上市公司會(huì)計(jì)造假案例分析

1、科龍事件根據(jù)科龍公布的年報(bào)顯示，2000年科龍全年巨虧達(dá)8.3億元，2001年更是達(dá)到14.76億元，轉(zhuǎn)眼到了2002年居然實(shí)現(xiàn)凈利1億元。如此巨大的反差之下，隱藏的是并不少見的利潤(rùn)大清洗的財(cái)務(wù)手段，即2002年的扭虧的巨大“貢獻(xiàn)”來(lái)自于2001年的巨虧。科龍2001年費(fèi)用總額21億元之巨，2002年僅為9億元，扭虧之術(shù)可見一斑。當(dāng)然，如此扭虧為盈是建立在存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提比例的大幅變化與應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提的變化。2006年7月16日，中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)廣東科龍電器股份有限公司及其責(zé)任人的證券違法違規(guī)行為做出行政處罰與市場(chǎng)永久性禁入決定。這是新的證券市場(chǎng)禁入規(guī)定自2006年7月10日施行以來(lái)，證監(jiān)

2、會(huì)做出的第一個(gè)市場(chǎng)禁入處罰。本文擬通過(guò)分析科龍電器違法違規(guī)行為中的會(huì)計(jì)審計(jì)問(wèn)題，討論其帶給我們的思考和啟示。（一）科龍財(cái)務(wù)舞弊手法分析事實(shí)證明，顧雛軍收購(gòu)科龍后，公司的經(jīng)營(yíng)狀況并無(wú)明顯改善，凈利潤(rùn)的大起大落屬于人為調(diào)控，扭虧神話原來(lái)靠的是做假賬。利用會(huì)計(jì)政策，調(diào)節(jié)減值準(zhǔn)備，實(shí)現(xiàn)“扭虧”科龍舞弊手法之一：虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、少計(jì)壞賬準(zhǔn)備、少計(jì)訴訟賠償金等編造虛假財(cái)務(wù)報(bào)告。經(jīng)查，在2002年至2004年的3年間，科龍共在其年報(bào)中虛增利潤(rùn)3.87億元（其中，2002年虛增利潤(rùn)1.1996億元，2003年虛增利潤(rùn)1.1847億元，2004年虛增利潤(rùn)1.4875億元）。仔細(xì)分析，科龍2001中報(bào)實(shí)現(xiàn)收入2

3、7.9億元，凈利1975萬(wàn)元，可是到了年報(bào)，則實(shí)現(xiàn)收入47.2億元，凈虧15.56億元。科龍2001年下半年出現(xiàn)近16億元巨額虧損的主要原因之一是計(jì)提減值準(zhǔn)備6.35億元。2001年的科龍年報(bào)被審計(jì)師出具了拒絕表示意見。到了2002年，科龍轉(zhuǎn)回各項(xiàng)減值準(zhǔn)備，對(duì)當(dāng)年利潤(rùn)的影響是3.5億元?？捎惺裁醋C據(jù)能夠證明其巨額資產(chǎn)減值計(jì)提及轉(zhuǎn)回都是“公允”的？如果2001年沒有計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備和廣告費(fèi)用，科龍電器2002年的扭虧為盈將不可能；如果沒有2001年的計(jì)提和2002年的轉(zhuǎn)回，科龍電器在2003年也不會(huì)盈利。按照現(xiàn)有的退市規(guī)則，如果科龍電器業(yè)績(jī)沒有經(jīng)過(guò)上述財(cái)務(wù)處理，早就被“披星戴帽”甚至退市處理了。

4、可見，科龍電器2002年和2003年根本沒有盈利，ST科龍扭虧只是一種會(huì)計(jì)數(shù)字游戲的結(jié)果。虛增收入和收益科龍舞弊手法之二：使用不正當(dāng)?shù)氖杖氪_認(rèn)方法，虛構(gòu)收入，虛增利潤(rùn)，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。經(jīng)查，2002年科龍年報(bào)中共虛增收入4.033億元，虛增利潤(rùn)近1.2億元。其具體手法主要是通過(guò)對(duì)未出庫(kù)銷售的存貨開具發(fā)票或銷售出庫(kù)單并確認(rèn)為收入，以虛增年報(bào)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和利潤(rùn)。根據(jù)德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)告，科龍電器2004年第四季度有高達(dá)4.27億元的銷售收入沒有得到驗(yàn)證，其中向一個(gè)不知名的新客戶銷售就達(dá)2.97億元，而且到2005年4月28日審計(jì)時(shí)仍然沒有收回。此后的2003年和2004年，同樣是在顧雛軍和格林柯

5、爾的操縱下，科龍年報(bào)又分別虛增收入3.048億元和5.127億元，虛增利潤(rùn)8935萬(wàn)元和1.2億元。這意味著在顧雛軍入主科龍之后所出具過(guò)的3份公司年報(bào)都存在財(cái)務(wù)造假，將不曾實(shí)現(xiàn)的銷售確認(rèn)為當(dāng)期收入。利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移資金科龍舞弊手法之三：利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移資金。經(jīng)查，科龍電器2002年至2004年未披露與格林柯爾公司共同投資、關(guān)聯(lián)采購(gòu)等關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)，2000年至2001年未按規(guī)定披露重大關(guān)聯(lián)交易，2003年、2004年科龍公司年報(bào)也均未披露使用關(guān)聯(lián)方巨額資產(chǎn)的事項(xiàng)。顧雛軍入主科龍不久便開始在各地瘋狂收購(gòu)或新設(shè)控股子公司，通過(guò)收購(gòu)打造的“科龍系”主要由數(shù)家上市公司和各地子公司構(gòu)成。到案發(fā)時(shí)，科龍已有

6、37家控股子公司、參股公司、28家分公司。由顧雛軍等在境內(nèi)外設(shè)立的私人公司所組成的“格林柯爾系”在國(guó)內(nèi)亦擁有12家公司或分支機(jī)構(gòu)。此間”科龍”與”格林柯爾”公司之間發(fā)生資金的頻繁轉(zhuǎn)換，共同投資和關(guān)聯(lián)交易也相當(dāng)多。科龍公司在銀行設(shè)有500多個(gè)賬戶都被用來(lái)轉(zhuǎn)移資金。在不到4年的時(shí)間里，格林柯爾系有關(guān)公司涉嫌侵占和挪用科龍電器財(cái)產(chǎn)的累計(jì)發(fā)生額為34.85億元。如此看來(lái)，對(duì)于格林柯爾而言，科龍只是一個(gè)跳板，它要做的是借科龍橫向并購(gòu)，利用科龍的營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)賺取利潤(rùn)。顧雛軍把國(guó)內(nèi)上市公司科龍當(dāng)作“提款機(jī)”一.方面以科龍系列公司和格林柯爾系列公司打造融資和拓展平臺(tái)為由.通過(guò)眾多銀行賬戶，頻繁轉(zhuǎn)移資金，滿足不斷擴(kuò)

7、張的資本需求，采用資本運(yùn)作通過(guò)錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)聯(lián)交易對(duì)科龍進(jìn)行盤剝，掏空上市公司，另一方面又通過(guò)財(cái)務(wù)造假維持科龍的利潤(rùn)增長(zhǎng)。（二）科龍審計(jì)報(bào)告透視科龍財(cái)務(wù)造假該打誰(shuí)的板子?為其提供審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所自然難脫干系。2002年之前，科龍的審計(jì)機(jī)構(gòu)是安達(dá)信，2001年，ST科龍全年凈虧15億元多，當(dāng)時(shí)的安達(dá)信“由于無(wú)法執(zhí)行滿意的審計(jì)程序以獲得合理的保證來(lái)確定所有重大交易均已被正確記錄并充分披露”給出了拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。2002年，安達(dá)信因安然事件顛覆后，其在我國(guó)內(nèi)地和香港的業(yè)務(wù)并入普華永道，普華永道對(duì)格林柯爾和科龍這兩個(gè)“燙手山芋”采取了請(qǐng)辭之舉。之后，德勤走馬上任，為科龍審計(jì)了2002年至2

8、004年的年報(bào)。在對(duì)ST科龍2002年年報(bào)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，德勤認(rèn)為“未能從公司管理層獲得合理的聲明及可信賴的證據(jù)作為其審計(jì)的基礎(chǔ)，報(bào)表的上年數(shù)與本年數(shù)也不具有可比性”，所以出具了“保留意見”審計(jì)報(bào)告。此前安達(dá)信曾給出過(guò)拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告，在2001年年末科龍整體資產(chǎn)價(jià)值不確定的情況下，德勤2002年給出“保留意見”的審計(jì)報(bào)告顯得有些牽強(qiáng)。在此基礎(chǔ)上，2003年德勤對(duì)科龍2003年的年報(bào)出具了無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告。2004年德勤對(duì)科龍出具了保留意見審計(jì)報(bào)告。盡管在2004年年報(bào)披露之后德勤也宣布辭去科龍的審計(jì)業(yè)務(wù)，但它此前為科龍2003年年報(bào)出具的無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告，為2002年、2004年年報(bào)出

9、具的保留意見審計(jì)報(bào)告并沒有撤回，也沒有要求公司進(jìn)行報(bào)表重述。既然科龍被證實(shí)有重大錯(cuò)報(bào)事實(shí)，德勤顯然難以免責(zé)。據(jù)媒體透露，證監(jiān)會(huì)基本完成了對(duì)德勤的調(diào)查，德勤對(duì)科龍審計(jì)過(guò)程中存在的主要問(wèn)題包括：審計(jì)程序不充分、不適當(dāng)，未發(fā)現(xiàn)科龍現(xiàn)金流量表重大差錯(cuò)等。第一，在執(zhí)行審計(jì)程序等方面，德勤的確出現(xiàn)了嚴(yán)重紕漏，對(duì)科龍電器的審計(jì)并沒有盡職。例如，證監(jiān)會(huì)委托畢馬威所作的調(diào)查顯示：2001年10月1日至2005年7月31日期間，科龍電器及其29家主要附屬公司與格林柯爾系公司或疑似格林柯爾系公司之間進(jìn)行的不正常重大現(xiàn)金流出總額約為40.71億元，不正常的重大現(xiàn)金流入總額約為34.79億元，共計(jì)75.5億元。而這些在

10、德勤3年的審計(jì)報(bào)告中均未反映。中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，必須按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序出具報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的條件之一，即須認(rèn)為會(huì)計(jì)報(bào)表公允地反映了企業(yè)的現(xiàn)金流量。根據(jù)獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)一一審計(jì)報(bào)告第18條規(guī)定，意味著德勤認(rèn)為科龍2002、2003、2004年度的現(xiàn)金流量表是公允的。第二、德勤對(duì)科龍電器各期存貨及主營(yíng)業(yè)務(wù)成本進(jìn)行審計(jì)時(shí)，直接按照科龍電器期末存貨盤點(diǎn)數(shù)量和各期平均單位成本確定存貨期末余額，并推算出科龍電器各期主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。在未對(duì)產(chǎn)成品進(jìn)行有效測(cè)試和充分抽樣盤點(diǎn)的情況下，德勤通過(guò)上述審計(jì)程序?qū)Υ尕浐椭鳡I(yíng)業(yè)務(wù)成本進(jìn)行審計(jì)并予

11、以確認(rèn)，其審計(jì)方法和審計(jì)程序均不合理。第三、德勤在存貨抽樣盤點(diǎn)過(guò)程中缺乏必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，確定的抽樣盤點(diǎn)范圍不適當(dāng)，審計(jì)程序不充分。德勤在年報(bào)審計(jì)過(guò)程中實(shí)施抽樣盤點(diǎn)程序時(shí)，未能確定充分有效的抽樣盤點(diǎn)范圍，導(dǎo)致其未能發(fā)現(xiàn)科龍電器通過(guò)壓庫(kù)方式確認(rèn)虛假銷售收入的問(wèn)題。存貨監(jiān)盤也是一項(xiàng)重要的審計(jì)程序，如果進(jìn)行賬實(shí)相符核查，科龍?zhí)撛龅闹鳡I(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)其實(shí)并不難發(fā)現(xiàn)。第四、科龍銷售收入確認(rèn)問(wèn)題，體現(xiàn)出德勤未能恰當(dāng)?shù)亟忉尯蛻?yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)這也說(shuō)明德勤未能收集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。收入的確認(rèn)應(yīng)該以貨物的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)，一般來(lái)說(shuō)僅以“出庫(kù)開票”確認(rèn)收入明顯不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。如果一項(xiàng)銷售行為不符合收入確認(rèn)原則，

12、就不應(yīng)確認(rèn)為收入。未曾實(shí)現(xiàn)的銷售確認(rèn)為當(dāng)期收入必然導(dǎo)致利潤(rùn)虛增。對(duì)較敏感的“銷售退回”這一塊，德勤也沒有實(shí)施必要的審計(jì)程序，致使科龍通過(guò)關(guān)聯(lián)交易利用銷售退回大做文章，轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，虛增利潤(rùn)，這也是德勤所不能回避的錯(cuò)誤。第五、德勤審計(jì)科龍電器分公司時(shí)，沒有對(duì)各年未進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的分公司執(zhí)行其他必要審計(jì)程序，無(wú)法有效確認(rèn)其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)現(xiàn)的真實(shí)性及應(yīng)收賬款等資產(chǎn)的真實(shí)性?？讫堄泻芏喾止?、子公司，組織結(jié)構(gòu)相當(dāng)復(fù)雜。按照審計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)重要性水平來(lái)確認(rèn)每年對(duì)哪些分公司進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)。（三）思考與啟示對(duì)于科龍財(cái)務(wù)造假，中國(guó)證監(jiān)會(huì)已做出處罰決定，但其引發(fā)的相關(guān)問(wèn)題令人深思，主要有：科

13、龍財(cái)務(wù)造假根源何在科龍財(cái)務(wù)造假的根源仍然是公司治理結(jié)構(gòu)問(wèn)題。2001年，科龍實(shí)施產(chǎn)權(quán)制度改革，通過(guò)股權(quán)轉(zhuǎn)讓引入“格林柯爾”實(shí)現(xiàn)了民營(yíng)化重組，其初衷是希望民營(yíng)資本的介入能夠打開產(chǎn)權(quán)之結(jié)，改善公司治理。現(xiàn)在看來(lái)，在顧雛軍的把持下，科龍的內(nèi)部人控制現(xiàn)象不但沒有改善，反倒被強(qiáng)化了。幾年來(lái)公司的會(huì)計(jì)數(shù)字游戲、關(guān)聯(lián)交易以及公司資金被”掏空”等一系列惡性事件，再次凸顯其公司治理結(jié)構(gòu)存在的問(wèn)題。從表面上看，科龍已形成股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)之間的權(quán)力制衡機(jī)制。但實(shí)質(zhì)上公司治理仍存在嚴(yán)重缺陷。顧雛軍利用其對(duì)公司的超強(qiáng)控制力，以其他股東的利益為代價(jià)為格林柯爾謀利，導(dǎo)致科龍陷入新的危機(jī)。公司的獨(dú)立董事制度也是名存實(shí)

14、亡。當(dāng)科龍為種種“疑云”籠罩，投資者蒙受巨額損失之時(shí)，科龍的獨(dú)立董事始終未能發(fā)表有助于廣大中小股東揭曉“疑云”的獨(dú)立意見，難怪科龍的中小股東發(fā)起震撼中國(guó)股市的要求罷免其獨(dú)立董事的“獨(dú)立運(yùn)動(dòng)”。當(dāng)然，公司治理不僅包括內(nèi)部治理，還包括外部治理，否則治理的重任難以完成。那么，外部治理的關(guān)鍵又是什么?是法制的完善和監(jiān)管的有效性。有法不依，任何公司治理、監(jiān)管制度和企業(yè)的社會(huì)責(zé)任都可能失去存在的基礎(chǔ)和保障。雖然市場(chǎng)主體為了使自身利益最大化會(huì)與制度博弈，而法律法規(guī)就是為了約束和防范這種試圖突破制度的行為而設(shè)置的。若缺乏有效監(jiān)管，這種企圖突破法律制度的活動(dòng)將會(huì)變本加厲。要約束公司行為，保障其內(nèi)外部治理的實(shí)現(xiàn)，

15、必須落實(shí)監(jiān)管的有效性，最終使公司問(wèn)題通過(guò)監(jiān)管而得到及時(shí)發(fā)現(xiàn)、制止和懲戒。強(qiáng)化市場(chǎng)監(jiān)管是維護(hù)市場(chǎng)秩序的保證證監(jiān)會(huì)是對(duì)證券市場(chǎng)行為進(jìn)行全程監(jiān)管，維護(hù)市場(chǎng)秩序，保護(hù)投資者利益的機(jī)構(gòu)。顧雛軍涉嫌多項(xiàng)證券違法違規(guī)問(wèn)題，證監(jiān)會(huì)決定對(duì)其進(jìn)行查處是完全必要的。事實(shí)上，2002年以來(lái)科龍的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)出現(xiàn)劇烈波動(dòng)，已經(jīng)引起公眾的普遍關(guān)注和質(zhì)疑，現(xiàn)已查實(shí)公司所披露的財(cái)務(wù)報(bào)告與事實(shí)存在嚴(yán)重不符，但它居然能夠利用財(cái)務(wù)數(shù)字游戲在中國(guó)證券市場(chǎng)上”混”了近5年。可以說(shuō)，科龍是”自我曝光”在前，公眾質(zhì)疑在先，證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查滯后。作為市場(chǎng)監(jiān)管者的證監(jiān)會(huì)沒有在第一時(shí)間發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的苗頭，進(jìn)行有效監(jiān)管，沒有及時(shí)采取有效措施保護(hù)投資者，反映

16、出當(dāng)前我國(guó)證券市場(chǎng)的監(jiān)管效率有待提高。此外，從證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查科龍事件，到顧雛軍等人被拘捕，投資者未能及時(shí)從相關(guān)方面獲取案情進(jìn)展情況，即使案情細(xì)節(jié)不便披露，對(duì)于科龍問(wèn)題的嚴(yán)重性或復(fù)雜程度也應(yīng)有個(gè)交代。相比之下，創(chuàng)維事件發(fā)生后，香港廉政公署立即發(fā)布包括涉案人員、案件主要內(nèi)容在內(nèi)的詳盡信息的做法，不能不讓人感到目前投資者應(yīng)有的知情權(quán)依然欠缺。國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的問(wèn)題如果說(shuō)良好的公司治理是提高上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的第一道防線，那么獨(dú)立審計(jì)是防范會(huì)計(jì)信息失真和舞弊行為的另一道重要關(guān)卡。擁有國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所金字招牌的德勤沒有把好這道關(guān)，反而深陷“科龍門”，由此可以發(fā)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)大陸執(zhí)業(yè)也

17、存在一些問(wèn)題。問(wèn)題一：審計(jì)師的專業(yè)勝任能力和職業(yè)操守自從我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)對(duì)外開放以來(lái)，國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所以其獨(dú)有的品牌優(yōu)勢(shì)、人才優(yōu)勢(shì)和先進(jìn)的管理制度占據(jù)了國(guó)內(nèi)審計(jì)服務(wù)的高端市場(chǎng)，業(yè)務(wù)收入和利潤(rùn)率遙遙領(lǐng)先于國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所。國(guó)際資本市場(chǎng)的磨礪和實(shí)力賦予了其極高的品牌價(jià)值，為其帶來(lái)巨大的商譽(yù)和業(yè)務(wù)機(jī)會(huì)。所以，德勤作為科龍的審計(jì)機(jī)構(gòu).其專業(yè)勝任能力毋庸置疑。而科龍聘請(qǐng)國(guó)際“四大”之一的德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)做審計(jì)，也相信其審計(jì)報(bào)告的公信力能夠吸引更多的投資者。然而，事實(shí)證明，如果審計(jì)師缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和良好的職業(yè)操守，就可能成為問(wèn)題公司粉飾其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的“擋箭牌”，并給事務(wù)所帶來(lái)一連串麻煩。鑒于德勤在

18、科龍審計(jì)中的表現(xiàn)，難怪有人懷疑德勤在中國(guó)大陸是否存在“雙重執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)”。否則，審計(jì)師完全可以發(fā)現(xiàn)科龍的問(wèn)題和顧雛軍的犯罪事實(shí)。所以，審計(jì)師在出現(xiàn)錯(cuò)誤時(shí)，簡(jiǎn)單地將其歸結(jié)為“某些固有局限”所致，或是被審計(jì)公司管理層的造假責(zé)任等，會(huì)使社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)行業(yè)產(chǎn)生不信任感，對(duì)整個(gè)行業(yè)的發(fā)展也極為不利。反觀目前審計(jì)行業(yè)的現(xiàn)狀，審計(jì)師職業(yè)道德缺失已導(dǎo)致大量的審計(jì)失敗，審計(jì)師知情而不據(jù)實(shí)發(fā)表意見和預(yù)警信息，不僅是失職，還有瀆職嫌疑，不但損害了投資者的利益，也損害了事務(wù)所和國(guó)家的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益。當(dāng)然，審計(jì)師身陷問(wèn)題公司，制度環(huán)境也是制約因素之一。人們習(xí)慣稱審計(jì)師為“經(jīng)濟(jì)警察”，實(shí)際上夸大了外部獨(dú)立審計(jì)的作用。審計(jì)師沒有司法

19、或行政權(quán)力，因此可能無(wú)法獲得能與行政或司法機(jī)構(gòu)比肩的信息。此外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和客戶之間的關(guān)系十分微妙，現(xiàn)在許多審計(jì)師身陷問(wèn)題公司，主要因?yàn)樯鲜泄灸軌蜃笥視?huì)計(jì)師事務(wù)所的飯碗。而且，道德審判意識(shí)不強(qiáng)且違規(guī)成本又低，因而在利益的誘惑和驅(qū)使下，對(duì)于造假企業(yè)，審計(jì)師仍有可能鋌而走險(xiǎn)。問(wèn)題二：國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的”超國(guó)民待遇”近年來(lái)，國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所在我國(guó)內(nèi)地的業(yè)務(wù)發(fā)展迅速，與此同時(shí)，國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所陷入財(cái)務(wù)丑聞的事件也開始出現(xiàn)。一向以質(zhì)量精湛、執(zhí)業(yè)獨(dú)立而占據(jù)國(guó)內(nèi)大部分審計(jì)市場(chǎng)的四大國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始成為被告?！翱讫堃坏虑凇笔录惺苤肛?zé)的問(wèn)題是國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所目前在我國(guó)享受”超國(guó)民待遇”，主要問(wèn)題是對(duì)國(guó)

20、際會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否建立和執(zhí)行統(tǒng)一的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)。誠(chéng)信制度面前應(yīng)當(dāng)“人人平等”，有關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)給予國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所平等競(jìng)爭(zhēng)的平臺(tái)，使公平公正原則得到充分體現(xiàn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范德勤對(duì)科龍審計(jì)失敗，再次說(shuō)明了事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范的重要性。目前審計(jì)師面臨的審計(jì)環(huán)境發(fā)生了很大變化。一方面企業(yè)組織形式紛繁復(fù)雜和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)多元化，要求審計(jì)師們提高自身的風(fēng)險(xiǎn)防范能力，事務(wù)所要強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量控制；另一方面.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在證券民事賠償方面的法律責(zé)任進(jìn)一步明確。無(wú)論會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)失敗是否受到行政處罰，只要虛假陳述行為存在，就可以作為被告，適用于舉證責(zé)任倒置原則，由其向法庭自我證明清白，或承責(zé)或免責(zé)，這樣一來(lái)審計(jì)師的責(zé)任更

21、為重大。面對(duì)目前獨(dú)立審計(jì)行業(yè)的系統(tǒng)性高風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)論國(guó)際所還是國(guó)內(nèi)所均難幸免。財(cái)務(wù)丑聞中不能排除有審計(jì)人員參與或協(xié)助造假，或有審計(jì)質(zhì)量問(wèn)題，但也不能否認(rèn)審計(jì)人員也會(huì)成為造假公司的受害者。導(dǎo)致上市公司審計(jì)失敗的原因很復(fù)雜，如美國(guó)證券交易委員會(huì)就曾總結(jié)過(guò)其中最重要的十大因素。但審計(jì)失敗最主要的原因：一是審計(jì)結(jié)果是錯(cuò)誤或者不恰當(dāng)?shù)模欢菍徲?jì)師在審計(jì)過(guò)程中沒有遵循獨(dú)立審計(jì)的原則，或者審計(jì)過(guò)程中存在著明顯的過(guò)錯(cuò)甚至欺詐行為。因此.增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，通過(guò)完善制度.提高質(zhì)量來(lái)推動(dòng)獨(dú)立審計(jì)的良性發(fā)展，是化解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之根本。中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書（五糧液、唐橋等8名責(zé)任人員）201117號(hào)當(dāng)事人：宜賓五糧液股份有限公

22、司（以下簡(jiǎn)稱五糧液），住所：四川省宜賓市翠屏區(qū)岷江西路150號(hào)，法定代表人唐橋。唐橋，男，1954年6月出生，五糧液董事、董事長(zhǎng)王國(guó)春男，1946年12月出生，1998年4月至2007年3月任五糧液董事長(zhǎng)，1998年4月至今任五糧液董事陳林，女，1960年7月出生，1998年4月至2004年5月任五糧液副總經(jīng)理，2002年1月至2004年5月任五糧液財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，2003年4月至今任五糧液總工程師，2004年5月至今任五糧液董事、總經(jīng)理鄭晚賓，男，1953年9月出生，1998年4月至今任五糧液董事，2004年5月至今任五糧液副總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)彭智輔，男，1957年9月出生，1998年4月至今任五

23、糧液副總經(jīng)理，1999年6月至今任五糧液董事會(huì)秘書朱中玉，男，1963年3月出生，2003年4月至今任五糧液副總經(jīng)理葉偉泉，男，1955年8月出生，2003年4月至今任五糧液副總經(jīng)理劉中國(guó)，男，1955年12月出生，2004年11月至今任五糧液副總經(jīng)理依據(jù)中華人民共和國(guó)證券法（以下簡(jiǎn)稱證券法）的有關(guān)規(guī)定，我會(huì)對(duì)五糧液違反證券法律法規(guī)行為進(jìn)行了立案調(diào)查、審理，并依法向當(dāng)事人告知了作出行政處罰決定的事實(shí)、理由、依據(jù)及當(dāng)事人依法享有的權(quán)利。五糧液提出了陳述、申辯意見，未要求聽證；其余當(dāng)事人未提出陳述、申辯意見，也未要求聽證。本案現(xiàn)已調(diào)查、審理終結(jié)。經(jīng)查明，五糧液信息披露存在以下違法事實(shí)：一、五糧液關(guān)

24、于四川省宜賓五糧液投資（咨詢）有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱投資公司）對(duì)成都智溢塑膠制品有限公司（以下簡(jiǎn)稱智溢塑膠）在亞洲證券有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱亞洲證券）的證券投資款的澄清公告存在重大遺漏2009年3月9日，媒體對(duì)五糧液在亞洲證券存放資金做了報(bào)道。2009年3月11日，深圳證券交易所發(fā)問(wèn)詢函，要求五糧液說(shuō)明公司及下屬子公司是否在亞洲證券存放款項(xiàng)等問(wèn)題。2009年3月16日，五糧液在致深圳證券交易所并抄送四川證監(jiān)局的回復(fù)中稱，“本公司及投資公司未在亞洲證券存放款項(xiàng)”，“本公司除在中科證券保證金受限外，其他沒有受限存款”。2009年3月17日，五糧液發(fā)布澄清公告稱，“本公司及下屬控股子公司從來(lái)沒有任何

25、資金存放于亞洲證券公司”，“本公司下屬控股子公司投資公司也未在亞洲證券公司存放任何款項(xiàng)”。經(jīng)查，2001年4月9日，四川省宜賓五糧液集團(tuán)進(jìn)出口有限公司（以下簡(jiǎn)稱進(jìn)出口公司）向四川省宜賓五糧液集團(tuán)有限公司（以下簡(jiǎn)稱五糧液集團(tuán)）財(cái)務(wù)部提出借款申請(qǐng)稱，“鑒于五糧液進(jìn)出口公司正處于拓展業(yè)務(wù)階段，經(jīng)公司領(lǐng)導(dǎo)商議，特向五糧液集團(tuán)公司財(cái)務(wù)部借款人民幣捌仟萬(wàn)元，以增加流動(dòng)資金”，并附了借款補(bǔ)充說(shuō)明稱，根據(jù)集團(tuán)馮總、朱副廠長(zhǎng)指示，進(jìn)出口公司承辦向集團(tuán)財(cái)務(wù)部借款8,000萬(wàn)元用于轉(zhuǎn)借給宜賓市五糧春銷售有限公司（以下簡(jiǎn)稱五糧春）拓展新產(chǎn)品市場(chǎng)，該款由投資公司負(fù)責(zé)收回。同日，進(jìn)出口公司與五糧春簽訂借款協(xié)議，約定五糧春

26、向進(jìn)出口公司借款8,000萬(wàn)元用于拓展新產(chǎn)品市場(chǎng)，借款期限為2001年4月9日至2002年3月31日，借款利率按銀行同期貸款利率上浮10%，五糧春保證按還款期限一次歸還借款本金及利息。協(xié)議由劉中國(guó)、王旌書簽署。2001年4月10日，投資公司向五糧液集團(tuán)財(cái)務(wù)部提交報(bào)告，對(duì)進(jìn)出口公司借款8,000萬(wàn)元給五糧春的收回責(zé)任予以確認(rèn)，“該款由投資公司負(fù)責(zé)追回”。投資公司董事長(zhǎng)馮光興、總經(jīng)理朱中玉在報(bào)告上簽字。2001年4月11日，五糧春把從進(jìn)出口公司的借款8,000萬(wàn)元匯款到成都證券有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱成都證券），4月16日存入成都證券成都撫琴東路營(yíng)業(yè)部智溢塑膠資金賬戶，會(huì)同五糧春4月3日先期存入的自

27、有資金1,000萬(wàn)元，合計(jì)9,000萬(wàn)元從事證券投資。開戶、交易負(fù)責(zé)人先后為投資公司副總經(jīng)理尹啟勝、經(jīng)理汪東。2004年5月12日，智溢塑膠、尹啟勝將在成都證券智溢塑膠資金賬戶內(nèi)9,000萬(wàn)元資金的余款75,006,864.33元，劃轉(zhuǎn)到智溢塑膠建設(shè)銀行七支行磨子橋分理處賬戶，次日被轉(zhuǎn)到亞洲證券成都南一環(huán)路營(yíng)業(yè)部。資金去向?yàn)橘~戶中5,500萬(wàn)元因簽有理財(cái)協(xié)議，在亞洲證券破產(chǎn)后，依法成為破產(chǎn)債權(quán)；其余2,073萬(wàn)元（含利息）由尹啟勝取回智溢塑膠。綜上，投資公司對(duì)智溢塑膠存放在亞洲證券的5,500萬(wàn)元證券投資款有負(fù)責(zé)收回的責(zé)任，五糧液在整改公告中業(yè)已公開承認(rèn)。因此，五糧液2009年3月17日發(fā)布澄

28、清公告否認(rèn)投資公司在亞洲證券存放任何款項(xiàng)，沒有將投資公司對(duì)媒體報(bào)道的智溢塑膠存放在亞洲證券款項(xiàng)承擔(dān)的負(fù)責(zé)收回責(zé)任予以披露，存在信息披露不完整，違反了證券法第六十三條關(guān)于上市公司信息披露必須真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的規(guī)定。單就該事項(xiàng)涉及金額看，尚未構(gòu)成重大遺漏。但是，當(dāng)智溢塑膠在亞洲證券涉及5,500萬(wàn)元為媒體廣泛報(bào)道后，當(dāng)社會(huì)公眾知道投資公司相關(guān)人員參與了該筆資金的存放時(shí)，當(dāng)媒體、社會(huì)公眾廣泛認(rèn)為這是投資公司在亞洲證券的委托理財(cái)時(shí)，當(dāng)深圳證券交易所、四川證監(jiān)局發(fā)函詢問(wèn)時(shí)，五糧液簡(jiǎn)單否認(rèn)投資公司在亞洲證券存放任何款項(xiàng)，與投資公司相關(guān)人員參與了智溢塑膠在亞洲證券存放款項(xiàng)的客觀事實(shí)之間明顯不一致，致使投資者

29、質(zhì)疑公告的真實(shí)性，進(jìn)而質(zhì)疑五糧液信息披露的整體真實(shí)性、完整性。因此，五糧液在該公告中沒有將投資公司對(duì)智溢塑膠存放在亞洲證券款項(xiàng)承擔(dān)的負(fù)責(zé)收回責(zé)任披露是重大遺漏，足以影響投資者的理性投資決策，構(gòu)成證券法第一百九十三條所述披露信息有重大遺漏的違法行為。二、五糧液在中國(guó)科技證券有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱中科證券）的證券投資信息披露不及時(shí)、不完整2000年7月20日，投資公司在中科證券宜賓營(yíng)業(yè)部開立資金賬戶，由投資公司人員操作并納入財(cái)務(wù)核算。2007年11月30日，中科證券破產(chǎn)案第一次債權(quán)人會(huì)議召開，投資公司委托律師參會(huì)，確認(rèn)投資公司在中科證券的證券投資款已經(jīng)被法院列為破產(chǎn)債權(quán)的事實(shí)。但是，五糧液未披露上

30、述事實(shí)，直至2009年2月18日五糧液公告2008年年度報(bào)告。五糧液的上述行為，未按照中國(guó)證監(jiān)會(huì)2001年12月30日發(fā)布的公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第15號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)告的一般規(guī)定（證監(jiān)發(fā)2001160號(hào)）第二十八條以及2007年修訂（證監(jiān)會(huì)計(jì)字20079號(hào)）第三十二條規(guī)定，在財(cái)務(wù)報(bào)告附注中及時(shí)、完整披露資金被凍結(jié)、存在潛在回收風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展情況，構(gòu)成證券法第一百九十三條所述未按照規(guī)定披露信息的違法行為。三、五糧液2007年年度報(bào)告存在錄入差錯(cuò)未及時(shí)更正2009年4月28日，我會(huì)對(duì)五糧液進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)檢查，發(fā)現(xiàn)并指出2007年年度報(bào)告第20頁(yè)“關(guān)于供銷公司主營(yíng)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)”的錄入出現(xiàn)筆誤，建議五糧液盡快

31、予以更正公告。2009年4月30日，五糧液在向我會(huì)的書面說(shuō)明中承認(rèn)出現(xiàn)了筆誤，將供銷公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入725,066.15萬(wàn)元誤寫為825,066.15萬(wàn)元，但是五糧液一直未對(duì)數(shù)據(jù)差錯(cuò)及時(shí)更正，直到2009年8月18日才在2009年半年報(bào)中予以更正公告。五糧液未及時(shí)更正公告的行為違反了證券法第六十七條第二款第（十二）項(xiàng)和上市公司信息披露管理辦法（證監(jiān)會(huì)令第40號(hào)）第二條、第三條、第六條、第三十條第二款第（二十）項(xiàng)的規(guī)定，構(gòu)成證券法第一百九十三條所述未按照規(guī)定披露信息的違法行為。四、五糧液未及時(shí)披露董事被司法羈押事項(xiàng)2006年5月12日，五糧液2005年度股東大會(huì)任命王子安為第三屆董事會(huì)董事。2

32、007年6月15日，五糧液2007年度臨時(shí)股東大會(huì)任命王子安為第四屆董事會(huì)董事，任期至2010年6月。2007年12月21日，宜賓市紀(jì)委、監(jiān)察局下發(fā)案件通報(bào)，文件中明確指出王子安的違法違紀(jì)行為已涉嫌犯罪，現(xiàn)已移送檢察機(jī)關(guān)偵查終結(jié)，正按法律程序依法追究刑事責(zé)任。王國(guó)春、唐橋、鄭晚賓、葉偉泉于2008年1月4日前先后簽閱該文件。但是五糧液未按照規(guī)定及時(shí)公告，直至2008年2月28日，五糧液才在2007年年度報(bào)告中披露。五糧液未就董事王子安涉嫌違法違紀(jì)被有權(quán)機(jī)關(guān)調(diào)查一事及時(shí)報(bào)告、公告的行為，違反了證券法第六十七條第二款第（十二）項(xiàng)和上市公司信息披露管理辦法第三十條第二款第（十一）項(xiàng)的規(guī)定，構(gòu)成證券法

33、第一百九十三條所述未按照規(guī)定披露信息的違法行為。上述違法事實(shí)，有公司相關(guān)文件、會(huì)議記錄、合同協(xié)議、會(huì)計(jì)憑證、相關(guān)人員詢問(wèn)筆錄、有關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)等證據(jù)證明，足以認(rèn)定。五糧液的上述違法行為，次數(shù)多，持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)，社會(huì)影響大。這些違法事項(xiàng)，主要是信息披露不及時(shí)、不完整，反映出有關(guān)當(dāng)事人未對(duì)信息披露充分重視。唐橋作為五糧液董事長(zhǎng)，王國(guó)春作為前董事長(zhǎng)、現(xiàn)內(nèi)部董事，有義務(wù)關(guān)注公司信息披露情況，有責(zé)任建立和維持有效的公司內(nèi)部控制機(jī)制，確保公司信息能及時(shí)、準(zhǔn)確、充分披露。但該二人身為公司主要領(lǐng)導(dǎo)，未能掌握投資公司對(duì)智溢塑膠存放在亞洲證券的資金承擔(dān)的負(fù)責(zé)收回責(zé)任；對(duì)中科證券受限資金的狀態(tài)演變過(guò)程有充分了解，但未能保證

34、對(duì)該事項(xiàng)的發(fā)展情況及時(shí)、完整披露；對(duì)董事王子安被司法羈押未及時(shí)披露，對(duì)錄入數(shù)據(jù)差錯(cuò)未及時(shí)更正沒有充分關(guān)注，未勤勉盡責(zé)，是對(duì)五糧液前述信息披露違法行為直接負(fù)責(zé)的主管人員。陳林和鄭晚賓作為五糧液公司內(nèi)部董事兼任五糧液總經(jīng)理和財(cái)務(wù)總監(jiān)，彭智輔作為五糧液副總經(jīng)理兼任董事會(huì)秘書，未能就投資公司對(duì)智溢塑膠存放在亞洲證券的資金承擔(dān)的負(fù)責(zé)收回責(zé)任如實(shí)反映；對(duì)中科證券受限資金的狀態(tài)演變過(guò)程有充分了解，但未能保證該事項(xiàng)發(fā)展情況的完整披露；對(duì)董事王子安被司法羈押未及時(shí)披露，對(duì)錄入數(shù)據(jù)差錯(cuò)未及時(shí)更正沒有充分關(guān)注，未勤勉盡責(zé)，是五糧液前述信息披露違法行為的其他直接責(zé)任人員。葉偉泉作為五糧液副總經(jīng)理簽閱了相關(guān)文件，確切知

35、道王子安被司法羈押的事實(shí)，對(duì)五糧液未及時(shí)公告的行為未及時(shí)提醒反映情況，是該事項(xiàng)的其他直接責(zé)任人員；劉中國(guó)、朱中玉作為五糧液副總經(jīng)理知道投資公司對(duì)智溢塑膠存放在亞洲證券的款項(xiàng)承擔(dān)的負(fù)責(zé)收回責(zé)任，在五糧液澄清公告發(fā)布前后未能如實(shí)、及時(shí)提醒反映情況，是該事項(xiàng)的其他直接責(zé)任人員。五糧液在其陳述、申辯材料中提出：五糧液相關(guān)違法事項(xiàng)尚不構(gòu)成證券法規(guī)定的重大遺漏，情節(jié)輕微，而且公司積極全部整改，根據(jù)中華人民共和國(guó)行政處罰法第二十七條“違法行為輕微并及時(shí)糾正，沒有造成危害后果的，不予行政處罰”的規(guī)定，懇請(qǐng)我會(huì)免除對(duì)其行政處罰。我會(huì)認(rèn)為，五糧液違法次數(shù)多，時(shí)間長(zhǎng)，且存在重大遺漏的情節(jié)，不屬于違法行為輕微；關(guān)于整

36、改，五糧液確實(shí)消除違法危害后果，屬于應(yīng)當(dāng)從輕或者減輕的情節(jié)，我會(huì)在審理過(guò)程中已經(jīng)充分予以考慮，因此，對(duì)其提出的申辯理由不予采納。根據(jù)當(dāng)事人違法行為的事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)與社會(huì)危害程度，依據(jù)證券法一百九十三條的規(guī)定，我會(huì)決定：一、對(duì)五糧液給予警告，并處以60萬(wàn)元罰款；二、對(duì)唐橋、王國(guó)春給予警告，并分別處以25萬(wàn)元罰款；三、對(duì)陳林、鄭晚賓、彭智輔給予警告，并分別處以10萬(wàn)元罰款；四、對(duì)葉偉泉、劉中國(guó)、朱中玉給予警告，并分別處以3萬(wàn)元罰款。當(dāng)事人應(yīng)自收到本處罰決定書之日起15日內(nèi)，將罰款匯交中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)（開戶銀行：中信銀行總行營(yíng)業(yè)部，賬號(hào)：7111010189800000162，由該行直接上繳

37、國(guó)庫(kù)），并將注有當(dāng)事人名稱的付款憑證復(fù)印件送中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)稽查局備案。當(dāng)事人如果對(duì)本處罰決定不服，可在收到本處罰決定書之日起60日內(nèi)向中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)申請(qǐng)行政復(fù)議，也可在收到本處罰決定書之日起3個(gè)月內(nèi)直接向有管轄權(quán)的人民法院提起行政訴訟。復(fù)議和訴訟期間，上述決定不停止執(zhí)行。中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)二一一年四月二十九日蘭州三毛實(shí)業(yè)股份有限公司會(huì)計(jì)造假案例蘭州三毛實(shí)業(yè)股份有限公司（簡(jiǎn)稱ST派神）是甘肅省蘭州市的一家上市公司，公司注冊(cè)及辦公地址是甘肅省蘭州市西固區(qū)。因披露虛假利潤(rùn)等違規(guī)行為，2008年4月14日接到中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書：對(duì)公司處以30萬(wàn)元的罰款；對(duì)時(shí)任公司董事長(zhǎng)張晨給

38、予警告并處以30萬(wàn)元的罰款；對(duì)時(shí)任公司財(cái)務(wù)總監(jiān)金明喜給予警告并處以20萬(wàn)元的罰款等。主要原因是公司在原控股股東控制期間，原董事長(zhǎng)張晨蓄意犯罪，隱瞞董事會(huì)，未按規(guī)定披露公司的外貿(mào)業(yè)務(wù)、與關(guān)聯(lián)股東的交易，特別是大額對(duì)外擔(dān)保等重大信息。為此形成的虛假利潤(rùn)300多萬(wàn)元，嚴(yán)重?fù)p害了中小股東的利益。ST派神在2008年年報(bào)中的“公司治理結(jié)構(gòu)”部分指出：“本屆董事會(huì)認(rèn)真汲取教訓(xùn)，深刻認(rèn)識(shí)到問(wèn)題的根源是公司法人治理結(jié)構(gòu)未發(fā)揮作用1形同虛設(shè)，致使犯罪分子再三侵害公司及中小股東利益。”事實(shí)是這樣的嗎？ST派神幡然醒悟了？認(rèn)真分析一下2008年年報(bào)，真相即刻揭曉。虛假利潤(rùn)，就像幽靈一樣，繼續(xù)纏繞著ST派神。與以前不

39、同的是，2008年的會(huì)計(jì)處理表象是合理的，但沒有如實(shí)反映交易的本質(zhì)，不符合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。以資抵債的會(huì)計(jì)計(jì)量在2008年年報(bào)中，ST派神的無(wú)形資產(chǎn)增加了一項(xiàng)土地使用權(quán)，該項(xiàng)土地使用權(quán)“系根據(jù)本公司與三毛集團(tuán)簽訂以資抵債協(xié)議，三毛集團(tuán)以其所持有的土地抵償欠付本公司的款項(xiàng)。該土地使用權(quán)的入賬價(jià)值44242500元系根據(jù)甘肅方家不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估咨詢有限公司甘方估字2008091號(hào)評(píng)估報(bào)告為依據(jù)確定，評(píng)估方法為市場(chǎng)比較法和成本逼近法?！比瘓F(tuán)是ST派神的第一大股東。根據(jù)上述信息，如果不存在債務(wù)重組的情況，會(huì)計(jì)處理比較容易，借記“無(wú)形資產(chǎn)”，貸記“應(yīng)收賬款”；如果以前年度計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，則借記“壞賬準(zhǔn)

40、備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”。此外，在ST派神與三毛集團(tuán)簽訂以資抵債協(xié)議中，雙方同意以評(píng)估值4424.25萬(wàn)元為依據(jù)，抵償三毛集團(tuán)占用ST派神的資金4643.30萬(wàn)元，不足部分219.05萬(wàn)元采用現(xiàn)金方式一次性歸還。2008年年報(bào)中“公司治理結(jié)構(gòu)”部分中披露“2008年12月16日股東大會(huì)審議通過(guò)后，12月17日三毛集團(tuán)即以現(xiàn)金方式一次性償還了219.05萬(wàn)元欠款。”通過(guò)各賬戶明細(xì)賬和以資抵債協(xié)議，可以看出，ST派神在以資抵債交易過(guò)程中的具體會(huì)計(jì)處理是：增加無(wú)形資產(chǎn)4424.25萬(wàn)元，增加庫(kù)存現(xiàn)金219.05萬(wàn)元，減少應(yīng)收賬款4643.30萬(wàn)元；轉(zhuǎn)出以前年度計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備3065.39萬(wàn)元，轉(zhuǎn)回

41、資產(chǎn)減值損失3065.39萬(wàn)元。以資抵債的會(huì)計(jì)確認(rèn)會(huì)計(jì)處理有兩個(gè)很重要的步驟，即會(huì)計(jì)確認(rèn)和會(huì)計(jì)計(jì)量。上述會(huì)計(jì)處理過(guò)程中，會(huì)計(jì)計(jì)量沒有問(wèn)題，會(huì)計(jì)確認(rèn)，尤其是無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)則需要進(jìn)一步驗(yàn)證。這里主要分析土地使用權(quán)這一無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題。為了保證“以資抵債”的合法性和合理性，ST派神考慮得相當(dāng)周全。在蘭州三毛實(shí)業(yè)股份有限公司關(guān)于股東蘭州三毛紡織（集團(tuán)）有限責(zé)任公司以資抵債的報(bào)告書（修正草案）（2008年11月26日公布，以下簡(jiǎn)稱“報(bào)告書”）作了詳盡的披露。無(wú)論是董事會(huì)、獨(dú)立董事，還是獨(dú)立財(cái)務(wù)顧問(wèn)，都對(duì)該交易事項(xiàng)的有效性和合理性發(fā)表了正面意見，這樣看來(lái)，以資抵債的合理性是不容置疑的了。至于合法性，

42、該報(bào)告書中披露了律師結(jié)論意見：“甘肅正天合律師事務(wù)所經(jīng)辦律師認(rèn)為：本次資產(chǎn)置換所必備的協(xié)議、文件齊備，內(nèi)容真實(shí)合法，且已經(jīng)履行了必要的法定程序，符合民法通則、合同法和證券法及中國(guó)證監(jiān)會(huì)規(guī)范性文件等法律法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)為有效。不存在違反國(guó)家法律和公共利益的情形，有利于保護(hù)上市公司股東的利益。”由此看來(lái)，上述以資抵債交易的合理性，以及交易本身合法性，具有較高的可靠性。而且從會(huì)計(jì)計(jì)量上看，ST派神的會(huì)計(jì)處理是沒有瑕疵的。但是，從交易事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上判斷，就不難發(fā)現(xiàn)，“以資抵債”的會(huì)計(jì)處理是站不住腳的。百密一疏。ST派神在2008年報(bào)和報(bào)告書中都露出了以資抵債交易的瑕疵。ST派神“公司治理結(jié)構(gòu)”部分披露

43、：“股東大會(huì)審議通過(guò)后，三毛集團(tuán)立即按照甘肅省國(guó)土資源廳的批復(fù)，向蘭州市國(guó)土資源局申報(bào)土地使用權(quán)等相關(guān)手續(xù)，同時(shí)積極籌措資金繳納了土地使用權(quán)契稅，于2009年1月19日取得了蘭州市國(guó)土資源局的土地登記通知書，通知書下達(dá)給了蘭州市國(guó)土資源局西固分局。通知書明確指出三毛集團(tuán)面積為37592.39平方米的土地，已辦理土地使用權(quán)申請(qǐng)登記手續(xù)，通知西固分局接此通知后，完成土地登記注冊(cè)發(fā)證工作。三毛集團(tuán)已按有關(guān)規(guī)定將申請(qǐng)和相關(guān)文件提交蘭州市國(guó)土資源局西固分局，蘭州市國(guó)土資源局西固分局答復(fù)，按照土地管理有關(guān)規(guī)定，三毛集團(tuán)該宗土地在取得宗地圖四至單位蓋章同意后，將進(jìn)入土地公示階段（一個(gè)月），在公示無(wú)異議后，方

44、可取得土地證?！眻?bào)告書在交易標(biāo)的介紹”部分披露：由于本次以資抵債的土地使用權(quán)均由三毛集團(tuán)以劃撥方式取得，故就目前來(lái)說(shuō)此宗土地使用權(quán)尚屬國(guó)家所有，沒有明確客觀的賬面價(jià)值。三毛集團(tuán)必須取得此宗土地使用權(quán)后，才能進(jìn)行本次以資抵債交易。三毛集團(tuán)在因無(wú)力承擔(dān)土地出讓金而無(wú)法將此宗土地的使用權(quán)類型由劃撥變更為出讓，從而導(dǎo)致一直無(wú)法實(shí)施以資抵債方案的情況下，2008年4月提出將上述擬抵債的土地全額轉(zhuǎn)增國(guó)家資本金，取得土地使用權(quán)，然后由三毛集團(tuán)抵頂給本公司的解決方案。2008年10月，該方案獲省政府常務(wù)會(huì)議研究同意。2008年11月14日，蘭州市國(guó)土資源局出具了關(guān)于給蘭州三毛紡織（集團(tuán)）有限責(zé)任公司土地評(píng)估結(jié)

45、果初審意見，審查確認(rèn)了該宗土地評(píng)估事項(xiàng)。2008年11月24日，三毛集團(tuán)取得了甘肅省國(guó)土資源廳關(guān)于蘭州三毛紡織（集團(tuán)）有限責(zé)任公司深化改革土地資產(chǎn)處置的批復(fù)，完成了土地使用權(quán)評(píng)估備案，并同意對(duì)上述擬抵債土地以作價(jià)出資方式進(jìn)行處置。土地使用權(quán)變更和登記手續(xù)正在辦理當(dāng)中。”在年報(bào)董事會(huì)公告”部分披露“2008年12月16日股東大會(huì)審議通過(guò)后，三毛集團(tuán)即以現(xiàn)金方式一次性償還了219.05萬(wàn)元欠款。三毛集團(tuán)用于抵債的土地產(chǎn)權(quán)證手續(xù)正在辦理中。由此看來(lái)，還沒有明確的證據(jù)表明三毛集團(tuán)獲得以資抵債交易中被其轉(zhuǎn)出的土地使用權(quán)。換言之，三毛集團(tuán)在沒有獲得該項(xiàng)土地使用權(quán)的情況下，把這一貌似已經(jīng)歸屬自己的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓出

46、去，償還自己的債務(wù)。更有甚者，ST派神在根本就沒有獲得該項(xiàng)土地使用權(quán)的控制權(quán)的情況下，將其確認(rèn)為自己的無(wú)形資產(chǎn)，不僅如此，從表2可以看出，ST派神還對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行了攤銷；更讓人迷惑不解的是，ST派神堂而皇之、順理成章地將以前的壞賬損失沖回，金額與2008年利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（3365.92萬(wàn)元）相差無(wú)幾，超過(guò)了利潤(rùn)總額（2929.17萬(wàn)元）。這樣，就不難推出：如果沒有前述的會(huì)計(jì)處理，ST派神2008年報(bào)中的凈利潤(rùn)為負(fù)（不排除，其采用其他方法調(diào)節(jié)利潤(rùn)），那么2007年的盈利，對(duì)于脫帽來(lái)講，可謂是功虧一簣。結(jié)論2008年4月，ST派神剛被證監(jiān)會(huì)行政處罰過(guò)，前車之鑒，后事之師，這一古訓(xùn)在這兒失靈了，

47、被ST派神擋在門外。ST派神的這一做法，發(fā)人深思。關(guān)于資產(chǎn)的定義、確認(rèn)條件，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一基本準(zhǔn)則第二十條明確規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。第二十一條規(guī)定，符合第二十條規(guī)定的資產(chǎn)定義的資源，在同時(shí)滿足以下條件時(shí)，確認(rèn)為資產(chǎn)：與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資產(chǎn)的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)一一無(wú)形資產(chǎn)第三條規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣資產(chǎn)。第四條規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)同時(shí)滿足以下兩個(gè)確認(rèn)條件的，才能予以確認(rèn)：與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

48、該無(wú)形資產(chǎn)的成本能夠可靠的計(jì)量。綠大地案審理結(jié)果，在中國(guó)資本市場(chǎng)具有標(biāo)桿意義2011-09-0909:01云南信息報(bào)網(wǎng)友評(píng)論0條，點(diǎn)擊查看我有話說(shuō)云南綠大地生物科技股份有限公司（*ST大地002200,原簡(jiǎn)稱“綠大地”）涉嫌欺詐發(fā)行股票罪一案9月6日開庭審理。此案開庭，媒體多有聚焦。新華社9月7日電訊宣稱“云南綠大地欺詐發(fā)行路線圖浮出水面”后，還在內(nèi)文使用小標(biāo)題表示“利益鏈條清晰，欺詐發(fā)行罪責(zé)難逃”。人民日?qǐng)?bào)9月8日的標(biāo)題是虛幻的資本泡沫這樣破滅，而開篇即定性此案系“資本市場(chǎng)造假上市的標(biāo)本”。據(jù)云南綠大地生物科技股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“綠大地”）9月8日在證券日?qǐng)?bào)發(fā)布的重大訴訟進(jìn)展公告稱，“公

49、訴機(jī)關(guān)經(jīng)依法審查查明，2004年至2009年間，被告單位綠大地在謀求上市和上市后年度財(cái)務(wù)報(bào)告中虛增資產(chǎn)、虛增收入。公訴機(jī)關(guān)對(duì)被告單位沖關(guān)上市注冊(cè)關(guān)聯(lián)公司、虛增營(yíng)業(yè)收入近3億元綠大地及被告人何學(xué)葵、蔣凱西、龐明星、趙海麗、趙海艷以欺詐發(fā)行股票罪、違規(guī)披露重要信息罪提起公訴。”媒體統(tǒng)計(jì)檢方披露的信息后發(fā)現(xiàn)，綠大地被控虛增資產(chǎn)和收入9億多元。本報(bào)9月7日消息稱，“庭審中（綠大地前任董事長(zhǎng)）何學(xué)葵稱自己對(duì)公訴方指控的公司造假行為并不知情，自己也沒有參與這些造假行為，其認(rèn)為自己只應(yīng)該承擔(dān)管理上不力的責(zé)任。辯護(hù)律師也為其做了無(wú)罪辯護(hù)?！贝蟛糠致蓭煂?duì)公訴方出具的一份有關(guān)公司假行為的鑒定報(bào)告提出異議?！鄙虾ＷC

50、券報(bào)9月7日消息稱，“在庭審最后發(fā)言中，何學(xué)葵當(dāng)庭表態(tài)，對(duì)于本次案件有不可推卸的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，愿意盡其所有補(bǔ)償社會(huì)、公司和股東的損失。”此案未當(dāng)庭宣判，上海證券報(bào)消息稱，“從相關(guān)渠道獲悉，本次訴訟庭審階段當(dāng)天全結(jié)束，一般情況下，到宣判前不會(huì)再開庭了?！薄霸颇吓赘弧惫墒姓鄢峁_報(bào)道顯示，綠大地始建于1996年。2007年12月21日，公司公開發(fā)行股票并在深圳證券交易所掛牌上市，一舉成為國(guó)內(nèi)綠化行業(yè)第一家上市公司，云南省第一家民營(yíng)上市企業(yè)。2007年12月21日，持股28.63%的何學(xué)葵上市募集到資金3.29億元。2009年，何學(xué)葵以11億身家登上胡潤(rùn)“中國(guó)大陸富豪榜”，并由此獲“云南女首富”的桂冠

51、。2010年3月21日，證監(jiān)會(huì)召開媒體通氣會(huì)，宣布因綠大地涉嫌信息披露違規(guī)對(duì)其進(jìn)行了立案稽查；在行政調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，綠大地涉嫌虛增資產(chǎn)等多項(xiàng)違法違規(guī)行為。2010年9月，因涉嫌刑事犯罪，證監(jiān)會(huì)將該案移送公安機(jī)關(guān)，公安機(jī)關(guān)正式立案?jìng)刹椤?011年3月17日，經(jīng)云南省檢察機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，公安機(jī)關(guān)對(duì)何學(xué)葵執(zhí)行逮捕。2011-11-2109:39:52當(dāng)時(shí)，活躍的財(cái)經(jīng)評(píng)論人士葉檀明確提出，像綠大地這類“以欺詐手段闖關(guān)上市的公司”應(yīng)該被退市。*ST地CQ0Z20O)日K線HAS：14,62NR10：1419.4517.7115.9616.2215*4714,7313.9913.2412.5011-21rA!:2536.00MA20:Za70.00MA60：349e.0O07-04(*9-0812604945363023