作業(yè)成本法在的應(yīng)用分析

1、1. 緒論1.1選題背景 在我國(guó)制造業(yè)成本管理實(shí)踐中，管理者一般都把重點(diǎn)放在生產(chǎn)環(huán)節(jié)和各種費(fèi) 用的控制上， 往往忽視產(chǎn)品成本的計(jì)算方法。 目前，我國(guó)大多數(shù)生產(chǎn)企業(yè)仍在沿 用傳統(tǒng)的制造成本法， 采用產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)、 人工工資等單一的標(biāo)準(zhǔn)， 對(duì)不同產(chǎn)品 “貢獻(xiàn)”差別各異的間接生產(chǎn)費(fèi)用進(jìn)行分配的做法， 顯得草率武斷， 成本計(jì)算的 “誤差”越來越大，必然造成有些產(chǎn)品成本虛增，有些虛減，不符合“誰受益， 誰負(fù)擔(dān)；多受益，多負(fù)擔(dān)”的公平配比原則和信息相關(guān)性原則，導(dǎo)致成本信息失 真，管理者的成本決策失誤。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展，人們不斷地追求高品質(zhì)、低成本的產(chǎn)品和高附 加值的產(chǎn)品，這就給企業(yè)的成本管理帶來了挑

2、戰(zhàn)，如何加強(qiáng)企業(yè)的成本管理， 控制和降低各種成本費(fèi)用，為提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力服務(wù)，成為企業(yè)面臨的一 個(gè)新課題。經(jīng)濟(jì)的全球化， 同樣深遠(yuǎn)地影響著我國(guó)企業(yè)的生存和發(fā)展。 對(duì)于處在 日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)中的企業(yè)如何才能在生存和發(fā)展的道路上走的更穩(wěn)更遠(yuǎn)， 有一點(diǎn) 是任何企業(yè)都給予高度關(guān)注的， 那就是企業(yè)所提供產(chǎn)品的成本信息。 市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的 關(guān)鍵問題是價(jià)格和品質(zhì)。成本信息的準(zhǔn)確性無疑直接影響企業(yè)對(duì)產(chǎn)品的定價(jià)決 策，管理者對(duì)產(chǎn)品營(yíng)銷策略的制定。所以，相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息能幫助企業(yè)在 參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中更具主動(dòng)性。 面對(duì)人們需求的變化和激勵(lì)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境， 對(duì)成本管 理提出了新要求， 許多企業(yè)仍然沿用以生產(chǎn)數(shù)量為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成

3、本計(jì)算方法， 對(duì) 間接費(fèi)用采用單一成本分配基礎(chǔ)分?jǐn)偟疆a(chǎn)品成本。這種分配方式的合理性完全取 決于間接費(fèi)用是否與產(chǎn)量相關(guān)聯(lián)，事實(shí)情況是間接費(fèi)用并不是單一與產(chǎn)量有關(guān)， 在現(xiàn)代有許多間接費(fèi)用并不是受生產(chǎn)數(shù)量或其相連帶的指標(biāo)所影響， 例如生產(chǎn)準(zhǔn) 備所發(fā)生的制造費(fèi)用與準(zhǔn)備次數(shù)直接相關(guān)聯(lián)等等。 在傳統(tǒng)成本計(jì)算方法下， 單一 的基礎(chǔ)分配間接費(fèi)用的方法忽略了發(fā)生間接費(fèi)用是由多種原因所造成， 各原因在 各生產(chǎn)階段及各個(gè)生產(chǎn)中的作用程度不同。 高新技術(shù)的發(fā)展， 企業(yè)生產(chǎn)模式上機(jī) 械化程度普遍提高， 直接材料成本和直接人工成本在產(chǎn)品成本中所占的比重大幅 降低，而間接費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占比重大幅上升。 傳統(tǒng)成本計(jì)算方法

4、下間接費(fèi) 用采用單一的分配基礎(chǔ)往往會(huì)造成各生產(chǎn)階段或產(chǎn)品真實(shí)成本的扭曲， 嚴(yán)重影響 成本信息的準(zhǔn)確性。隨著企業(yè)生產(chǎn)工藝、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、管理手段等方面的變化、不同費(fèi)用要素在產(chǎn)品成本中的結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大的變化， 傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法已不能 滿足現(xiàn)代生產(chǎn)條件下成本管理的要求。加之市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈，我國(guó)大多數(shù)制 造業(yè)企業(yè)已進(jìn)入薄利代，產(chǎn)品的多元化是企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中求生存和發(fā)展 的重要手段之一， 因此，成本計(jì)算的正確與否就成為影響管理者進(jìn)行成本決策的 關(guān)鍵因素，與企業(yè)的生存發(fā)展息息相關(guān)。于是，作業(yè)成本法被引入我國(guó)，它有著 傳統(tǒng)成本計(jì)算法無可比擬的優(yōu)點(diǎn)。但是，其在我國(guó)制造業(yè)中的應(yīng)用并不普遍。1.2 國(guó)內(nèi)外

5、研究現(xiàn)狀1.2.1國(guó)外研究現(xiàn)狀 國(guó)外關(guān)于作業(yè)成本法的理論研究大致分為四個(gè)階段：1作業(yè)成本法思想的提出作業(yè)成本法的思想起源于上世紀(jì)30年代末。 上世紀(jì)40年代初， 美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué) 家科勒在1941年在會(huì)計(jì)評(píng)論上發(fā)表文章對(duì)作業(yè)作了定義，1952年，科勒編制 了會(huì)計(jì)師詞典， 該詞典對(duì)“作業(yè)賬戶一作了詳細(xì)的解釋， 認(rèn)為賬戶的設(shè)置應(yīng)從最 低層預(yù)算單位開始， 一層一層設(shè)置到最高層， 從而使作業(yè)成本會(huì)計(jì)應(yīng)用于企業(yè)的 每一個(gè)層次，并實(shí)現(xiàn)預(yù)算與會(huì)計(jì)制度的協(xié)調(diào)一致。2作業(yè)成本法初步理論框架的提出作業(yè)成本法的初步理論框架是美國(guó)的斯托布斯教授提出的。1971年，斯托 布斯寫了有重大影響的作業(yè)成本計(jì)算和投入產(chǎn)出會(huì)計(jì)一書，

6、該書對(duì)“作業(yè) “成本”“作業(yè)會(huì)計(jì)”“作業(yè)投入產(chǎn)出系統(tǒng)”等概念作了詳細(xì)的論述。1988年，斯托布斯的 服務(wù)于決策的作業(yè)成本計(jì)算決策有用性框架中的成本 一書的 問世表達(dá)了他全部的觀點(diǎn)， 其觀點(diǎn)如下： 成本的概念要適用于決策者的分析過 程；成本計(jì)算的對(duì)象是作業(yè)而不是完工產(chǎn)品； 作業(yè)成本計(jì)算就是要建立一套 累積利用各種資源成本的“作業(yè)帳戶”，以此來計(jì)算作業(yè)成本；成本不應(yīng)硬性 分為直接材料、 直接人工和問接費(fèi)用， 應(yīng)采用資源導(dǎo)向法， 確定需要的資源投入 量，計(jì)算利用每種資源的完全成本，從而較好的解決成本分配問題。3作業(yè)成本法理論體系成型 哈佛大學(xué)的羅賓庫珀和卡普蘭給了作業(yè)成本法以明確的解釋。1988年，

7、庫珀在 成本管理 上發(fā)表了“論以作業(yè)為基礎(chǔ)成本計(jì)算的興起： 什么是以作業(yè)為基 礎(chǔ)的成本系統(tǒng)?”庫珀認(rèn)為：產(chǎn)品成本就是制造和運(yùn)送產(chǎn)品所需全部作業(yè)的成本 總和，成本計(jì)算最基本的對(duì)象是作業(yè)， 作業(yè)成本法賴于存在的基礎(chǔ)是： 作業(yè)消耗 資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)。 同年，庫珀又在該雜志上發(fā)表兩篇文章， 分別是“二論ABC的興起何時(shí)需要ABC統(tǒng)？和“三論ABC勺興起：需要多少成本動(dòng)因，并如 何選擇之?庫珀在三論ABC勺同時(shí)，又與卡普蘭合作發(fā)表了“計(jì)量成本的正確 性：制定正確的決策”。1989年庫珀又寫了四論ABC勺興起。庫珀通過四篇 討論AB（興起的文章以及與卡普蘭的合著基本上對(duì)作業(yè)成本法的現(xiàn)實(shí)需要、執(zhí)行 程序、

8、成本動(dòng)因的選擇、 成本庫的建立等作了全方位的分析。 這一階段的重要著 作還有詹姆斯布林迅在1991年編著的作業(yè)會(huì)計(jì)： 以成本為基礎(chǔ)的成本計(jì)算法 ， 該書討論了作業(yè)會(huì)計(jì)的框架及作業(yè)會(huì)計(jì)的推行和變化著全球市場(chǎng)之間的關(guān)系， 提 出并解釋了許多新的成本會(huì)計(jì)的概念， 還討論了作業(yè)成本的計(jì)算和如何追索相關(guān) 成本動(dòng)因，以便合理利用。這本書從理論和應(yīng)用上對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行了規(guī)范 研究，將作業(yè)會(huì)計(jì)向前推進(jìn)了一大步。4作業(yè)成本法的應(yīng)用推行 庫珀、卡普蘭教授和雜志編輯勞倫斯等人為作業(yè)成本法在實(shí)踐中的應(yīng)用作 了理論指導(dǎo)。哈佛大學(xué)的庫珀和卡普蘭教授， 成本管理雜志編輯勞倫斯等成 本管理專家在1992挑選了八大公司進(jìn)行試點(diǎn)

9、， 在試點(diǎn)的基礎(chǔ)上寫成本了 推行以 作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理：從分析到行動(dòng)，該書回答了企業(yè)界提出的三大問題： 作業(yè)成本法能為組織帶來多大的利益： 怎樣設(shè)計(jì)和推行作業(yè)成本系統(tǒng)才能獲 得這些利益；如何確保這些利益。就當(dāng)前公司的需要來看，他們迫切希望知道： 推行作業(yè)成本要經(jīng)過哪些步驟，會(huì)遇到什么問題?設(shè)計(jì)作業(yè)成本系統(tǒng)最關(guān)鍵或未 預(yù)料到的危險(xiǎn)是什么?作業(yè)成本法真正的價(jià)值在哪里?作業(yè)成本法對(duì)股東的價(jià)值 是什么?該書對(duì)這些問題都給予了充分的闡述。上世紀(jì)90年代以后，英美的管 理會(huì)計(jì) 、成本管理會(huì)計(jì) 、會(huì)計(jì)評(píng)論 、哈佛商業(yè)評(píng)論 、會(huì)計(jì)雜志 、會(huì)計(jì)地平線、 內(nèi)部審計(jì)師以及加拿大的注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師雜志等期刊 上，發(fā)表

10、了數(shù)百篇研究作業(yè)成本的文章，作業(yè)成本的理論研究日趨完善。1.2.2國(guó)內(nèi)研究我國(guó)對(duì)作業(yè)成本法的研究起步較晚，大致可以分成以下幾個(gè)階段：1早期研究階段1988年，由易中勝、馬賢明、陳良編譯并發(fā)表于會(huì)計(jì)研究的“管理會(huì)計(jì)： 挑戰(zhàn)、對(duì)策與設(shè)想，可能是我國(guó)最早介紹作業(yè)成本法的資料，這一階段的研究 基本上是對(duì)國(guó)外研究的介紹。2研究停滯階段在1988年后的三年里幾乎沒有介紹作業(yè)成本法的文章，分析其主要原因可能 有二：一是上世紀(jì)80年代末期，國(guó)外也才剛剛開始對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行深入研究， 作業(yè)成本法的研究還沒有成熟， 而國(guó)內(nèi)早期對(duì)作業(yè)成本法的研究基本上都是參考 國(guó)外的。因此，這個(gè)階段，國(guó)內(nèi)只是介紹了一下作業(yè)成本法的

11、新思路，無法對(duì)之 進(jìn)行深入研究。 二是我國(guó)當(dāng)時(shí)不具備作業(yè)成本法應(yīng)用所需要的環(huán)境， 國(guó)內(nèi)對(duì)作業(yè) 成本法的研究也缺乏動(dòng)力。3深入研究階段上世紀(jì)90年代中期，隨著高科技在我國(guó)企業(yè)的應(yīng)用和買方市場(chǎng)的到來，國(guó)內(nèi) 逐漸具備使用作業(yè)成本法的客觀環(huán)境，理論界才開始重視對(duì)作業(yè)成本法的研究。 代表性的文章主要是余緒纓為代表的廈門大學(xué)學(xué)者們1994年發(fā)表于當(dāng)代財(cái)經(jīng) 上的幾篇文章， 還有王光遠(yuǎn)1995年發(fā)表于會(huì)計(jì)研究的“作業(yè)會(huì)計(jì)的基本概念” ，他們對(duì)作業(yè)成本法的相關(guān)概念進(jìn)行了深入分析。在國(guó)內(nèi)逐漸接受了作業(yè)成本法思 想之后，學(xué)者們就作業(yè)成本法的應(yīng)用進(jìn)行了深入而又有益的探討與研究。 有些學(xué) 者探討了作業(yè)成本法到底有哪些作

12、用； 有些學(xué)者從多方面對(duì)新舊成本體系進(jìn)行比 較來闡明作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)； 有些學(xué)者重點(diǎn)介紹作業(yè)成本法的起源及發(fā)展變化的 歷史，希望對(duì)我國(guó)理論界和企業(yè)界能有借鑒作用； 有些學(xué)者則開始思索應(yīng)用作業(yè) 成本法需要什么樣的環(huán)境， 具體實(shí)施的步驟有哪些， 實(shí)施過程中可能會(huì)遇到哪些 問題等等。其中代表性的文章有王平心、李明紅發(fā)表于1999年財(cái)務(wù)通訊上的“AB（核算體系的業(yè)務(wù)處理程序設(shè)計(jì)，章家瑞2000年發(fā)表于廣西會(huì)計(jì)的“作 業(yè)成本法對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)理論的影響及其應(yīng)用，于增彪、劉強(qiáng)2003年發(fā)表于新 理財(cái)上的“大慶鉆井二公司的作業(yè)成本制度設(shè)計(jì)，上海財(cái)大作業(yè)成本課題 組2003年發(fā)表于上海會(huì)計(jì)的“作業(yè)成本法在生產(chǎn)部門的

13、設(shè)計(jì)研究，許冠南、 凌春華2004年發(fā)表于企業(yè)經(jīng)濟(jì) 上的“作業(yè)成本法在中國(guó)制造企業(yè)應(yīng)用的案例 研究”1.3選題目的意義制造業(yè)是社會(huì)財(cái)富的創(chuàng)造者， 作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)支柱的制造業(yè)， 其生產(chǎn)總值一般 占到國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的20%-55%，進(jìn)入21世紀(jì)，其發(fā)達(dá)程度體現(xiàn)了一個(gè)國(guó)家的科學(xué) 技術(shù)和社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展水平。 因此， 如何提高我國(guó)制造企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力， 是一個(gè) 非常緊迫的現(xiàn)實(shí)問題。 技術(shù)創(chuàng)新固然重要， 但傳統(tǒng)成本核算制度阻礙著我國(guó)制造 企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)作的組織和技術(shù)進(jìn)一步邁進(jìn)的步伐。因此，更為先進(jìn)的成本 核算及管理方法的研究與利用是非常必要的， 而作業(yè)成本法正是一種適應(yīng)目 前生產(chǎn)環(huán)境的先進(jìn)的成本計(jì)算與管理的方法，

14、我們可以利用作業(yè)成本法提供更為 準(zhǔn)確的成本信息， 并依其改進(jìn)作業(yè)和進(jìn)行決策， 進(jìn)而提高企業(yè)的盈利水平。 因此， 對(duì)作業(yè)成本法的理論及其在企業(yè)實(shí)踐操作中的研究具有重大的理論與現(xiàn)實(shí)意義。本研究在理論上和實(shí)例上兩方面對(duì)研究作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法進(jìn)行比較， 分析說明作業(yè)成本法優(yōu)于傳統(tǒng)成本核算方法的所在之處。 在此基礎(chǔ)上， 分析作業(yè) 成本法尚未成功應(yīng)用于我國(guó)制造業(yè)企業(yè)的環(huán)境制約因素和其自身的缺陷所在， 指 出成本動(dòng)因的過多使得采用作業(yè)成本法不符合成本效益原則， 這是我國(guó)制造業(yè)尚 未應(yīng)用作業(yè)成本法的主要原因所在。 因此本論文提出將成本動(dòng)因進(jìn)行合并， 并對(duì) 成本動(dòng)因合并理論和方法進(jìn)行系統(tǒng)的說明， 以期將這一

15、先進(jìn)的成本計(jì)算方法應(yīng)用 于我國(guó)制造業(yè)企業(yè)中。理論意義： 通過對(duì)兩種成本核算方法的對(duì)比研究， 探索出一種適合中國(guó)制造 業(yè)企業(yè)現(xiàn)有實(shí)際情況的成本核算方法，以推進(jìn)我國(guó)成本管理理論和方法的更新。實(shí)踐意義： 在我國(guó)制造業(yè)企業(yè)中， 引入作業(yè)成本管理的思想和方法， 能使企 業(yè)更加準(zhǔn)確地計(jì)算產(chǎn)品成本， 確定有效作業(yè)和無效作業(yè)， 降低消耗， 對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行 準(zhǔn)確的定價(jià)和定位，并且使成本管理的目的不止于簡(jiǎn)單的核算功能，發(fā)揮成本 管理的協(xié)作、控制、決策功能，使之真正成為企業(yè)戰(zhàn)略管理中不可或缺的一部分， 保證企業(yè)做出正確的決策，促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。2. 作業(yè)成本法產(chǎn)生發(fā)展與相關(guān)概念介紹2.1作業(yè)成本法的產(chǎn)生與發(fā)展作業(yè)成

16、本法(activity-based costing,ABC思想最早可追溯到上世紀(jì)30年代來、40年代初。當(dāng)時(shí)美國(guó)會(huì)計(jì)家科勒(EKolher)面臨的問題是如何正確計(jì) 算水力發(fā)電的成本。 水力發(fā)電的主要成本是發(fā)電設(shè)施等固定資產(chǎn)的折舊和維護(hù)費(fèi) 用等間接費(fèi)用， 原材料一水不需從市場(chǎng)上采購， 人工主要用于對(duì)機(jī)器設(shè)備的監(jiān)控 和維護(hù)。采用傳統(tǒng)的以人工小時(shí)來分配間接費(fèi)用不能正確反映成本。 因此，科勒 提出了“作業(yè)成本計(jì)算法”。但這一思想在當(dāng)時(shí)未受到重視。80年代后，顧客需 求多樣化、企業(yè)對(duì)市場(chǎng)需要快速反應(yīng)的新經(jīng)濟(jì)環(huán)境形成， “柔性生產(chǎn)系統(tǒng)”取代 了傳統(tǒng)的大批量生產(chǎn)系統(tǒng)。 企業(yè)制造費(fèi)用的數(shù)額和比重大大提高， 傳

17、統(tǒng)成本計(jì)算 法的對(duì)間接成本以直接人工、 機(jī)器小時(shí)作業(yè)統(tǒng)一的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)使得產(chǎn)品成本計(jì)算出 現(xiàn)了較大的誤差。 在這一背景下作業(yè)成本法在準(zhǔn)確計(jì)算成本方面取得了重大的發(fā) 展。 但是后來發(fā)現(xiàn)，作業(yè)成本法所提供的信息可被廣泛運(yùn)用于預(yù)算管理、 生產(chǎn)管 理、產(chǎn)品定價(jià)、新產(chǎn)品開發(fā)、顧客盈利能力分析等諸多方面。這使得作業(yè)成本法 上升為以系統(tǒng)理論為指導(dǎo)，以價(jià)值鏈分析為基礎(chǔ)的，服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策的 作業(yè)成本管理思想， 完成了從方法到理論的轉(zhuǎn)變。 另一方面， 作業(yè)成本法從研究 作業(yè)入手來研究整個(gè)企業(yè)的動(dòng)作，從成本系統(tǒng)出發(fā)來尋求整個(gè)組織績(jī)效的改善，從在制造業(yè)的運(yùn)用推廣到服務(wù)業(yè)、國(guó)防工業(yè)乃至金融等領(lǐng)域，是一個(gè)由點(diǎn)到面，

18、逐步深入的過程。2.2作業(yè)成本法的概念及其聯(lián)系(作業(yè)成本法在我國(guó)制造業(yè)中的應(yīng)用創(chuàng)新研究2.1.2)作業(yè)成本法涉及的概念有：作業(yè)(Activity)、作業(yè)中心(Activity Center)、 作業(yè)成本庫(Activity Cost P001)、 作業(yè)鏈(Activity Chain)、 成本動(dòng)因(Cost Driver)、 資源動(dòng)因(ResourceDriver)、作業(yè)動(dòng)因(Activity Driver)等。作業(yè)成本法： 也稱為作業(yè)基礎(chǔ)成本計(jì)算制度， 它是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)， 對(duì)各 種主要的間接費(fèi)用采用不同的間接費(fèi)用分配率進(jìn)行成本分配的成本計(jì)算方法， 是 對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的創(chuàng)新。2.2.1

19、作業(yè)作業(yè)(activity)：對(duì)作業(yè)的定義有廣義和狹義之分。 廣義上的作業(yè)是指產(chǎn)品 制造過程中的一系列經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。 這些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)， 有的會(huì)發(fā)生成本， 有的不會(huì) 發(fā)生成本； 有的會(huì)創(chuàng)造附加價(jià)值， 有的不會(huì)創(chuàng)造附加價(jià)值。 狹義的作業(yè)是指會(huì)發(fā) 生成本的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)， 因?yàn)樽鳂I(yè)成本計(jì)算的目的在于計(jì)算產(chǎn)品成本。 另外從作業(yè)管 理角度出發(fā)， 無附加價(jià)值的作業(yè)應(yīng)當(dāng)盡量剔除，所以作業(yè)成本計(jì)算中所指的作業(yè) 是指會(huì)發(fā)生成本且具附加價(jià)值的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。通常企業(yè)的作業(yè)可分為以下四類：產(chǎn)量水平作業(yè)(unitlevel activities)：是指與產(chǎn)品產(chǎn)量有關(guān)的作業(yè)。 這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品產(chǎn)量相關(guān)， 或?qū)儆谝援a(chǎn)品產(chǎn)量為基礎(chǔ)的

20、變動(dòng)成本。 如熔化 與拉管的直接人工成本以及機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn)成本等。批次水平作業(yè)(batch-level activities)：是指與產(chǎn)品批次有關(guān)的作業(yè)。 這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品的批次有關(guān)， 但與特定批次的產(chǎn)量多少無關(guān)。 就生產(chǎn)批次 而言，此類成本的性質(zhì)為變動(dòng)成本，但是就某一批產(chǎn)品而言，它屬于固定成本。 例如，機(jī)器的維修與材料處理成本就屬于這類。產(chǎn)品水平作業(yè)(production-level activities)：是指與產(chǎn)品項(xiàng)目有關(guān)的 作業(yè)。這類作業(yè)的成本與產(chǎn)品項(xiàng)目的多少有關(guān)， 但與某種產(chǎn)品的生產(chǎn)批次和生產(chǎn) 數(shù)量無關(guān)。 也就是說，此類成本隨產(chǎn)品的品種增加而增加， 但就某種選定產(chǎn)品而 言，它屬于同種產(chǎn)

21、品的固定成本。例如，各種產(chǎn)品材料清單的設(shè)定、產(chǎn)品設(shè)計(jì)與 產(chǎn)品測(cè)試的成本就屬于此類。設(shè)施水平作業(yè)(facilitylevel activities)：是指與產(chǎn)品設(shè)施有關(guān)的作業(yè)此類作業(yè)的成本與提供良好的生產(chǎn)環(huán)境有關(guān)。它屬于種類產(chǎn)品和共同成本， 與產(chǎn)品項(xiàng)目多少、 某種產(chǎn)品生產(chǎn)批次、 某批產(chǎn)品的產(chǎn)量無關(guān)。 例如，廠房的折舊、 廠房設(shè)備的維護(hù)與修理費(fèi)用、工廠管理與人事管理等費(fèi)用都屬于此類。作業(yè)中心(activity center)：將類似的作業(yè)歸集到一起便構(gòu)成了作業(yè)中心。 它是一系列相互聯(lián)系、能夠?qū)崿F(xiàn)某種特定功能的作業(yè)集合。作業(yè)成本庫： 把相關(guān)的一系列作業(yè)資源、 費(fèi)用歸集到作業(yè)中心， 就構(gòu)成了各 作業(yè)中

22、心的作業(yè)成本庫，作業(yè)成本庫是作業(yè)中心的貨幣表現(xiàn)形式。2.2.2作業(yè)鏈和價(jià)值鏈與作業(yè)相關(guān)聯(lián)的概念是作業(yè)鏈和價(jià)值鏈。作業(yè)鏈(Activity Chai n):作業(yè)鏈?zhǔn)侵钙髽I(yè)為了滿足顧客需要而建立的一系 列有序的作業(yè)集合體。一個(gè)企業(yè)的作業(yè)鏈可以簡(jiǎn)化地表示為：研究開發(fā)-設(shè)計(jì)一生產(chǎn)一營(yíng)銷-配送-售后服務(wù)AB(認(rèn)為，企業(yè)管理深入到作業(yè)層次以后，現(xiàn)代企業(yè)實(shí)質(zhì)上是一個(gè)為了滿足 顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)集合體， 這形成了一個(gè)由此及彼、 由內(nèi)向外 的作業(yè)鏈。 沒完成一項(xiàng)作業(yè)要消耗一定量的資源， 而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價(jià) 值，轉(zhuǎn)移給下一個(gè)作業(yè)， 按此逐步推移， 直至最終把產(chǎn)品提供給企業(yè)外部的顧客。 最終產(chǎn)

23、品， 作為企業(yè)內(nèi)部一系列需要的總產(chǎn)出，凝集了在各個(gè)作業(yè)形成而最終轉(zhuǎn) 移給顧客的價(jià)值。因此，作業(yè)鏈同時(shí)也表現(xiàn)為價(jià)值鏈，作業(yè)的推移，同時(shí)也表現(xiàn) 為價(jià)值的企業(yè)內(nèi)部的逐步積累和轉(zhuǎn)移， 最后形成轉(zhuǎn)移給外部顧客的總價(jià)值，這個(gè) 總價(jià)值即使產(chǎn)品成本。2.2.3成本動(dòng)因ABC勺核心在于把“作業(yè)量”與傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)中的“數(shù)量”(如人工工時(shí)、 機(jī)器小時(shí))區(qū)別開來，并主張以作業(yè)量作為分配大多數(shù)間接成本的基礎(chǔ)。1987年庫珀和卡普蘭提出了成本動(dòng)因的概念。他們認(rèn)為AB(要把間接陳本與隱藏以后 的推動(dòng)力聯(lián)系起來，這種推動(dòng)力就是成本動(dòng)因。成本動(dòng)因(Cost Driver)：是指在對(duì)整條價(jià)值鏈進(jìn)行成本分析時(shí)，經(jīng)過總結(jié)和 提煉

24、過的導(dǎo)致總成本變化的重要因素， 是產(chǎn)品成本發(fā)生的內(nèi)在原因， 一般統(tǒng)稱為 分配基礎(chǔ)，即決定成本發(fā)生的那些重要的活動(dòng)或事項(xiàng)。 成本動(dòng)因可以是一個(gè)時(shí)間、 一項(xiàng)活動(dòng)或作業(yè)，它支配成本行為，決定成本的產(chǎn)生。所以，要把間接成本分配 到各產(chǎn)品中去， 必須要了解成本行為， 決定成本的產(chǎn)生。 所以要把間接成本分配 到各產(chǎn)品中去， 必須要了解成本行為， 識(shí)別恰當(dāng)?shù)某杀緞?dòng)因。根據(jù)成本動(dòng)因在資 源流動(dòng)中所處的位置，通常可將其分為資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因兩類。4.2資源動(dòng)因(Resource Driver)：反映作業(yè)中心對(duì)企業(yè)資源的消耗情況，是 資源成本分配到作業(yè)中心的標(biāo)準(zhǔn)。 所謂資源動(dòng)因， 通俗的講， 就是資源被各種作 業(yè)

25、消耗的方式和原因， 它反映作業(yè)中心對(duì)資源的消耗情況， 是資源成本分配到作 業(yè)中心的標(biāo)準(zhǔn)。 例如， 如果人工方面的費(fèi)用主要與從事各項(xiàng)作業(yè)的人數(shù)相關(guān)， 那 么就可以按照人數(shù)來像個(gè)作業(yè)中心 (作業(yè)成本庫)分配人工方面的費(fèi)用。 在這里， 從事各項(xiàng)作業(yè)的人數(shù)就是一個(gè)資源動(dòng)因。4.3作業(yè)動(dòng)因(Activity Driver)：是將作業(yè)中心的成本分配到產(chǎn)品或勞務(wù)中 的標(biāo)準(zhǔn)，也是將資源消耗與最終產(chǎn)出相溝通的中介。所謂作業(yè)動(dòng)因，通俗地講，就是各項(xiàng)作業(yè)被最終產(chǎn)品或勞務(wù)消耗的方式和原因。它反映產(chǎn)品消耗作業(yè)的情 況，是作業(yè)中心的成本分配到產(chǎn)品中的標(biāo)準(zhǔn)。 例如，如果在各種產(chǎn)品或勞務(wù)的每 份訂單上所耗用的費(fèi)用基本相當(dāng)，那

26、么就可以按照訂單份數(shù)來想各種產(chǎn)品或勞務(wù) 分配訂單作業(yè)成本。在這里，訂單的份數(shù)就是一項(xiàng)作業(yè)動(dòng)因。3 作業(yè)成本法的基本思想及計(jì)算流程設(shè)計(jì)3.1 作業(yè)成本法的基本思想作業(yè)成本法的基本思想是：“作業(yè)耗用資源，產(chǎn)品耗用作業(yè)；生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè) 的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生”。即資源通過資源動(dòng)因分配給作業(yè)形成作業(yè)成本， 而作業(yè)成本通過作業(yè)動(dòng)因分配給產(chǎn)出，最終形成產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法下，傳統(tǒng) 成本分?jǐn)偡椒ǖ摹昂谙洹弊鳂I(yè)箱被打開了，在計(jì)算產(chǎn)出成本時(shí)，不再是一步 把資源越過作業(yè)分配到產(chǎn)出，而是通過作業(yè)鏈分析，找出相應(yīng)的作業(yè)和作業(yè)鏈， 以得出作業(yè)與資源、作業(yè)與產(chǎn)出的關(guān)系，從而能夠?qū)Τ杀具M(jìn)行合理的分?jǐn)偂?如圖所示:3.2

27、作業(yè)成本法及其計(jì)算流程4.2 2.1作業(yè)成本法的計(jì)算對(duì)象作業(yè)成本法的計(jì)算對(duì)象具有層次性，可以分為以下三個(gè)層次:I、基本的成本計(jì)算對(duì)象：資源和作業(yè)。資源是企業(yè)生產(chǎn)耗費(fèi)的最原始形態(tài)。以資源作為成本計(jì)算對(duì)象是指在資源層 次對(duì)資源進(jìn)行分類，為每類資源設(shè)立資源庫，從而在價(jià)值形成的最初形態(tài)上反映 被最終產(chǎn)品吸納的各類資源耗費(fèi)價(jià)值。如果把整個(gè)企業(yè)看作是一個(gè)與外界進(jìn)行物 質(zhì)交換的投入產(chǎn)出系統(tǒng)（作業(yè)系統(tǒng)），則所有進(jìn)入該系統(tǒng)的人力、 物力、財(cái)力等都 屬于資源范疇。把資源作為成本計(jì)算對(duì)象有利于在資產(chǎn)出源層次把握各類耗費(fèi)的合理 有效性。資源是一個(gè)物質(zhì)范疇， 資源進(jìn)入作業(yè)系統(tǒng)， 并非都被消耗， 即使被消耗， 也不一定是

28、對(duì)最終產(chǎn)出有意義的消耗。 因此， 在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)， 一般只把有意 義的資源耗費(fèi)計(jì)入作業(yè)成本， 而無益于產(chǎn)品形成的資源耗費(fèi)價(jià)值通過期間費(fèi)用匯 集，不計(jì)入作業(yè)成本。并且要區(qū)別消耗資源的作業(yè)狀況，看資源是如何消耗的， 找到資源動(dòng)因。從管理的角度看，作業(yè)就是指企業(yè)生產(chǎn)過程中的各工序和環(huán)節(jié)。 任何一個(gè)組織，只要發(fā)生資源耗費(fèi)總可以將這種耗費(fèi)從發(fā)生原因上歸結(jié)為某種作 業(yè)耗費(fèi)。因此， 作業(yè)被看作是作業(yè)成本計(jì)算法下最基本的成本計(jì)算對(duì)象， 這不僅 有利于相對(duì)準(zhǔn)確地計(jì)算產(chǎn)品成本， 還有利于成本分析和考核。 二者的邏輯關(guān)系就 是作業(yè)吸納了資源， 弄清了作業(yè)狀況， 就弄清了資源耗費(fèi)狀況， 減少了作業(yè)就等 于堵塞了資源

29、耗費(fèi)的渠道，這都為降低產(chǎn)品成本提供了基本依據(jù)。2、中間層次的成本計(jì)算對(duì)象：作業(yè)中心和制造中心作業(yè)中心是負(fù)責(zé)完成某一特定產(chǎn)品制造功能的一系列作業(yè)的集合。作業(yè)中心 既是成本匯集中心， 也是責(zé)任考核中心。 一般的說， 作業(yè)中心是基于管理的目的 而不是專門以成本設(shè)計(jì)為目的設(shè)置或劃定的。 傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過程被習(xí)慣 地分為材料采購、 產(chǎn)品生產(chǎn)和產(chǎn)品銷售這三個(gè)環(huán)節(jié)， 而按照作業(yè)成本法計(jì)算理論 這三個(gè)環(huán)節(jié)都可以稱為作業(yè)中心， 強(qiáng)調(diào)作業(yè)中心是作業(yè)成本的計(jì)算對(duì)象一方面是 基于作業(yè)考核的目的， 另一方面也有利于匯集資源費(fèi)用。 先在作業(yè)中心匯集該中 心范圍所耗費(fèi)的各種資源價(jià)值， 然后把匯集的資源價(jià)值按照資源動(dòng)因

30、分解到各種 作業(yè)，弄清各作業(yè)對(duì)最終產(chǎn)品貢獻(xiàn)的方式與原因， 這樣做是為了符合成本核算的 成本效益原則。 制造中心作為成本計(jì)算對(duì)象， 實(shí)質(zhì)上是指計(jì)算制造中心產(chǎn)出的產(chǎn) 品成本。 一般而言，一個(gè)大型制造業(yè)企業(yè)總可以劃分為若干制造中心， 劃定制造 中心的依據(jù)是各制造中心只生產(chǎn)某一種產(chǎn)品或某個(gè)系統(tǒng)的多種產(chǎn)品。 制造中心所 生產(chǎn)的產(chǎn)品只是相對(duì)該制造中心而言，未必是企業(yè)的最終產(chǎn)品。3、最終的成本計(jì)算對(duì)象：最終產(chǎn)品最終產(chǎn)品作為成本計(jì)算對(duì)象體現(xiàn)了成本計(jì)算的最終目標(biāo)。應(yīng)根據(jù)不同產(chǎn)品開 列成本計(jì)算單，按作業(yè)種類設(shè)立成本項(xiàng)目匯集參與各產(chǎn)品制造的各作業(yè)或作業(yè)中 心轉(zhuǎn)入的價(jià)值。在作業(yè)觀念下，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程被區(qū)分為互補(bǔ)互

31、斥的若干作 業(yè)，每種資源被多種作業(yè)或作業(yè)中心以各自不同的形式吸納， 每項(xiàng)作業(yè)或作業(yè)中 心以不同的方式為最終產(chǎn)出提供服務(wù)。 所以， 要計(jì)算產(chǎn)品成本， 并同時(shí)滿足成本 控制和生產(chǎn)過程分析的要求，資源、作業(yè)、作業(yè)中心和制造中心、最終產(chǎn)品等都 有必要作為成本計(jì)算對(duì)象， 成為歸集和分配價(jià)值耗費(fèi)的獨(dú)立環(huán)節(jié)。 同時(shí)，這些獨(dú) 立的環(huán)節(jié)之間即有聯(lián)系又有區(qū)別，是一種層層遞進(jìn)的關(guān)系。32.2 作業(yè)成本計(jì)算制造業(yè)企業(yè)計(jì)算產(chǎn)品成本一般分兩步。第一步是將間接費(fèi)用分配到同質(zhì)的作 業(yè)成本庫， 并計(jì)算每一個(gè)成本庫的分配率： 第二步是利用作業(yè)成本庫分配率， 把 制造費(fèi)用分?jǐn)偨o產(chǎn)品，計(jì)算產(chǎn)品成本。l、識(shí)別和定義主要作業(yè)。一個(gè)企業(yè)的

32、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)范圍越大， 復(fù)雜程度越高， 導(dǎo)致成本產(chǎn)生的作業(yè)量就 越多。如果列示全部的作業(yè)數(shù)量， 不僅無助于得到有益的信息， 反而會(huì)導(dǎo)致分析 的紊亂，也不符合成本效益原則，因此，有必要對(duì)這些做必要的篩選，確保最后 可設(shè)計(jì)出特定而有效的信息系統(tǒng)。因此，在作業(yè)識(shí)別時(shí)，只需識(shí)別主要的作業(yè)， 而將各類細(xì)小的作業(yè)加以歸類。 作業(yè)篩選往往針對(duì)過程進(jìn)行設(shè)計(jì)以尋求改善的可 能。在確認(rèn)作業(yè)時(shí)， 要特別注意具有以下特征作業(yè)： 資源昂貴，金額重大的作業(yè)； 產(chǎn)品之間的使用程度差異極大的作業(yè)； 需求形態(tài)與眾不同的作業(yè)。 制造業(yè)企業(yè)產(chǎn) 品多樣而且不同產(chǎn)品在生產(chǎn)過程上有巨大差異， 因此，在識(shí)別和定義主要作業(yè)是 應(yīng)當(dāng)以重要程度為依

33、據(jù)， 要求其作業(yè)按照企業(yè)生產(chǎn)過程進(jìn)行作業(yè)分配， 成本信息 結(jié)果才具有決策價(jià)值。2、劃分作業(yè)中心，建立成本庫。 確認(rèn)主要作業(yè)后，作業(yè)的數(shù)量仍然是巨大的。把性質(zhì)相同的作業(yè)歸并為一個(gè) 作業(yè)中心， 若干個(gè)作業(yè)中心成本按一定規(guī)則建立成本庫， 成本庫的規(guī)模金額不宜 過大也不宜過小。 過大易造成成本扭曲而過小違背了重要性原則。 在選擇成本庫 時(shí)需確認(rèn)引起間接計(jì)入成本的主要作業(yè)， 依據(jù)作業(yè)的不同種類， 通?？梢栽O(shè)置四 種成本庫：?jiǎn)挝凰阶鳂I(yè)庫、批次水平作業(yè)庫、產(chǎn)品水平作業(yè)庫、維持水平作業(yè) 庫。3、歸集資源費(fèi)用到同質(zhì)成本庫資源信息通?？梢詮钠髽I(yè)的總分類賬中查找得到，但總分類賬沒有執(zhí)行各項(xiàng) 作業(yè)所消耗資源的成本。

34、 因此，必須將獲得的資源成本分配到作業(yè)上去。 除了可 以直接計(jì)入特定產(chǎn)品成本或作業(yè)成本庫外的資源耗費(fèi)外， 對(duì)于最初耗費(fèi)就是混合 耗費(fèi)形態(tài)的資源耗費(fèi)必須選擇合適的資源動(dòng)因分解分配到各作業(yè)中。 同質(zhì)成本庫 是一個(gè)可用一項(xiàng)成本動(dòng)因解釋成本變動(dòng)的若干項(xiàng)作業(yè)的集合， 同質(zhì)作業(yè)成本歸集 在一起便構(gòu)成同質(zhì)成本庫。 由于制造業(yè)企業(yè)的作業(yè)按生產(chǎn)過程設(shè)定，其同質(zhì)作業(yè) 成本反映了消耗資源的動(dòng)態(tài)過程，而生產(chǎn)成本反 映了資源消耗的最終結(jié)果。4、選擇成本動(dòng)因，即選擇驅(qū)動(dòng)成本發(fā)生的因素。一項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因往往不只一個(gè)，應(yīng)選擇與實(shí)耗資源相關(guān)程度較高且易于 量化的成本動(dòng)因作為分配作業(yè)成本、計(jì)算產(chǎn)品成本的依據(jù)，有如：人工小時(shí)、機(jī)

35、 器小時(shí)、機(jī)器準(zhǔn)備次數(shù)、產(chǎn)品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運(yùn)量、訂單份數(shù)、檢驗(yàn)次 數(shù)、流程改變次數(shù)等。 從中選擇一個(gè)成本動(dòng)因作為計(jì)算成本分配率的基準(zhǔn)。 成本 計(jì)量要考慮成本動(dòng)因， 材料是否易于獲得： 成本動(dòng)因和消耗資源之間相關(guān)程度越 高，現(xiàn)有的成本被歪曲的可能性就會(huì)越小。5、計(jì)算成本分配率。即將各個(gè)成本庫的成本按作業(yè)量分配到最終產(chǎn)品（勞務(wù)）或顧客上去。該步驟 的成本動(dòng)因是作業(yè)基礎(chǔ)成本動(dòng)因最終產(chǎn)品所耗用的作業(yè)量， 如整備作業(yè)耗用的整 備小時(shí)或整各次數(shù)。成本庫分配率的一般計(jì)算公式：某成本庫分配率=該成本庫歸集的可追溯成該庫成本動(dòng)因耗用總數(shù)6、把作業(yè)庫中的費(fèi)用分配到產(chǎn)品。計(jì)算分配制造費(fèi)用的最后一步是根據(jù)計(jì)算

36、出的各成本庫分配率和產(chǎn)品消耗的 成本動(dòng)因數(shù)量，把成本庫中的制造成本費(fèi)用分配到各產(chǎn)品線上。7、計(jì)算產(chǎn)品成本。作業(yè)成本計(jì)算的目標(biāo)最終要計(jì)算出產(chǎn)品的成本，將某產(chǎn)品的各作業(yè)成本（庫）分?jǐn)偝杀竞椭苯映杀荆ㄖ苯尤斯ぜ爸苯硬牧希┖喜R總，計(jì)算該產(chǎn)品的總成本， 再 將總成本與產(chǎn)品數(shù)量相比，計(jì)算該產(chǎn)品的單位成本。計(jì)算公式為：某產(chǎn)品成本=成本動(dòng)因成本十直接成本根據(jù)作業(yè)成本法計(jì)算流程來分析產(chǎn)品成本流程， 可以從理論上界定產(chǎn)品成本 的范圍，明確產(chǎn)品成本的來源，劃清成本核算的步驟，使成本核算條理清楚，對(duì) 正確核算產(chǎn)品成本具有重要意義。 根據(jù)作業(yè)成本法的基本機(jī)理，成本流程應(yīng)當(dāng)遵 循如下規(guī)則：首先進(jìn)行資源的歸集，然后按資源

37、動(dòng)因分配到作業(yè)中去。其次在作 業(yè)層次再歸集消耗后按作業(yè)動(dòng)因分配到成本標(biāo)的。 最后對(duì)成本標(biāo)的進(jìn)行整合，提 供決策相關(guān)的成本信息。因此，可以按下圖22。來表示:4傳統(tǒng)成本系統(tǒng)的弊端記作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn) （zycbf 在我國(guó)制造業(yè)中的應(yīng)用創(chuàng)新研究）4.3 1傳統(tǒng)成本系統(tǒng)的弊端及不利影響在傳統(tǒng)的成本核算系統(tǒng)下，直接材料、直接人工直接歸集到產(chǎn)品成本中去，而制造費(fèi)用，一般采用兩步程序進(jìn)行分配，首先將歸集起來的輔助生產(chǎn)部門（如動(dòng)力車間、維修車間等）的費(fèi)用分配到各生產(chǎn)部門，然后將歸集的生產(chǎn)部門的總 費(fèi)用分配到各產(chǎn)品中去。制造費(fèi)用分配的第一步一般比較公平， 但是在把生產(chǎn)部 門的費(fèi)用分配到單個(gè)產(chǎn)品上去卻做得過于簡(jiǎn)單

38、， 多數(shù)企業(yè)是用直接人工工時(shí)作為 分配基礎(chǔ)一次分配到位?，F(xiàn)實(shí)中也有些公司注意到直接人工的重要性日趨下降， 而采用兩個(gè)額外的分配標(biāo)準(zhǔn)，與材料相關(guān)的開支（如用于購買、接收、檢查和儲(chǔ) 存材料的開支）按照直接材料一定的百分比直接計(jì)入產(chǎn)品成本；高度和自動(dòng)化的 公司則采用機(jī)器工時(shí)來分配費(fèi)用。 由于工時(shí)、機(jī)時(shí)、原材料消耗量這類分配基礎(chǔ) 與產(chǎn)品數(shù)量密切相關(guān)，因此可以把傳統(tǒng)方法稱為“以數(shù)量為基礎(chǔ)”的成本分?jǐn)偡?法。典型的制造費(fèi)用分配如圖22所示：用直接人工分?jǐn)傊圃熨M(fèi)用的方法在幾十年前是合適的，因?yàn)楫?dāng)時(shí)的絕大多數(shù)公司只生產(chǎn)少數(shù)幾種產(chǎn)品，構(gòu)成產(chǎn)品成本最重要的因素是直接人工成本和直接材 料成本，并且這兩種成本占產(chǎn)品成

39、本的很大部分， 而制造費(fèi)用的數(shù)量很小。因此, 用構(gòu)成產(chǎn)品成本主體的直接人工去分配少量的制造費(fèi)用所導(dǎo)致的扭曲也是微小 的，產(chǎn)品成本信息也是比較準(zhǔn)確的。這時(shí)，增加花費(fèi)進(jìn)行數(shù)據(jù)的收集和處理并 不能增加成本的準(zhǔn)確性和有用性，因此很難使人們接受復(fù)雜的間接費(fèi)用處理方 法。現(xiàn)今，隨著科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展和全球競(jìng)爭(zhēng)的加劇，公司及其所處的環(huán)境發(fā) 生了巨大變化，這些變化使傳統(tǒng)的成本分?jǐn)偡椒媾R著兩大難題：4.1.1制造費(fèi)用的高分配率極易造成產(chǎn)品成本的失真科技進(jìn)步導(dǎo)致的資本密集，反映到生產(chǎn)工具上是設(shè)備價(jià)值的提高和經(jīng)濟(jì)壽命 的縮短，設(shè)備價(jià)值提高和經(jīng)濟(jì)壽命的縮短反映到會(huì)計(jì)上是單位會(huì)計(jì)期間的固定資 產(chǎn)折舊增加（制造費(fèi)用增加

40、）科技進(jìn)步的另一個(gè)結(jié)果是需要越來越多的掌握現(xiàn) 代科技的高素質(zhì)生產(chǎn)人員。其結(jié)果是傳統(tǒng)方法下用于分配制造費(fèi)用的直接人工工時(shí)的減少。并且生產(chǎn)自動(dòng)化程度越高， 分配率越大。 過大的分配率即使在產(chǎn)品工 時(shí)發(fā)生不大的誤差時(shí)， 也會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品成本的巨大誤差， 顯然這不是產(chǎn)品的真實(shí)消 耗，是由于成本分?jǐn)偡椒ū旧硭斐傻奶摷佻F(xiàn)象。成本費(fèi)用與傳統(tǒng)分配標(biāo)準(zhǔn)之間的低相關(guān)性必然產(chǎn)生虛假成本信息 隨著與工時(shí)無關(guān)費(fèi)用的快速增加， 用不具因果關(guān)系的直接人工去分配這些費(fèi) 用，必定產(chǎn)生虛假的成本信息。 科技發(fā)展促進(jìn)了產(chǎn)品的更新?lián)Q代， 生產(chǎn)力的提高 使世界上大多數(shù)市場(chǎng)成為買方市場(chǎng)， 顧客需求的個(gè)性化、 多樣化已成為潮流， 激 烈的競(jìng)

41、爭(zhēng)使得傳統(tǒng)的少品種、 大批量生產(chǎn)模式讓位于多品種、小批量的生產(chǎn)模式。 這樣，與單個(gè)產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)無關(guān)的費(fèi)用，如設(shè)備調(diào)整準(zhǔn)備費(fèi)用、搬運(yùn)費(fèi)用、質(zhì)撿 費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、試驗(yàn)費(fèi)用、采購費(fèi)用等生產(chǎn)支持費(fèi)用大大增加。仔細(xì)觀察，很 多生產(chǎn)支持費(fèi)用與產(chǎn)出數(shù)量并無對(duì)應(yīng)關(guān)系， 諸如設(shè)備調(diào)整準(zhǔn)備費(fèi)用、 生產(chǎn)管理費(fèi) 用等，如果把這些與產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)無關(guān)的費(fèi)用強(qiáng)行按工時(shí)分配給產(chǎn)品， 必然造成 扭曲的分配結(jié)果。 例如某種產(chǎn)品耗用工時(shí)很多， 而花費(fèi)在其上的質(zhì)量檢查費(fèi)用卻 很少，在傳統(tǒng)分?jǐn)偡椒ㄏ?，該產(chǎn)品一定多分配了質(zhì)量控制費(fèi)用。別外，目前以工 時(shí)為基準(zhǔn)的成本計(jì)算體系是建立在基本勞動(dòng)基礎(chǔ)上的， 即以勞動(dòng)時(shí)間作業(yè)分配標(biāo) 準(zhǔn)，而基本勞動(dòng)

42、時(shí)間是按基本加工生產(chǎn)時(shí)間統(tǒng)計(jì)的，它不包括材料采購、搬運(yùn)、 以及轉(zhuǎn)換產(chǎn)品調(diào)整準(zhǔn)備上的時(shí)間， 也不包括質(zhì)量檢查、 設(shè)備啟動(dòng)時(shí)間等， 這樣產(chǎn) 品耗用工時(shí)的統(tǒng)計(jì)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于實(shí)際值， 從而更加大了成本的扭曲， 在這種情況下， 成本信息的扭曲直接導(dǎo)致了決策的失誤和管理措施的錯(cuò)位， 企業(yè)間經(jīng)營(yíng)狀況的對(duì) 比也只能是模糊不清。作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)作業(yè)成本法作為一種先進(jìn)的成本核算方法， 是對(duì)傳統(tǒng)成本核算方法的變革 和改進(jìn)。對(duì)制造費(fèi)用選用多種成本動(dòng)因， 采用多種分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配的作業(yè)成本 法與傳統(tǒng)方法相比，顯然存在眾多的優(yōu)越性1能促使管理人員有效地進(jìn)行成本控制 。 在作業(yè)成本法下，間接費(fèi)用的分配是采用多標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行的，在分

43、配過程 中將會(huì)產(chǎn)生多種成本動(dòng)因， 因此，通過此方法能夠確認(rèn)引起各間接費(fèi)用產(chǎn)生的原 因，而一旦確認(rèn)了某種產(chǎn)品消耗的間接費(fèi)用的原因， 就能使管理者從產(chǎn)生成本的 源頭入手， 從降低企業(yè)產(chǎn)品成本的角度重新分析各種間接成本， 以努力降低產(chǎn)品 中的間接成本， 間接成本作為企業(yè)產(chǎn)品成本中的一個(gè)重要組成部分， 它的降低將 會(huì)最終使全部產(chǎn)品成本降低。 因而說，通過此方法將能促使管理人員對(duì)成本進(jìn)行 有效的控制。這一特點(diǎn)是作業(yè)成本法最突出的一個(gè)優(yōu)點(diǎn)。2能夠提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息。與傳統(tǒng)成本計(jì)算方法相比， 作業(yè)成本法將能夠提供更為準(zhǔn)確的成本信息。 利 用該方法將能正確反映各種產(chǎn)品根據(jù)其消耗的設(shè)施所付出的代價(jià)。 在作業(yè)

44、成本法 中，是按照各種產(chǎn)品實(shí)際消耗的與問接成本相關(guān)的作業(yè)量來分配其應(yīng)該負(fù)擔(dān)的間 接成本。按作業(yè)成本法計(jì)算的成本也包括直接制造成本和間接成本， 只是這種方 法在分配間接成本時(shí)， 不是采用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)來分配所有的間接成本， 而是根 據(jù)各種間接成本的作業(yè)性質(zhì)和特點(diǎn)采取不同的分配標(biāo)準(zhǔn)。 由于引起各種間接成本 產(chǎn)生的原因是不同的， 因此采用相應(yīng)的分配標(biāo)準(zhǔn)， 以多個(gè)分配率來分配間接成本 必將能使企業(yè)的成本計(jì)算更加準(zhǔn)確，能夠提供更加正確的成本信息。3作業(yè)成本信息能夠加強(qiáng)企業(yè)決策的科學(xué)性 。在作業(yè)成本法下， 可用成本動(dòng)因來解釋成本性態(tài)， 而將成本劃分為如下三類： 短期變動(dòng)成本。有一部分成本，如直接人工、直接

45、材料，在短期內(nèi)將會(huì)與產(chǎn)品產(chǎn)量成比例變 動(dòng)，因此可以以數(shù)量為基礎(chǔ)來歸屬這些成本，如以直接人工工時(shí)、材料消耗量、 機(jī)器工時(shí)等為基礎(chǔ)來歸屬。長(zhǎng)期變動(dòng)成本.這一部分成本以作業(yè)為基礎(chǔ)， 隨作業(yè)的變動(dòng)而變動(dòng)， 而且變動(dòng)所需要的時(shí)間比 較長(zhǎng)，因此對(duì)于這一部分成本應(yīng)以非數(shù)量基礎(chǔ)作為成本動(dòng)因。 如以生產(chǎn)訂單數(shù)量、 訂購次數(shù)等為基礎(chǔ)來歸屬這一類成本。固定成本。在一既定的期間內(nèi)， 該類成本不隨作業(yè)的變動(dòng)而變動(dòng)。 按照這樣一種方法來對(duì) 成本進(jìn)行分類， 以成本動(dòng)因來解釋成本性態(tài)， 就可以避免在決策時(shí)只考慮短期變 動(dòng)成本，而忽視長(zhǎng)期變動(dòng)成本，這樣成本信息的準(zhǔn)確性將會(huì)帶來決策的科學(xué)性。因此說，作業(yè)成本信息能夠加強(qiáng)企業(yè)決策的

46、科學(xué)性。4作業(yè)成本法可以改進(jìn)預(yù)算控制。作業(yè)成本法對(duì)于傳統(tǒng)的成本性態(tài)分析進(jìn)行了擴(kuò)展， 認(rèn)為引起成本變動(dòng)的動(dòng)因 絕不僅僅是產(chǎn)量，間接費(fèi)用在產(chǎn)出量不變時(shí)也有可能發(fā)生變動(dòng)。 作業(yè)成本法的本 質(zhì)就是要確定分配間接費(fèi)用的合理基礎(chǔ)作業(yè)， 引導(dǎo)管理人員將注意力集中于 發(fā)生成本的原因成本動(dòng)因上， 改變管理人員僅關(guān)注成本本身的思想。 在該方 法下，認(rèn)為企業(yè)就是為最終滿足顧客需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，這其 中一系列的作業(yè)連接就構(gòu)成了作業(yè)鏈。每一作業(yè)的完成都將會(huì)消耗一定的資源， 而每作業(yè)的產(chǎn)出又將會(huì)形成一定新的價(jià)值， 轉(zhuǎn)移到下一個(gè)作業(yè)， 按此推移， 直 到最終把產(chǎn)品提供給顧客。 企業(yè)的最終產(chǎn)品是企業(yè)內(nèi)部一系列作

47、業(yè)的集合體， 它 凝聚了在各個(gè)作業(yè)鏈上形成的最終轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值。 而在企業(yè)內(nèi)部的一系列作 業(yè)中，有的作業(yè)能夠增加轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值， 也有的作業(yè)則不增加轉(zhuǎn)移給顧客的 價(jià)值。因此， 在作業(yè)成本管理中， 其目標(biāo)就是盡量消除不增加價(jià)值的作業(yè)或盡量 減少其資源的消耗。 對(duì)于可增加價(jià)值的作業(yè)， 也要盡可能減少完成每一作業(yè)的資 源消耗。通過這樣一種做法將能夠起到事前預(yù)算控制的作用， 克服了傳統(tǒng)成本控 制強(qiáng)調(diào)事后控制的缺陷。 因此，通過作業(yè)成本法將能夠大大改進(jìn)企業(yè)的成本控制。5作業(yè)成本法可以改進(jìn)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)。通過前面的分析可知， 在作業(yè)成本法下， 對(duì)不同的間接費(fèi)用分析出與其相應(yīng) 的各種成本動(dòng)因，因此，通過作業(yè)

48、成本的計(jì)算和有效控制， 將能夠克服傳統(tǒng)的以 產(chǎn)量為基礎(chǔ)的成本系統(tǒng)中間接費(fèi)用責(zé)任不清的缺陷， 使許多在傳統(tǒng)方法下不可控 的間接費(fèi)用在作業(yè)成本法下變成可控的， 也將使得各間接費(fèi)用責(zé)任清晰， 這對(duì)于 評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部各部門的業(yè)績(jī)將會(huì)有一定的改進(jìn)作用。 此外，由于作業(yè)成本法能夠 提供較為準(zhǔn)確的成本信息，通過該法計(jì)算出的成本也是比較精確、實(shí)際的成本。 因此，從這一方面來說它也能改進(jìn)企業(yè)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。4.4作業(yè)成本法在我國(guó)制造企業(yè)應(yīng)用的可行性研究4.4作業(yè)成本法應(yīng)用的現(xiàn)實(shí)意義4.4作業(yè)成本法應(yīng)用的微觀意義1作業(yè)成本法解決了傳統(tǒng)成本信息失真問題 同一種產(chǎn)品的單位成本在作業(yè)成本法下和傳統(tǒng)成本法下計(jì)算出的結(jié)果常有 差

49、異，甚至相差懸殊。為什么呢?原因正如前面各章所述，主要在于兩種方法對(duì) 間接費(fèi)用的分配不同。 制造成本法把每單位產(chǎn)品耗用的某一項(xiàng)成本標(biāo)準(zhǔn)， 當(dāng)成了 對(duì)所有費(fèi)用進(jìn)行分配的比率。 事實(shí)上，產(chǎn)品分別耗用各種費(fèi)用所占費(fèi)用總額的比 例，絕不是僅僅用工時(shí)比例這樣的單一指標(biāo)所能代表的（尤其是間接費(fèi)用）。這樣 的實(shí)例很多， 比如，生產(chǎn)工時(shí)或機(jī)器工時(shí)耗用較多的產(chǎn)品， 其耗用的產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)費(fèi)用就多了么?顯然未必，因?yàn)闄z驗(yàn)費(fèi)用的多少與生產(chǎn)時(shí)間的長(zhǎng)短沒有直接的 正比例關(guān)系。又如，某產(chǎn)品的工時(shí)耗用比重大，也許是由于在集體勞動(dòng)中（如勞 動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)），許多工人在較短的時(shí)間內(nèi)共同在車間勞動(dòng)造成的，而不是占用 車間的絕對(duì)時(shí)間很

50、多， 也就不應(yīng)該分?jǐn)傒^多的廠房折舊費(fèi)用。 所以， 制造成本法 下按照單一的工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用的做法， 顯得草率武斷， 必然造成有些產(chǎn)品 成本虛增，有些虛減，不符合“誰受益，誰負(fù)擔(dān)；多受益，多負(fù)多負(fù)擔(dān)”的公平 配比原則和信息相關(guān)性原則， 導(dǎo)致成本信息失真。 因此，作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本 法相比，其根本區(qū)別具體表現(xiàn)在： 縮小了間接費(fèi)用分配范圍， 由全車間統(tǒng)一分 配改為由若干個(gè)成本庫進(jìn)行分配。 增加了分配標(biāo)準(zhǔn)， 由傳統(tǒng)的按單一標(biāo)準(zhǔn)分配 改為按多種標(biāo)準(zhǔn)分配。 作業(yè)成本法針對(duì)生產(chǎn)過程中每種作業(yè)選取屬于自己的分配 率，按各產(chǎn)品消耗成本動(dòng)因或作業(yè)的數(shù)量將成本庫的成本逐一分配到產(chǎn)品總成本 中去，這樣，成本核算

51、的核心就集中在了生產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的各個(gè)具體環(huán)節(jié) 中，抓住了許多動(dòng)態(tài)變量， 就真正消除了傳統(tǒng)成本法中用人工工時(shí)等作為唯一標(biāo) 準(zhǔn)去分配全部間接費(fèi)用的不合理性，解決了傳統(tǒng)成本法帶來的成本信息失真問 題，使成本核算更準(zhǔn)確，更具有相關(guān)性和配比性2作業(yè)成本法使企業(yè)產(chǎn)銷決策更加合理產(chǎn)銷決策和產(chǎn)品定價(jià)合理性的基礎(chǔ)是成本計(jì)算的科學(xué)性。 從前面的分析中我 們已經(jīng)知道，傳統(tǒng)成本法下的成本信息是不科學(xué)的， 不過，在粗放式勞動(dòng)密集型 產(chǎn)業(yè)中，產(chǎn)品中人力、 材料等直接成本占總成本的絕大部分， 而間接成本所占的 比重較小，所以傳統(tǒng)成本法中對(duì)間接費(fèi)用分配的不合理數(shù)額所占的比例也較小， 幾乎可以忽略不計(jì)，同時(shí)，此時(shí)基本上是

52、賣方市場(chǎng)，產(chǎn)品利潤(rùn)率較高，保證了單 價(jià)和單位成本之間有一個(gè)較大的差額， 足以抵消傳統(tǒng)成本信息失真的影響， 因而 傳統(tǒng)成本法保持了較大的相關(guān)性， 通常不會(huì)導(dǎo)致嚴(yán)重的決策失誤。 但是，隨著知 識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來， 企業(yè)自動(dòng)化、 智能化程度越來越高， 生產(chǎn)工人工資等直接成本所 占的比例大大減少（許多企業(yè)直接人工只占總成本的510%），問接成本比例大 幅度增加，傳統(tǒng)成本法失真信息的數(shù)額越來越巨大， 而且，隨著買方市場(chǎng)的到來， 廠商之間競(jìng)爭(zhēng)日益激烈， 許多產(chǎn)品的市場(chǎng)單價(jià)已經(jīng)逼近成本， 容納不了太多的成 本誤差。此時(shí)， 仍然根據(jù)傳統(tǒng)成本信息做出的產(chǎn)銷決策， 常常是有些產(chǎn)品本來是 贏利的（尤其在單價(jià)很低時(shí)， 其真

53、實(shí)的贏利率還是很高的），但是在傳統(tǒng)成本計(jì)算 法下，企業(yè)誤以為是虧損的（比如高產(chǎn)量的產(chǎn)品成本就被高估， 獲利水平被低估）， 從而錯(cuò)誤地拒絕了定單， 喪失了市場(chǎng)機(jī)會(huì)， 在競(jìng)爭(zhēng)十分激烈的買方市場(chǎng)下， 非常 可惜。而有的產(chǎn)品，實(shí)際上是虧損的（尤其在單價(jià)很低時(shí)，其真實(shí)的虧損率是難 以容忍的），但是在傳統(tǒng)的成本法下， 企業(yè)誤以為是贏利的（比如低產(chǎn)量產(chǎn)品的成 本就被低估，導(dǎo)致利潤(rùn)被高估），從而錯(cuò)誤地接受了定單，這樣，傳統(tǒng)成本 法進(jìn)一步造成了利潤(rùn)報(bào)告的嚴(yán)重失真。 這就是為什么會(huì)出現(xiàn)“定單單價(jià)都高于單 位成本，但最終卻虧損這一奇怪現(xiàn)象的原因。作業(yè)成本法的本質(zhì)決定了它 就是解決這一問題的答案， 因?yàn)椴捎米鳂I(yè)成本法

54、后， 成本信息更具有科學(xué)性、 相 關(guān)性，從而使產(chǎn)銷和定價(jià)決策更加合理、利潤(rùn)信息更加真實(shí)。3作業(yè)成本法可以加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理實(shí)施作業(yè)成本法的深刻意義還在于，在作業(yè)中心的基礎(chǔ)上建立責(zé)任中心，甚 至進(jìn)一步采用作業(yè)預(yù)算方法和作業(yè)管理法， 能夠更有效地實(shí)現(xiàn)責(zé)任會(huì)計(jì)目標(biāo)。 作 業(yè)成本的核算過程中， 成本核算的核心集中在了生產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的各個(gè)具 體環(huán)節(jié)中，作業(yè)成本法使管理者準(zhǔn)確把握了諸如備料（原材料消耗）、液壓、噴漆、 加鹽、檢查和直接人工等作業(yè)活動(dòng)，從而控制了成本的形成和累積過程。4作業(yè)成本法可以強(qiáng)化企業(yè)戰(zhàn)略成本管理作業(yè)成本法對(duì)企業(yè)的深刻意義，還在于它突破了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的局限性，體 現(xiàn)了先進(jìn)的戰(zhàn)略成本

55、管理思想，能有效改善企業(yè)的戰(zhàn)略決策。傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)， 根據(jù)傳統(tǒng)成本信息， 把成本習(xí)性劃分為變動(dòng)成本和固定成本， 并建立模型：y=a+b （a為固定成本；bx為變動(dòng)成本）。這一模型的有效性是立足于短期內(nèi)經(jīng)營(yíng)和業(yè)務(wù) 量無顯著變化的基礎(chǔ)上的。 然而， 隨著規(guī)?；腿蚧?jīng)營(yíng)的日益普遍， 企業(yè)的 業(yè)務(wù)量急劇上升， 從長(zhǎng)期來看， 絕大部分成本都是變動(dòng)的，傳統(tǒng)成本信息失真程 度不斷增加，傳統(tǒng)的模型y=a+b X所提供的管理信息，很大程度上也失去了相關(guān) 性。基于作業(yè)成本法的管理會(huì)計(jì)認(rèn)為， 不能把成本簡(jiǎn)單劃分為變動(dòng)成本和固定成 本，而是以作業(yè)這一流量作為劃分成本習(xí)性的依據(jù)， 進(jìn)行動(dòng)態(tài)的價(jià)值鏈分析， 根 據(jù)這種

56、比較準(zhǔn)確的成本信息所進(jìn)行的動(dòng)態(tài)分析和管理活動(dòng)，從戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)的角度 看， 具有更大的相關(guān)性， 而且以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略管理， 是立足于經(jīng)營(yíng)全程的 作業(yè)鏈和價(jià)值鏈管理， 把握了市場(chǎng)需求動(dòng)向、 企業(yè)生產(chǎn)過程和售后服務(wù)等經(jīng)營(yíng)的 全部過程，能夠使企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略更及時(shí)地應(yīng)對(duì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、適應(yīng)環(huán)境的變化5作業(yè)成本法可以優(yōu)化企業(yè)資源配置作業(yè)成本法有利于我們通過對(duì)資源一步一步如何被消耗的過程細(xì)致而具體的 分析和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、 價(jià)值鏈和產(chǎn)品種類與生產(chǎn)數(shù)量的組合， 從而優(yōu)化資 源配置，發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部各部門之間、 各工藝和生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用， 充分利 用資源，實(shí)現(xiàn)“一加一大于二的規(guī)模效益目標(biāo)?？傊鳂I(yè)成本法對(duì)我

57、國(guó)制造 企業(yè)進(jìn)行科學(xué)的核算和管理決策，有著極其重要的意義。51.2作業(yè)成本法應(yīng)用的宏觀意義實(shí)施作業(yè)成本法的深刻意義， 遠(yuǎn)遠(yuǎn)不局限于企業(yè)自身， 它對(duì)于國(guó)家整個(gè)宏觀 經(jīng)發(fā)展具有重要意義：1防止國(guó)有資產(chǎn)流失在控制和制止國(guó)有資產(chǎn)流失方面，作業(yè)成本法能夠更科學(xué)地核算效益，向政 府反饋準(zhǔn)確的信息， 使政府進(jìn)行有效的管理控制， 防止個(gè)別人利用傳統(tǒng)成本法的 缺陷侵蝕國(guó)家利益，有效地保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)。2提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性目前會(huì)計(jì)信息失真問題， 固然不少是故意造假所致， 但是不科學(xué)的核算方法， 也會(huì)加劇其嚴(yán)重性。 逐漸普遍化的高科技、 自動(dòng)化的企業(yè)， 不能排除利用傳統(tǒng)成 本法虛報(bào)利潤(rùn)和資產(chǎn)狀況的可能性。 采用作業(yè)成

58、本法有助于社會(huì)擁有可靠的經(jīng)濟(jì) 信息，維護(hù)會(huì)計(jì)行業(yè)的誠(chéng)信形象。3預(yù)防資本與稅收外流 在國(guó)內(nèi)經(jīng)營(yíng)中，成本核算的科學(xué)性，只影響到企業(yè)之間的利益分配，不影響 國(guó)家的總體稅收。加入WT后，國(guó)際資本流動(dòng)日益頻繁，國(guó)外先進(jìn)的企業(yè)實(shí)行了 作業(yè)成本法后， 國(guó)內(nèi)企業(yè)如果仍然采用傳統(tǒng)的成本法， 則不僅會(huì)使企業(yè)處于十分 不利的局面， 而且跨國(guó)企業(yè)還可能故意利用傳統(tǒng)成本法的不科學(xué)性， 隱蔽地實(shí)現(xiàn) 轉(zhuǎn)移定價(jià)， 把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅率較低的國(guó)家和地區(qū)， 會(huì)造成資本外流， 使國(guó)家稅收 等宏觀利益遭受損失。 所以推廣應(yīng)用作業(yè)成本法， 有助于在國(guó)際貿(mào)易和跨國(guó)資本 流動(dòng)中維護(hù)國(guó)家的利益。4.4作業(yè)成本法應(yīng)用狀況及存在問題4.4作業(yè)成本法

59、在國(guó)際上的應(yīng)用狀況及存在問題1應(yīng)用狀況盡管作業(yè)成本法在各國(guó)學(xué)術(shù)界很早就己出現(xiàn)， 作業(yè)成本法的知識(shí)也越來越被 人所熟知，但其實(shí)際應(yīng)用并不廣泛。Armitage和Nichols on等學(xué)者比較了加拿大企業(yè)和其他國(guó)家企業(yè)后發(fā)現(xiàn)， 實(shí)施作業(yè)成本法的企業(yè)比例較小： 加拿大1992年為14；英國(guó)1990年為6；美國(guó)1991年為11 ，1993年顯著增加到36。同樣，1993年Teoh和Schoch也發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法的使用率較低， 澳大利亞為17%、 馬來 西亞為13%。1995年hmers和Mitchell的調(diào)查顯示英國(guó)公司有20%采用作業(yè)成本 法。雖然各國(guó)對(duì)作業(yè)成本法的應(yīng)用并不廣泛， 但是，就這些運(yùn)用了作

60、業(yè)成本法理 論的企業(yè)來講， 對(duì)作業(yè)成本法的滿意度還是比較高的，認(rèn)為實(shí)施作業(yè)成本法至少 改善了會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的某一個(gè)領(lǐng)域（如在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系上有重要突破），對(duì)作業(yè)成 本法在產(chǎn)品成本信息、 產(chǎn)品定價(jià)及組合策略中的作用滿意程度都比較高， 對(duì)成本 削減上的滿意程度、 常務(wù)經(jīng)理對(duì)作業(yè)成本法信息的利用頻率也很高。 在使用作業(yè) 成本法之前， 傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要是為財(cái)務(wù)相關(guān)部門和外部報(bào)告而設(shè)計(jì)的， 它們 的服務(wù)對(duì)象很有限，而且企業(yè)對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性很少有信心， 但是作業(yè)成 本核算法和作業(yè)鏈管理法可以廣泛服務(wù)于各個(gè)利益主體，支持了產(chǎn)品資源決策、產(chǎn)品定價(jià)和組合策略，也支持了顧客盈利性分析，而且提高了成本信息的準(zhǔn)確