個人所得稅疑難問題解答

1、個人所得稅疑難問題解答鞠銘國家稅務干部學院講師個人所得稅疑難問題解答課程提綱一、股權投資與轉讓的個人所得稅處理二、限售股轉讓的個人所得稅處理三、企業(yè)年金的個人所得稅處理四、股權激勵的個人所得稅處理一、股權投資與轉讓的個人所得稅處理股權投鍛芍轉訃流程圖_初壇nk（一）初始投資1. 自然人股東的出資方式中華人民共和國公司法第二十七條 股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權、 土地使用權等可以用貨幣估價并可以依法轉讓的非貨幣財產(chǎn)作價出 資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外。對作為出資的非貨幣財產(chǎn)應當評估作價，核實財產(chǎn)，不得高估 或者低估作價。法律、行政法規(guī)對評估作價有規(guī)定的，從其規(guī)

2、定。全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責任公司注冊資本的百 分之三十。股權出資登記管理辦法（國家工商行政管理總局令2009第39號）第二條投資人以其持有的在中國境內(nèi)設立的有限責任公司或 者股份有限公司（以下統(tǒng)稱股權公司）的股權作為出資，投資于境 內(nèi)其他有限責任公司或者股份有限公司（以下統(tǒng)稱被投資公司）的 登記管理，適用本辦法。第四條 全體股東以股權作價出資金額和其他非貨幣財產(chǎn)作價 出資金額之和不得高于被投資公司注冊資本的百分之七十。第五條 用作出資的股權應當經(jīng)依法設立的評估機構評估。蘇寧環(huán)球股份有限公司2007年度非公開發(fā)行股票預案4-次| 瓷 JI 也£吟歌 h pw h mw 力

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6、得稅的批復（國稅函2005319 號）考慮到個人所得稅的特點和目前個人所得稅征收管理的實際情 況，對個人將非貨幣性資產(chǎn)進行評估后投資于企業(yè)，其評估增值取 得的所得在投資取得企業(yè)股權時，暫不征收個人所得稅。在投資收 回、轉讓或清算股權時如有所得，再按規(guī)定征收個人所得稅，其“財產(chǎn)原值”為資產(chǎn)評估前的價值。根據(jù)國家稅務總局關于公布全文失效廢止部分條款失效廢止的稅收規(guī)范性文件目錄的公告（2011年第2號），該文失效廢止。（2）國家稅務總局關于個人以股權參與上市公司定向增發(fā)征 收個人所得稅問題的批復（國稅函 201189號）根據(jù)中華人民共和國個人所得稅法及其實施條例等規(guī)定， 南京浦東建設發(fā)展有限公司自然

7、人以其所持該公司股權評估增值 后，參與蘇寧環(huán)球股份有限公司定向增發(fā)股票，屬于股權轉讓行為， 其取得所得，應按照“財產(chǎn)轉讓所得”項目繳納個人所得稅。（二）增資分配京犧灌髙釋鞍曲份禪HI溢司2009毎皮利浦分配及茨本分積金轉i鮫*妻施公告4 x二罷好A珀*侔潔4保止4竝&円祚":令口 W進疋食.涯&性V逋血曾篁X it事"講 沖驀內(nèi)審的具序性難略趕和完整樁褲復傘剃貶進帝賽催工 賈要內(nèi)容遅示： ix卜 MSuAsfi JSA*tt»14麻轉陋鼻駅；號to磯淞氓扭胎2醜評派 毎埠金器戟I電 ；督樞人 智讎屜瘟fcl轉0二 屢 和351筑毎航Oil疋K暑牝i

8、r舸憂赫毎糧環(huán)號靛n gLi養(yǎng).馳能竝系氏“柯現(xiàn)舍股和戰(zhàn)一解.右野莊觀!切 利M7忠1. 增資分配的一般規(guī)定1J曾資分配的一般規(guī)定盒轉增'*股本溢價其他資本公積（1）關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知（國稅發(fā)1997198號）一、股份制企業(yè)用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質(zhì) 的分配，對個人取得的轉增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個 人所得稅。（2）國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行 過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復（國稅函發(fā) 1998289 號）二、國家稅務總局關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知（國稅發(fā)1997198號）

9、中所表述的“資本公積 金”是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此 轉增股本由個人取得的數(shù)額，不作為應稅所得征收個人所得稅。而 與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收 個人所得稅。*紅利葵廠現(xiàn)金股利乂遇點"殳利*未分配利潤（3）關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的 通知（國稅發(fā)1997198號）二、股份制企業(yè)用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質(zhì)的 分配，對個人取得的紅股數(shù)額，應作為個人所得征稅。（ 4）征收個人所得稅若干問題的規(guī)定（國稅發(fā)199489號）十一、關于派發(fā)紅股的征稅問題股份制企業(yè)在分配股息、紅利時，以股票形式向股東個人支付

10、應得的股息、紅利（即派發(fā)紅股），應以派發(fā)紅股的股票票面金額 為收入額，按利息、股息、紅利項目計征個人所得稅。（ 5 ）關于股息紅利個人所得稅有關政策的通知（財稅 2005102 號）一、對個人投資者從上市公司取得的股息紅利所得， 暫減按 50% 計入個人應納稅所得額，依照現(xiàn)行稅法規(guī)定計征個人所得稅。（6）關于股息紅利有關個人所得稅政策的補充通知（財稅 2005107 號）三、財稅 2005102 號文所稱上市公司是指在上海證券交易所、 深圳證券交易所掛牌交易的上市公司。2. 增資分配的特殊規(guī)定（ 1）關于個人所得稅若干政策問題的通知（財稅199420號）二、下列所得，暫免征收個人所得稅：（八）

11、外籍個人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得。（2）國家稅務總局關于外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外籍個人 取得股票（股權）轉讓收益和股息所得稅收問題的通知（國稅發(fā) 199345 號）二、關于股息所得2. 對持有B股或海外股外國企業(yè)和外籍個人，從發(fā)行該B股或海外股的中國境內(nèi)企業(yè)所取得的股息（紅利）所得，暫免征收企業(yè) 所得稅和個人所得稅。根據(jù)國家稅務總局關于公布全文失效廢止 部分條款失效廢止 的稅收規(guī)范性文件目錄的公告 （ 2011年第 2號），該文失效廢止。（3）關于國稅發(fā) 1993045 號文件廢止后有關個人所得稅征 管問題的通知（國稅函 2011348 號）一、根據(jù)中華人民共和國個人所得稅法及其實

12、施條例規(guī)定，045 號文件廢止后， 境外居民個人股東從境內(nèi)非外商投資企業(yè)在香港 發(fā)行股票取得的股息紅利所得，應按照“利息、股息、紅利所得” 項目，由扣繳義務人依法代扣代繳個人所得稅。（4）關于具有中國國籍的日本國居民李梅取得的股息免征個 人所得稅問題的批復（國稅函 1999403 號）李梅系中國國籍， 1989 年定居于日本國并成為日本國居民。經(jīng) 山東省濰坊市中級人民法院和山東省高級人民法院二 審民事判決， 李梅從日本北神清理有限會社（濰坊市得利斯食品有限公司的原外 國投資者）受讓濰坊市得利斯食品有限公司（設立在中國境內(nèi)的中 外合資經(jīng)營企業(yè)） 7.5 萬美元的外方股權（占 30 萬外方股權總額

13、的 25%）。關于李梅受讓該外方股權后，從濰坊市得利斯食品有限公司 取得股息的稅收待遇問題如李梅能提供其華僑身份的有效證 明，可參照執(zhí)行財政部、國家稅務總局關于個人所得稅若干政策 問題的通知（ 94 財稅字 020 號）第二條第（八）款的規(guī)定，免 予征收個人所得稅。（5）關于明確個人所得稅若干政策執(zhí)行問題的通知（國稅 發(fā) 2009121 號）三、關于華僑身份界定和適用附加費用扣除問題（一）華僑身份的界定 根據(jù)國務院僑務辦公室關于印發(fā)關于界定華僑外籍華人歸 僑僑眷身份的規(guī)定的通知 （國僑發(fā) 20095 號）的規(guī)定，華僑 是指定居在國外的中國公民。具體界定如下：1. “定居”是指中國公民已取得住在

14、國長期或者永久居留權， 并已在住在國連續(xù)居留兩年，兩年內(nèi)累計居留不少于 18 個月。2. 中國公民雖未取得住在國長期或者永久居留權，但已取得住 在國連續(xù) 5年以上（含 5年）合法居留資格， 5 年內(nèi)在住在國累計居 留不少于 30 個月，視為華僑。3. 中國公民出國留學（包括公派和自費）在外學習期間，或因 公務出國（包括外派勞務人員）在外工作期間，均不視為華僑。（三）撤資轉讓1. 撤資的個人所得稅處理 國家稅務總局關于個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得 稅問題的公告（ 2011年第 41 號） 個人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作等行為，從被投資 企業(yè)或合作項目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合

15、作項目的經(jīng)營合 作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收 回的款項等， 均屬于個人所得稅應稅收入， 應按照“財產(chǎn)轉讓所得” 項目適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。應納稅所得額的計算公式如下： 應納稅所得額=個人取得的股權轉讓收入、違約金、補償金、 賠償金及以其他名目收回款項合計數(shù)原實際出資額（投入額）及 相關稅費2. 股權轉讓的個人所得稅處理（1）國家稅務總局關于加強股權轉讓所得征收個人所得稅管 理的通知（國稅函 2009285 號）一、股權交易各方在簽訂股權轉讓協(xié)議并完成股權轉讓交易以 后至企業(yè)變更股權登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉讓 方或受讓方，應到主管稅務機關辦理

16、納稅（扣繳）申報，并持稅務 機關開具的股權轉讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅 證明，到工商行政管理部門辦理股權變更登記手續(xù)。三、個人股東股權轉讓所得個人所得稅以發(fā)生股權變更企業(yè)所 在地地稅機關為主管稅務機關。納稅人或扣繳義務人應到主管稅務 機關辦理納稅申報和稅款入庫手續(xù)。四、稅務機關應加強對股權轉讓所得計稅依據(jù)的評估和審核。 對扣繳義務人或納稅人申報的股權轉讓所得相關資料應認真審核， 判斷股權轉讓行為是否符合獨立交易原則，是否符合合理性經(jīng)濟行 為及實際情況。對申報的計稅依據(jù)明顯偏低（如平價和低價轉讓等）且無正當 理由的，主管稅務機關可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權比 例所對應的凈

17、資產(chǎn)份額核定。（2）國家稅務總局關于股權轉讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核 定問題的公告（國家稅務總局公告 2010 年第 27號）二、計稅依據(jù)明顯偏低且無正當理由的判定方法（一）符合下列情形之一且無正當理由的，可視為計稅依據(jù)明顯偏低：1. 申報的股權轉讓價格低于初始投資成本或低于取得該股權所 支付的價款及相關稅費的；2. 申報的股權轉讓價格低于對應的凈資產(chǎn)份額的；3. 申報的股權轉讓價格低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股 東或其他股東股權轉讓價格的；4. 申報的股權轉讓價格低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè) 股權轉讓價格的；5. 經(jīng)主管稅務機關認定的其他情形?！九e例】2009年 10月，李先生以現(xiàn)

18、金 100萬元創(chuàng)辦一家企業(yè)， 2011年 2 月，李先生將 100%股權轉讓給王先生，截止轉讓前，被轉讓企業(yè)的 所有者權益為 150 萬元，其中注冊資本為 100 萬元，未分配利潤和 盈余公積為 50 萬元。（1）轉讓價格為 90 萬元（2）轉讓價格為 120 萬元（二）本條第一項所稱正當理由，是指以下情形：1. 所投資企業(yè)連續(xù)三年以上（含三年）虧損；2. 因國家政策調(diào)整的原因而低價轉讓股權；3. 將股權轉讓給配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子 女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務 的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；4. 經(jīng)主管稅務機關認定的其他合理情形。三、對申報的計稅依據(jù)明顯

19、偏低且無正當理由的，可采取以下 核定方法：（一）參照每股凈資產(chǎn)或納稅人享有的股權比例所對應的凈資 產(chǎn)份額核定股權轉讓收入。對知識產(chǎn)權、土地使用權、房屋、探礦權、采礦權、股權等合 計占資產(chǎn)總額比例達 50%以上的企業(yè)， 凈資產(chǎn)額須經(jīng)中介機構評估核 實。（二）參照相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股 權轉讓價格核定股權轉讓收入。（三）參照相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權轉讓價格核 定股權轉讓收入。（四）納稅人對主管稅務機關采取的上述核定方法有異議的， 應當提供相關證據(jù)，主管稅務機關認定屬實后，可采取其他合理的 核定方法。四、納稅人再次轉讓所受讓的股權的，股權轉讓的成本為前次 轉讓的交易價

20、格及買方負擔的相關稅費。各級稅務機關應切實加強股權轉讓所得征收個人所得稅的動態(tài) 稅源管理，通過建立電子臺賬，跟蹤股權轉讓的交易價格和稅費情 況，保證股權交易鏈條中各環(huán)節(jié)轉讓收入和成本的真實性。五、本公告所稱股權轉讓不包括上市公司股份轉讓。3. 股權違約與退回的處理【案例】李某擁有某企業(yè)的 10%的股權，投資成本 15 萬元。 07 年 8 月 10 日，李某急需一筆款項，便與韓某商定，轉讓其股權，轉 讓價計 20 萬元，并同時約定違約金 30 萬元。合同簽訂后雙方即辦 理了股權轉讓手續(xù)。 8 月 20 日，李某以韓某未及時支付價款為由， 要求對方支付違約金 30 元，韓某同意，并一并支付股權收

21、購款 20 萬元和違約金 30 萬元。請問對李某取得的此筆違約金，是否計征個 人所得稅呢？國家稅務總局關于個人股權轉讓過程中取得違約金收入征收 個人所得稅問題的批復（國稅函 2006866 號）根據(jù)中華人民共和國個人所得稅法的有關規(guī)定，股權成功 轉讓后，轉讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的 違約金收入，屬于因財產(chǎn)轉讓而產(chǎn)生的收入。轉讓方個人取得的該 違約金應并入財產(chǎn)轉讓收入，按照“財產(chǎn)轉讓所得”項目計算繳納 個人所得稅，稅款由取得所得的轉讓方個人向主管稅務機關自行申 報繳納?！景咐?010 年 5 月李某購買了王某持有的 A 公司 10%的股權，支付價 款 80 萬元， 201

22、0 年 6 月雙方辦理的股權變更手續(xù)。 2011 年 1 月， 由于李某經(jīng)營出現(xiàn)嚴重困難，在與王某磋商后，雙方?jīng)Q定解除原合 同，退回所購股權，并從王某處收回價款 80 萬元。請問王某之前因轉讓股權所繳納的個人所得稅可以退稅么？國家稅務總局關于納稅人收回轉讓的股權征收個人所得稅問 題的批復（國稅函2005130號）一、根據(jù)中華人民共和國個人所得稅法（以下簡稱個人所 得稅法）及其實施條例和中華人民共和國稅收征收管理法（以 下簡稱征管法）的有關規(guī)定，股權轉讓合同履行完畢、股權已作變 更登記，且所得已經(jīng)實現(xiàn)的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法 繳納個人所得稅。轉讓行為結束后，當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原

23、 股權轉讓合同、退回股權的協(xié)議，是另一次股權轉讓行為，對前次 轉讓行為征收的個人所得稅款不予退回。4.重債式®權轉讓2001IQ410則1 JJQQ400100費產(chǎn)音許1,0041,(009004. 承債式股權轉讓關于股權轉讓收入征收個人所得稅問題的批復（國稅函 2007244 號）一、某省某溫泉公司原全體股東，通過簽訂股權轉讓協(xié)議，以 轉讓公司全部資產(chǎn)方式將股權轉讓給新股東，協(xié)議約定時間以前的 債權債務由原股東負責，協(xié)議約定時間以后的債權債務由新股東負 責。根據(jù)中華人民共和國個人所得稅法及其實施條例的規(guī)定， 原股東取得股權轉讓所得，應按“財產(chǎn)轉讓所得”項目征收個人所 得稅。二、應納

24、稅所得額的計算（一）對于原股東取得轉讓收入后，根據(jù)持股比例先清收債權、 歸還債務后，再對每個股東進行分配的，應納稅所得額的計算公式 為：應納稅所得額=（原股東股權轉讓總收入-原股東承擔的債務 總額原股東所收回的債權總額注冊資本額股權轉讓過程中的 有關稅費）X原股東持股比例。其中，原股東承擔的債務不包括應付未付股東的利潤。（二）對于原股東取得轉讓收入后，根據(jù)持股比例對股權轉讓 收入、債權債務進行分配的，應納稅所得額的計算公式為：應納稅 所得額=原股東分配取得股權轉讓收入+原股東清收公司債權收入 原股東承擔公司債務支出原股東向公司投資成本。二、限售股轉讓的個人所得稅處理（一）常用概念解析1. 股權

25、分置改革與大小非（ 1）股權分置改革：上市公司股權分置改革，是通過非流通股 股東和流通股股東之間的利益平衡協(xié)商機制，消除 A 股市場股份轉 讓制度性差異的過程。（ 2）大非：對股改前占比例較大的非流通股，限售流通股占總 股本 5%以上者在股改兩年以上方可流通。（ 3）小非：對股改前占比例較小的非流通股，限售流通股占總 股本比例小于 5%，在股改一年后方可流通。2. 首次公開發(fā)行并上市（ IPO） 是指企業(yè)透過證券交易所首次公開向投資者發(fā)行股票，以期募集用于企業(yè)發(fā)展資金的過程。中華人民共和國公司法第一百四十二條 發(fā)起人持有的本公司股份， 自公司成立之日起一年內(nèi)不得轉讓。 公司公開發(fā)行股份前已發(fā)行

26、的股份，自公司股票在證券交易所上市 交易之日起一年內(nèi)不得轉讓。（二）限售股轉讓的個人所得稅處理1. 限售股的范圍（1）財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于個人轉讓上市公司 限售股所得征收個人所得稅有關問題的通知（財稅 2009167 號）一、自 2010 年 1月 1 日起，對個人轉讓限售股取得的所得，按 照“財產(chǎn)轉讓所得”，適用20%的比例稅率征收個人所得稅。二、本通知所稱限售股，包括：1. 上市公司股權分置改革完成后股票復牌日之前股東所持原非 流通股股份，以及股票復牌日至解禁日期間由上述股份孳生的送、 轉股（以下統(tǒng)稱股改限售股）；2.2006 年股權分置改革新老劃斷后，首次公開發(fā)行股票并上市

27、的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生 的送、轉股（以下統(tǒng)稱新股限售股）；3. 財政部、稅務總局、法制辦和證監(jiān)會共同確定的其他限售股?！九e例】1. 甲某持有A公司的股改限售股10000股，A公司股權分置改革 的股票復牌日為 2005年 10月 1 日，甲某持有限售股的解禁日為 2006 年10月1日。2006年5月2日，A公司宣告以資本公積轉增股本， 每10股轉增 10股。2. 乙某持有B公司的新股限售股10000股，B公司首發(fā)上市日為2007年 7月 1 日，乙某持有的限售股的解禁日為 2008年7月 1 日。 2008年5月10日，B公司宣告以資本公積轉增股本，每10股

28、轉增10股。（2）財政部 國家稅務總局 證監(jiān)會關于個人轉讓上市公司限售股所得征收個人所得稅有關問題的補充通知 （財稅 201070 號）一、本通知所稱限售股，包括：（一）財稅 2009167 號文件規(guī)定的限售股；（二）個人從機構或其他個人受讓的未解禁限售股；（三）個人因依法繼承或家庭財產(chǎn)依法分割取得的限售股；（四）個人持有的從代辦股份轉讓系統(tǒng)轉到主板市場（或中小 板、創(chuàng)業(yè)板市場）的限售股；（五）上市公司吸收合并中，個人持有的原被合并方公司限售 股所轉換的合并方公司股份；（六）上市公司分立中，個人持有的被分立方公司限售股所轉 換的分立后公司股份；（七）其他限售股。2. 限售股轉讓個人所得稅的計稅

29、方法財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于個人轉讓上市公司限售 股所得征收個人所得稅有關問題的通知（財稅 2009167 號）三、個人轉讓限售股，以每次限售股轉讓收入，減除股票原值 和合理稅費后的余額，為應納稅所得額。即：應納稅所得額=限售股轉讓收入-（限售股原值+合理稅費）應納稅額=應納稅所得額X 20%如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準 確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。3. 限售股轉讓個人所得稅的征收方式財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于個人轉讓上市公司限售 股所得征收個人所得稅有關問題的通知（財稅 2009167 號）四、

30、限售股轉讓所得個人所得稅，以限售股持有者為納稅義務 人，以個人股東開戶的證券機構為扣繳義務人。限售股個人所得稅 由證券機構所在地主管稅務機關負責征收管理。（一）證券機構技術和制度準備完成前形成的限售股，證券機 構按照股改限售股股改復牌日收盤價，或新股限售股上市首日收盤 價計算轉讓收入， 按照計算出的轉讓收入的15%確定限售股原值和合理稅費，以轉讓收入減去原值和合理稅費后的余額，適用20%稅率，計算預扣預繳個人所得稅額。納稅人按照實際轉讓收入與實際成本計算出的應納稅額，與證 券機構預扣預繳稅額有差異的，納稅人應自證券機構代扣并解繳稅 款的次月 1 日起 3 個月內(nèi)，持加蓋證券機構印章的交易記錄和

31、相關 完整、真實憑證，向主管稅務機關提出清算申報并辦理清算事宜。 主管稅務機關審核確認后，按照重新計算的應納稅額，辦理退（補） 稅手續(xù)。納稅人在規(guī)定期限內(nèi)未到主管稅務機關辦理清算事宜的， 稅務機關不再辦理清算事宜，已預扣預繳的稅款從納稅保證金賬戶 全額繳入國庫?！九e例】甲某持A公司原始股1000股，每股成本及稅費合計1.68元。A公司于 2008 年 4月 25 日上市，上市首日收盤價為 13.92 元，甲某 于2010年1月6日將已經(jīng)解禁的限售股全部轉讓，轉讓當日A公司股票的收盤價為 9.68 元，發(fā)生稅費 100元?！窘馕觥孔C券機構預扣繳的個人所得稅為（13.92 13.92 X 15%）

32、X 1,000 X 20%= 2,370 元甲某進行清算，實際應繳納的個人所得稅為 （9.68 1.68）X1,000100X20%= 1,580 元，辦理退稅為 2,370 1,580 =750 元。（二）證券機構技術和制度準備完成后新上市公司的限售股，按照證券機構事先植入結算系統(tǒng)的限售股成本原值和發(fā)生的合理稅 費，以實際轉讓收入減去原值和合理稅費后的余額，適用20%稅率，計算直接扣繳個人所得稅額。六、納稅人同時持有限售股及該股流通股的，其股票轉讓所得， 按照限售股優(yōu)先原則，即：轉讓股票視同為先轉讓限售股，按規(guī)定 計算繳納個人所得稅。4. 限售股視同轉讓的其他情形財政部 國家稅務總局 證監(jiān)會

33、關于個人轉讓上市公司限售股 所得征收個人所得稅有關問題的補充通知（財稅 201070 號）第二條，根據(jù)個人所得稅法實施條例第八條、第十條的規(guī)定，個人轉讓限售股或發(fā)生具有轉讓限售股實質(zhì)的其他交易，取得 現(xiàn)金、實物、有價證券和其他形式的經(jīng)濟利益均應繳納個人所得稅。 限售股在解禁前被多次轉讓的，轉讓方對每一次轉讓所得均應按規(guī) 定繳納個人所得稅。對具有下列情形的，應按規(guī)定征收個人所得稅：（一） 個人通過證券交易所集中交易系統(tǒng)或大宗交易系統(tǒng)轉讓 限售股；【解析】大宗交易是指單筆交易規(guī)模遠大于市場平均單筆交易 規(guī)模的交易。根據(jù)新出臺的上市公司解除限售存量股份轉讓指導 意見的規(guī)定，大小非解禁后如預計未來一個

34、月內(nèi)出售股份超過公 司股份總數(shù)的 1%的，應當通過證券交易所大宗交易系統(tǒng)來進行股份轉讓。與傳統(tǒng)交易相比較，其具有以下特點：其一，大宗交易成交的 價格應被控制在一定范圍內(nèi) , 對股價的操縱難度和成本增加， 有利于 穩(wěn)定股市 ; 其二，成交量和成交金額不納入實時行情和指數(shù)的計算， 減小并延遲了大宗交易成交量和成交價格對市場的影響; 其三， 大宗交易必需以公開信息披露的形式向市場公告 , 莊家不能再進行暗箱 操作。（二）個人用限售股認購或申購交易型開放式指數(shù)基金（ETF）份額；【解析】ETF基金是交易型開放式指數(shù)基金，它綜合了封閉式基金和開放式基金的優(yōu)點。投資者可以像封閉式基金一樣在交易所二 級市場

35、進行方便的交易，又可以像開放式基金一樣申購、贖回。不 同的是，它的申購是用一攬子股票換取ETF 份額，贖回時也是換回一攬子股票而不是現(xiàn)金。根據(jù)財政部 國家稅務總局關于開放式證券投資基金有關稅收 問題的通知 （財稅 2002128 號） 的規(guī)定， 對個人投資者申購和贖 回基金單位取得的差價收入，在對個人買賣股票的差價收入未恢復 征收個人所得稅以前，暫不征收個人所得稅（三）個人用限售股接受要約收購；【解析】要約收購是指通過證券交易所的買賣交易使收購者持 有目標公司股份達到法定比例（證券法規(guī)定該比例為30%） ,若繼續(xù)增持股份，必須依法向目標公司所有股東發(fā)出全面收購要約。（四）個人行使現(xiàn)金選擇權將限

36、售股轉讓給提供現(xiàn)金選擇權的 第三方；【解析】上市公司收購管理辦法規(guī)定了收購人以證券作為 收購價款的，應當同時提供現(xiàn)金方式供被收購公司股東選擇。上市 公司通過換股吸收合并進行重大資產(chǎn)重組的， 通常會找一家第三方， 由第三方提供現(xiàn)金保證，在上市公司實施重大重組方案時，如果有 股東不想?yún)⑴c該次重組，則可以選擇向該第三方以確定的價格轉讓 所持上市公司的股份?，F(xiàn)金選擇權是一種對小股東的保護機制。（五）個人協(xié)議轉讓限售股；（六）個人持有的限售股被司法扣劃；（七）個人因依法繼承或家庭財產(chǎn)分割讓渡限售股所有權；（八）個人用限售股償還上市公司股權分置改革中由大股東代 其向流通股股東支付的對價；（九）其他具有轉讓

37、實質(zhì)的情形。鼠代持股的處理國家稅務總局關于企業(yè)轉讓上市公司限售股有關所得稅問題 的公告（國家稅務總局公告 2011年第39號）因股權分置改革造成原由個人出資而由企業(yè)代持有的限售股， 企業(yè)在轉讓時按以下規(guī)定處理：（一）企業(yè)轉讓上述限售股取得的收入，應作為企業(yè)應稅收入 計算納稅。上述限售股轉讓收入扣除限售股原值和合理稅費后的余 額為該限售股轉讓所得。企業(yè)未能提供完整、真實的限售股原值憑 證，不能準確計算該限售股原值的，主管稅務機關一律按該限售股 轉讓收入的15%核定為該限售股原值和合理稅費。依照本條規(guī)定完成納稅義務后的限售股轉讓收入余額轉付給實際所有人時不再納 稅。三、企業(yè)年金的個人所得稅處理（一

38、）企業(yè)年金概述1. 企業(yè)年金的概念企業(yè)年金試行辦法第二條本辦法所稱企業(yè)年金，是指企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老 保險的基礎上，自愿建立的補充養(yǎng)老保險制度。建立企業(yè)年金，應 當按照本辦法的規(guī)定執(zhí)行。2. 企業(yè)年金的繳費企業(yè)年金試行辦法第八條企業(yè)繳費每年不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的十二分之一。企業(yè)和職工個人繳費合計一般不超過本企業(yè)上年度職工工資總 額的六分之一。3. 企業(yè)年金基金的組成企業(yè)年金試行辦法第九條企業(yè)年金基金由下列各項組成：（一）企業(yè)繳費；（二）職工個人繳費；（三）企業(yè)年金基金投資運營收益。4企業(yè)年金的運作與管理（二）企業(yè)年金的個人所得稅處理1. 企業(yè)年金個人所得稅的計算（ 1）關于

39、企業(yè)年金個人所得稅征收管理有關問題的通知（國稅函 2009694 號） 一、企業(yè)年金的個人繳費部分，不得在個人當月工資、薪金計 算個人所得稅時扣除。二、企業(yè)年金的企業(yè)繳費計入個人賬戶的部分（以下簡稱企業(yè) 繳費）是個人因任職或受雇而取得的所得，屬于個人所得稅應稅收 入，在計入個人賬戶時，應視為個人一個月的工資、薪金（不與正 常工資、薪金合并），不扣除任何費用，按照“工資、薪金所得” 項目計算當期應納個人所得稅款，并由企業(yè)在繳費時代扣代繳。對企業(yè)按季度、半年或年度繳納企業(yè)繳費的，在計稅時不得還 原至所屬月份，均作為一個月的工資、薪金，不扣除任何費用，按 照適用稅率計算扣繳個人所得稅。【舉例】某公司

40、于 2012 年建立了企業(yè)年金制度， 職工張某 1 月份工資為3400 元，單位當月為其繳納企業(yè)年金200 元，計算張某應繳納個人所得稅。（2）國家稅務總局關于企業(yè)年金個人所得稅有關問題補充規(guī) 定的公告（國家稅務總局公告 2011 年第 9 號）一、關于企業(yè)為月工資收入低于費用扣除標準的職工繳存企業(yè) 年金的征稅問題（一）企業(yè)年金的企業(yè)繳費部分計入職工個人賬戶時，當月個 人工資薪金所得與計入個人年金賬戶的企業(yè)繳費之和未超過個人所 得稅費用扣除標準的，不征收個人所得稅。（二）個人當月工資薪金所得低于個人所得稅費用扣除標準， 但加上計入個人年金賬戶的企業(yè)繳費后超過個人所得稅費用扣除標 準的，其超過部

41、分按照通知第二條規(guī)定繳納個人所得稅。2. 企業(yè)年金的退稅關于企業(yè)年金個人所得稅征收管理有關問題的通知（國稅函 2009694 號）三、對因年金設置條件導致的已經(jīng)計入個人賬戶的企業(yè)繳費不能歸屬個人的部分，其已扣繳的個人所得稅應予以退還。具體計算 公式如下：應退稅款=企業(yè)繳費已納稅款X（ 1-實際領取企業(yè)繳費/已納 稅企業(yè)繳費的累計額）參加年金計劃的個人在辦理退稅時，應持居民身份證、企業(yè)以 前月度申報的含有個人明細信息的年金企業(yè)繳費扣繳個人所得稅 報告表復印件、解繳稅款的稅收繳款書復印件等資料，以及 由企業(yè)出具的個人實際可領取的年金企業(yè)繳費額與已繳納稅款的年 金企業(yè)繳費額的差額證明，向主管稅務機關

42、申報，經(jīng)主管稅務機關 核實后，予以退稅。3. 企業(yè)年金的補稅（ 1 ）關于企業(yè)年金個人所得稅征收管理有關問題的通知（國稅函 2009694 號）五、本通知下發(fā)前，企業(yè)已按規(guī)定對企業(yè)繳費部分依法扣繳個 人所得稅的，稅務機關不再退稅；企業(yè)未扣繳企業(yè)繳費部分個人所 得稅的，稅務機關應限期責令企業(yè)按以下方法計算扣繳稅款：以每 年度未扣繳企業(yè)繳費部分為應納稅所得額，以當年每個職工月平均 工資額的適用稅率為所屬期企業(yè)繳費的適用稅率，匯總計算各年度 應扣繳稅款。（ 2）國家稅務總局關于企業(yè)年金個人所得稅有關問題補充規(guī) 定的公告（國家稅務總局公告 2011 年第 9 號）二、關于以前年度企業(yè)繳費部分未扣繳稅款

43、的計算補稅問題通知第五條規(guī)定的企業(yè)繳費部分以前年度未扣繳稅款的， 按以下規(guī)定計算稅款：（一）將以前年度未扣繳稅款的企業(yè)繳費累計額按所屬納稅年 度分別計算每一職工應補繳稅款，在此基礎上匯總計算企業(yè)應扣繳 稅款合計數(shù)。（二）在計算應補繳稅款時，首先應按照每一職工月平均工資額減去費用扣除標準后的差額確定職工個人適用稅率，然后按照 通知第五條規(guī)定計算個人實際應補繳稅款。1. 職工月平均工資額的計算公式：職工月平均工資額 =當年企業(yè)為每一職工據(jù)以計算繳納年金費用的工資合計數(shù)十企業(yè)實際繳納年金費用的月份數(shù)上式工資合計數(shù)不包括未計提企業(yè)年金的獎金、津補貼等。2. 職工個人應補繳稅款的計算公式：納稅年度內(nèi)每一

44、職工應補繳稅款=當年企業(yè)未扣繳稅款的企業(yè) 繳費合計數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)上式計算結果如小于 0，適用稅率調(diào)整為 5%，據(jù)此計算應補繳 稅款。（注： 2011年 9月 1 日后應調(diào)整為 3%）【舉例】A 公司 2011 年 1 月建立了企業(yè)年金制度，但沒有代扣代繳個人 所得稅。2012年3月A公司進行了專項的稅務自查，其中員工李某 2011 年月平均工資額為 23500 元，公司全年共為其繳納企業(yè)年金 4000 元，計算李某應補繳的個人所得稅?！窘馕觥浚?）確定適用稅率， 20000 元（ 235003500）的適用稅率為 25%，速算扣除數(shù)為 1005 元。（2）應補繳的個人所得稅=4000

45、X 25滄 1005= -5 （元） 實際應補繳稅額=4000 X 3%= 120 （元）3. 企業(yè)應補扣繳個人所得稅合計數(shù)計算公式：企業(yè)應補扣繳稅額=刀各納稅年度企業(yè)應補扣繳稅額 各納稅年度企業(yè)應補扣繳稅額=刀納稅年度內(nèi)每一職工應補繳 稅款。四、股權激勵的個人所得稅處理（一）股權激勵的含義及類型1. 股權激勵的含義（ 1 ）上市公司股權激勵管理辦法第二條 本辦法所稱股權激勵是指上市公司以本公司股票為標的，對其 董事、監(jiān)事、高級管理人員及其他員工進行的長期性激勵。（ 2） 股權激勵有關事項備忘錄 2 號第一條 上市公司監(jiān)事會應當對激勵對象名單予以核實，并將核實情況 在股東大會上予以說明。為確保

46、上市公司監(jiān)事獨立性，充分發(fā)揮其 監(jiān)督作用，上市公司監(jiān)事不得成為股權激勵對象。股票期權2.月登權癥勵白勺蕓豈T-J1*祇崇主冃按"LhM小業(yè)耳電乘k說郅W站殲號址毎止費仙#夂榕理砲乘（二）股票期權1.股票期權的含義是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的 一項權利，該權利允許被授權員工在未來時間內(nèi)以某一特定價格購 買本公司一定數(shù)量的股票。2股票期權的運作流程做棗期權冇敢期行杖U3. 股票期權的個人所得稅處理關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知（財稅 200535 號）二、關于股票期權所得性質(zhì)的確認及其具體征稅規(guī)定（一）員工接受實施股票期權計劃企業(yè)授予的股票期權時，

47、除 另有規(guī)定外，一般不作為應稅所得征稅。（二）員工行權時，其從企業(yè)取得股票的實際購買價（施權價） 低于購買日公平市場價（指該股票當日的收盤價，下同）的差額， 是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績情況而取得的與任職、受雇有關的所 得，應按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。（三）員工將行權后的股票再轉讓時獲得的高于購買日公平市 場價的差額，是因個人在證券二級市場上轉讓股票等有價證券而獲 得的所得，應按照“財產(chǎn)轉讓所得”適用的征免規(guī)定計算繳納個人 所得稅。（四）員工因擁有股權而參與企業(yè)稅后利潤分配取得的所得， 應按照“利息、股息、紅利所得”適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。四、關于應納稅款的計算（一

48、）認購股票所得（行權所得）的稅款計算。員工因參加股 票期權計劃而從中國境內(nèi)取得的所得，按本通知規(guī)定應按工資薪金 所得計算納稅的，對該股票期權形式的工資薪金所得可區(qū)別于所在 月份的其他工資薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：應納稅額=（股票期權形式的工資薪金應納稅所得額十規(guī)定月份數(shù)X適 用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)上款公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股 票期權形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長于 12 個月的， 按 12 個月計算?！纠}】孫先生所在的A公司2011年實行雇員股票期權計劃。2011年4月18 日, A公司授予孫先生股票期權60,000股，行權價為2

49、元/股，并約定 2012年4月 18日起可以行權， 行權前不得轉讓。 2012年 4月 18日孫先生以行權價購買股票 60,000 股，當日該股票 的公開市場價格 5 元/ 股。計算孫先生股票期權行權所得應繳納個人 所得稅?！窘馕觥繎U納的個人所得稅= （ 5 2） X 60,000十12 X 25滄1,005 X 12= 32,940 （元）（三）限制性股票1限制性股票的含義限制性股票是指激勵對象按照股權激勵計劃規(guī)定的條件，從上 市公司獲得的一定數(shù)量的本公司股票。上市公司授予激勵對象限制性股票，應當在股權激勵計劃中規(guī) 定激勵對象獲授股票的業(yè)績條件、禁售期限。2 限制性股票的運作流程禁售期3限

50、制性股票的個人所得稅處理（國國家稅務總局關于股權激勵有關個人所得稅問題的通知 稅函2009461 號）三、關于限制性股票應納稅所得額的確定按照個人所得稅法及其實施條例等有關規(guī)定，原則上應在限制 性股票所有權歸屬于被激勵對象時確認其限制性股票所得的應納稅 所得額。即：上市公司實施限制性股票計劃時，應以被激勵對象限 制性股票在中國證券登記結算公司進行股票登記日期的股票市價和 本批次解禁股票當日市價的平均價格乘以本批次解禁股票份數(shù)，減 去被激勵對象本批次解禁股份數(shù)所對應的為獲取限制性股票實際支 付資金數(shù)額，其差額為應納稅所得額。被激勵對象限制性股票應納稅所得額計算公式為：應納稅所得額=（股票登記日股

51、票市價 +本批次解禁股票當日市 價）十2X本批次解禁股票份數(shù) -被激勵對象實際支付的資金總額X（本批次解禁股票份數(shù)十被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù)）【例題】2011年2月，中國公民孫某從其任職的公司取得限制 性股票50,000股，在獲得限制性股票時支付了50,000元，該批股票進行股票登記日的收盤價為4元/股。按照約定的時間，2012年2月28日解禁10,000股，當天該股票收盤價 7.5元/股。計算解禁時 孫某的應納稅所得額。【解析】應納稅所得額=（4 + 7.5 ）-2X 10,000 50,000 X（10,000 - 50,000 ）= 47,500 （元）（四）股票增值權1. 股票

52、增值權的含義股票增值權，是指上市公司授予公司員工在未來一定時期和約 定條件下，獲得規(guī)定數(shù)量的股票價格上升所帶來收益的權利。被授 權人在約定條件下行權，上市公司按照行權日與授權日二級市場股 票差價乘以授權股票數(shù)量，發(fā)放給被授權人現(xiàn)金。2. 股票增值權的運作流程服票壇值衩有敢期ofr枝日3. 股票增值權的個人所得稅處理國家稅務總局關于股權激勵有關個人所得稅問題的通知 （國 稅函 2009461 號）二、關于股票增值權應納稅所得額的確定股票增值權被授權人獲取的收益，是由上市公司根據(jù)授權日與 行權日股票差價乘以被授權股數(shù)，直接向被授權人支付的現(xiàn)金。上 市公司應于向股票增值權被授權人兌現(xiàn)時依法扣繳其個人

53、所得稅。 被授權人股票增值權應納稅所得額計算公式為：股票增值權某次行權應納稅所得額 =（行權日股票價格授權日 股票價格）X行權股票份數(shù)。1. 一個納稅年度內(nèi)多次行權關于個人股票期權所得繳納個人所得稅有關問題補充通知 （國稅函 2006902 號）七、員工以在一個公歷月份中取得的股票期權形式工資薪金所 得為一次。員工在一個納稅年度中多次取得股票期權形式工資薪金 所得的，其在該納稅年度內(nèi)首次取得股票期權形式的工資薪金所得 應按財稅 200535 號文件第四條第（一）項規(guī)定的公式計算應納稅 款；本年度內(nèi)以后每次取得股票期權形式的工資薪金所得，應按以 下公式計算應納稅款：（五）幾個特殊問題應納稅款=（

54、本納稅年度內(nèi)取得的股票期權形式工資薪金所得 累計應納稅所得額十規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定 月份數(shù)本納稅年度內(nèi)股票期權形式的工資薪金所得累計已納稅款八、員工多次取得或者一次取得多項來源于中國境內(nèi)的股票期 權形式工資薪金所得，而且各次或各項股票期權形式工資薪金所得 的境內(nèi)工作期間月份數(shù)不相同的，以境內(nèi)工作期間月份數(shù)的加權平 均數(shù)為財稅 200535 號文件第四條第（一）項規(guī)定公式和本通知 第七條規(guī)定公式中的規(guī)定月份數(shù)，但最長不超過 12個月，計算公式 如下：規(guī)定月份數(shù)=刀各次或各項股票期權形式工資薪金應納稅所 得額與該次或該項所得境內(nèi)工作期間月份數(shù)的乘積 /刀各次或各項 股票期權形式

55、工資薪金應納稅所得額【例題】王先生所在的 B公司2010年與2011年分別推出了兩 項股票期權激勵計劃。2010年1月10日，B公司授予王先生股票期 權 50000 份，行權價為 3元/股，并約定 2011 年 1 月 10日為第 1 個 可行權日，行權比例為 30%；2012 年 1 月 10日為第 2個可行權日， 行權比例為 70%。 2011 年 2 月 6 日， B 公司授予王先生股票期權 60000 份，行權價格為 4 元/股，并約定 2012年 2 月 6日可一次性全部行 權。 2012年王先生分別在 1 月 10日與 2 月 6日兩次行權， 兩天的股 票收盤價分別為 5元和 7元

56、，請計算王先生 2012年由于股票期權計 劃需要繳納的個人所得稅?！窘馕觥浚?）2012年 1 月 10 日王先生應繳納的個人所得稅= （ 5 -3） X 50000X 70滄 12 X 20% 555 X 12= 7340 （元）（2） 2012年 2月 6日王先生應繳納的個人所得稅= （ 5 -3）X 50000X 70%（ 7- 4）X 60000 - 12 X 25% -1005X12- 7340=43100（元）2. 優(yōu)惠算法的適用范圍 （1）國家稅務總局關于股權激勵有關個人所得稅問題的通知（國稅函 2009461 號）七、其他有關問題的規(guī)定（一）財稅 200535 號、國稅函 2006902 號和財稅 20095