企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)處理初探

1、企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)處理初探1我國企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)處理現(xiàn)狀調(diào)查隨著人們對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)研究的深入，企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)處理問題 更加引人關(guān)注。但是，在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，我國的環(huán)境成本會(huì)計(jì)管 理研究已經(jīng)滯后于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，環(huán)境成本分散在不同的成本和費(fèi)用項(xiàng)目 中。傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本構(gòu)成僅僅包括：變動(dòng)成本；原材料、輔助材料、 能源、直接人工、包裝費(fèi)、廢水處理費(fèi)）和固定成本固定性工資、折 舊、一般管理費(fèi)、部門的制造費(fèi)用等）。實(shí)際上環(huán)境成本以不同的形 式分布在不同的生產(chǎn)階段。以材料采購為例，在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中追蹤 的是材料的采購成本。但是，考慮對(duì)環(huán)境的影響后，與材料的存儲(chǔ)和 使用的相關(guān)成本可能增加。例如，某材料的使用產(chǎn)生

2、了大量的固體廢 物，其存儲(chǔ)占用了大量的空間，則與該材料相關(guān)的成本，除了采購成 本以外，還包括由其產(chǎn)生的廢物的管理成本，如排放許可證費(fèi)、監(jiān)測 費(fèi)、向環(huán)境管理部門提交環(huán)境報(bào)告成本和為安全處理該廢物而對(duì)員工 進(jìn)行培訓(xùn)的成本，以及廢物如果管理不當(dāng)造成泄漏可能帶來的成本。 這些環(huán)境成本，并沒有反映在該材料的成本中，而是反映在制造費(fèi)用 中，甚至沒有在賬上反映。我國會(huì)計(jì)學(xué)者王立彥教授等人也曾對(duì)此問題進(jìn)行過問卷調(diào)查， 結(jié) 果顯示：我國會(huì)計(jì)人員對(duì)現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)原則存在不同的看法。 如對(duì) 于將來可預(yù)見的環(huán)境支出，實(shí)務(wù)中是待實(shí)際發(fā)生時(shí)再處理，而會(huì)計(jì)人員則認(rèn)為應(yīng)提取準(zhǔn)備金。調(diào)查還顯示，企業(yè)的環(huán)境支出主要表現(xiàn)在排污費(fèi)、

3、新投資項(xiàng)目的環(huán)保設(shè)施支出等方面，其具體內(nèi)容見表1。調(diào)查結(jié)果顯示，企業(yè)最普遍的兩類環(huán)境支出項(xiàng)目為排污費(fèi)”和新投資項(xiàng)目的環(huán)保設(shè)施支出”且大多數(shù)企業(yè)對(duì)這兩類支出普遍采取單獨(dú)立賬方式處理。對(duì)于相關(guān)環(huán)境支出，大多數(shù)企業(yè) 89%世行資本 性支出和損益性支出的劃分。具體做法如下：一是列入管理費(fèi)甩55%);二是分配至全部產(chǎn)品的成本中15%);三是分配至與環(huán)境支出直接相關(guān) 的產(chǎn)品的成本中15%)四是列入營業(yè)外支出9%);五是列入銷售成本或 銷售費(fèi)用6%)。2我國企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)處理缺陷分析由以上調(diào)查可見，目前我國對(duì)企業(yè)環(huán)境成本的會(huì)計(jì)處理不夠規(guī)范， 往往太過于簡單，具有嚴(yán)重缺陷。這些缺陷的存在會(huì)直接造成一些不

4、良后果，具體表現(xiàn)在：2.1 直接影響了企業(yè)財(cái)務(wù)成果的真實(shí)披露目前多數(shù)企業(yè)只在企業(yè)環(huán)境成本實(shí)際發(fā)生時(shí)才將其列作費(fèi)用，而對(duì)潛在的企業(yè)環(huán)境成本忽略不計(jì)，使得當(dāng)期收入與費(fèi)用配比不合理，生產(chǎn)成本遠(yuǎn)小于真實(shí)成本，虛增了當(dāng)期利潤，財(cái)務(wù)報(bào)表信息嚴(yán)重歪曲, 易誤導(dǎo)報(bào)表使用者做出錯(cuò)誤決策。 而如果考慮環(huán)境問題，情景將會(huì)大 不相同。許多資產(chǎn)因存在環(huán)境問題可能已大大貶值， 事實(shí)上已經(jīng)發(fā)生 了的環(huán)境損害未能體現(xiàn)出來等，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績被夸大，這種夸大在 未來會(huì)造成企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。2.2 導(dǎo)致各企業(yè)間成本缺乏可比性目前已有的準(zhǔn)則中，沒有詳細(xì)敘述企業(yè)在處理環(huán)境成本時(shí)考慮 環(huán)境因素”應(yīng)達(dá)到的程度，這種模糊的準(zhǔn)則規(guī)定，使會(huì)計(jì)人員

5、的主觀 隨意性較大，因而各個(gè)企業(yè)的實(shí)務(wù)處理大不相同， 會(huì)計(jì)信息的一致性 和可比性差，企業(yè)間缺乏橫向比較的基礎(chǔ)。2.3 不利于企業(yè)環(huán)境成本控制由于企業(yè)把環(huán)境支出費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用， 不利于企業(yè)管理當(dāng)局對(duì) 成本發(fā)生的前因后果進(jìn)行分析，從而使得企業(yè)對(duì)環(huán)境支出的控制不力， 容易導(dǎo)致成本上升；同時(shí)，無法提升企業(yè)的環(huán)境保護(hù)意識(shí)，企業(yè)很少 主動(dòng)考慮環(huán)境成本，大多數(shù)企業(yè)只有在受到處罰時(shí)，才不得不控制環(huán) 境成本，事后往往給企業(yè)造成較大損失。我國會(huì)計(jì)學(xué)界應(yīng)克服以上缺陷，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)環(huán)境成本核算的研究，以正確的理論指導(dǎo)企業(yè)建立環(huán)境成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，使企業(yè)實(shí)施有效的環(huán) 境成本控制，進(jìn)行有效的環(huán)境管理，特別是對(duì)于企業(yè)環(huán)境成本的

6、會(huì)計(jì) 處理問題，應(yīng)該更加關(guān)注。3企業(yè)環(huán)境成本的科目設(shè)置為了加強(qiáng)企業(yè)對(duì)環(huán)境成本的核算，可以設(shè)置一個(gè)專門的環(huán)境成本”科目，并根據(jù)前述環(huán)境成本的分類，設(shè)置環(huán)境保護(hù)成本 環(huán)境消耗成本”和環(huán)境損害成本”等科目。再在 環(huán)境保護(hù)成本”下分別設(shè)置 環(huán)境治理費(fèi)用環(huán)境預(yù)防費(fèi)用環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)用環(huán)境發(fā)展費(fèi)用”環(huán)保事 業(yè)費(fèi)”等項(xiàng)目，以便于企業(yè)進(jìn)行管理控制，使信息使用者更為清晰地 了解企業(yè)的環(huán)境保護(hù)狀況。這一科目設(shè)置過程的樹狀展開構(gòu)架見圖 1c環(huán)境成本”科目屬于損益類會(huì)計(jì)科目，其借方登記當(dāng)期企業(yè)發(fā)生 的環(huán)境成本的支出以及分配計(jì)入本期的環(huán)境成本。平時(shí)借方發(fā)生額反 映企業(yè)本期實(shí)際發(fā)生的環(huán)境成本。 期末，該科目借方累計(jì)數(shù)全部從其

7、貸方轉(zhuǎn)入本年利潤”會(huì)計(jì)科目的借方，結(jié)轉(zhuǎn)后余額為0環(huán)境治理費(fèi)用 明細(xì)賬戶，核算已經(jīng)發(fā)生的污染的清理支出包括環(huán)境治理設(shè)施在運(yùn)行 過程中提取的折舊費(fèi)、治理用材料費(fèi)、污染治理人員工資及福利費(fèi)等） 和目前計(jì)提的預(yù)計(jì)將來要發(fā)生的污染清理支出， 以及已污染破壞的環(huán) 境恢復(fù)支出。環(huán)境預(yù)防費(fèi)用”明細(xì)賬戶，核算企業(yè)購置的預(yù)防或減少污染發(fā)生的設(shè)施的支出該種設(shè)施的運(yùn)行日后不進(jìn)行單獨(dú)核算）、由于環(huán)境保護(hù)需要而對(duì)現(xiàn)有固定資產(chǎn)進(jìn)行改造的支出等。環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)用”明細(xì)賬戶，核算企業(yè)交納的排污收費(fèi)、超標(biāo)排污或污染事故罰款、對(duì) 他人造成的人身和經(jīng)濟(jì)損害賠付、由于使用可能造成污染的商品或包 裝物而由政府收取的押金。 環(huán)境發(fā)展費(fèi)用”明細(xì)

8、賬戶，核算為進(jìn)一步 發(fā)展環(huán)保產(chǎn)業(yè)而發(fā)生的各項(xiàng)支出，對(duì)于一般的企業(yè)來講表現(xiàn)為與環(huán)境 影響有關(guān)的外部繳納，如綠化費(fèi)、環(huán)境衛(wèi)生費(fèi)等。這類費(fèi)用的特點(diǎn)是 一般與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)沒有直接關(guān)系，費(fèi)用的交納是為了社會(huì)環(huán)境 保護(hù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。 環(huán)保事業(yè)費(fèi)”明細(xì)賬戶，核算企業(yè)專門的環(huán)境管理 機(jī)構(gòu)和人員經(jīng)費(fèi)支出、環(huán)境監(jiān)測支出、為進(jìn)行清潔生產(chǎn)和申請(qǐng)綠色標(biāo) 志而專門發(fā)生的費(fèi)用、降低污染和改善環(huán)境的研究與開發(fā)支出、 環(huán)境 保護(hù)宣傳教育費(fèi)。環(huán)境消耗成本”賬戶，核算企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中 因消耗環(huán)境資產(chǎn)所發(fā)生的環(huán)境成本。環(huán)境損害成本”賬戶，核算由于三廢排放、重大事故、資源消耗失控使社會(huì)環(huán)境質(zhì)量下降，造成環(huán)境 損害而實(shí)際發(fā)生的難以明確計(jì)量的社會(huì)成本， 但企業(yè)并未因此而產(chǎn)生 實(shí)際的支付行為。4企業(yè)環(huán)境成本的賬務(wù)處理關(guān)于企業(yè)環(huán)境成本的賬務(wù)處理，一般來說，在發(fā)生時(shí)借環(huán)境成本”貸方則存在以下幾種情況：其一，本期發(fā)生的與本期相關(guān)的環(huán)境支 出，則貸記 銀行存款”應(yīng)付工資 原材料”等相關(guān)科目；其二，當(dāng)企業(yè)估計(jì)造成的污染在將來可能會(huì)發(fā)生賠償和治理義務(wù)預(yù)先提取環(huán)境成 本但尚未支付時(shí)，貸方記 預(yù)提費(fèi)用”待實(shí)際支付時(shí)，借方記 預(yù)提費(fèi) 用”貸方記 銀行存款”等相關(guān)科目；其三，當(dāng)企業(yè)先根據(jù)政府環(huán)保機(jī) 關(guān)或其他有關(guān)部門擬訂的治理預(yù)算方案支付了治理