以作業(yè)成本管理為基礎(chǔ)的企業(yè)內(nèi)部成本會計(jì)初探

1、以作業(yè)成本管理為基礎(chǔ)的企業(yè)內(nèi)部成本會計(jì)初探    核心提示：內(nèi)部成本會計(jì)是指在價值鏈管理環(huán)境下，以保持和贏得企業(yè)競爭優(yōu)勢為目標(biāo)，結(jié)合傳統(tǒng)成本會計(jì)工作，通過特定的方法，對企業(yè)內(nèi)部價值進(jìn)行成本方面的控制與管理，目的在于科學(xué)管理企業(yè)內(nèi)部成本的成本會計(jì)。企業(yè)內(nèi)部成本會計(jì)，是企業(yè)整條價值鏈上最為核心的部分，也是最能發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部主觀能動性的環(huán)節(jié)，對于基于價值鏈管理的現(xiàn)代.內(nèi)部成本會計(jì)是指在價值鏈管理環(huán)境下，以保持和贏得企業(yè)競爭優(yōu)勢為目標(biāo)，結(jié)合傳統(tǒng)成本會計(jì)工作，通過特定的方法，對企業(yè)內(nèi)部價值進(jìn)行成本方面的控制與管理，目的在于科學(xué)管理企業(yè)內(nèi)部成本的成本會計(jì)。企業(yè)內(nèi)部成本

2、會計(jì)，是企業(yè)整條價值鏈上最為核心的部分，也是最能發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部主觀能動性的環(huán)節(jié)，對于基于價值鏈管理的現(xiàn)代成本會計(jì)有著重要意義。從企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動角度出發(fā)，可以定義一條企業(yè)內(nèi)部價值鏈，就是企業(yè)為創(chuàng)造價值而開展的一系列經(jīng)濟(jì)活動的總稱。企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)造價值的過程一般可分為產(chǎn)品開發(fā)、生產(chǎn)制造以及對產(chǎn)品起輔助作用的一系列互不相同但又相互關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)活動，其總和構(gòu)成企業(yè)的內(nèi)部價值鏈，同時也是企業(yè)內(nèi)部成本會計(jì)進(jìn)行成本管理的對象。企業(yè)內(nèi)部成本會計(jì)就是對企業(yè)內(nèi)部價值鏈上的產(chǎn)品開發(fā)、生產(chǎn)制造等等各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)進(jìn)行分析、核算、考核等一系列的成本管理活動。 一、作業(yè)成本管理的內(nèi)涵 從價值鏈管理的角度看，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)際上是為

3、滿足客戶需要而設(shè)計(jì)一系列價值創(chuàng)造的過程，企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動、耗費(fèi)資源的同時，即是在創(chuàng)造價值。這些為創(chuàng)造價值而設(shè)立的各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)，按照業(yè)務(wù)活動的內(nèi)在邏輯關(guān)系進(jìn)行合理的串聯(lián)，符合作業(yè)成本管理的特點(diǎn)，即各個環(huán)節(jié)的串聯(lián)就是一條“作業(yè)鏈”，價值鏈分析就是在分析作業(yè)鏈。作業(yè)成本管理是指為了實(shí)現(xiàn)組織競爭戰(zhàn)略增加客戶價值，在對作業(yè)及作業(yè)鏈全面分析的基礎(chǔ)上，利用作業(yè)成本核算提供的信息，面向企業(yè)全流程的系統(tǒng)化、動態(tài)化和前瞻性的成本控制方法。作為一種全新的成本管理制度，作業(yè)成本管理以實(shí)現(xiàn)組織競爭戰(zhàn)略和增加顧客價值為使命，面向全過程，系統(tǒng)化、動態(tài)化、前瞻性地控制成本。其通過與戰(zhàn)略管理、標(biāo)準(zhǔn)成本管理、目標(biāo)成本管

4、理、全面成本管理等手段緊密結(jié)合，全面提升企業(yè)自身的價值。 二、作業(yè)成本管理的過程分析 1建立基于價值鏈的責(zé)任中心 為了有效管理企業(yè)內(nèi)部成本，通常根據(jù)各級管理者的責(zé)任和其控制范圍的大小，把企業(yè)內(nèi)部劃分為若干責(zé)任單位，即責(zé)任中心。在作業(yè)成本管理體系中，對傳統(tǒng)責(zé)任中心進(jìn)行了變革，不再以組織性單位為基礎(chǔ)來建立責(zé)任中心，而是建立基于價值鏈或者流程的責(zé)任中心。內(nèi)部成本會計(jì)建立基于流程的責(zé)任中心可以按照以下標(biāo)準(zhǔn)。 （1）識別作業(yè)。作業(yè)是指在一個組織內(nèi)為了某一目的而進(jìn)行的消耗資源的工作，它代表組織實(shí)施的工作，是連接資源與成本對象的橋梁，是設(shè)備或人員為他人所采取的行動或從事的工作。內(nèi)部成本會計(jì)人員可以通過描述各

5、流程所采取的行動來識別作業(yè)。作業(yè)分散在企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)中，隨著企業(yè)的規(guī)模、工藝和組織形式的不同而各異。識別作業(yè)可采用幾種方法：一是繪制企業(yè)的生產(chǎn)流程圖，將企業(yè)的各種經(jīng)營過程以網(wǎng)絡(luò)的形式表現(xiàn)出來，每一個流程都分解出幾項(xiàng)作業(yè)，最后將相關(guān)或同類的作業(yè)歸并起來；另一種方法是從企業(yè)現(xiàn)有的職能部門出發(fā)，通過調(diào)查與分析，確定各個部門的作業(yè)，再加以匯總。最后一個辦法是召集全體員工開會，員工或工作組描述其所完成的作業(yè)再進(jìn)行匯總。這種辦法有助于提高全體員工的參與意識，加速作業(yè)成本管理的實(shí)施。而前兩種方法可以較快取得資料，準(zhǔn)確性高，不會對員工造成干擾。 （2）建立責(zé)任中心。把每一個流程所涉及的作業(yè)又分兩次細(xì)化最后得出

6、了若干成本庫，也就是說每一個流程都包含若干屬性相同的成本庫，在每一個成本庫中，作業(yè)的成本動因是一致的。劃分責(zé)任中心的目的就是為了更好地管理和控制每一個責(zé)任中心，所以就不能按照傳統(tǒng)成本管理簡單地劃分為四種責(zé)任中心，而應(yīng)先按流程劃分一級責(zé)任中心，然后在一級責(zé)任中心下細(xì)分二級責(zé)任中心和三級責(zé)任中心。 2建立責(zé)任中心的控制標(biāo)準(zhǔn) 在劃分為若干基于價值鏈及流程的責(zé)任中心后，就要對每一個責(zé)任中心制定相應(yīng)的考核標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)戰(zhàn)略改變價值鏈變動等變革性因素出現(xiàn)時，標(biāo)準(zhǔn)也必須相應(yīng)變化，所以標(biāo)準(zhǔn)在本質(zhì)上是動態(tài)的。它們通過變革反映新的條件和新的任務(wù)，幫助維持已實(shí)施的流程。例如，可以將標(biāo)準(zhǔn)設(shè)成反映某些流程改進(jìn)的理想水平。一旦

7、達(dá)到理想水平，再改變標(biāo)準(zhǔn)使其激勵員工進(jìn)一步地改進(jìn)。在一個尋求持續(xù)改進(jìn)的環(huán)境下，標(biāo)準(zhǔn)不可能是靜態(tài)的。在實(shí)際工作中，可能出現(xiàn)如下幾種標(biāo)準(zhǔn)：作業(yè)成本管理和標(biāo)準(zhǔn)成本管理相結(jié)合設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)。作業(yè)成本管理和標(biāo)準(zhǔn)成本管理相結(jié)合，體現(xiàn)在以下兩個方面：第一，作業(yè)消耗資源時，為了對作業(yè)消耗資源的成本進(jìn)行控制，可以分直接材料、直接人工和間接費(fèi)用三個項(xiàng)目來制定作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本；第二，產(chǎn)品消耗作業(yè)時，關(guān)系到每項(xiàng)作業(yè)是否發(fā)揮了最大能力，這種能力被稱為“約定作業(yè)能力”，對應(yīng)的成本為“約定作業(yè)能力成本”。作業(yè)成本管理與預(yù)算管理相結(jié)合設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)。預(yù)算是企業(yè)管理層在計(jì)劃中設(shè)定的對未來一個時期的數(shù)量描述，是其控制經(jīng)營活動的依據(jù)。在作業(yè)成本管

8、理與預(yù)算管理相結(jié)合時，可與銷售、生產(chǎn)和財(cái)務(wù)預(yù)算相結(jié)合，根據(jù)作業(yè)編制彈性預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)。流程屬性標(biāo)準(zhǔn)是指由于作業(yè)成本管理整個過程是流程導(dǎo)向型的，必須為其流程設(shè)定相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，包括流程的時間、質(zhì)量和效率。時間標(biāo)準(zhǔn)是考察執(zhí)行作業(yè)的時間。質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)是指是否能夠一次性成功完成作業(yè)，因?yàn)閳?zhí)行作業(yè)有缺陷，則需重復(fù)執(zhí)行，從而浪費(fèi)資源。效率標(biāo)準(zhǔn)是指作業(yè)投入與作業(yè)產(chǎn)出的關(guān)系最佳標(biāo)準(zhǔn)。設(shè)定企業(yè)作業(yè)成本管理應(yīng)該達(dá)到的最終目的，指明未來的方向。 3實(shí)際成本和成本差異計(jì)算及分析 首先，分別按照上述要求計(jì)算實(shí)際值，即作業(yè)實(shí)際成本、實(shí)際利用作業(yè)能力、流程實(shí)際達(dá)到的時間、質(zhì)量和效率。計(jì)算和分析作業(yè)消耗資源實(shí)際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本差異。當(dāng)實(shí)際耗

9、用的作業(yè)量小于約定作業(yè)能力時，意味著存在“未利用作業(yè)能力成本”，為此還必須計(jì)算和分析由于未利用作業(yè)能力而產(chǎn)生的差異；其次，計(jì)算和分析作業(yè)成本與彈性預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)差異，計(jì)算和分析流程所用時間與標(biāo)準(zhǔn)時間差異，計(jì)算和分析流程實(shí)際質(zhì)量與所要求質(zhì)量的差異；計(jì)算和分析流程效率與所要求效率的差異。通過上述差異的計(jì)算，可以發(fā)現(xiàn)實(shí)際值與標(biāo)準(zhǔn)值的差距。如果實(shí)際值幾乎接近標(biāo)準(zhǔn)值，那么標(biāo)準(zhǔn)必須變革，逐漸向最佳標(biāo)準(zhǔn)靠攏；如果實(shí)際值遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離標(biāo)準(zhǔn)值，那就應(yīng)分析差異產(chǎn)生的原因，并采取相應(yīng)的措施，以免下期再出現(xiàn)類似的差異。 4業(yè)績評價與持續(xù)改進(jìn) 結(jié)合上述差異分析的結(jié)果對責(zé)任中心進(jìn)行評價，評價主要有兩個目的：其一，對過去的業(yè)績進(jìn)行相應(yīng)的獎懲；其二，要分析未來的取向。如果是由于資源的問題而導(dǎo)致作業(yè)成本的上升，那么就需優(yōu)化與供應(yīng)商的價值鏈環(huán)節(jié)；如果是由于市場份額減少或與顧客相關(guān)的其他原因而導(dǎo)致未利用作業(yè)能力差異的產(chǎn)生或其他后果，就必須優(yōu)化與顧客的價值鏈；如果是由于企