生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算管理的困境及對(duì)策探析

1、    生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算管理的困境及對(duì)策探析    安雨摘要：縱觀當(dāng)今中國企業(yè)發(fā)展史，企業(yè)生命周期在五十年以上的屈指可數(shù)，企業(yè)如何做到可持續(xù)發(fā)展，已成為當(dāng)今每一個(gè)企業(yè)需要思考的問題，因此企業(yè)需要制定合適自己長期發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。而企業(yè)的長期目標(biāo)如何得已實(shí)現(xiàn)，則需要利用全面預(yù)算具體落地，全面預(yù)算管理是企業(yè)短期目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的一種手段，它能夠從全局角度梳理、優(yōu)化與整合企業(yè)人、財(cái)、物，將內(nèi)部資源統(tǒng)籌規(guī)劃、有效地協(xié)調(diào)分配，避免出現(xiàn)資源浪費(fèi)，在企業(yè)經(jīng)營過程中起到重要作用。但全面預(yù)算管理在國內(nèi)企業(yè)中應(yīng)用的時(shí)間不長，目前在企業(yè)應(yīng)用尚不成熟，未能完全發(fā)揮其作用，尤其是對(duì)于復(fù)雜

2、的生產(chǎn)型企業(yè)，產(chǎn)生了較多的制約性，從而不利于企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，為了企業(yè)能夠穩(wěn)健地、可持續(xù)地發(fā)展，必須不斷優(yōu)化全面預(yù)算管理，使其真正成為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落地的管理工具。文章在分析生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算管理的重要性基礎(chǔ)上，深入探討了生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算編制與執(zhí)行現(xiàn)狀，以及當(dāng)前全面預(yù)算管理面臨的困境，并針對(duì)性地提出了生產(chǎn)型企業(yè)應(yīng)對(duì)全面預(yù)算管理困境的對(duì)策措施。關(guān)鍵詞：全面預(yù)算管理;預(yù)算編制;預(yù)算執(zhí)行;生產(chǎn)型企業(yè)一、全面預(yù)算管理對(duì)生產(chǎn)型企業(yè)的重要性美國著名管理學(xué)家戴維·奧利說過：全面預(yù)算管理是為數(shù)不多的幾個(gè)能把組織的所有關(guān)鍵問題融合于一個(gè)體系之中的管理控制方法之一。全面預(yù)算作為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)“落地”的

3、一種手段，對(duì)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展有著重要意義。（一）更好地服務(wù)于企業(yè)長期戰(zhàn)略目標(biāo)，確保企業(yè)可持續(xù)發(fā)展全面預(yù)算是以企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃為開端、以業(yè)務(wù)規(guī)劃為前提的預(yù)測過程?，F(xiàn)代企業(yè)長期戰(zhàn)略目標(biāo)需要依托于短期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，全面預(yù)算管理工具可以將企業(yè)長期目標(biāo)進(jìn)行逐步分解、逐級(jí)分解，從而全面預(yù)算作為實(shí)現(xiàn)短期目標(biāo)的重要手段，其為企業(yè)持續(xù)經(jīng)營起到?jīng)Q定作用。全面預(yù)算是指導(dǎo)性的行動(dòng)計(jì)劃，體現(xiàn)企業(yè)主要資源用于什么方向，同時(shí)也是考核管理層工作成果的指標(biāo)。全面預(yù)算對(duì)戰(zhàn)略實(shí)施的重要性主要表現(xiàn)在配置資源、監(jiān)督過程、落實(shí)責(zé)任、突出重點(diǎn)、評(píng)價(jià)結(jié)果上。沒有預(yù)算支撐的公司戰(zhàn)略是不具備操作性的、空洞的公司戰(zhàn)略。沒有戰(zhàn)略引導(dǎo)為基礎(chǔ)的公司預(yù)算是沒有目

4、標(biāo)的預(yù)算，難以提升公司的競爭能力和價(jià)值。（二）調(diào)動(dòng)全員參與，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)整合優(yōu)化內(nèi)部資源全面預(yù)算是企業(yè)所有員工都能適應(yīng)、都能操作的管理系統(tǒng)，它是管理層與執(zhí)行層的溝通載體，將管理與經(jīng)營進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，其內(nèi)容涉及到所有部門，公司發(fā)生的每一筆經(jīng)濟(jì)行為都受到它的制約，從而確保企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的實(shí)現(xiàn)，使企業(yè)良性發(fā)展。全面預(yù)算的編制過程就是對(duì)企業(yè)人、財(cái)、物配置資源進(jìn)行優(yōu)化的過程，從全局角度梳理企業(yè)內(nèi)部的各項(xiàng)資源，將內(nèi)部資源統(tǒng)籌規(guī)劃、協(xié)調(diào)分配，避免出現(xiàn)資源浪費(fèi)。同時(shí)對(duì)各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)從不同維度進(jìn)行全方位的監(jiān)控，通過合理的規(guī)劃、運(yùn)用績效手段、利用員工工作積極性，高效、有序地實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)，提升企業(yè)競爭力。（三）

5、降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)穩(wěn)健發(fā)展保駕護(hù)航全面預(yù)算的編制涉及企業(yè)業(yè)務(wù)鏈條的每個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)各類業(yè)務(wù)短期發(fā)展目標(biāo)進(jìn)行切實(shí)可行的分析預(yù)測，此過程也是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、識(shí)別及應(yīng)對(duì)的過程。通過對(duì)業(yè)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)預(yù)算的編制，可以提前發(fā)現(xiàn)構(gòu)成公司經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素，以便公司針對(duì)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)提前制定各種應(yīng)對(duì)措施及解決方案。全面預(yù)算管理注重事前、事中控制，有利于集權(quán)、分權(quán)的授權(quán)管控落地，從而有助于企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)管控。二、生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算編制與執(zhí)行現(xiàn)狀（一）全面預(yù)算編制方法的選擇目前生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算采取先自上而下、再自下而上的混合式預(yù)算方式結(jié)合增量預(yù)算法進(jìn)行編制。全面預(yù)算以銷售預(yù)算為起點(diǎn)，一般由集團(tuán)公司與各業(yè)務(wù)板塊

6、（事業(yè)部）負(fù)責(zé)人在上年實(shí)際業(yè)績完成情況的基礎(chǔ)上，根據(jù)下一年預(yù)測的市場情況，按一定增量比例確定銷售預(yù)算，并同步按月分解、編制其他預(yù)算。（二）全面預(yù)算的構(gòu)成多數(shù)生產(chǎn)型企業(yè)涵蓋了完整的業(yè)務(wù)預(yù)算，包括銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算、直接材料預(yù)算、制造費(fèi)用預(yù)算、人工預(yù)算、產(chǎn)品成本預(yù)算、期間費(fèi)用預(yù)算、資本支出預(yù)算，最終匯總成利潤表財(cái)務(wù)預(yù)算。僅有少數(shù)企業(yè)編制資產(chǎn)負(fù)債表預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)算等財(cái)務(wù)預(yù)算。（三）預(yù)算的執(zhí)行情況銷售預(yù)算未完成，且與預(yù)算結(jié)果相差甚遠(yuǎn);成本、費(fèi)用存在超支情況，或成本費(fèi)用未超支但與銷售預(yù)算完成情況不匹配。定期進(jìn)行預(yù)算與實(shí)際完成情況的數(shù)據(jù)對(duì)比，未對(duì)其結(jié)果進(jìn)行深入分析原因、查找優(yōu)勢與不足，致使全面預(yù)算并未給

7、企業(yè)帶來管理水平的提升。三、當(dāng)前生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算管理的困境（一）以現(xiàn)有公司資源制定全面預(yù)算，未考慮公司戰(zhàn)略目前，企業(yè)全面預(yù)算的編制是以一種業(yè)務(wù)預(yù)算的形式展現(xiàn)，未從公司戰(zhàn)略規(guī)劃情況考慮，從而偏離了企業(yè)發(fā)展的軌跡，更糟糕的可能會(huì)出現(xiàn)全面預(yù)算編制的結(jié)果成為所有部門參與的一組數(shù)字游戲。企業(yè)全面預(yù)算是在目前或近一年現(xiàn)有資源配置情況基礎(chǔ)上以數(shù)字形式反饋的一種業(yè)務(wù)預(yù)測，一切脫離企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的預(yù)算，都不會(huì)對(duì)企業(yè)發(fā)展帶來積極有效的作用，企業(yè)所有經(jīng)營活動(dòng)的宗旨就是為了完成企業(yè)的愿景與使命，只有在企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的框架下編制的預(yù)算，才能真正發(fā)揮出管理作用。（二）預(yù)算管理制度不健全在全面預(yù)算管理過程中，普遍存在管理松散

8、、對(duì)預(yù)算工作不重視，各部門職責(zé)不清晰等，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1.預(yù)算管理制度不完善，預(yù)算的編制、執(zhí)行、分析、考核、監(jiān)督等相關(guān)制度不適用于本企業(yè)實(shí)際情況，職責(zé)內(nèi)容未得到相關(guān)部門的認(rèn)同，執(zhí)行者對(duì)制度理解程度存在偏差，對(duì)制度缺乏執(zhí)行力度。2.全員對(duì)預(yù)算管理意識(shí)薄弱，認(rèn)為全面預(yù)算編制與后續(xù)管理是財(cái)務(wù)部門的責(zé)任，非財(cái)務(wù)部門參與意識(shí)程度不高，忽略了全面預(yù)算是以業(yè)務(wù)預(yù)算為基礎(chǔ)、來源于公司各部門且與每位員工息息相關(guān)，致使企業(yè)全面預(yù)算編制、執(zhí)行與企業(yè)發(fā)展的實(shí)際情況背道而馳，存在脫節(jié)現(xiàn)象，預(yù)算完成情況出現(xiàn)了較大的偏差。（三）全面預(yù)算編制方法不合理，預(yù)算結(jié)果不準(zhǔn)確在以銷定產(chǎn)的生產(chǎn)型企業(yè)中，根據(jù)市場需求行情變化，

9、產(chǎn)量也會(huì)隨之變化，導(dǎo)致各月產(chǎn)量存在較大波動(dòng);同時(shí)由于新產(chǎn)品的市場銷售份額不穩(wěn)定、新增生產(chǎn)線的設(shè)備陸續(xù)到位、機(jī)臺(tái)調(diào)試緩慢等因素，導(dǎo)致無法按月預(yù)測較為準(zhǔn)確的投產(chǎn)計(jì)劃，從而產(chǎn)量的波動(dòng)對(duì)產(chǎn)品成本預(yù)算的準(zhǔn)確性影響較大。另外，由于市場行情不穩(wěn)定的因素影響，尤其是在材料占總成本比例較高的生產(chǎn)型企業(yè)中，其材料采購價(jià)格的波動(dòng)對(duì)直接材料預(yù)算準(zhǔn)確性影響較大。（四）產(chǎn)品定額成本失真，預(yù)算結(jié)果不準(zhǔn)確在生產(chǎn)企業(yè)全面預(yù)算編制過程中，直接材料預(yù)算、制造費(fèi)用預(yù)算、人工預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算、產(chǎn)品成本預(yù)算均與產(chǎn)品定額成本（計(jì)劃成本）相關(guān)，故產(chǎn)品定額成本的多少直接影響預(yù)算結(jié)果的準(zhǔn)確率。但在目前大多企業(yè)中，定額成本（包括bom表、人工定額、

10、制費(fèi)定額）基本由生產(chǎn)制造部門確定，與生產(chǎn)相關(guān)的預(yù)算執(zhí)行效果也是作為生產(chǎn)制造部門的重要績效考核指標(biāo)，因此產(chǎn)品定額成本的合理性直接影響預(yù)算數(shù)據(jù)的可靠程度。尤其在部分企業(yè)中將生產(chǎn)部門作為成本責(zé)任中心來看待時(shí)，為了部門考核利益，生產(chǎn)部門在編制料、工、費(fèi)預(yù)算時(shí)可能存在數(shù)據(jù)虛高問題，致使最終全面預(yù)算結(jié)果失真而喪失預(yù)算管理的作用，不能更好實(shí)現(xiàn)股東利潤最大化、影響企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)及長遠(yuǎn)的持續(xù)發(fā)展。（五）銷售預(yù)算與生產(chǎn)預(yù)算不匹配在當(dāng)今市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢下，一部分行業(yè)供、求關(guān)系市場變化迅速，可能在半年中就出現(xiàn)一次經(jīng)濟(jì)周期波動(dòng)，對(duì)企業(yè)銷售影響極大，因此順應(yīng)市場情況調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)是企業(yè)生存與發(fā)展的一種手段。目前大多數(shù)生

11、產(chǎn)企業(yè)基本是以銷定產(chǎn)的運(yùn)營管理模式，故產(chǎn)量與銷量的匹配性會(huì)影響銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算，可能會(huì)存在產(chǎn)量不能滿足市場銷售，而需要擴(kuò)大生產(chǎn)線的問題;或當(dāng)市場出現(xiàn)行業(yè)不景氣而處于經(jīng)濟(jì)下行階段時(shí)，企業(yè)為避免庫存積壓而減產(chǎn)，導(dǎo)致出現(xiàn)人工、設(shè)備閑置情況;或產(chǎn)品更新?lián)Q代較快，需要產(chǎn)品工藝、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)變化，導(dǎo)致產(chǎn)品成本的調(diào)整，上述存在的問題均會(huì)為預(yù)算編制、預(yù)算控制增加較大難度。（六）總體預(yù)算目標(biāo)分解存在難度，影響全面預(yù)算推動(dòng)工作在全面預(yù)算編制中，大多數(shù)企業(yè)基本采用先自上而下、再自下而上相結(jié)合的方式。但在實(shí)際編制過程中，下達(dá)的總體預(yù)算目標(biāo)，與分解編制再匯總的預(yù)算存在一定差異。企業(yè)高層下達(dá)總體預(yù)算目標(biāo)時(shí)，基本是根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)

12、略與經(jīng)營規(guī)劃制定，該目標(biāo)偏重于股東利益最大化，而預(yù)算分解是由企業(yè)各部門實(shí)施，同時(shí)最終的預(yù)算執(zhí)行結(jié)果是個(gè)人業(yè)績考核指標(biāo)的一部分，因此在預(yù)算分解時(shí)則采用相對(duì)寬松的編制思路，為個(gè)人利益留有余地，致使分解預(yù)算與總體預(yù)算目標(biāo)存在差異，進(jìn)而影響預(yù)算審批。在推動(dòng)全面預(yù)算編制工作時(shí)，如何引導(dǎo)全員編制真實(shí)導(dǎo)向型預(yù)算存在較大難度。四、應(yīng)對(duì)生產(chǎn)型企業(yè)全面預(yù)算管理困境的對(duì)策措施（一）以公司戰(zhàn)略規(guī)劃為出發(fā)點(diǎn)制定全面預(yù)算編制全面預(yù)算的前提必須獲取公司戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營目標(biāo)等重要信息。首先，在董事會(huì)確定近五年的企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)后，公司相關(guān)核心業(yè)務(wù)、職能部門根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)編制至少近三年的戰(zhàn)略規(guī)劃，包括從戰(zhàn)略分析、母子公司管理分析、業(yè)務(wù)

13、管理分析、財(cái)務(wù)管理分析、組織管理分析、人力資源管理分析幾個(gè)方面進(jìn)行規(guī)劃，來調(diào)整公司的資源配置。其次，在戰(zhàn)略規(guī)劃的框架下，制訂年度的經(jīng)營目標(biāo)，包括公司涉及的全部業(yè)務(wù)板塊（事業(yè)部）的財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)。最后，向各事業(yè)部下發(fā)年度經(jīng)營目標(biāo)，各事業(yè)部根據(jù)年度經(jīng)營目標(biāo)啟動(dòng)預(yù)算分解工作，完成以戰(zhàn)略分解預(yù)算的全過程。（二）優(yōu)化預(yù)算管理制度建立“以戰(zhàn)略目標(biāo)為預(yù)算目標(biāo)，以授權(quán)為預(yù)算執(zhí)行手段，以企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益為中心”的有效預(yù)算管理體系，切合企業(yè)實(shí)際發(fā)展情況及運(yùn)營管理模式。首先，明確預(yù)算組織結(jié)構(gòu)，必須有獨(dú)立的預(yù)算管理機(jī)構(gòu)，不得以財(cái)務(wù)部作為預(yù)算主導(dǎo)部門，根據(jù)對(duì)公司業(yè)務(wù)、行業(yè)情況的了解，可從相應(yīng)預(yù)算編制的重點(diǎn)部門抽調(diào)專業(yè)

14、人員組成專門的預(yù)算管理機(jī)構(gòu)，注意預(yù)算規(guī)則制定人、執(zhí)行人、監(jiān)督人的職責(zé)分離，避免預(yù)算缺乏公正性，同時(shí)給予該預(yù)算管理機(jī)構(gòu)相應(yīng)的監(jiān)管權(quán)力，以便于方便開展工作。其次，重視日常預(yù)算控制工作，財(cái)務(wù)部準(zhǔn)確記錄實(shí)際執(zhí)行情況、預(yù)算執(zhí)行部門定期與財(cái)務(wù)部門核對(duì)并確認(rèn)實(shí)際執(zhí)行結(jié)果、預(yù)算管理機(jī)構(gòu)對(duì)實(shí)際執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行定期審查，確保預(yù)算報(bào)告內(nèi)容的準(zhǔn)確，體現(xiàn)預(yù)算后續(xù)管理的嚴(yán)肅性。第三，企業(yè)高層樹立全局管理意識(shí)，重視預(yù)算分析報(bào)告，定期開展預(yù)算分析會(huì)，關(guān)注預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，查找數(shù)據(jù)反饋的優(yōu)勢與不足，各執(zhí)行部門根據(jù)分析結(jié)果及時(shí)糾正自己不足，以便更好地提升企業(yè)管理水平。最后，將預(yù)算執(zhí)行結(jié)果作為員工重點(diǎn)的績效考核指標(biāo)，明確相應(yīng)配套獎(jiǎng)懲措施，

15、只有影響到預(yù)算執(zhí)行者的個(gè)人利益，才能提升參與預(yù)算的積極性，提高全員參與預(yù)算的意識(shí)程度。預(yù)算執(zhí)行以績效考核來終結(jié)才意味著全面預(yù)算管理形成了閉環(huán)，從而促使企業(yè)良性發(fā)展。（三）選擇適合本企業(yè)的預(yù)算編制方法建議采用滾動(dòng)預(yù)算法與彈性預(yù)算法相結(jié)合的方式來編制全面預(yù)算，此方法對(duì)于所處市場行情不穩(wěn)定的企業(yè)較為適合。其具體操作方法：首先，以銷售預(yù)算為編制起點(diǎn)，根據(jù)市場行情結(jié)合公司產(chǎn)能按年度預(yù)測好、中、差三種情況下的銷售預(yù)算。其次，根據(jù)銷售預(yù)算的三種情況編制相應(yīng)的其他業(yè)務(wù)預(yù)算，預(yù)算分解結(jié)果與自上而下的經(jīng)營目標(biāo)相匹配，可考慮根據(jù)好、中、差的銷售預(yù)算方案，對(duì)生產(chǎn)策略、采購策略做出相應(yīng)調(diào)整。最后，根據(jù)企業(yè)所處行業(yè)的波動(dòng)

16、性，在完成年度預(yù)算分解后，可采用按季或半年度進(jìn)行滾動(dòng)預(yù)算調(diào)整。（四）合理確定產(chǎn)品定額成本在預(yù)算編制前，根據(jù)以銷定產(chǎn)的產(chǎn)品型號(hào)，由預(yù)算管理機(jī)構(gòu)組織研發(fā)部、生產(chǎn)部門、財(cái)務(wù)部、審計(jì)內(nèi)控部對(duì)產(chǎn)品定額成本進(jìn)行集體會(huì)審，由生產(chǎn)部門提供產(chǎn)品定額成本數(shù)據(jù)草案，研發(fā)部、財(cái)務(wù)部、審計(jì)內(nèi)控部進(jìn)行驗(yàn)證核查，最終由預(yù)算管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行審批。生產(chǎn)部門必須嚴(yán)格使用經(jīng)審批的產(chǎn)品定額成本信息編制預(yù)算。（五）合理匹配銷售預(yù)算與生產(chǎn)預(yù)算對(duì)于行業(yè)周期變化較快、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的生產(chǎn)型企業(yè)，建議預(yù)算編制采用按季度滾動(dòng)預(yù)算法，以迅速根據(jù)目前市場行情對(duì)下一季度預(yù)算做出符合企業(yè)實(shí)際情況的調(diào)整，以避免預(yù)算與實(shí)際完成情況出現(xiàn)較大偏差。另外，當(dāng)出現(xiàn)銷

17、量大于產(chǎn)量時(shí)，企業(yè)要評(píng)估這種情況是否在較長一段時(shí)間存在，進(jìn)而考慮是否要擴(kuò)大生產(chǎn)線或找外部代工（外部代工需要企業(yè)權(quán)衡是否存在專利技術(shù)秘密外泄的問題）;當(dāng)出現(xiàn)產(chǎn)量大于銷量時(shí)，為降低人工、設(shè)備閑置率，需要考慮調(diào)整銷售策略，是否要承接代工業(yè)務(wù)，而避免造成企業(yè)資源浪費(fèi)，上述業(yè)務(wù)方案與結(jié)構(gòu)的調(diào)整均要采用滾動(dòng)預(yù)算法進(jìn)行預(yù)算編制。（六）科學(xué)建立預(yù)算獎(jiǎng)罰制度解決總體預(yù)算目標(biāo)分解的矛盾，需要設(shè)計(jì)一個(gè)充分利用代理人信息的利益機(jī)制，使代理人為了追求自身最大利益能夠自動(dòng)地提出一個(gè)與實(shí)際能力相符的目標(biāo)值。首先，在激勵(lì)業(yè)績的同時(shí)兼顧真實(shí)，對(duì)預(yù)算目標(biāo)過低且輕易完成目標(biāo)的員工，給予懲罰;對(duì)在正常預(yù)算目標(biāo)值以上完成的員工，給予獎(jiǎng)勵(lì)。其次，企業(yè)要設(shè)定合理預(yù)算完成情況的獎(jiǎng)、懲系數(shù)，給予員工真正的業(yè)績激