期投資的攤余成本及投資收益的確定三、持有至到期投資的攤余成本及投資收益的確定 （一）持有至到期投資的攤余成本 1、定義：攤余成本是指初始投資成本調(diào)整應計利息、利息調(diào)整攤銷以及減值準備以后的余額。即 攤余成本=初始投資成本應計利息利息調(diào)整借差攤銷（或：利息調(diào)整貸差攤銷） （二）持有至到期投資的

12、投資收益 企業(yè)持有至到期的投資收益，可以分為票面利息收入和利息調(diào)整攤銷兩部分。按照利息調(diào)整的攤銷方法劃分，可以分為直線法和實際利率法。2021-10-1317第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資v直線法是將利息調(diào)整在債券存續(xù)期內(nèi)平均攤銷。 特點：各期的攤銷額和投資收益固定不變。但是，由于隨著利息調(diào)整的攤銷，債券攤余成本在不斷變化，因而各期的投資收益率也在變化。 優(yōu)缺點：采用直線法能夠簡化計算工作，但在一項投資業(yè)務(wù)中各期投資收益率不同，不能客觀反映各期的經(jīng)營業(yè)績。v直線法下： 投資收益=票面利息利息調(diào)整借差攤銷 或=票面利息利息調(diào)整貸差攤銷2021-10-1318第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投

13、資持有至到期投資n采用直線法攤銷分期付息債券或者一次付息債券利息調(diào)整借差，即在債券存續(xù)期內(nèi)將債券利息調(diào)整借差平均攤銷。結(jié)轉(zhuǎn)各期投資收益時，應按票面利息，借記“應收利息”科目或者“持有至到期投資應計利息”科目；按利息調(diào)整借差攤銷額，貸記“持有至到期投資利息調(diào)整”科目；按票面利息與利息調(diào)整借差攤銷額的差額，貸記“投資收益”科目。2021-10-1319第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例.甲公司于20X1年1月1日以825,617元的價格購買了乙公司于當日發(fā)行的面值為800,000元、票面利率為5%、5年期的債券作為持有至到期投資。債券利息在每年12月31日支付。甲公司還以銀行存款支付了

14、購買該債券發(fā)生的交易費用10,000元。 假定甲公司購買債券后采用直線法確定持有至到期投資的攤余成本。 每年攤銷利息調(diào)整借差35,61757,123.4(元) 每年12月31日的賬務(wù)處理如下： 借：應收利息借：應收利息 40,00040,000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 7,123.47,123.4 投資收益投資收益 32,876.632,876.62021-10-1320第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資n采用直線法攤銷分期付息債券或者一次付息債券利息調(diào)整貸差，即在債券存續(xù)期內(nèi)將債券利息調(diào)整貸差平均攤銷。結(jié)轉(zhuǎn)各期投資收益時，應按票面利息，借記“應收利息”科

15、目或者“持有至到期投資應計利息”科目 ；按利息調(diào)整貸差攤銷額，借記“持有至到期投資利息調(diào)整”科目；按票面利息與利息調(diào)整貸差攤銷額之和，貸記“投資收益”科目。2021-10-1321第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例.甲公司于20X1年1月1日以754,302元的價格購買了乙公司于當日發(fā)行的總面值為800,000元、票面利率為5%、5年期的債券作為持有至到期投資。債券利息在每年12月31日支付。甲公司還以銀行存款支付了購買該債券發(fā)生的交易費用12,000元。 假定甲公司購買債券后采用直線法確定持有至到期投資的攤余成本。 每年攤銷利息調(diào)整貸差33,69856,739.6(元) 每年12

16、月31日的賬務(wù)處理如下： 借：應收利息借：應收利息 40,00040,000 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 6,739.66,739.6 貸：投資收益貸：投資收益 46,739.646,739.62021-10-1322第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例. P公司于20X3年1月1日以銀行存款737,260元購買了S公司于當日發(fā)行的總面值為800,000元、票面利率為5%、5年期的到期一次付息債券作為持有至到期投資。債券利息按單利計算，于債券到期時一次支付。P公司還以銀行存款支付了購買該債券發(fā)生的交易費用10,000元。 假定P公司購買債券后采用直線法確定持有至到期

17、投資的攤余成本。 每年攤銷利息調(diào)整貸差52,740510,548(元) 每年12月31日的賬務(wù)處理如下： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 40,00040,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 10,54810,548 貸：投資收益貸：投資收益 50,54850,5482021-10-1323第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資v實際利率法是按照攤余成本和實際利率確認投資收益，將票面利息收入與投資收益的差額作為利息調(diào)整的攤銷額。 特點：各期的投資收益率保持不變，但是，由于債券攤余成本在不斷變化，使得各期的投資收益也在不斷變化；實際利率法下，債券溢價、折價攤銷額是票面利息與投資收

18、益（即實際利息）的差額，在票面利息不變而投資收益變化的情況下，攤銷額也是在不斷變化的。 優(yōu)缺點：采用實際利率法能夠使一項投資業(yè)務(wù)中各期投資收益率相同，客觀反映各期經(jīng)營業(yè)績，但計算工作較為復雜。2021-10-1324第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資n我國現(xiàn)行會計準則規(guī)定，應采用實際利率法確認投資收益和利息調(diào)整攤銷，并在此基礎(chǔ)上確認債券的攤余成本。v 實際利率的確定： 分期付息情況下實際利率的確定： 初始投資成本=債券面值復利現(xiàn)值系數(shù)各期票面利息年金現(xiàn)值系數(shù) 采用插值法計算實際利率?！安逯捣ā币娯攧?wù)管理課程相關(guān)內(nèi)容。 一次付息情況下實際利率的確定： 初始投資成本=（債券面值各期票面利息

19、）復利現(xiàn)值系數(shù) 采用插值法計算實際利率。 或：2021-10-1325第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資v實際利率法下： 投資收益=攤余成本實際利率 利息調(diào)整借差攤銷=票面利息投資收益 利息調(diào)整貸差攤銷=投資收益票面利息1i) i1 (nn初始投資成本到期本利之和到期本利之和初始投資成本2021-10-1326第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資v實際利率法下結(jié)轉(zhuǎn)各期投資收益的賬務(wù)處理： 按票面利息，借記“應收利息”科目（分期付息債券）或者借記“持有至到期投資應計利息”科目（一次付息債券）；按確認的投資收益，貸記“投資收益”科目；按票面利息與投資收益的差額，借記或貸記“持有至到期

20、投資利息調(diào)整”科目。2021-10-1327第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例.甲公司于20X1年1月1日以751,302元的價格購買了乙公司于當日發(fā)行的總面值為800,000元、票面利率為5%、 5年期的債券作為持有至到期投資。債券利息在每年12月31日支付。甲公司還以銀行存款支付了購買該債券發(fā)生的交易費用12,000元。 假定甲公司購買債券后采用實際利率法確定持有至到期投資的攤余成本。 根據(jù)前面的計算結(jié)果可知，實際利率為6%。 為了方便各期的賬務(wù)處理，可以編制持有至到期投資利息調(diào)整貸差攤銷表。2021-10-1328第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資2021-10-13

21、29第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 20X1年12月31日的賬務(wù)處理如下： 借：應收利息借：應收利息 40,00040,000 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 5,978.125,978.12 貸：投資收益貸：投資收益 45,978.1245,978.12 第二年末、第三年末、第四年末、第五年末省略。2021-10-1330第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例.P公司于20X3年1月1日以銀行存款737,260元購買了S公司于當日發(fā)行的總面值為800,000元、票面利率為5%、5年期的到期一次付息債券作為持有至到期投資。債券利息按單利計算，于債券到期時一次支

22、付。P公司還以銀行存款支付了購買該債券發(fā)生的交易費用10,000元。 假定P公司購買債券后采用實際利率法確定持有至到期投資的攤余成本。 為了方便各期的賬務(wù)處理，可以編制持有至到期投資利息調(diào)整貸差攤銷表2021-10-1331第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資2021-10-1332第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 20X3年12月31日的賬務(wù)處理如下： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 40,00040,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 4,835.64,835.6 貸：投資收益貸：投資收益 44,835.644,835.6 第二年末、第三年末、第四年末、第五年末

23、省略。2021-10-1333第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例.P公司于20X3年1月1日以銀行存款737,260元購買了S公司于當日發(fā)行的總面值為800,000元、票面利率為5%、5年期的到期一次付息債券作為持有至到期投資。債券利息按單利計算.于債券到期時一次支付。P公司還以銀行存款支付了購買該債券發(fā)生的交易費用10,000元。 假定P公司購買債券后采用實際利率法確定持有至到期投資的攤余成本。 為了方便各期的賬務(wù)處理，可以編制持有至到期投資利息調(diào)整貸差攤銷表2021-10-1334第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例. 某公司2012年1月1日購入B公司當天發(fā)行的2年

24、期債券作為持有至到期投資，票面價值200,000元，票面利率10%，到期一次還本付息，用銀行存款實際支付價款196,000元，發(fā)生交易費用10,000元。 (1)購入債券時， 借：持有至到期投資借：持有至到期投資面值面值 200,000200,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 6,0006,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 206,000206,000 (2)2012年12月31日確認投資收益時， 在直線法下： 票面利息200,00010%20,000(元) 利息調(diào)整攤銷6,00023,000(元) 投資收益20,0003,00017,000(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息

25、 20,00020,000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 3,0003,000 投資收益投資收益 17,00017,0002021-10-1335第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 在實際利率法下： 債券到期值200,000(110%2)240,000(元) 實際利率（240,000206,000）1/210.07937 投資收益206,0007.937%16,350(元) 利息調(diào)整攤銷20,000(票面利息)16,350 3,650(元) 攤余成本206,00016,350222,350(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 20,000

26、20,000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 3,6503,650 投資收益投資收益 16,35016,3502021-10-1336第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 (3)2013年12月31日確認投資收益時， 在直線法下： 票面利息200,00010%20,000(元) 利息調(diào)整攤銷6,00023,000(元) 投資收益20,0003,00017,000(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 20,00020,000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 3,0003,000 投資收益投資收益 17,00017,000

27、在實際利率法下： 投資收益222,3507.937%17,650(元) 利息調(diào)整攤銷20,000(票面利息)17,6502,350(元) 攤余成本222,35017,650240,000(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 20,00020,000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 2,3502,350 投資收益投資收益 17,65017,6502021-10-1337第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 例. 某公司2010年7月1日購入C公司當年1月1日發(fā)行的2年期債券作為持有至到期投資，票面價值200,000元，票面利率10%，到期一次還

28、本付息，用銀行存款實際支付價款203,000元，其中包含發(fā)行半年后的應計利息10,000元，發(fā)生交易費用1,000元。該公司于每年6月末和年末確認投資收益。 (1)購入債券時， 借：持有至到期投資借：持有至到期投資面值面值 200,000200,000 應計利息應計利息 10,00010,000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 6,0006,000 銀行存款銀行存款 204,000204,0002021-10-1338第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 (2)2010年12月31日確認投資收益時， 在直線法下： 票面利息200,00010%210,000(元) 利

29、息調(diào)整攤銷6,00032,000(元) 投資收益10,0002,00012,000(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 10,00010,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 2,0002,000 貸：投資收益貸：投資收益 12,00012,000 在實際利率法下： 債券到期值200,000(110%2)240,000(元) 實際利率（240,000204,000）1/310.05567 投資收益204,0005.567%11,356(元) 利息調(diào)整攤銷11,35610,000(票面利息)1,356(元) 攤余成本204,00011,356215,356(元) 借：持有至到期投資借

30、：持有至到期投資應計利息應計利息 10,00010,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 1,3561,356 貸：投資收益貸：投資收益 11,35611,3562021-10-1339第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 (3)2011年6月30日確認投資收益時， 在直線法下： 票面利息200,00010%210,000(元) 利息調(diào)整攤銷6,00032,000(元) 投資收益10,0002,00012,000(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 10,00010,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 2,0002,000 貸：投資收益貸：投資收益 12,00012,000 在實際利率

31、法下： 投資收益215,3565.567%11,989(元) 利息調(diào)整攤銷11,98910,000(票面利息)1,989(元) 攤余成本215,35611,989227,345(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 10,00010,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 1,9891,989 貸：投資收益貸：投資收益 11,98911,9892021-10-1340第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資 (4)2011年12月31日確認投資收益時， 在直線法下： 票面利息200,00010%210,000(元) 利息調(diào)整攤銷6,00032,000(元) 投資收益10,0002,00012,000(元) 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 10,00010,000 利息調(diào)整利息調(diào)整 2,0002,000 貸：投資收益貸：投資收益 12,00012,000 在實際利率法下