房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)稅收政策詳解地階段

1、房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)稅收政策詳解：拿地階段業(yè)務(wù)從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)，應(yīng)按規(guī)定向主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、個(gè)人所得稅、教育費(fèi)附加等地方稅收（費(fèi)）。同時(shí)房地產(chǎn)開發(fā)存在土地取得、前期規(guī)劃、施工、銷售、竣工等環(huán)節(jié)，各個(gè)環(huán)節(jié)的稅收問題存在不同的側(cè)重點(diǎn)，我們以房地產(chǎn)開的各環(huán)節(jié)為線索，詳解房地產(chǎn)企業(yè)的稅收政策，以供參考。 一、拿地階段 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目開發(fā)前，通過各種途徑獲得國有土地使用權(quán)，涉及到的地方稅種主要有：契稅、耕地占用稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。 （一）契稅 1、直接取得國有土地使用權(quán)成為納稅義務(wù)人 契稅的納稅義務(wù)人是境

2、內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受單位和個(gè)人。即境內(nèi)土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移時(shí)，承受的企業(yè)、事業(yè)單位、國家機(jī)關(guān)、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體、其他組織和個(gè)體經(jīng)營者以及其他個(gè)人為契稅的納稅人。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在項(xiàng)目開發(fā)前，通過各種方式直接取得國有土地使用權(quán)，必然發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移，成為契稅的納稅義務(wù)人。 2、征稅范圍 中華人民共和國契稅暫行條例（國務(wù)院令第224號(hào)）第二條規(guī)定可知，國有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，包括出售、贈(zèng)與、和交換均屬于轉(zhuǎn)移土地權(quán)屬的范疇。 中華人民共和國契稅暫行條例細(xì)則第八條規(guī)定，下列轉(zhuǎn)移方式，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或者房屋贈(zèng)與征稅：以土地、房屋權(quán)屬抵債或者作價(jià)投資、入股的；以獲獎(jiǎng)

3、、預(yù)購、預(yù)付集資建房款或者轉(zhuǎn)移無形資產(chǎn)方式承受土地、房屋權(quán)屬的；建設(shè)工程轉(zhuǎn)讓時(shí)發(fā)生土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移的；以其他方式事實(shí)構(gòu)成土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移的。 因此，房地產(chǎn)企業(yè)通過出讓、受讓、抵債、接受投資、受贈(zèng)等直接取得土地使用權(quán)，就屬于契稅的征稅范圍。 3、計(jì)稅依據(jù) 財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于契稅征收中幾個(gè)問題的批復(fù)（財(cái)稅字199896號(hào)）第一條關(guān)于計(jì)稅價(jià)格問題規(guī)定，根據(jù)中華人民共和國契稅暫行條例（以下簡稱條例）第四條第（一）款及中華人民共和國契稅暫行條例細(xì)則（以下簡稱細(xì)則）第九條的規(guī)定，土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)出售、房屋買賣的計(jì)稅依據(jù)是成交價(jià)格，即土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的價(jià)格，包括承受者應(yīng)交付的貨幣、

4、實(shí)物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟(jì)利益。因此，合同確定的成交價(jià)格中包含的所有價(jià)款都屬于計(jì)稅依據(jù)范圍。土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣的成交價(jià)格中所包含的行政事業(yè)性收費(fèi)，屬于成交價(jià)格的組成部分，不應(yīng)從中剔除，納稅人應(yīng)按合同確定的成交價(jià)格全額計(jì)算繳納契稅。 財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于國有土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知（財(cái)稅2004134號(hào)） 規(guī)定：出讓國有土地使用權(quán)的，其契稅計(jì)稅價(jià)格為承受人為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益。 （一）以協(xié)議方式出讓的，其契稅計(jì)稅價(jià)格為成交價(jià)格。成交價(jià)格包括土地出讓金、土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)、地上附著物和青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、市政建設(shè)配套費(fèi)等承受者應(yīng)支付的貨

5、幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟(jì)利益。 沒有成交價(jià)格或者成交價(jià)格明顯偏低的，征收機(jī)關(guān)可依次按下列兩種方式確定： 1、評(píng)估價(jià)格：由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)進(jìn)行綜合評(píng)定，并經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的價(jià)格。 2、土地基準(zhǔn)地價(jià)：由縣以上人民政府公示的土地基準(zhǔn)地價(jià)。 （二）以競(jìng)價(jià)方式出讓的，其契稅計(jì)稅價(jià)格，一般應(yīng)確定為競(jìng)價(jià)的成交價(jià)格，土地出讓金、市政建設(shè)配套費(fèi)以及各種補(bǔ)償費(fèi)用應(yīng)包括在內(nèi)。 二、先以劃撥方式取得土地使用權(quán)，后經(jīng)批準(zhǔn)改為出讓方式取得該土地使用權(quán)的，應(yīng)依法繳納契稅，其計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)補(bǔ)繳的土地出讓金和其他出讓費(fèi)用。 國家稅務(wù)總局關(guān)于明確國有土地使用權(quán)出讓契稅計(jì)稅依據(jù)的批復(fù)（國稅函

6、2009603號(hào)）對(duì)北京市地方稅務(wù)局關(guān)于國有土地使用權(quán)出讓契稅計(jì)稅依據(jù)確定問題的請(qǐng)示（京地稅地2009124號(hào)）的批復(fù)如下：根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知（財(cái)稅2004134號(hào)）規(guī)定，出讓國有土地使用權(quán)，契稅計(jì)稅價(jià)格為承受人為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益。對(duì)通過“招、拍、掛”程序承受國有土地使用權(quán)的，應(yīng)按照土地成交總價(jià)款計(jì)征契稅，其中的土地前期開發(fā)成本不得扣除。 因此，從上述文件來看，房地產(chǎn)企業(yè)取得土地的契稅政策應(yīng)關(guān)注以下幾點(diǎn)： 第一，以為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益為契稅的征稅依據(jù)。全部經(jīng)濟(jì)利息包括貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)和其他經(jīng)濟(jì)利息，如國稅函2

7、0021094號(hào)規(guī)定，以項(xiàng)目換取等方式承受土地使用權(quán)，屬于契稅征收范圍。又如國稅函2004322號(hào)規(guī)定，以土地出資，屬于契稅征收范圍，即投資方以土地出資，受讓方以自身股權(quán)作為支付對(duì)價(jià)，計(jì)稅依據(jù)則為作價(jià)出資額。 第二，不得因減免土地出讓金，而減免契稅。國家稅務(wù)總局關(guān)于免征土地出讓金出讓國有土地使用權(quán)征收契稅的批復(fù)（國稅函2005436號(hào)）對(duì)北京市地方稅務(wù)局關(guān)于對(duì)政府以零地價(jià)方式出讓國有土地使用權(quán)征收契稅問題的請(qǐng)示（京地稅地2005166號(hào)）的批復(fù)規(guī)定，根據(jù)中華人民共和國契稅暫行條例及其細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，對(duì)承受國有土地使用權(quán)所應(yīng)支付的土地出讓金，要計(jì)征契稅。不得因減免土地出讓金，而減免契稅。 4、間

8、接取得土地的契稅問題 房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)務(wù)中，通過企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓、企業(yè)合并、企業(yè)分立等方式間接取得土地使用權(quán)。上述方式中，通常土地權(quán)屬?zèng)]有發(fā)生變更，一般不征收或享受免征契稅的待遇。如財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知（財(cái)稅2008175號(hào)）規(guī)定，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅；兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個(gè)企業(yè)，且原投資主體存續(xù)的，對(duì)其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上投資主體相同的企業(yè)，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅

9、。因此，房地產(chǎn)企業(yè)通過重組方式取得土地，存在契稅的籌劃空間。 （二）耕地占用稅 1、占用耕地建房成為納稅義務(wù)人 占用耕地建房和從事其他非農(nóng)業(yè)建設(shè)的單位和個(gè)人，成為耕地占用稅納稅人。因此，房地產(chǎn)企業(yè)通過出讓、受讓方式直接占用耕地用于開發(fā)房產(chǎn)，自然成為耕地占用稅納稅人。 但在原中華人民共和國耕地占用稅暫行條例（國發(fā)198727號(hào)）不適用外商投資企業(yè)，因此，中華人民共和國耕地占用稅暫行條例（國務(wù)院令第511號(hào)）2008年1月1日實(shí)施前，外商投資房地產(chǎn)企業(yè)占用耕地不是耕地占用稅納稅人。國務(wù)院令第511號(hào)實(shí)施后，耕地占用稅納稅人包括單位和個(gè)人，單位包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企

10、業(yè)、外國企業(yè)以及其他企業(yè)和事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)、部隊(duì)以及其他單位；個(gè)人包括個(gè)體工商戶以及其他個(gè)人。 2、征稅范圍 中華人民共和國耕地占用稅暫行條例（國務(wù)院令第511號(hào)）第二條規(guī)定，耕地主要指種植農(nóng)作物的土地。 3、計(jì)稅依據(jù) 中華人民共和國耕地占用稅暫行條例（國務(wù)院令第511號(hào)）第四條規(guī)定，耕地占用稅以納稅人實(shí)際占用的耕地面積為計(jì)稅依據(jù)。 4、納稅義務(wù)時(shí)間 經(jīng)批準(zhǔn)占用耕地的，耕地占用稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人收到土地管理部門辦理占用農(nóng)用地手續(xù)通知的當(dāng)天。 （三）印花稅 1、土地使用權(quán)出讓、轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅 房地產(chǎn)企業(yè)以出讓、受讓方式取得土地，須簽訂土地使用權(quán)出讓合同、土地

11、使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干政策的通知（財(cái)稅2006162號(hào)）第三條規(guī)定，對(duì)土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。 2、開發(fā)廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房可減免印花稅 財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知（財(cái)稅200824號(hào)）規(guī)定，開發(fā)商在經(jīng)濟(jì)適用住房、商品住房項(xiàng)目中配套建造廉租住房，在商品住房項(xiàng)目中配套建造經(jīng)濟(jì)適用住房，如能提供政府部門出具的相關(guān)材料，可按廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房建筑面積占總建筑面積的比例免征開發(fā)商應(yīng)繳納的印花稅。 （四）城鎮(zhèn)土地稅 1、使用城鎮(zhèn)土地成為納稅義務(wù)人 中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條

12、例（國務(wù)院令第17號(hào)）第二條規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡稱土地使用稅）的納稅人。 前款所稱單位，包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)以及其他企業(yè)和事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)、軍隊(duì)以及其他單位；所稱個(gè)人，包括個(gè)體工商戶以及其他個(gè)人。因此，房地產(chǎn)企業(yè)取得的土地位于城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)，自然成為城鎮(zhèn)土地使用稅納稅人。正如國家稅務(wù)總局關(guān)于受讓土地使用權(quán)者應(yīng)征收土地使用稅問題的批復(fù)（國稅函發(fā)1993501號(hào)）對(duì)成都市稅務(wù)局關(guān)于對(duì)國內(nèi)受讓土地者是否征收土地使用稅的請(qǐng)示（成稅函1992463號(hào)）批復(fù)規(guī)定，

13、中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例第二條規(guī)定：“在城市，縣城，建制鎮(zhèn)，工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅?！敝腥A人民共和國城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例第四十九條也明確規(guī)定：“土地使用者應(yīng)當(dāng)依照國家稅收法規(guī)的規(guī)定納稅?！币虼?，凡在土地使用稅開征區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，不論通過出讓方式還是轉(zhuǎn)讓方式取得的土地使用權(quán)，都應(yīng)依法繳納土地使用稅。 2、征稅范圍 房地產(chǎn)企業(yè)占用位于城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)的土地。 3、計(jì)稅依據(jù) 土地使用稅以納稅人實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計(jì)算征收。 國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城

14、鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知（國稅發(fā)200389號(hào)）第二條第一款規(guī)定，購置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計(jì)征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，應(yīng)自房屋交付使用之次月起調(diào)減城鎮(zhèn)土地使用稅計(jì)稅依據(jù)，但要按未交房產(chǎn)與已交房產(chǎn)的建筑面積比例分?jǐn)傆?jì)算城鎮(zhèn)土地使用稅。已征用未開發(fā)的土地應(yīng)按規(guī)定全額征收城鎮(zhèn)土地使用稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從全部交房后的次月起，開發(fā)用地的城鎮(zhèn)土地使用稅為零。 4、納稅義務(wù)時(shí)間 房地產(chǎn)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用納稅義務(wù)時(shí)間，主要分以下三種情況： 第一，根據(jù)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例第九條規(guī)定，對(duì)于新征用的土地，區(qū)分耕地與非耕地繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。征用的耕地，自批準(zhǔn)征用之日起滿1年時(shí)開始

15、繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；征用的非耕地，自批準(zhǔn)征用次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 第二，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知（財(cái)稅2006186號(hào)）規(guī)定，以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 第三，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)征收城鎮(zhèn)土地使用稅問題的批復(fù)（國稅函2007596號(hào)）規(guī)定，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)，應(yīng)從2007年1月1日開始繳納城鎮(zhèn)土地使用稅，其納稅義務(wù)時(shí)間的產(chǎn)生與前述相同，故內(nèi)外資房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納城鎮(zhèn)土地使用稅繳納時(shí)間一致。 5、