外幣交易會(huì)計(jì)處理的兩種觀點(diǎn)

1、外幣交易會(huì)計(jì)處理的兩種觀點(diǎn)內(nèi)容摘要： 外幣交易會(huì)計(jì)處理是國(guó)際會(huì)計(jì)中比較復(fù)雜的實(shí)務(wù)問(wèn)題，也是理論爭(zhēng)論最多的焦 點(diǎn)之一。本文介紹了外幣交易會(huì)計(jì)處理的單一交易觀和兩項(xiàng)交易觀， 列出了其會(huì)計(jì)處理程序， 并在此基礎(chǔ)上分析了單一交易觀的不合理之處。單一交易觀基本上已被兩項(xiàng)交易觀所取代。 關(guān)鍵詞： 外幣交易 會(huì)計(jì)處理 單一交易觀 兩項(xiàng)交易觀Abstract ： The accounting process of the foreign currency transactions is the quite complex practice question in the international accou

2、nting, and is also one focusof most theoretical argues. This article has introduced Single-transaction opinion and Two-transaction opinion which both belong to the foreign currency transaction accounting processes, has listed their accounting disposal procedures, and has analyzed the unreasonable as

3、pects of Single-transaction opinion. Single transaction opinion has basically been replaced by Two-transaction opinion.Keywords： Foreign currency transactions Accounting processes Single transaction opinion Two-transaction opinion一、 引言會(huì)計(jì)計(jì)量需要使用單一的貨幣單位。 在企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都以本國(guó)貨幣計(jì)量時(shí)， 無(wú)疑 地，本國(guó)貨幣將是唯一的計(jì)量尺度， 所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的

4、會(huì)計(jì)記錄，都按本國(guó)貨幣表述，在賬面 記錄的基礎(chǔ)上經(jīng)過(guò)調(diào)整和總括后編制的財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)報(bào)表 ，也就是按本國(guó)貨幣表述的。 然而， 國(guó)際貿(mào)易和其他國(guó)際交易在發(fā)生時(shí)是以特定的外幣來(lái)計(jì)量的， 諸如商品、 勞務(wù)的進(jìn)口 或出口，設(shè)備和技術(shù)的引進(jìn)或輸出， 國(guó)際信貸和其他國(guó)際融資、投資活動(dòng)， 都可能在會(huì)計(jì)計(jì) 量上導(dǎo)入外國(guó)貨幣單位。 也就是說(shuō)， 這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的原始記價(jià)單位是某一外幣而不是本國(guó)貨 幣，如果企業(yè)選定本國(guó)貨幣為報(bào)告貨幣我國(guó)會(huì)計(jì)制度中稱為記賬本位幣 ，以它為統(tǒng)一的 貨幣計(jì)量單位， 那么， 對(duì)那些在發(fā)生時(shí)以某一外幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)， 就要把作為原始計(jì)量單 位的外幣折合為本國(guó)貨幣，在會(huì)計(jì)記錄中作出雙重反映。 這樣

5、，在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，才可能 以本國(guó)貨幣作為統(tǒng)一的貨幣計(jì)量單位。這就是外幣交易會(huì)計(jì)處理中的外幣折算問(wèn)題。外幣交易是指以外幣計(jì)量的交易。在下情況下，就會(huì)發(fā)生外幣交易：1、企業(yè)購(gòu)買或銷售以外幣標(biāo)價(jià)的商品或勞務(wù)；2、企業(yè)借入或出借其應(yīng)付或應(yīng)收金額以外幣計(jì)算的資金；3、企業(yè)作為應(yīng)履行的期匯合約的當(dāng)事人；4、企業(yè)基于其他各種原因取得或處理以外幣計(jì)價(jià)的資產(chǎn)，承擔(dān)或清償以外幣計(jì)價(jià)的負(fù)債。企業(yè)在處理外幣交易時(shí)，必須解決把外國(guó)貨幣折算為本國(guó)貨幣的問(wèn)題。由此也導(dǎo)致了 外幣交易處理中的不同觀點(diǎn)和程序。 本文介紹了外幣交易會(huì)計(jì)處理的單一交易觀和兩項(xiàng)交易 觀。單一交易觀（一） 單一交易觀的概念單一交易觀認(rèn)為，以外幣非功能

6、貨幣結(jié)算的購(gòu)、銷交易，必須在賬款結(jié)算之日才算 完成。商品或勞務(wù)的購(gòu)、銷只是這項(xiàng)交易的第一階段，按外幣計(jì)價(jià)的購(gòu)貨成本或銷貨收入， 以當(dāng)日的匯率折算的本國(guó)貨幣 功能貨幣 金額只是一個(gè)暫記數(shù)。 它們的本國(guó)貨幣等值應(yīng)決 定于結(jié)算日的匯率。 相應(yīng)地在會(huì)計(jì)處理中， 對(duì)購(gòu)、銷日到結(jié)算日之間匯率的表動(dòng)， 將調(diào)整購(gòu)、 銷日折算的購(gòu)貨成本或銷貨收入的本國(guó)貨幣金額暫記數(shù)。 這樣， 匯率變動(dòng)的影響將蘊(yùn)含在購(gòu) 貨成本或銷貨收入中， 并隨著所購(gòu)存貨的出售或銷貨收入的實(shí)現(xiàn)而影響相關(guān)期間的收益 利 潤(rùn)。單一交易觀念的基本特點(diǎn)是： 在交易發(fā)生日， 按當(dāng)日匯率將交易發(fā)生的外幣金額折合成 記賬貨幣入賬； 如果一項(xiàng)外幣交易的發(fā)生日到

7、結(jié)算日跨越報(bào)表編制日， 則在報(bào)表編制日應(yīng)按 編制日匯率反映交易發(fā)生額，即根據(jù)因匯率變動(dòng)而產(chǎn)生的外幣折合差額對(duì)有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債、 收入、 成本類賬戶進(jìn)行調(diào)整；在交易結(jié)算日， 應(yīng)按結(jié)算日匯率反映交易發(fā)生額，即根據(jù)匯率 變動(dòng)差額調(diào)整相關(guān)賬戶記錄林鐘高，1995。二按單一交易觀處理外幣交易的程序按照單一交易觀點(diǎn)， 在購(gòu)銷階段所作的會(huì)計(jì)分錄中， 按業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)日匯率結(jié)算的銷貨收 入或購(gòu)貨成本的功能貨幣等值， 只是作為暫記數(shù)； 對(duì)結(jié)算日的匯率變動(dòng)影響， 則處理為對(duì)暫 記數(shù)的調(diào)整， 即相應(yīng)調(diào)整銷售收入或購(gòu)貨成本。 下面舉例加以說(shuō)明， 例中假設(shè)購(gòu)銷業(yè)務(wù)發(fā)生 日期和結(jié)算日期跨越了兩個(gè)會(huì)計(jì)期間。1外幣購(gòu)貨交易設(shè)美國(guó)某

8、出口商于 20X 1年11月20日賒銷商品給法國(guó)某進(jìn)口商，賬款按美元結(jié)算，計(jì)US $30000，當(dāng)日匯率（中間價(jià)）為FRF5.50/ US $1，賬款期限為 60天。年終（20 XI年12 月31 日 ）匯率為FRF5. 40/ US$1 （美元跌價(jià)）；至20X 2年1月19日賬款結(jié)算時(shí)，匯率為 FRF5.56/ US$1 （美元升值 ）。本例中，法國(guó)進(jìn)口商作以下賬務(wù)處理：120X1 年 11 月 20 日賒購(gòu)進(jìn)口商品時(shí)，只是按當(dāng)日匯率 FRF5.50/ US$1 暫記其法 國(guó)法郎等值入賬。借：在途商品FRF181500貸：應(yīng)付賬款 （US$33000）FRF1181500220X1 年 12

9、月 31 日應(yīng)按年終匯率調(diào)整原先暫記的購(gòu)貨成本的法國(guó)法郎等值：US$33000X FRF5. 40/ US$1 = FRF178200故調(diào)整額為：FRF178200 - FRF181500 = - FRF3300在調(diào)整在途商品成本 （如貨已到達(dá)入庫(kù)，則應(yīng)調(diào)整存貨成本） 的同時(shí)，對(duì)應(yīng)付美元賬款的法國(guó)法郎等值也要作相應(yīng)的調(diào)整。借：應(yīng)付賬款 （US$）FRF3300貸：在途商品FRF3300320X2年1月19日賬款結(jié)算時(shí)，先要按當(dāng)日匯率調(diào)整購(gòu)貨成本 (設(shè)貨已到達(dá)入庫(kù))和 應(yīng)付美元賬款的法郎等值：US$33000 X FRF5. 56/ US$1 = FRF183480故調(diào)整額為：FRF183480

10、 - FRF178200 = FRF5280作分錄如下：借：庫(kù)存商品FRF5280貸：應(yīng)付賬款 (US $)FRF5280設(shè)結(jié)算所支付的美元，從美元存款賬戶付出，其法郎等值要按當(dāng)日匯率FRF5156/US$1 折算。借：應(yīng)付賬款 (US $33000)FRF183480貸：銀行存款 (US $33000)FRF183480在實(shí)務(wù)中，以上兩筆分錄，常合做一筆復(fù)合分錄如下：借：庫(kù)存商品FRF5280應(yīng)付賬款178200貸：銀行存款FRF1834802外幣銷貨交易設(shè)上例中的賬款改為按法郎結(jié)算，貨價(jià)為FRF181500,匯率一如前設(shè)。這里，美國(guó)出口商將作以下賬務(wù)處理：1 20X1 年 11月 20日賒

11、銷出口商品時(shí)， 只是按當(dāng)日匯率 FRF5.50/ US$1 暫記其美元 等值入賬：借：應(yīng)收賬款 ( FRF181500)US$33000貸：銷售收入U(xiǎn)S$33000 2 20X1 年 12 月 31 日應(yīng)按年終匯率調(diào)整原先暫記的銷售收入的美元等值：FRF181500 - FRF5. 40/ US $1 = US$33611故調(diào)整額為：US$33611 - US$33000 = US$611在調(diào)整銷售收入的同時(shí)，對(duì)應(yīng)收賬款的美元等值也要作相應(yīng)的調(diào)整。借：應(yīng)收賬款 ( FRF)US$611貸：銷售收入U(xiǎn)S$6113 20X2 年 1 月 19日賬款結(jié)算時(shí)，先要按當(dāng)日匯率調(diào)整銷售收入和應(yīng)收賬款的美

12、元等值：FRF181500 - FRF5. 56/ US $1 = US$32644故調(diào)整額為：US$32644 - US $33611 = - US $967作調(diào)整分錄如下。 由于這筆上年度的銷售收入已最終結(jié)轉(zhuǎn)到留存收益中， 故應(yīng)調(diào)整本年 初(即上年終 ) 的留存收益。借：留存收益US$967貸：應(yīng)收賬款 ( FRF)US$967將結(jié)算所得的法國(guó)法郎存入銀行，其美元等值也要按當(dāng)日匯率FRF5156/ US$1 折算為US $32644。作分錄如下：借：銀行存款 ( FRF181500)US$32644貸：應(yīng)收賬款 ( FRF181500)US$32644在實(shí)務(wù)中，以上兩筆分錄，常合做一筆復(fù)合

13、分錄如下：借：留存收益US$967銀行存款 ( FRF181500)32644貸：應(yīng)收賬款 ( FRF181500) US$33611三、兩項(xiàng)交易觀一兩項(xiàng)交易觀的概念按照兩項(xiàng)交易觀觀點(diǎn)， 購(gòu)銷交易及賬款的結(jié)算被認(rèn)為是兩項(xiàng)獨(dú)立的關(guān)聯(lián)交易。 在購(gòu)貨或 銷貨交易中形成的應(yīng)付或應(yīng)收外幣賬款， 將承受匯率波動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)； 確認(rèn)的購(gòu)貨成本或銷貨收 入的功能貨幣等值則決定于銷售成立時(shí)日的匯率。這樣，在賬款結(jié)算時(shí)日匯率如發(fā)生變動(dòng)， 應(yīng)將其影響確認(rèn)為匯率變動(dòng)導(dǎo)致的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)， 反映在專設(shè)的“匯兌損益”賬戶中。 如果結(jié)算 日期在下一會(huì)計(jì)期間， 在期終就要調(diào)整應(yīng)付或應(yīng)收外幣賬款的功能貨幣等值， 并把這個(gè)調(diào)整 額同樣地確認(rèn)

14、為匯兌損益 (未實(shí)現(xiàn)的不結(jié)算交易損益 )，到結(jié)算日再確認(rèn)上期終與結(jié)算日之間 的匯變動(dòng)影響。二按兩項(xiàng)交易觀處理外幣交易的程序1外幣購(gòu)貨交易 美國(guó)出口商賒銷給法國(guó)進(jìn)口商的商品，按美元標(biāo)價(jià)和結(jié)算，計(jì)US $33000。法國(guó)進(jìn)口商處理外幣交易，資料一如前設(shè)。120X1年11月20日賒購(gòu)進(jìn)口商品時(shí)，按當(dāng)日匯率FRF5150/ US $1折算應(yīng)付美元賬款的法國(guó)法郎等值，同時(shí)確認(rèn)以法國(guó)法郎 (功能貨幣 ) 計(jì)量的購(gòu)貨成本。借：在途商品FRF181500貸：應(yīng)付賬款 (US $33000)FRF1815002 20X1 年 12 月 31 日按年終匯率 FRF5140/ US $1 調(diào)整應(yīng)付美元賬款的法郎等值

15、， 同時(shí)將調(diào)整額 - FRF3300 確認(rèn)為匯兌損益 (未實(shí)現(xiàn) ) 。借：應(yīng)付賬款 (US $)FRF3300貸：匯兌損益FRF33003 20X2 年 1 月 19 日賬款結(jié)算時(shí)，先要按當(dāng)日匯率 FRF5156/ US $1 調(diào)整應(yīng)付美元 賬款的法郎等值，同時(shí)將調(diào)整額 FRF5280 確認(rèn)為匯兌損失 (已實(shí)現(xiàn) ) 。借：匯兌損益FRF5280貸：應(yīng)付賬款 (US $)FRF5280經(jīng)過(guò)調(diào)整后，應(yīng)付美元賬款的法郎等值就等于 FRF183480(US$33000XFRF5156/US $1) 了。設(shè)結(jié)算所付美元從美元存款賬戶中支出，其法郎等值當(dāng)然也要按當(dāng)日匯率折算。借：應(yīng)付賬款 (US $330

16、00)FRF183480貸：銀行存款 (US $33000)FRF183480在實(shí)務(wù)中，常把以上兩筆分錄合成一筆復(fù)合分錄：借：匯兌損益FRF5280應(yīng)付賬款 (US $33000)178200貸：銀行存款 (US $33000)FRF1834802外幣銷貨交易前例中的賬款改為按法郎結(jié)算，美國(guó)出口商將處理外幣交易，貨價(jià)為FRF181500。資料一如前設(shè)。120X1年11月20日賒銷出口商品時(shí)，按當(dāng)時(shí)匯率 5150/ US $1折算應(yīng)收法郎賬 款的美元等值，同時(shí)確認(rèn)以美元 (功能貨幣 )計(jì)量的銷售收入。借：應(yīng)收賬款 ( FRF181500) US $33000貸：銷售收入U(xiǎn)S $330002 20

17、X1 年 12 月 31 日按年終匯率 FRF5. 40/ US $1 調(diào)整應(yīng)收法郎賬款的美元等值，同時(shí)將調(diào)整額 US $611 確認(rèn)為匯兌收益 (未實(shí)現(xiàn) ) 。借：應(yīng)收賬款 ( FRF)US $611貸：匯兌損益US $6113 20X2 年 1 月 19 日賬款結(jié)算時(shí)，先要按當(dāng)日匯率 FRF5156/ US $1 調(diào)整應(yīng)收法郎 賬款的美元等值，同時(shí)將調(diào)整額 - US$967 確認(rèn)為匯兌損益 (已實(shí)現(xiàn)) 。借：匯兌損益US $967貸：應(yīng)收賬款 ( FRF)US $967經(jīng)過(guò)調(diào)整后，應(yīng)收法郎賬款的美元等值就等于US $32644 ( FRF181500十FRF5.56/ US$1) 。將收得

18、的法郎存入銀行，其美元等值要按當(dāng)日匯率折算為US $32644。作分錄如下：借：銀行存款 ( FRF181500)US $32644貸：應(yīng)收賬款 ( FRF181500)US $32644在實(shí)務(wù)中，常把以上兩筆分錄合成一筆復(fù)合分錄：借：匯兌損益US $967銀行存款 ( FRF181500)$32644貸：應(yīng)收賬款 ( FRF181500)US $33611四、兩種觀點(diǎn)的比較單一交易觀和兩項(xiàng)交易觀在債權(quán)債務(wù)的處理上是不同的。但兩種方法在不同貨幣之間 的直接兌換業(yè)務(wù)處理上則是相同的， 即都要單獨(dú)確認(rèn)匯兌損益， 并要計(jì)入當(dāng)期損益。 由于單 一交易觀在匯兌損益的揭示上只反映貨幣直接兌換的損益，而將外

19、幣交易業(yè)務(wù)產(chǎn)生的匯兌損益潛在地調(diào)整為銷售收入或采購(gòu)成本， 故稱為部分揭示法。 而兩項(xiàng)交易觀則將各類外幣業(yè)務(wù) 發(fā)生的匯兌損益都加以反映，故稱為全部揭示法。一單一交易觀的缺陷單一交易觀與兩項(xiàng)交易觀相比有以下幾個(gè)缺陷： 1要追根溯源將匯兌損益發(fā)生額調(diào)整原對(duì)應(yīng)賬戶，手續(xù)麻煩，特別在跨年度的、間隔 期較長(zhǎng)的結(jié)算業(yè)務(wù)中，要追溯和調(diào)整原購(gòu)銷賬戶難度較大。 2不單設(shè)賬戶反映匯兌損益，而將其掩蓋在其他賬戶之中，不能清晰地反映匯率變動(dòng) 對(duì)企業(yè)損益的影響，不能集中反映外幣風(fēng)險(xiǎn)程度和提供對(duì)外幣業(yè)務(wù)有用的決策信息。 3對(duì)于貨幣之間兌換產(chǎn)生的匯兌損益單獨(dú)設(shè)賬反映，而對(duì)購(gòu)銷業(yè)務(wù)產(chǎn)生的匯兌損益卻 不予反映， 這樣會(huì)把同時(shí)匯率

20、變動(dòng)產(chǎn)生對(duì)企業(yè)損益的影響分割成兩個(gè)部分，既不利于匯兌損益的匯總計(jì)算，使會(huì)計(jì)處理更加復(fù)雜化，也使會(huì)計(jì)信息的揭示不夠完整和全面。 4以本幣計(jì)量的銷售收入或購(gòu)貨成本，都不是在銷售成立之時(shí)確認(rèn)，這不符合確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，也與處理國(guó)內(nèi)購(gòu)銷業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)慣例不一致。而兩項(xiàng)交易觀符合于在銷售成立時(shí)確認(rèn)銷貨收入實(shí)現(xiàn)的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，同時(shí)， 把匯率變動(dòng)的會(huì)計(jì)影響確認(rèn)為反映匯率變動(dòng)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)匯兌損益 。它說(shuō)明，諸如外幣存款和外幣 應(yīng)收、 應(yīng)付賬款及外幣借款和債券等貨幣性項(xiàng)目， 是暴露在匯率變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)之下的。 對(duì)他們 的功能貨幣等值所做的調(diào)整，標(biāo)志著這些貨幣性外幣項(xiàng)目的潛在兌換能力的變動(dòng)。二單一交易觀基本上已被兩項(xiàng)交