國有資本收益應(yīng)交利潤上繳的實踐探討

1、國有資本收益應(yīng)交利潤上繳的實踐探討 國有資本收益應(yīng)交利潤上繳的實踐探討 摘 要 本文基于國有企業(yè)利潤上繳歷史的回憶，分析了在當前分類比例上繳階段，中央企業(yè)在國有資本收益應(yīng)交利潤上繳時由于分配基數(shù)與上交主體的不一致性，假設(shè)母公司未分配利潤缺乏或為負，無法正常足額上繳按照合并報表計算的應(yīng)交利潤，進而提出了假設(shè)干國有資本收益應(yīng)交利潤上繳的實踐建議。 關(guān)鍵詞 國有資本收益 應(yīng)交利潤 上繳 一、引言 十八屆三中四中全會提出要全面深化改革和推進依法治國，國企改革進入以管資本為主線的時代。資本的天然屬性是要求回報，國有資本收益作為國有企業(yè)對國家出資人的回報，其上繳范圍、比例、用途受到了越來越多的來自理論界和

2、社會的關(guān)注。本文以國有資本收益的最主要來源即中央企業(yè)實現(xiàn)的稅后利潤上繳為例，探討了在當前國有資本收益上繳實踐中，由于法定計算的應(yīng)交利潤以合并報表利潤為基數(shù)，而實際上繳利潤那么通過中央企業(yè)總部即母公司，存在會計主體和法人主體不一致，假設(shè)母公司未分配利潤缺乏或為負將無法支撐按照合并報表歸屬于母公司利潤計算的應(yīng)交利潤，可能產(chǎn)生無法正常上繳應(yīng)交利潤的情況，進而提出完善國有資本收益收取制度，強化企業(yè)內(nèi)部利潤分配執(zhí)行，發(fā)揮預(yù)算管理的引領(lǐng)作用等實踐建議，層層落實國有資本收益應(yīng)交利潤的上繳。 二、國有企業(yè)利潤上繳歷史回憶 為適應(yīng)國民經(jīng)濟開展和國家財稅體制改革，我國國有企業(yè)利潤上繳主要經(jīng)歷了以下四個階段：一是全

3、部上繳階段，從建國至1978年，方案經(jīng)濟時代下國有企業(yè)實現(xiàn)的利潤全部上交國家。二是分成上繳階段，從1978年至1994年，改革開放后為激發(fā)企業(yè)經(jīng)營活力，國有企業(yè)利潤增長局部與國家進行分成，通常的分成比例為“四六開，即企業(yè)實現(xiàn)利潤的增長局部40%留存企業(yè)，60%上交國家。三是利改稅階段，從1994年至2007年，國家分稅制改革后，國有企業(yè)依法上繳企業(yè)所得稅，為平穩(wěn)推進稅改減小企業(yè)壓力，此階段國有企業(yè)暫不上繳利潤。四是分類比例上繳階段，從2007年至今，國有企業(yè)規(guī)模和效益實現(xiàn)了跨越式開展，國家恢復(fù)了國有企業(yè)利潤上繳，出臺了?中央企業(yè)國有資本收益收取管理暫行方法?，明確了國有資本收益上繳的范圍、比例

4、等，并按照企業(yè)所屬行業(yè)，分三類比例確定應(yīng)上繳利潤。 國有資本收益重啟以來，經(jīng)過幾次調(diào)整，目前，依據(jù)財政部?關(guān)于進一步提高中央企業(yè)國有資本收益收取比例的通知?，納入中央國有資本經(jīng)營預(yù)算實施范圍的中央企業(yè)稅后利潤上繳比例分五類執(zhí)行：第一類企業(yè)為煙草企業(yè)，上繳比例為25%；第二類為石油、電力、煤炭、通信企業(yè)，上繳比例為20%；第三類為機械、鋼鐵、電子、運輸、建筑、貿(mào)易等企業(yè)，上繳比例為15%；第四類為軍工、科研設(shè)計企業(yè)，上繳比例為10%；第五類為政策性企業(yè)，免交當年應(yīng)交利潤。 三、國有資本收益應(yīng)交利潤上繳實踐中的矛盾 國有資本收益來源 根據(jù)?方法?，國有資本收益是指國家以所有者身份依法取得的國有資本

5、投資收益，從性質(zhì)上分為以下五項：第一項應(yīng)交利潤，即國有獨資企業(yè)按規(guī)定應(yīng)當上交國家的利潤；第二項國有股股利、股息，即國有控股、參股企業(yè)國有股權(quán)獲得的股利、股息收入；第三項國有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，即轉(zhuǎn)讓國有產(chǎn)權(quán)、股權(quán)獲得的收入；第四項企業(yè)清算收入，即國有獨資企業(yè)清算收入，國有控股、參股企業(yè)國有股權(quán)分享的公司清算收入；第五項其他國有資本收益。根據(jù)財政部公告信息，2021年中央國有資本經(jīng)營預(yù)算收入1410.91億元，其中：利潤收入1378.57億元，股利、股息收入9.81億元，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入22.53億元。本文以國有資本收益最主要最常見的來源即上述五項中的第一項應(yīng)交利潤為例，分析了應(yīng)交利潤上繳實踐中無法正常上

6、繳的情況及其成因。 應(yīng)交利潤實踐中存在無法正常上繳的情況 根據(jù)?方法?，應(yīng)交利潤根據(jù)經(jīng)中國注冊會計師審計的企業(yè)年度合并財務(wù)報表反映的歸屬于母公司所有者的凈利潤和規(guī)定的上交比例計算核定，可見國有資本收益應(yīng)交利潤以合并報表利潤為上繳基數(shù)。而從?公司法?角度，公司可供分配給出資人的利潤來源于公司法人實體通過經(jīng)營活動實現(xiàn)的稅后凈利潤而產(chǎn)生的累計未分配利潤。因此，在實踐中，根據(jù)?方法?計算的應(yīng)交利潤，應(yīng)通過中央企業(yè)集團總部上繳國家。 中央企業(yè)目前的組織架構(gòu)多是集團控股型，集團總部行使管控職能，多數(shù)總部為國有獨資企業(yè)，總部的利潤主要來源于總部經(jīng)營活動收入、資本運作收益、所屬子企業(yè)上繳利潤、參股公司分紅以及

7、國家補貼等。由于中央企業(yè)總部一般履行的是管理職能，本身的經(jīng)營活動和盈余規(guī)模一般不大，局部中央企業(yè)總部由于歷史原因還承當了大量債務(wù)或擔保，每年面臨較大金額的利息費用支出。因此，在扣除運營費用后，多數(shù)央企總部當年實現(xiàn)的利潤一般不大，有的甚至虧損，這造成央企總部母公司可供分配利潤金額與合并報表可供分配利潤金額存在較大差距，導(dǎo)致局部中央企業(yè)存在按照?方法?計算應(yīng)上交國家利潤，但集團總部累計未分配利潤缺乏或為負而無法進行正常分配的情況。同時，多數(shù)中央企業(yè)比照?方法?制定了集團公司內(nèi)部收益收取制度，加之多數(shù)央企的企業(yè)層級較多，所屬二級單位假設(shè)也是管理平臺型公司，同樣將產(chǎn)生與上述集團總部類似無法進行正常利潤

8、分配的情況。 應(yīng)交利潤無法正常上繳的成因分析 出現(xiàn)上述應(yīng)交利潤無法正常上繳的情況，從理論上講，是會計主體和法人主體的不一致性，加之?企業(yè)會計準那么?規(guī)定母公司對于子企業(yè)的長期股權(quán)投資按照本錢法進行計量，無法確認除子公司分紅以外的利潤，造成母公司可供分配利潤缺乏或為負。從實踐上講，是當前中央企業(yè)集團內(nèi)部收益分配效率和效果還不夠理想，母公司所收取的下屬企業(yè)分紅缺乏，導(dǎo)致母公司可確認的投資收益和現(xiàn)金流缺乏以支撐整個集團公司的應(yīng)交利潤。 會計主體和法人主體不一致。國有資本收益應(yīng)交利潤的上繳基數(shù)以合并報表利潤為出發(fā)點，從理論上講，此種分配基數(shù)基于會計主體觀，即將企業(yè)集團能夠控制的所有資源虛擬為一個合并的

9、法人集團概念。采用會計主體觀確定應(yīng)交利潤上繳，國家出資人可收取的國有資本收益是國有資本透過整個集團組織架構(gòu)所產(chǎn)生的歸屬于母公司利潤，這與國有資本實際控制的資源是一致的，防止了按照單一母公司報表利潤確定的應(yīng)交利潤過小的問題，從而有效維護了國家出資人的資本回報權(quán)益。在實踐中，基于法人主體觀，應(yīng)交利潤的上繳主體為中央企業(yè)總部，即法律上的產(chǎn)權(quán)、利益權(quán)屬概念。由此可見，確定應(yīng)交利潤的基數(shù)是整個集團公司會計主體，其邊界范圍遠大于單一的母公司法人主體范圍。 對子公司的長期股權(quán)投資采用本錢法計量。根據(jù)?企業(yè)會計準那么?，母公司對納入合并范圍內(nèi)的子公司的長期股權(quán)投資采用本錢法核算，即根據(jù)子公司上交的利潤確認投資

10、收益，不確認子公司當年實現(xiàn)的利潤，從而導(dǎo)致母公司可確認的投資收益遠小于按照權(quán)益法核算下按照持股比例確認的子公司當年實現(xiàn)利潤，扣除母公司本身運營費用后，母公司的賬面可供分配利潤可能缺乏以支撐按照合并利潤表計算的國有資本收益應(yīng)交利潤。 中央企業(yè)體量大，內(nèi)部收益管理還不夠到位。當前，中央企業(yè)集團規(guī)模大，納入合并范圍的子企業(yè)數(shù)量多，通常在幾十戶甚至幾百戶，企業(yè)層級一般在3級以上，股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜的甚至到達10級，且境外企業(yè)和資產(chǎn)比重呈逐年上升態(tài)勢，在一定程度上加大了企業(yè)內(nèi)部利潤分配管理難度。有的中央企業(yè)由于歷史原因，資本結(jié)構(gòu)不盡合理，存在母公司未分配利潤為負數(shù)掛賬的現(xiàn)象，且局部企業(yè)掛賬數(shù)額較大，同時，局部

11、中央企業(yè)集團內(nèi)部的收益分配制度執(zhí)行還不到位，許多子企業(yè)以產(chǎn)業(yè)開展、資金缺乏為由少繳或不繳應(yīng)交利潤，集團總部無法及時、足額收取資本收益，導(dǎo)致母公司可供分配利潤缺乏或為負，進而在一定程度放大了上述理論矛盾。 四、國有資本收益應(yīng)交利潤上繳實踐建議 國家在制定?方法?時應(yīng)已考慮了上文論述的理論和實踐矛盾，但從維護國有資本收益權(quán)益和保障國家財政收入的角度，防止按照母公司法人報表收取的利潤過少，因而采用了會計主體觀的合并報表來確定應(yīng)交利潤，表達了自上而下的對國有資本收益收取的制度性設(shè)計。至于會計準那么規(guī)定的對子公司長期股權(quán)投資適用本錢法計量，已經(jīng)有很多理論和實證研究認為本錢法計量一方面防止了母公司因權(quán)益法

12、確認的賬面投資收益而產(chǎn)生納稅義務(wù)；另一方面一定程度上阻止了母公司的利潤調(diào)節(jié)行為，配合合并報表提供的集團財務(wù)信息，本錢法是較為適宜的。因此，從根本上解決上述實踐中的矛盾，應(yīng)著力加強中央企業(yè)集團內(nèi)部收益分配制度設(shè)計和制度執(zhí)行，層層、足額、及時收取國有資本收益。 進一步完善企業(yè)層面的資本收益收取制度 在制度設(shè)計方面，建議中央企業(yè)結(jié)合目前?方法?規(guī)定的分類上繳利潤比例，進一步完善集團內(nèi)部資本收益收取制度。一是規(guī)定所屬企業(yè)的資本收益上繳比例不低于集團總部適用的國有資本收益應(yīng)交利潤上繳比例。二是規(guī)定所屬企業(yè)必須及時、足額上繳應(yīng)交利潤，否那么予以考核扣分。三是規(guī)定集團內(nèi)部資本收益收支兩條線，集團總部的資本收

13、益收取不得與對所屬企業(yè)的資本投入進行抵銷處理。 不斷強化國有資本收益上繳執(zhí)行力度 在制度執(zhí)行方面，建議中央企業(yè)強化內(nèi)部收益上繳力度，催促各級子企業(yè)及時、足額上繳應(yīng)交利潤。對于當年虧損的子企業(yè)，可參考累計未分配利潤情況進行利潤上繳；對于累計未分配利潤為負的子企業(yè)，依據(jù)?公司法?和?企業(yè)財務(wù)通那么?，盈余公積可以用來彌補虧損，可考慮用盈余公積彌補以前年度虧損后再進行利潤分配；對于正常可分配但未及時足額上繳利潤的子企業(yè)，可在核定對其投資和運營等資金支持時進行調(diào)整。 將國有資本收益列為年度預(yù)算的重要組成局部 預(yù)算管理是現(xiàn)代企業(yè)不可或缺的管理工具，年度預(yù)算對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的資源配置起到了引領(lǐng)性作用。在編制年度預(yù)算時，中央企業(yè)所屬各級子企業(yè)應(yīng)在資金安排方面必須充分考慮應(yīng)上繳的國有資本收益，統(tǒng)籌經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動現(xiàn)金流，優(yōu)先保障國有資本收益應(yīng)交利潤資金。 五、結(jié)語 隨著國有企業(yè)混合所有制、整體上市、國有資本投資公司和國有資本運營公司的組建等一系列改革措施的推進，國有企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)將日臻完善，以往國有獨資企業(yè)的國資監(jiān)督管理政策和手段也將隨之發(fā)生一系列與時俱進的變革。 展望未來，隨著國有企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)不斷優(yōu)化和經(jīng)營管理水平進一步提高，在實踐中，層層、足額、及時進行利潤分配的制度和執(zhí)行將進一步到位，按合并報表計算的應(yīng)交利潤與母公司報表的可供分配利潤差距逐步縮