高級財務會計-1完整版

1、袁袁 少少 茹茹高級財務會計高級財務會計2課程簡介l根底會計根底會計l中級財務會計中級財務會計l特殊業(yè)務特殊業(yè)務l特殊呈報特殊呈報l特殊行業(yè)特殊行業(yè)涉及專題：涉及專題：預修課程：預修課程：3內容體系第一章第一章 企業(yè)合并會計企業(yè)合并會計第二章第二章 合并會計報表合并會計報表第三章第三章 外幣業(yè)務會計外幣業(yè)務會計第四章第四章 租賃會計租賃會計第六章第六章 股份支付會計股份支付會計第八章第八章 企業(yè)清算與重組會計企業(yè)清算與重組會計第五章第五章 衍生金融工具會計衍生金融工具會計第七章第七章 物價變動會計物價變動會計第九章第九章 生物資產會計生物資產會計第十章第十章 油氣開采會計油氣開采會計第十一章第

2、十一章 保險合同會計保險合同會計特特殊殊業(yè)業(yè)務務特殊呈報特殊呈報特特殊殊行行業(yè)業(yè)4課程定位l對于本科階段的學習來講，對于本科階段的學習來講，“高高級財務會計課程是級財務會計課程是“中級財務中級財務會計課程的延伸；會計課程的延伸；l對于研究生階段的學習來講，對于研究生階段的學習來講，“高級高級財務會計課程是會計學專業(yè)碩士研財務會計課程是會計學專業(yè)碩士研究生究生“財務呈報課程的根底。財務呈報課程的根底。 5教學目標通過本課程教學，使學生：通過本課程教學，使學生：掌握各有關專題的根本理論與方法掌握各有關專題的根本理論與方法關注會計前沿的開展動態(tài)關注會計前沿的開展動態(tài)完整把握財務會計學科體系完整把握財

3、務會計學科體系提高從事實務工作的能力提高從事實務工作的能力6教材及主要參考資料F主要教材：主要教材： 傅榮、孫光國主編：傅榮、孫光國主編：?高級財務會計習題與案例高級財務會計習題與案例? 東北財經大學出版社，東北財經大學出版社，2021年年6月第月第2版版 相關國際會計準那么，我國企業(yè)會計準那么相關國際會計準那么，我國企業(yè)會計準那么上市公司年報上市公司年報F參考資料：參考資料：劉永澤、傅榮編著：劉永澤、傅榮編著：?高級財務會計高級財務會計? 東北財經大學出版社，東北財經大學出版社，2021年年6月第月第2版版7第一章 企業(yè)合并會計第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義與分類第二節(jié)第二

4、節(jié) 企業(yè)合并會計處理方法概要企業(yè)合并會計處理方法概要第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會計處理同一控制下企業(yè)合并的會計處理第四節(jié)第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理非同一控制下企業(yè)合并的會計處理第五節(jié)第五節(jié) 企業(yè)合并的披露企業(yè)合并的披露核心知識點：核心知識點：對企業(yè)合并確實認、計量對企業(yè)合并確實認、計量8第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義與分類一、企業(yè)合并的含義一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的分類二、企業(yè)合并的分類主要知識點主要知識點什么是企業(yè)合并？什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實質？如何理解各類企業(yè)合并的實質？9既是

5、獨立的法人主體既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體也是獨立的報告主體一、企業(yè)合并的含義一、企業(yè)合并的含義第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義與分類 企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。一個報告主體的交易或事項。經濟意義上經濟意義上:一個整體一個整體法律意義上法律意義上:可能是一個法人主可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體體，也可能是多個法人主體交易交易:公允價值公允價值重組事項重組事項:賬面價值賬面價值10一按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類一按合并雙方合并前、后最終控制方

6、是否發(fā)生變化進行分類二按合并后主體的法律形式不同進行分類二按合并后主體的法律形式不同進行分類三按涉及行業(yè)的不同進行分類三按涉及行業(yè)的不同進行分類二、企業(yè)合并的類型二、企業(yè)合并的類型11一按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類一按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類F兩類合并的概念兩類合并的概念F兩類合并的實質兩類合并的實質F兩類合并的實施方式兩類合并的實施方式F兩類合并的法律結果兩類合并的法律結果企業(yè)合并企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較注意：比較12 1.兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較1同一控制

7、下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。制且該控制并非暫時性的。A母公司母公司子公司子公司 子公司子公司+CBC+BA控制控制B、C在在12個月以上個月以上【例例】同一控制同一控制非暫時性非暫時性B、C同為同為A 的子公司的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并131.兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并A母公司母公司 子公司子公司 子公司子公司DCC+DA、B分別控制分別控制C、DB母公司母公司參

8、與合并的各方在合并前后不參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制。屬于同一方或相同的多方最終控制。【例例】C、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并14同一方、相同的多方同一方、相同的多方控制控制F定義定義F“控制關系的認定控制關系的認定 F投資單位擁有被投資單位半數以上的表決權但不能控投資單位擁有被投資單位半數以上的表決權但不能控制被投資單位的情形制被投資單位的情形F潛在表決權潛在表決權 關鍵詞關鍵詞控制并非暫時性控制并非暫時性例：A企業(yè)與B企業(yè)是兩個歸屬于不同母公司的企業(yè)。甲、乙、丙、丁、丑、寅均為股份。其中：A企業(yè)直接擁有甲企業(yè)80%表決權，直

9、接擁有乙企業(yè)70%表決權；甲企業(yè)直接擁有丙企業(yè)60%表決權；B企業(yè)直接擁有丁企業(yè)80%表決權，直接擁有丑企業(yè)70%表決權；丁企業(yè)直接擁有寅企業(yè)60%表決權。以上各項表決權的擁有期間都超過一年。根據上述資料說明，假設A、B合并；甲、乙合并；乙、丙合并；甲、B合并；丁、寅合并；丙、丁合并；丙、寅、丑合并，請分別說明企業(yè)合并的類型。162。兩類合并的實質比較。兩類合并的實質比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方沒有發(fā)同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方沒有發(fā)生變化，準那么沒有把這種合并視為生變化，準那么沒有把這種合并視為“交易，只是當作一個經濟事項。因交

10、易，只是當作一個經濟事項。因此，相應的會計處理中采用賬面價值進行計量。此，相應的會計處理中采用賬面價值進行計量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實質上是一種交易或相同的多方最終控制，這種合并實質上是一種交易購置方購置被購置購置方購置被購置方控制權的交易。正因為如此，相應的會計處理中需要遵循交易規(guī)那么，使方控制權的交易。正因為如此，相應的會計處理中需要遵循交易規(guī)那么，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值用自愿交易的雙方都能夠接受的價值公允價值。公允價值。173。兩類合并的

11、參與方稱謂比較。兩類合并的參與方稱謂比較同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并 合并方合并方 VS 被合并方被合并方非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并 購置方購置方 VS 被購置方被購置方184。合并日或購置日確實定。合并日或購置日確實定F實際取得控制權之日實際取得控制權之日F“合并日與合并日與“購置日有何區(qū)別？購置日有何區(qū)別？F“交易日與交易日與“購置日有何區(qū)別？購置日有何區(qū)別？195。兩類合并的合并對價形式比較。兩類合并的合并對價形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產發(fā)生或承擔負債發(fā)生或承擔負債發(fā)行權益性證券發(fā)行權益性證券 兩類合并，合并方的合并對價都有可能是：兩類合

12、并，合并方的合并對價都有可能是：20不形成母子公司不形成母子公司關系的企業(yè)合并關系的企業(yè)合并吸收合并吸收合并新設合并新設合并形成母子公司關形成母子公司關系的企業(yè)合并系的企業(yè)合并控股合并控股合并合并方取得股權合并方取得股權合并后主體仍為多個法律主體合并后主體仍為多個法律主體合并后主體為一個法律主體合并后主體為一個法律主體合并方取得凈資產合并方取得凈資產企業(yè)合并的第二種分類方法企業(yè)合并的第二種分類方法21二按合并后主體的法律形式不同進行分類二按合并后主體的法律形式不同進行分類F吸收合并吸收合并merger)F新設合并新設合并(consolidation)F控股合并控股合并(acquisition)

13、 企業(yè)合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較比較22吸收合并、新設合并、控股合并比較+=+=+1 12 23 3吸吸收收合合并并創(chuàng)創(chuàng)立立合合并并控股合并控股合并母公司母公司子公司子公司23同一控制下的同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并結果結果1：吸收合并、新設合并吸收合并、新設合并結果結果2：控股合并控股合并長期長期股權股權投資投資企業(yè)合并形成的企業(yè)合并形成的其他方式取得的其他方式取得的投資后的處理：投資后的處理：本錢法、權益法本錢法、權益法合并時的處理：合并時的處理：購置法、權益結合法購置法、權益結合法共同控制、共同控制、重大影響、重大

14、影響、非控、非共控、非重大影響非控、非共控、非重大影響企業(yè)合并與長期股權投資的關系企業(yè)合并與長期股權投資的關系 會計方法會計方法控控 制制24三按涉及行業(yè)的不同進行分類三按涉及行業(yè)的不同進行分類F橫向合并橫向合并F縱向合并縱向合并F混合合并混合合并 企業(yè)合并企業(yè)合并25第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并的會計處理方法概要企業(yè)合并的會計處理方法概要 一、企業(yè)合并會計的主要內容一、企業(yè)合并會計的主要內容二、權益結合法與購置法的根本內容二、權益結合法與購置法的根本內容三、權益結合法與購置法的財務影響比較三、權益結合法與購置法的財務影響比較主要知識點主要知識點企業(yè)合并會計要解決什么問題？企業(yè)合并會計要解決什么問題

15、？如何理解和應用權益結合法？如何理解和應用權益結合法？如何理解和應用購置法？如何理解和應用購置法？26一、企業(yè)合并會計的主要內容一、企業(yè)合并會計的主要內容l企業(yè)合并會計的主要內容企業(yè)合并會計的主要內容對企業(yè)合并交易或事項進行確認、計量對企業(yè)合并交易或事項進行確認、計量 支付支付 合并對價、發(fā)生合并費用合并對價、發(fā)生合并費用下面主要介紹企業(yè)合并確下面主要介紹企業(yè)合并確實認、計量方法實認、計量方法合并日合并財務報表的編制合并日合并財務報表的編制27吸收合并、新設合并吸收合并、新設合并 控股合并控股合并 借：借：借：借： 貸：貸： 現(xiàn)金現(xiàn)金 應付債券應付債券 支付的合并對價支付的合并對價 股本等股本

16、等 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 支付的合并費用支付的合并費用 貸：貸： 現(xiàn)金現(xiàn)金 應付債券應付債券 支付的合并對價支付的合并對價 股本等股本等 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 支付的合并費用支付的合并費用 l對企業(yè)合并確實認與計量對企業(yè)合并確實認與計量合并方賬務處理根本框架合并方賬務處理根本框架28l確認與計量企業(yè)合并的賬務處理中的關鍵問題確認與計量企業(yè)合并的賬務處理中的關鍵問題合并方合并日合并方合并日 購買方購買日購買方購買日如何確認與計量取得的凈資產或股權？如何確認與計量取得的凈資產或股權？支付的合并對價應如何計量？支付的合并對價應如何計量？兩者如果有差異，應如何處理？兩者如果有差異，應如何處理？合并費用如何處理？合并費

17、用如何處理？權益結合法和購置法，權益結合法和購置法，對以上問題有不同答復。對以上問題有不同答復。29二、權益結合法與購置法的根本內容二、權益結合法與購置法的根本內容一權益結合法的根本內容一權益結合法的根本內容二購置法的根本內容二購置法的根本內容 根本特點根本特點 如何應用如何應用 學習重點學習重點30一權益結合法的根本內容一權益結合法的根本內容 ( pooling of interests)IAS No.22： 權益結合法是指參與合并的企權益結合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實際上全部的業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實際上全部的資產和經營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實體分資產和經營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實體分享利

18、益和分擔風險的合并。享利益和分擔風險的合并。IFRS No.3： 權益結合法的采權益結合法的采用僅限于權益是主要用僅限于權益是主要對價形式的企業(yè)合并。對價形式的企業(yè)合并。31“權益結合法含義簡示權益結合法含義簡示以換股實施吸收合并為例以換股實施吸收合并為例A企業(yè)企業(yè)B企業(yè)企業(yè)A企業(yè)股東企業(yè)股東以本公司股份作為對價以本公司股份作為對價吸收吸收B企業(yè)企業(yè)B企業(yè)股東企業(yè)股東合并后主體合并后主體同為合并同為合并后主體的后主體的股股東東32l合并的實質是權益之聯(lián)合而非購置交易合并的實質是權益之聯(lián)合而非購置交易l合并中取得凈資產或股權的入賬價值按賬面價值確定合并中取得凈資產或股權的入賬價值按賬面價值確定l

19、合并費用計入當期費用合并費用計入當期費用l不需要確認合并商譽不需要確認合并商譽l需要調整股東權益需要調整股東權益l合并當年凈收益的計算合并當年凈收益的計算難點：難點：如何調整股東權益？如何調整股東權益？期中合并時當年凈收益如何計算？期中合并時當年凈收益如何計算？一權益結合法的根本內容一權益結合法的根本內容特點特點33例1：換股實施吸收合并換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股25萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益600200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產資產負債負

20、債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產貸：資產借：負債借：負債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產甲企業(yè)吸收凈資產貸：負債貸：負債借：資產借：資產股本股本 留存收益留存收益100500150250合并前股東權益合并前股東權益 750合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股東權益合并后股東權益 750實施方式實施方式34例2：換股實施吸收合并換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股20萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企

21、業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產貸：資產借：負債借：負債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產甲企業(yè)吸收凈資產貸：負債貸：負債借：資產借：資產股本股本 留存收益留存收益100500150200合并前股東權益合并前股東權益 790合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權益合并后股東權益 790資本公積資本公積50資本公積資本公積=9040資產資產

22、負債負債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積+實施方式實施方式35例3：換股實施吸收合并換出股份面值大于被并方股本1甲企業(yè)發(fā)行每股甲企業(yè)發(fā)行每股面值面值10元普通股元普通股30萬股給乙企業(yè)萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合的股東，吸收合并乙企業(yè)。并乙企業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產貸：資產借：負債借：負債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產甲企業(yè)吸收凈資產貸：負債貸：負債借：資產借：資產股本股本 留存收益留存收益100500150300合并前股東權益合并前股

23、東權益 810合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權益合并后股東權益 810資本公積資本公積50資本公積資本公積=1060資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積-實施方式實施方式36例4：換股實施吸收合并換出股份面值大于被并方股本2甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股30萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資

24、產貸：資產借：負債借：負債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產甲企業(yè)吸收凈資產貸：負債貸：負債借：資產借：資產股本股本 留存收益留存收益90500150300合并前股東權益合并前股東權益 790合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權益合并后股東權益 790資本公積資本公積40資本公積資本公積=040資產資產負債負債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積-實施方式實施方式例題例題權益結合法應用權益結合法應用會計要素會計要素合并前合并前甲公司乙公司資 產488300負 債260200股東權

25、益228100 其中：股 本16060 資本公積510 留存收益633037甲公司2021年1月發(fā)行每股面值為10元的普通股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并，假設所換出普通股的股數分別為60 000股、63 000股、67 000股、72 000股、95 000股、101 000股。甲公司對吸收合并乙公司的業(yè)務應如何與計量？38二購置法的根本內容二購置法的根本內容含義含義IAS No.22： 購置是指通過轉讓資產、承擔負購置是指通過轉讓資產、承擔負債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)收購企業(yè)獲得對另一個企業(yè)被收購企業(yè)獲得對另一個企業(yè)被收購企業(yè)凈資產和經營的控制權的收購企

26、業(yè)凈資產和經營的控制權的企業(yè)合并。企業(yè)合并。支付對價支付對價收購收購B企業(yè)企業(yè)或或購置控股權購置控股權A企業(yè)企業(yè)購置方購置方B企業(yè)企業(yè)B企業(yè)的股東企業(yè)的股東被購置方被購置方39二購置法的根本內容二購置法的根本內容特點特點l購置方的認定是首要步驟購置方的認定是首要步驟l合并的實質是購置交易合并的實質是購置交易l合并本錢主要取決于合并對價的公允價值及直接合并費用合并本錢主要取決于合并對價的公允價值及直接合并費用l需要確認合并商譽需要確認合并商譽l合并當年凈收益的計算與權益結合法不同合并當年凈收益的計算與權益結合法不同難點：難點：如何確定合并成本？如何確定合并成本？如何確定公允價值？如何確定公允價值

27、？如何計量合并商譽？如何計量合并商譽？40二購置法的根本內容二購置法的根本內容賬務處理賬務處理借：有關凈資產借：有關凈資產 取得的被并方可識別凈資產公允價值取得的被并方可識別凈資產公允價值 商譽商譽 差額差額 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 支付的合并對價的公允價值支付的合并對價的公允價值+直接合并費用直接合并費用吸收合并的根本賬務處理吸收合并的根本賬務處理 理解關鍵理解關鍵合并本錢合并本錢=購置方支付的合并對價的公允價值、直接合并費用購置方支付的合并對價的公允價值、直接合并費用合并商譽合并商譽=合并本錢合并本錢 取得的被購置方可識別凈資產公允價值取得的被購置方可識別凈資產公允價值41二購置法的

28、根本內容二購置法的根本內容賬務處理賬務處理借：長期股權投資借：長期股權投資 A 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 支付的合并對價的公允價值支付的合并對價的公允價值+直接合并費用直接合并費用 A控股合并的根本賬務處理控股合并的根本賬務處理 理解關鍵理解關鍵合并商譽包括在長期股權投資入賬價值中，合并商譽包括在長期股權投資入賬價值中，單獨資產負債表中不能直接單項列示，單獨資產負債表中不能直接單項列示，合并資產負債表中將以合并資產負債表中將以“商譽工程列示。商譽工程列示。42被購置方可識別凈被購置方可識別凈資產賬面價值資產賬面價值 500萬萬被購置方可識別凈被購置方可識別凈資產公允價值資產公允價值 520

29、萬萬購置方支付的合并購置方支付的合并對價對價 550萬萬凈資產增值凈資產增值20萬萬商譽商譽30萬萬合并價差合并價差50萬萬舉例舉例 吸收合并吸收合并100%控股合并控股合并借：有關凈資產借：有關凈資產 520貸：銀行存款貸：銀行存款 550商譽商譽 30借：長期股權投資借：長期股權投資 550貸：銀行存款貸：銀行存款 550其中包括其中包括30萬的商譽萬的商譽例題例題購置法應用購置法應用會計要素會計要素合并前合并前甲公司乙公司資 產488300負 債260200股東權益22810043假設：乙公司合并日存貨的賬面價值為25萬元，其公允價值為30萬元，其他各項資產、負債的公允價值等于賬面價值。

30、甲公司2021年1月初發(fā)行每股面值為10元、每股價格為15元的普通股80 000股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并。甲公司對吸收合并乙公司的業(yè)務應如何與計量？44二、權益結合法與購置法的財務影響比較 一對合并當年財務會計信息的主要影響一對合并當年財務會計信息的主要影響二對合并以后各年財務會計信息的主要影響二對合并以后各年財務會計信息的主要影響 在物價上漲條件下，與購置法相在物價上漲條件下，與購置法相比，權益結合法下在合并當年對并入比，權益結合法下在合并當年對并入凈資產的較低計價、對合并商譽的不凈資產的較低計價、對合并商譽的不予確認以及對被合并方凈收益的全部予確認以及對被合并方凈收益的全部計入，

31、不僅導致了合并當年的較高收計入，不僅導致了合并當年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產折益，也帶來了以后各年較低的資產折舊根底和較高的凈資產收益率；并有舊根底和較高的凈資產收益率；并有可能為股東帶來更多的可供分配利潤?？赡転楣蓶|帶來更多的可供分配利潤。 歸納歸納正是這些不同的影響，導致正是這些不同的影響，導致了權益結合法的應用障礙，了權益結合法的應用障礙，也成為各國對這個方法進行也成為各國對這個方法進行取舍時的主要考慮因素。取舍時的主要考慮因素。45第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會計處理同一控制下企業(yè)合并的會計處理一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點二、賬務處理歸納二、賬務處

32、理歸納主要知識點主要知識點如何對同一控制下企業(yè)合并進行確認？如何對同一控制下企業(yè)合并進行確認？如何在合并日對股東權益進行調整？如何在合并日對股東權益進行調整？如何理解合并費用的處理方法？如何理解合并費用的處理方法？這里僅以對企業(yè)合并事項確實認與計量為講解重點，這里僅以對企業(yè)合并事項確實認與計量為講解重點，而關于合并日合并財務報表的問題請參見第二章。而關于合并日合并財務報表的問題請參見第二章。46一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點合并費用的處理合并費用的處理 合并方取得的凈資產或股權合并方取得的凈資產或股權按賬面價值入賬按賬面價值入賬合并方支付的合并對價合并方支付的合并對價按其賬面

33、價值計量按其賬面價值計量直接合并費用直接合并費用當期損益當期損益發(fā)行債券的費用發(fā)行債券的費用債券初始計量金額債券初始計量金額發(fā)行權益證券的費用發(fā)行權益證券的費用抵減溢價收入抵減溢價收入兩者之差兩者之差調整股東權益調整股東權益理解的關鍵理解的關鍵調整順序調整順序47 合并方取得的凈資產或股權合并方取得的凈資產或股權按賬面價值入賬按賬面價值入賬對吸收合并和新設合并中取得的資產和負債，按照合并日被合并方有關資產、負債的賬面價值計量；對控股合并中取得的長期股權投資，按照合并日取得的被合并方所有者權益賬面價值的份額作為其初始投資本錢。合并方支付的合并對價合并方支付的合并對價按其賬面價值計量按其賬面價值計

34、量對作為合并對價所付出的資產、發(fā)生或承擔的負債，合并方按賬面價值記錄；發(fā)行股份按面值總額記錄。不需要確認支付的合并對價的轉讓損益。48股東權益的調整股東權益的調整1合并方取得的凈資產或長期股權投資的按賬面價值與所支付的合并對價的賬面價值之間如果有差額，應當調整資本公積；如果需要調整減少資本公積時，資本公積缺乏沖減的，調整減少留存收益。2對于被合并方在合并日以前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的局部，合并方應根據不同情況進行調整，自資本公積轉入留存收益。在吸收合并、新設合并情況下，這一調整在合并方的單獨資產負債表中予以確認；在控股合并情況下，這一調整那么在合并日合并資產負債表中予以反映。49放棄資產

35、實施的企業(yè)合并放棄資產實施的企業(yè)合并二、合并方賬務處理歸納二、合并方賬務處理歸納發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并吸收合并吸收合并控股合并控股合并新設合并根本上新設合并根本上與吸收合并相同與吸收合并相同比較比較50放棄資產實施的吸收合并：放棄資產實施的吸收合并：借：有關資產借：有關資產 取得的被并方資產賬面價值取得的被并方資產賬面價值 現(xiàn)金、存貨等現(xiàn)金、存貨等 支付的資產的賬面價值支付的資產的賬面價值 B 資本公積資本公積 A大于大于B的差額的差額* C貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被并方負債賬面價值承擔的被并方負債賬面價值 A 貸：現(xiàn)金

36、等貸：現(xiàn)金等 借：管理費用借：管理費用實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用如果需要借記如果需要借記“資本公積資本公積科目，那么以合并方科目，那么以合并方“資本公積科目股本資本公積科目股本溢價貸方余額為上限，溢價貸方余額為上限，缺乏局部沖減合并方缺乏局部沖減合并方“留留存收益賬面余額。以下存收益賬面余額。以下同同 。以下同以下同 同一控制同一控制下的合并下的合并51發(fā)行債券實施的吸收合并：發(fā)行債券實施的吸收合并：借：有關資產借：有關資產 取得的被并方資產賬面價值取得的被并方資產賬面價值 應付債券應付債券 發(fā)行債券的面值相關手續(xù)費傭金等發(fā)行債券的面值相關手續(xù)費傭金等 B 資本公積資本公積

37、A大于債券面值的差額大于債券面值的差額 D 貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被并方負債賬面價值承擔的被并方負債賬面價值 A 銀行存款等銀行存款等 與債務相關的手續(xù)費傭金等與債務相關的手續(xù)費傭金等 C例：例：甲企業(yè)按面值發(fā)行甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙萬元的債券給乙公司股東，取得乙公公司股東，取得乙公司賬面價值為司賬面價值為2000萬萬元的凈資產；甲公司元的凈資產；甲公司另支付發(fā)行債券有關另支付發(fā)行債券有關費用費用1萬元。萬元。銀行存款銀行存款應付債券應付債券利息調整利息調整有關資產有關資產應付債券應付債券面值面值1800280011有關負債有關負債800資本公積資本公積200同一控制

38、同一控制下的合并下的合并52發(fā)行股票實施的吸收合并：發(fā)行股票實施的吸收合并：借：有關資產借：有關資產 取得的被并方資產賬面價值取得的被并方資產賬面價值 股本股本 發(fā)行股票的面值發(fā)行股票的面值 B 資本公積資本公積 A大于大于B+C的差額的差額 D 貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被并方負債賬面價值承擔的被并方負債賬面價值 A 銀行存款等銀行存款等 與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 C例：例：甲企業(yè)按面值增發(fā)甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給萬元的普通股給乙公司股東，取得乙乙公司股東，取得乙公司賬面價值為公司賬面價值為2000萬元的凈資產；甲公萬元的凈資產；甲公司另支

39、付發(fā)行股票有司另支付發(fā)行股票有關費用關費用1萬元。萬元。銀行存款銀行存款有關資產有關資產股本股本180028001有關負債有關負債800資本公積資本公積199同一控制同一控制下的合并下的合并53放棄資產實施的控股合并：放棄資產實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資 取得的被并方凈資產賬面價值取得的被并方凈資產賬面價值 A 貸：現(xiàn)金、存貨等貸：現(xiàn)金、存貨等 支付的資產的賬面價值支付的資產的賬面價值 B 資本公積資本公積 A大于大于B的差額的差額* C如果需要借記如果需要借記“資本公積資本公積科目，那么以合并方科目，那么以合并方“資本公積科目股本資本公積科目股本溢價貸方余額為上限，溢價貸

40、方余額為上限，缺乏局部沖減合并方缺乏局部沖減合并方“留留存收益賬面余額。以下存收益賬面余額。以下同同 。同一控制同一控制下的合并下的合并54發(fā)行債券實施的控股合并：發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資 取得的被并方股東權益賬面價值份額取得的被并方股東權益賬面價值份額 A 貸：應付債券貸：應付債券 發(fā)行債券的面值相關手續(xù)費傭金等發(fā)行債券的面值相關手續(xù)費傭金等 B 資本公積資本公積 A大于債券面值的差額大于債券面值的差額 D 銀行存款等銀行存款等 與債務相關的手續(xù)費傭金等與債務相關的手續(xù)費傭金等 C例：例：甲企業(yè)按面值發(fā)行甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙萬元的債券給乙公司

41、股東，取得乙公公司股東，取得乙公司司80%的股權。乙公的股權。乙公司合并日凈資產賬面司合并日凈資產賬面價值為價值為2000萬元。甲萬元。甲公司另支付發(fā)行債券公司另支付發(fā)行債券有關費用有關費用1萬元。萬元。應付債券應付債券面值面值應付債券應付債券利息調整利息調整銀行存款銀行存款長期股權投資長期股權投資1800111600資本公積資本公積200同一控制同一控制下的合并下的合并55發(fā)行股票實施的控股合并：發(fā)行股票實施的控股合并：貸：股本貸：股本 發(fā)行股票的面值發(fā)行股票的面值 B 資本公積資本公積 A大于大于B+C的差額的差額 D 銀行存款等銀行存款等 與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等與發(fā)行股票相關的手續(xù)

42、費傭金等 C例：例：甲企業(yè)按面值增發(fā)甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司股東，取得乙公司80%的股權；乙公司合并日的股權；乙公司合并日凈資產的賬面價值為凈資產的賬面價值為2000萬元；甲公司另支萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關費用付發(fā)行股票有關費用1萬元。萬元：長期股權投資借：長期股權投資 取得的被并方股東權益賬面價值份額取得的被并方股東權益賬面價值份額 A 銀行存款銀行存款長期股權投資長期股權投資股本股本資本公積資本公積56資產（年末數）資產（年末數）負債及所有者權益（年末數）負債及所有者權益（年末數）流動資產：流動負債：

43、貨幣資金60 短期借款8 應收賬款15 應付賬款30 存貨25 其他應付款12固定資產：長期負債： 固定資產原價260 長期借款150 減：累計折舊60所有者權益 固定資產凈值200 股本60無形資產： 資本公積10 無形資產0 留存收益30 資產總計300負債及所有者權益總計300被合并方資產負債表編制單位：乙公司 2006年12月31日 單位：萬元2007年1月初，甲公司發(fā)行每股為10元的普通股80 000股對乙公司進行吸收合并。57資產（年末數）資產（年末數）負債及所有者權益（年末數）負債及所有者權益（年末數）流動資產：流動負債： 貨幣資金60 短期借款8 應收賬款15 應付賬款30 存

44、貨25 其他應付款12固定資產：長期負債： 固定資產原價260 長期借款150 減：累計折舊60所有者權益 固定資產凈值200 股本60無形資產： 資本公積10 無形資產0 留存收益30 資產總計300負債及所有者權益總計300被合并方資產負債表編制單位：乙公司 2006年12月31日 單位：萬元2007年1月初，甲公司對乙公司實施控股合并，取得乙公司全部股權。58資產（年末數）資產（年末數）負債及所有者權益（年末數）負債及所有者權益（年末數）原材料等200 應付賬款等400固定資產900 股本400 資本公積100 盈余公積50 未分配利潤150被合并方凈資產價值資料單位：萬元A公司與B公司

45、同為以主管部門下屬的兩個企業(yè)。2007年6月末A公司用賬面價值500萬元、公允價值580萬元的庫存商品和100萬元的銀行存款實施與B公司的合并。1實施吸收合并2實施100%的控股合并3獲得80%的控股權59第四節(jié)第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理非同一控制下企業(yè)合并的會計處理一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點二、賬務處理歸納二、賬務處理歸納這里也僅以對企業(yè)合并交易確實認與計量為講解重點，這里也僅以對企業(yè)合并交易確實認與計量為講解重點，而關于合并日合并財務報表的問題請參見第二章。而關于合并日合并財務報表的問題請參見第二章。主要知識點主要知識點如何計量合并中取得的凈資產或股權？如

46、何計量合并中取得的凈資產或股權？如何確定合并本錢？如何確定合并本錢？如何確認合并商譽？如何確認合并商譽？如何對合并商譽進行初始計量？如何對合并商譽進行初始計量？如何確定被購置方凈資產的公允價值？如何確定被購置方凈資產的公允價值？如何理解合并費用的處理方法？如何理解合并費用的處理方法？60一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點 要點要點1購置方取得的凈資產或股權的初始計量購置方取得的凈資產或股權的初始計量 吸收合并吸收合并取得的可識別凈資產按其公允價值入賬取得的可識別凈資產按其公允價值入賬 控股合并控股合并取得的股權按合并本錢進行初始計量取得的股權按合并本錢進行初始計量 即使是控股合并

47、，合并資產負債即使是控股合并，合并資產負債表中對被購置方各項可識別凈資產表中對被購置方各項可識別凈資產也是按取得股權日其公允價值為根也是按取得股權日其公允價值為根底進行計量。底進行計量。引申引申所以，要對合并本錢在取得的凈所以，要對合并本錢在取得的凈資產和合并商譽之間進行分配資產和合并商譽之間進行分配61一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點要點要點2合并本錢的計量合并本錢的計量合并本錢合并本錢作為合并對價付出的資產、承擔的負債，作為合并對價付出的資產、承擔的負債，其公允價價值與賬面價值之間的差額，其公允價價值與賬面價值之間的差額，計入當期損益。計入當期損益。=合并對價的公允價值合并

48、對價的公允價值+直接合并費用直接合并費用引申引申通過屢次股權投資交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，通過屢次股權投資交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并本錢為每一單項交易本錢之和。合并本錢為每一單項交易本錢之和。62一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點要點要點3合并費用的處理合并費用的處理合并本錢合并本錢與同一控制下企業(yè)合并相同與同一控制下企業(yè)合并相同直接合并費用直接合并費用發(fā)行證券費用發(fā)行證券費用63一、確認與計量的根本要點一、確認與計量的根本要點合并本錢與取得的可識別合并本錢與取得的可識別凈資產公允價值份額之間的差額凈資產公允價值份額之間的差額要點要點4合并商譽確實認與計量合并商譽確實認與計量商譽

49、商譽當期損益當期損益前者大于后者之差前者大于后者之差前者小于后者之差前者小于后者之差引申引申合并商譽確實認：合并商譽確實認：吸收合并：在合并方單獨資產負債表中單項報告吸收合并：在合并方單獨資產負債表中單項報告控股合并：在合并方的合并資產負債表中單項報告控股合并：在合并方的合并資產負債表中單項報告 合并商譽的計量：合并商譽的計量：在不同的在不同的“合并理念下，有不同的計量結果合并理念下，有不同的計量結果現(xiàn)行會計標準：根本采用現(xiàn)行會計標準：根本采用“實體理念，但合并商實體理念，但合并商 譽的計量沒有采用譽的計量沒有采用“全部商譽法全部商譽法64放棄資產實施的企業(yè)合并放棄資產實施的企業(yè)合并二、購置方

50、賬務處理歸納二、購置方賬務處理歸納發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并吸收合并吸收合并控股合并控股合并新設合并根本上新設合并根本上與吸收合并相同與吸收合并相同比較比較65放棄資產實施的吸收合并：放棄資產實施的吸收合并：借：有關資產借：有關資產 取得的被購買方資產公允價值取得的被購買方資產公允價值貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被購買方負債公允價值承擔的被購買方負債公允價值 A 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 放棄存貨的公允價值放棄存貨的公允價值 借：有關凈資產借：有關凈資產 取得凈資產的公允價值取得凈資產的公允價值 如果放棄的非現(xiàn)金資產是庫存商品等

51、存貨，那么如果放棄的非現(xiàn)金資產是庫存商品等存貨，那么 貸：銀行存款貸：銀行存款 固定資產清理固定資產清理 無形資產等無形資產等支付的合并對價的賬面價值支付的合并對價的賬面價值 營業(yè)外收入等營業(yè)外收入等 合并對價公允價值與賬面價值之差合并對價公允價值與賬面價值之差 B營業(yè)外收入營業(yè)外收入 A大于大于B+C之差之差 D 借：商譽借：商譽 B+C大于大于A 之差之差 D借：有關凈資產借：有關凈資產 取得的被購置方凈資產公允價值取得的被購置方凈資產公允價值 A 應交稅費等應交稅費等 相關稅費相關稅費 商譽商譽 差額差額 還要確認營業(yè)本錢還要確認營業(yè)本錢對價的公對價的公允價值允價值銀行存款等銀行存款等

52、直接相關費用直接相關費用 C 非同一控制非同一控制下的合并下的合并66發(fā)行債券實施的吸收合并：發(fā)行債券實施的吸收合并：營業(yè)外收入營業(yè)外收入 A大于大于B之差之差 C 商譽商譽 B大于大于A 之差之差 借：有關凈資產借：有關凈資產 取得的被購置方凈資產公允價值取得的被購置方凈資產公允價值 A 貸：應付債券貸：應付債券 銀行存款等銀行存款等債券公允價值債券公允價值-債券相關費用債券相關費用 直接相關費用直接相關費用+債券相關費用債券相關費用 B非同一控制非同一控制下的合并下的合并67發(fā)行股票實施的吸收合并：發(fā)行股票實施的吸收合并：營業(yè)外收入營業(yè)外收入 A大于大于B之差之差 商譽商譽 B大于大于A

53、之差之差 借：有關凈資產借：有關凈資產 取得的被購置方凈資產公允價值取得的被購置方凈資產公允價值 A 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 銀行存款等銀行存款等 面值面值 直接相關費用直接相關費用+股票相關費用股票相關費用 B溢價溢價-股票相關費用股票相關費用 非同一控制非同一控制下的合并下的合并68放棄資產實施的控股合并：放棄資產實施的控股合并： 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 放棄存貨的公允價值放棄存貨的公允價值 B 借：長期股權投資借：長期股權投資如果放棄的非現(xiàn)金資產是庫存商品等存貨，那么如果放棄的非現(xiàn)金資產是庫存商品等存貨，那么 貸：銀行存款貸：銀行存款 固定資產清理固定資產清理 無形資產等無

54、形資產等支付的合并對價的賬面價值支付的合并對價的賬面價值 營業(yè)外收入等營業(yè)外收入等 合并對價公允價值與賬面價值之差合并對價公允價值與賬面價值之差 B借：長期股權投資借：長期股權投資 應交稅費等應交稅費等 相關稅費相關稅費 C 還要確認營業(yè)本錢還要確認營業(yè)本錢對價的公對價的公允價值允價值銀行存款等銀行存款等 直接相關費用直接相關費用 C 合并本錢合并本錢=B+C A非同一控制非同一控制下的合并下的合并 B+C A69發(fā)行債券實施的控股合并：發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資 貸：應付債券貸：應付債券 銀行存款等銀行存款等債券公允價值債券公允價值-債券相關費用債券相關費用 直

55、接相關費用直接相關費用+債券相關費用債券相關費用 B合并本錢合并本錢=B A發(fā)行股票實施的控股合并：發(fā)行股票實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資合并本錢合并本錢=B A 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 銀行存款等銀行存款等 面值面值 直接相關費用直接相關費用+股票相關費用股票相關費用 B溢價溢價-股票相關費用股票相關費用 非同一控制非同一控制下的合并下的合并70A企業(yè)在與B企業(yè)的合并交易中，用賬面價值500萬元、公允價值600萬元的庫存商品和300萬元的貨幣資金購置B企業(yè)100%的控制權。計算合并本錢。A企業(yè)在于B企業(yè)的合并交易中，用賬面價值500萬元、公允價值600萬元的庫存商品和300萬元的貨幣資金購置B企業(yè)100%的控制權。A企業(yè)在合并過程中支付了3萬元的評估費用。計算合并本錢。71資產（年末數）資產（年末數）負債及所有者權益（年末數）負債及所有者權益（年末數）原材料等200 應付賬款等400固定資產900 股本400 資本公積100 盈余公積50 未分配利潤150被合并方凈資產價值資料 單位：萬元A公司于B公司為非同一控制下的兩個企業(yè)。2006年6月末，A公司用賬面價值500萬元、公允價值580萬元的庫存商品和300萬元的銀行存款實施與B的吸收合并。假定購置日B企業(yè)凈資產公允價值為800萬元，超過賬面價值的100萬元為固定資產評估增