建筑施工業(yè)不得不看的稅收籌劃規(guī)律與技巧

1、建筑施工業(yè)不得不看的稅收籌劃規(guī)律與技巧建筑施工企業(yè)是指從事房屋、 公路、鐵路、橋梁等土木工程施工生產(chǎn)的企業(yè)， 根據(jù)施工生產(chǎn)內(nèi)容可以分為五大類：建筑、安裝、修繕、裝飾和其他工程作業(yè)。 建筑施工企業(yè)主要通過(guò)承包各種工程，提供建筑、安裝勞務(wù)來(lái)取得收入， 實(shí)現(xiàn)利 潤(rùn)，這種生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的特殊性決定了其財(cái)稅管理活動(dòng)及稅收籌劃技巧也呈現(xiàn)出獨(dú)有 的特點(diǎn)。 本文擬從建筑施工企業(yè)的不同業(yè)務(wù)活動(dòng)出發(fā)， 分析研究建筑施工企業(yè)稅 收籌劃的基本規(guī)律與運(yùn)作技巧。（一）經(jīng)濟(jì)合同的簽訂與籌劃技巧建筑施工企業(yè)需要簽訂各種經(jīng)濟(jì)合同， 由于合同所涉及的價(jià)格因素會(huì)影響稅 負(fù)，因此在合同簽訂時(shí)應(yīng)該考慮其條款對(duì)稅負(fù)的影響。譬如， 總分包合同價(jià)

2、格的 界定，建筑施工費(fèi)與建筑材料費(fèi)的區(qū)別， 土地轉(zhuǎn)讓合同中有關(guān)轉(zhuǎn)讓辦法， 合作建 房合同，代建房合同等，都需要仔細(xì)斟酌，避免導(dǎo)致不合理的稅現(xiàn)支出。以下試 舉兩例：1、簽訂總分包合同例：甲工程承包總公司通過(guò)競(jìng)標(biāo)， 向業(yè)主承攬了一項(xiàng)價(jià)值 2.4 億元的建筑安 裝工程（其中電梯等設(shè)備由業(yè)主提供，金額為 4000 萬(wàn)元），甲公司又將該工程 以 1.92 億元（不含設(shè)備價(jià)值 4000 萬(wàn)元）的價(jià)格分包給乙工程公司施工。甲公司 與業(yè)主簽訂了工程總承包合同， 同時(shí)又與乙公司簽訂分包工程施工合同。 在簽訂 這兩份合同時(shí)，涉稅事項(xiàng)是這樣安排的： 由于電梯等設(shè)備由業(yè)主提供， 投標(biāo)時(shí)就 明確為 4000萬(wàn)元，因而甲

3、公司與業(yè)主簽訂的總承包合同金額為 2 億元（電梯等 設(shè)備價(jià)值 不包括在 該合同內(nèi)） ，則甲 公司節(jié)稅額計(jì) 算如下 ：節(jié)約營(yíng)業(yè) 稅 =4000X 3%=120（萬(wàn)元）；節(jié)約城建稅及教育費(fèi)附加=120X（ 7%+3%=12（萬(wàn)元）; 節(jié)約印花稅=4000X 3%o=12（萬(wàn)元）。甲公司與乙公司簽訂施工合同金額為 1.92 億元。甲公司涉稅處理有兩種選 擇：一是雙方簽訂建筑施工合同，即按建筑業(yè)征稅，則營(yíng)業(yè)稅 =（ 20000-1920O） X 3%=24（萬(wàn)元）；另一選擇是簽訂承包合同，則應(yīng)按服務(wù)業(yè)征稅，營(yíng)業(yè)稅=（20000-19200）X 5%=40（萬(wàn)元）。顯然按方案一可節(jié)稅 16萬(wàn)元。2、簽訂

4、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同例：甲施工企業(yè)購(gòu)得土地100畝，價(jià)值1000萬(wàn)元，由于土地手續(xù)未完備， 未取得土地使用權(quán)證，后來(lái)情況發(fā)生變化， 甲施工企業(yè)欲轉(zhuǎn)讓該土地， 乙房地產(chǎn) 公司與甲施工企業(yè)簽訂了土地轉(zhuǎn)讓合同，合同約定轉(zhuǎn)讓總價(jià)款 1200 萬(wàn)元，簽訂 合同后預(yù)付 400萬(wàn)元，取得土地使用權(quán)證后支付尾款 800萬(wàn)元。由于半年內(nèi)仍未 取得土地使用權(quán)證，乙房地產(chǎn)公司不能進(jìn)行工程開(kāi)發(fā)，欲按原價(jià)轉(zhuǎn)讓， 以期收回 預(yù)付款 400萬(wàn)元。隨后，乙公司經(jīng)過(guò)籌劃與有購(gòu)買意向的丙房地產(chǎn)公司談妥相關(guān) 事宜，具體條款如下：甲施工企業(yè)與乙公司簽訂中止原土地轉(zhuǎn)讓合同執(zhí)行的協(xié)議， 并約定由甲施工企業(yè)返還乙公司預(yù)付款 400萬(wàn)元；甲施

5、工企業(yè)與丙公司簽訂土地 轉(zhuǎn)讓合同，金額為 1200 萬(wàn)元，并約定由丙公司直接支付乙公司土地預(yù)付款 400 萬(wàn)元。甲施工企業(yè)向丙公司開(kāi)具委托付款通知書， 明確將 400萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓款直接付 給乙公司，乙公司通過(guò)這番籌劃， 比直接與丙公司簽訂轉(zhuǎn)讓合同， 至少可節(jié)約營(yíng) 業(yè)稅60萬(wàn)元（1200X 5%，節(jié)約城建稅及教育費(fèi)附加 6萬(wàn)元。（二）混合銷售業(yè)務(wù)籌劃在建筑行業(yè)， 銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的情況時(shí)有發(fā)生， 這種行 為屬于稅法中的混合銷售行為， 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增 值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)200217號(hào)）規(guī)定：自 2002 年 9 月 1 日

6、起，納稅人以簽訂建設(shè)工程總包或分包合同（包 括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包合同）方式開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)，銷售 自產(chǎn)貨物（包括金屬結(jié)構(gòu)件、鋁合金門窗、玻璃幕墻、機(jī)器設(shè)備、電子通訊設(shè)備 等）、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)（包括建筑、安裝、修繕、裝 飾、其他工程作業(yè)） ，對(duì)銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增 值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入 （不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng) 稅勞務(wù)取得的收入）征收營(yíng)業(yè)稅。 但分開(kāi)納稅要同時(shí)符合兩個(gè)條件： 一是具備建 設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑施工（安裝） 資質(zhì)；二是簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合 同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。所以， 納稅人

7、如果涉及此類業(yè)務(wù)， 應(yīng)先辦理資質(zhì) 證明，并且在簽訂合同時(shí)單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款， 否則其收入要全部征收增值 稅。例：甲公司是金屬鋼架及鋁合金門窗的生產(chǎn)廠家，為增值稅一般納稅人，同 時(shí)具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑施工（安裝） 資質(zhì)， 和另一家商業(yè)公司簽訂安裝 合同。雙方初步協(xié)商， 由甲公司提供其生產(chǎn)的金屬鋼架及鋁合金門窗并負(fù)責(zé)該商 業(yè)公司貿(mào)易大樓的安裝，金屬鋼架及鋁合金門窗價(jià)值為 200 萬(wàn)元，安裝費(fèi)為 50 萬(wàn)元，合同金額共計(jì) 250萬(wàn)元。假定該合同中所涉及的金屬鋼架及鋁合金門窗應(yīng) 承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額為 20 萬(wàn)元。方案一： 甲公司與該商業(yè)公司簽訂合同時(shí)， 在合同條款中將金屬鋼架及鋁合 金門窗的價(jià)款

8、和安裝勞務(wù)費(fèi)合二為一， 只注明合同金額為 250 萬(wàn)元。在這種情況 下只能認(rèn)定甲公司是混合銷售行為，甲公司應(yīng)計(jì)算繳納流轉(zhuǎn)稅如下：應(yīng)納增值稅=250（ 1+17% X 17%20=16.32 （萬(wàn)元）應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加=16.32 X（ 7%+3%=1.63 （萬(wàn)元）合計(jì)為 16.32+1.63=17.95 （萬(wàn)元）方案二： 甲公司與該商業(yè)公司簽訂合同時(shí)， 把銷售金屬鋼架及鋁合金門窗的 銷售收入 200 萬(wàn)元和安裝勞務(wù)收入 50 萬(wàn)元在合同中單獨(dú)注明。這樣，甲公司流 轉(zhuǎn)稅的計(jì)算如下：應(yīng)納增值稅=200-（ 1+17% X 17%20=9.06 （萬(wàn)元）應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加 =9.06X（

9、7%+3% =0.91 （萬(wàn)元）應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅 =50X 3%=1.5（萬(wàn)元）應(yīng)納城建稅和教育費(fèi)附加 =1.5X （7%+3%=0.15 （萬(wàn)元）合計(jì)納稅總額為： 9.06+0.91+1.5+0.15=11.62 （萬(wàn)元）比較可知，甲公司采用方案二比方案一少繳納流轉(zhuǎn)稅 6.33 萬(wàn)元，達(dá)到了節(jié) 稅的目的。同樣， 如果甲公司是小規(guī)模納稅人， 根據(jù)規(guī)定非商業(yè)企業(yè)的小規(guī)模納 稅人，按銷售額的 6%繳納增值稅， 而安裝勞務(wù)收入則只按 3%的稅率征收營(yíng)業(yè)稅， 按此方法也可降低稅負(fù)。（三）拆借資金的籌劃建筑施工企業(yè)需要大量的資金支持，不同的融資方式對(duì)稅負(fù)有不同的影響。例：黃河建筑施工集團(tuán)擁有控股企業(yè)近 10

10、個(gè)，基本上都屬于建筑、房地產(chǎn) 及相關(guān)行業(yè)。過(guò)去都是由集團(tuán)公司統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)貸款， 然后轉(zhuǎn)貸給各控股企業(yè)，向各控股企業(yè)收取利息（在金融機(jī)構(gòu)利率基礎(chǔ)上加收10%。該集團(tuán)2003年向銀行融資 6 億元，支付利息 3600 萬(wàn)元，應(yīng)向各控股企業(yè)收取利息 3960 萬(wàn)元 （3600X11%。這里就有兩種涉稅處理方案可供選擇：方案一：由黃河集團(tuán)向控股公司收取利息 3 960 萬(wàn)元。財(cái)政部： 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通 知（財(cái)稅 20007 號(hào)）規(guī)定，對(duì)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單 位（以下簡(jiǎn)稱統(tǒng)借方）向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨(dú) 立核算單位和非

11、獨(dú)立核算單位） ，并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單 位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營(yíng)業(yè)稅； 如果按高于支付給金融機(jī)構(gòu)的借 款利率水平向下屬單位收取利息， 將視為具有從事貸款業(yè)務(wù)的性質(zhì)， 應(yīng)對(duì)其向下 屬單位收取的利息全額征收營(yíng)業(yè)稅。 因?yàn)辄S河集團(tuán)總部收取的利息超過(guò)同期同類 銀行貸款利率，故應(yīng)按金融業(yè)對(duì)其收取的利息部分征收營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=3960X 5%=198（萬(wàn)元），城建稅及教育費(fèi)附加 =198X（ 7%+3%=19.8 （萬(wàn)元）。黃河集團(tuán)向各控股公司收取的利息超過(guò)金融機(jī)構(gòu)法定利息， 故應(yīng)對(duì)其征收企 業(yè)所得稅，應(yīng)納企業(yè)所得稅 =（360-198-19.8 ）X 33%=46.9

12、3%（萬(wàn)元）黃河集團(tuán)納稅總額 =198+19.8+46.95=264.73 （萬(wàn)元）方案二：由黃河集團(tuán)與各控股企業(yè)簽訂轉(zhuǎn)貸款合同。黃河集團(tuán)收取與金融機(jī)構(gòu)一致的利息 3600萬(wàn)元；黃河集團(tuán)再向控股公司收 取管理費(fèi) 360 萬(wàn)元（假定主管黃河集團(tuán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)已同意各控股公司在稅前扣 除）。由于黃河集團(tuán)總部按金融機(jī)構(gòu)利率向所屬企業(yè)收取利息， 集團(tuán)總部不繳納 營(yíng)業(yè)稅?？毓晒鞠螯S河集團(tuán)總部繳納的管理費(fèi)可在稅前扣除， 向黃河集團(tuán)總部 支付的利息不超過(guò)同期同類銀行貸款利息， 因此其涉稅金額為零。 比較兩個(gè)方案， 如果黃河集團(tuán)選擇第二個(gè)方案可節(jié)稅 264.73 萬(wàn)元。（四）投資業(yè)務(wù)籌劃技巧建筑施工企業(yè)在投資時(shí)

13、需要選擇合適的地區(qū)， 比如考慮企業(yè)的設(shè)立注冊(cè)地點(diǎn) 和開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的地理位置，以便享受稅收優(yōu)惠政策。例：甲公司 5 年前購(gòu)得一塊賬面價(jià)值 3200萬(wàn)元的土地，由于該公司沒(méi)有房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)資質(zhì)，只能將其變賣或進(jìn)行投資。該土地評(píng)估價(jià)值為 5000 萬(wàn)元。甲公 司如何處置這塊土地，將面臨兩種方案：方案一：一次性轉(zhuǎn)讓變賣土地。甲公司將要繳納如下稅金（印花稅等忽略不 計(jì)）：應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=5000X 5%=250（萬(wàn)元）應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=250X（ 7%+3% =25 （萬(wàn)元）增值額=5000-3200-250-25=1525（萬(wàn)元），扣除項(xiàng)目金額 =3475（萬(wàn)元），增值率=1525- 3475X 100%=

14、44% 則應(yīng)納土地增值稅=1525X 30%=457.5 （萬(wàn)元）企業(yè)所得稅 = （5000-3200-250-25-457.5 ）X 33%=352.3（萬(wàn)元）總計(jì)納稅額 =250+25+457.5+352.3=1084.8（萬(wàn)元）方案二：按土地評(píng)估價(jià)值向乙房地產(chǎn)公司投資。即甲公司投入土地，乙房地 產(chǎn)公司出資金并實(shí)施房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)。開(kāi)發(fā)利潤(rùn)五五分成，雙方共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。 假設(shè)雙方 簽訂了投資協(xié)議和合作建房協(xié)議， 約定合作期限為 5年。公司投資時(shí)的賬務(wù)處理 為：借：長(zhǎng)期投資 5 000 萬(wàn)元貸：無(wú)形資產(chǎn)一一土地使用權(quán)3 200萬(wàn)元資本公路評(píng)估增值準(zhǔn)備 1 800 萬(wàn)元根據(jù)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）的通知（國(guó)

15、稅函發(fā)（1995） 156 號(hào)）的規(guī)定，合作建房有兩種方式： 一種為以物易物 方式，即雙方以各自擁有的土地使 用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。在此過(guò)程中，一方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)， 換取部分房屋的所有權(quán)， 發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為； 另一方則以轉(zhuǎn)讓部分房 屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地的使用權(quán)， 發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為， 因而合 作建房的雙方都發(fā)生了營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為。 合作建房的第二種方式是一方以土地 使用權(quán)，另一方以貨幣資金合股，成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房。房屋建成后如果雙 方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、 利潤(rùn)共享的分配方式， 對(duì)以無(wú)形資產(chǎn)投資入股的行為不征營(yíng)業(yè) 稅，只對(duì)合營(yíng)企業(yè)銷售房屋取得的收入按銷售不動(dòng)

16、產(chǎn)征稅； 對(duì)雙方分得的利潤(rùn)不 征營(yíng)業(yè)稅。方案二屬于第二種方式，這種投資方式可以降低企業(yè)稅負(fù)，而且，可 以將稅金遞延繳納，相當(dāng)于享受了無(wú)息貸款，合理節(jié)約了利息支出。（五）產(chǎn)權(quán)重組籌劃技巧1、兼并虧損企業(yè)籌劃甲施工企業(yè)兼并乙公司， 乙公司生產(chǎn)建材產(chǎn)品，由于經(jīng)營(yíng)不善，已連續(xù) 3 年 虧損，虧損額達(dá) 500 萬(wàn)元，實(shí)收資本 500萬(wàn)元，總資產(chǎn) 5000 萬(wàn)元，總負(fù)債 5000 萬(wàn)元，所有者權(quán)益為零。經(jīng)當(dāng)?shù)卣块T批準(zhǔn)，同意由甲施工企業(yè)實(shí)施兼并，負(fù) 責(zé)安置員工及承擔(dān)所有債務(wù)。乙公司有 40 畝土地，賬面價(jià)值為 200 萬(wàn)元，評(píng)估 價(jià)值為 800萬(wàn)元，用于安置員工以及處理不良資產(chǎn)損失約為 600 萬(wàn)元。對(duì)

17、于甲施 工企業(yè)而言，通過(guò)兼并獲得了如下稅收利益： 乙公司 500萬(wàn)元的虧損額， 按規(guī)定 是可以抵減甲施工企業(yè)所得稅的，因此，可節(jié)約所得稅165萬(wàn)元（5033% 。另外，取得的 40畝土地對(duì)下一步的成片開(kāi)發(fā)極為有利。2、采用股權(quán)方式購(gòu)買土地乙廠 5年前成立并購(gòu)入土地 50畝，土地賬面價(jià)值為 1000萬(wàn)元。乙廠注冊(cè)資 金為 800萬(wàn)元，賬面累計(jì)虧損額為 400萬(wàn)元。該土地現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)值為 2000萬(wàn)元。 甲施工企業(yè)欲取得該宗土地，與該廠協(xié)商，有兩種方案可供選擇：方案一：甲施工企業(yè)直接用 2000萬(wàn)元購(gòu)入乙廠的土地。 乙廠的涉稅處理（印 花稅忽略不計(jì)）為：乙廠轉(zhuǎn)讓土地后即進(jìn)行破產(chǎn)清算，轉(zhuǎn)讓土地應(yīng)納營(yíng)業(yè)

18、稅： 2000X 5%=100（萬(wàn)元）應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=100X（ 7%+3%=10（萬(wàn)元）土地增值額=2000-1000-100-10=890 （萬(wàn)元），扣除項(xiàng)目金額 =1110萬(wàn)元， 增值率=890- 111OX 100%=80% 則應(yīng)納土地增值稅=890X 40% -111OX 5%=500.5 （萬(wàn)元）應(yīng)納企業(yè)所得稅：（ 2000-1000-100-10-300.5 ）X 33%=194.5（萬(wàn)元）乙廠應(yīng)納稅金總額 =100+10+300.5+194.5=605（萬(wàn)元）假定契稅的適用稅率為3%則甲施工企業(yè)應(yīng)納契稅=2000X 3%=60（萬(wàn)元）方案二：甲施工企業(yè)用 1800萬(wàn)元購(gòu)入乙廠的股權(quán)，并承擔(dān)其債務(wù)而取得該 土地。乙廠的涉稅處理為：股權(quán)轉(zhuǎn)讓增值 =1800-800=1000（萬(wàn)元），則：股權(quán)轉(zhuǎn)讓增值部分應(yīng)繳納的企 業(yè)所得稅=1000X 33%=330（萬(wàn)元）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知（財(cái)稅 200