CPA《審計(jì)》教材梳理：審計(jì)證據(jù)(4)

1、CPA審計(jì)教材梳理：審計(jì)證據(jù)(4)第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序第三節(jié)函證第四節(jié)分析程序一、分析程序的目的 分析程序目的用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境（必須實(shí)施）以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(1)幫助CPA發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的異常變化，或者預(yù)期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識(shí)別存在潛在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域(2)幫助CPA發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識(shí)別那些表明被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項(xiàng)用作實(shí)質(zhì)性程序當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，可以用作實(shí)質(zhì)性程序。它與細(xì)節(jié)測(cè)試都可用于收集審計(jì)證據(jù)，以識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層

2、次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，CPA可以將分析程序作為實(shí)質(zhì)性程序的一種，單獨(dú)或結(jié)合其他細(xì)節(jié)測(cè)試進(jìn)行實(shí)施，收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：(1)減少細(xì)節(jié)測(cè)試的工作量，節(jié)約審計(jì)成本(2)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)工作更有效率和效果用作總體復(fù)核（必須實(shí)施）在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核，在已收集的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合理性作最終把握，評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表仍然存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)麗未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計(jì)程序，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)二、用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序 1.總體要求。 2.在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中的具體運(yùn)用。 3.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中運(yùn)用的分析程序的特點(diǎn)。

3、 三、用作實(shí)質(zhì)性程序 1.總體要求 （1）目的：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。實(shí)質(zhì)性分析程序與細(xì)節(jié)測(cè)試都可用于收集審計(jì)證據(jù)，以識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 （2）實(shí)施的前提 第一，當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮單獨(dú)或結(jié)合細(xì)節(jié)測(cè)試，運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序。 第二，如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間存在穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 （3）所提供證據(jù)的證明力 相對(duì)于細(xì)節(jié)測(cè)試而言，實(shí)質(zhì)性分析程序能夠達(dá)到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間

4、接證據(jù)，證明力相對(duì)較弱。 （4）運(yùn)用的步驟 2.實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性 （1）并非所有認(rèn)定都適合使用實(shí)質(zhì)性分析程序。 （2）如果數(shù)據(jù)之間不存在穩(wěn)定的可預(yù)期關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將無法運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序。 （3）在信賴實(shí)質(zhì)性分析程序的結(jié)果時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)質(zhì)性分析程序存在的風(fēng)險(xiǎn)，即分析程序的結(jié)果顯示數(shù)據(jù)之間存在預(yù)期關(guān)系而實(shí)際上卻存在重大錯(cuò)報(bào)。 （4）在確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性時(shí)，應(yīng)考慮的因素：評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；針對(duì)同一認(rèn)定的細(xì)節(jié)測(cè)試。 3.數(shù)據(jù)的可靠性 （1）數(shù)據(jù)的來源：被審計(jì)單位的內(nèi)部數(shù)據(jù)和外部數(shù)據(jù)。 （2）數(shù)據(jù)可靠性的影響：數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預(yù)期值。數(shù)

5、據(jù)的可靠性越高，預(yù)期的準(zhǔn)確性也將越高，分析程序?qū)⒏行?。注?cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃獲取的保證水平越高，對(duì)數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高。 （3）確定實(shí)質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素：可獲得信息的來源；可獲得信息的可比性；可獲得信息的性質(zhì)和相關(guān)性；與信息編制相關(guān)的控制。 4.做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度 （1）預(yù)期值準(zhǔn)確度的影響：預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過分析程序獲取的保證水平將越高。 （2）評(píng)價(jià)做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計(jì)劃的保證水平上識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的主要因素：對(duì)實(shí)質(zhì)性分析程序的預(yù)期結(jié)果做出預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確性；信息可分解的程度；財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息的可獲得性。 5.已記錄金

6、額與預(yù)期值之間可接受的差異額 （1）在設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將識(shí)別出的差異額與可接受的差異額進(jìn)行比較，以確定差異是否重大，是否需要做進(jìn)一步調(diào)查。 （2）確定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)主要考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定的重要性和計(jì)劃的保證水平。通常，可容忍錯(cuò)報(bào)越低，可接受的差異額越小；計(jì)劃的保證水平越高，可接受的差異額越小。 （3）應(yīng)注意的情況： 如果在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，并計(jì)劃針對(duì)剩余期間實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性、數(shù)據(jù)的可靠性、做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度以及可接受的差異額，并評(píng)估這些

7、因素如何影響針對(duì)剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的能力。如果認(rèn)為僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序不足以收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)測(cè)試剩余期間相關(guān)控制運(yùn)行的有效性或針對(duì)期末實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試。 四、用于總體復(fù)核 1.總體要求：在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用分析程序的目的是確定財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否與其對(duì)被審計(jì)單位的了解一致。（強(qiáng)制要求） 2.總體復(fù)核階段分析程序的特點(diǎn)： 因?yàn)樵诳傮w復(fù)核階段實(shí)施的分析程序并非為了對(duì)特定賬戶余額和披露提供實(shí)質(zhì)性的保證水平，因此并不如實(shí)質(zhì)性分析程序那樣詳細(xì)和具體，而往往集中在財(cái)務(wù)報(bào)表層次。 3.再評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)：如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考

8、慮對(duì)全部或部分各類交易、賬戶余額、列報(bào)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序。 【總結(jié)】分析程序在三大程序中的具體運(yùn)用對(duì)比 用途具體運(yùn)用案例用作風(fēng)險(xiǎn) 評(píng)估程序(1)將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用，以獲取對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次及具體認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(2)重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢(shì)和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等方面，對(duì)其形成一個(gè)合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較。如果結(jié)果顯示的比率或趨勢(shì)與CPA對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計(jì)單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法取

9、得相關(guān)的支持性文件證據(jù)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮這種情況是否表踞被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(3)無需在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的每一方面都實(shí)施分析程序(4)與實(shí)質(zhì)性分析程序相比，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中使用的分析程序所進(jìn)行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進(jìn)行的分析和調(diào)查的范爵都不足以提供很高的保證水平(5)強(qiáng)制要求，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序CPA根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，得知本期在生產(chǎn)成本中占較大比重的原材料成本大幅上升。因此，CPA預(yù)期在銷售收入未有較大變化的情況下，由于銷售成本的上升，毛利率應(yīng)相應(yīng)下降。但是，CPA通過分析程序發(fā)現(xiàn)，本期與上期的毛利率變化不大。CPA可能據(jù)此認(rèn)為銷售成本存在重大錯(cuò)報(bào)

10、風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)對(duì)其給予足夠的關(guān)注用作實(shí)質(zhì)性程序(1)當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，CPA可以考慮單獨(dú)或結(jié)合細(xì)節(jié)測(cè)試，運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序(2)實(shí)質(zhì)性分析程序不僅僅是細(xì)節(jié)測(cè)試的一種補(bǔ)充，在某些審計(jì)領(lǐng)域，如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，CPA可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)(3)并不要求CPA在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序時(shí)必須使用分析程序?qū)嵸|(zhì)性分析程序的運(yùn)用包括以下幾個(gè)步驟：(1)識(shí)別需要運(yùn)用分析程序的賬戶余額或交易；(2)確定期望值；(3)確定可接受的差異額；(4)識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；(5)調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系；(6)評(píng)估分析程序的結(jié)

11、果作總體復(fù)核(1)強(qiáng)制要求，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用(2)所進(jìn)行的比較和使用的手段與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中使用的分析程序基本相同，兩者的主要差別在于：實(shí)施分析程序的時(shí)間和重點(diǎn)不同，以及所取得的數(shù)據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量不同。另外，因?yàn)樵诳傮w復(fù)核階段實(shí)施的分析程序并非為了對(duì)特定賬戶余額和披露提供實(shí)質(zhì)性的保證水平，因此并不如實(shí)質(zhì)性分析程序那樣詳細(xì)和具體，而往往集中在財(cái)務(wù)報(bào)表層次(3)再評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在運(yùn)用分析程序進(jìn)行總體復(fù)核時(shí)，如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，CPA應(yīng)當(dāng)重新考慮對(duì)全部或部分各類交易和事項(xiàng)、賬戶余額、列報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序強(qiáng)調(diào)并解釋財(cái)務(wù)報(bào)

12、表項(xiàng)目自上個(gè)會(huì)計(jì)期間以來發(fā)生的重大變化，以證實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的所有信息與CPA對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解一致，與CPA取得的審計(jì)證據(jù)一致【例題6·單選題】以下審計(jì)程序中，不屬于分析程序的是（ ）。 A.根據(jù)增值稅申報(bào)表估算全年主營業(yè)務(wù)收入 B.分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計(jì)對(duì)象總體誤差 C.將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進(jìn)行比較 D.將關(guān)聯(lián)方交易與非關(guān)聯(lián)方交易的價(jià)格、毛利率進(jìn)行對(duì)比，判斷關(guān)聯(lián)方交易的總體合理性 【正確答案】B 【答案解析】選項(xiàng)B屬于抽樣結(jié)果評(píng)價(jià)的內(nèi)容，而非分析程序。 【例題7·單選題】在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，使用分析程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體

13、復(fù)核的目的是（ ）。 A.針對(duì)自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額搜集證據(jù) B.再次測(cè)試認(rèn)為有效的內(nèi)部控制，評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn) C.確定以前尚未識(shí)別的異?；蛭搭A(yù)期到的關(guān)系 D.確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性 【正確答案】C 【答案解析】在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，使用分析程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核的目的就是看還有沒有未識(shí)別出的重大錯(cuò)報(bào)。 【例題8·單選題】甲公司2008年度的存貨周轉(zhuǎn)率與2007年度相比有所下降（假定注冊(cè)會(huì)計(jì)師現(xiàn)在審計(jì)的是甲公司2008年度財(cái)務(wù)報(bào)表）。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動(dòng)趨勢(shì)的是（ ）。（假設(shè)甲公司該存貨周轉(zhuǎn)率的計(jì)算主要是為了評(píng)估存貨管理業(yè)績(jī)） A.由于主要原材料價(jià)格比2007年度下降了10%，甲公司從2008年1月開始將主要原材料的日常儲(chǔ)備量增加了20% B.甲公司主要產(chǎn)品在2008年度市場(chǎng)需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價(jià)格與2007年度相比有所下降，并且甲公司預(yù)期銷售價(jià)格將繼續(xù)下降 C.甲公司在2008年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當(dāng)于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2009年1月1日 D.從2008年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對(duì)主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式 【