高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)第3章課件

1、租賃會(huì)計(jì)主編： 石本仁 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（第四版）03企業(yè)合并的種類和方式購(gòu)買法商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)購(gòu)買商譽(yù)、整體商譽(yù)與商譽(yù)減值不完全權(quán)益法與完全權(quán)益法權(quán)益結(jié)合法學(xué)習(xí)要點(diǎn)租賃會(huì)計(jì)企業(yè)合并購(gòu)買法企業(yè)合并的方式與種類購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理購(gòu)買法下的其他問題企業(yè)合并權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法吸收合并和新設(shè)合并下權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理控股合并下權(quán)益結(jié)合的會(huì)計(jì)處理學(xué)習(xí)導(dǎo)航一、企業(yè)合并的方式與種類1、企業(yè)合并的原因與方式2、企業(yè)合并的種類（1）新設(shè)合并（2）吸收合并（3）控股合并（1）同一控制下的企業(yè)合并 （2）非同一控制下的企業(yè)合并二、購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理購(gòu)買法是假定企業(yè)合并是一個(gè)主體（合并方）收購(gòu)被合并主體凈資產(chǎn)的一種交易。這種交

2、易同其它買賣一樣，收購(gòu)成本按公允價(jià)值確定。1、確定購(gòu)買方與購(gòu)買日2、確定合并成本企業(yè)合并成本包括（P41）確定購(gòu)買方確定購(gòu)買方的原則確定購(gòu)買日確定控制權(quán)轉(zhuǎn)移的條件（P40）二、購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理對(duì)合并成本的分配處理包括商譽(yù)的確認(rèn)和可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值的攤銷。下面我們通過三個(gè)實(shí)例分別討論正商譽(yù)、負(fù)商譽(yù)和吸收合并購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理。3、合并成本的分配（1）商譽(yù)（2）負(fù)商譽(yù)（3）整體商譽(yù)、購(gòu)買商譽(yù)和部分商譽(yù) 商譽(yù)減值測(cè)試 例3-1（P41-43） 例3-2（P43-45） 例3-3（P45-46） 例子3-4（P46)二、購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理3、合并成本的分配（4）吸收合并購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理 例3-5（P46-

3、47） 例子3-4（P46)4、不完全權(quán)益法三、購(gòu)買法下的其他問題1、分次并購(gòu)123（1）母公司自身對(duì)多次購(gòu)買股權(quán)的投資處理：達(dá)不到重大影響的,按公允價(jià)值法進(jìn)行核算;非重大影響因增股達(dá)到重大影響的,由公允價(jià)值法轉(zhuǎn)為權(quán)益法;非重大影響因增股直接形成控制,無(wú)須調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資原賬面價(jià)值;重大影響因增股形成控制的,由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。各種轉(zhuǎn)換處理已經(jīng)在第二章中詳細(xì)說明。例：3-7（P49）三、購(gòu)買法下的其他問題1、分次并購(gòu)（2）合并日商譽(yù)的確定： 達(dá)到企業(yè)合并時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)為取得控制權(quán)日購(gòu)買價(jià)格與被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額。而非每次單項(xiàng)交易中所確認(rèn)的商譽(yù)之和。123三、購(gòu)買法下的其他問題1、分

4、次并購(gòu)(3)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制：與一次并購(gòu)合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制相比，多次并購(gòu)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制更復(fù)雜。多次并購(gòu)形成的合并，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益；購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益等的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買日所屬當(dāng)期收益（但由于被投資方重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動(dòng)而產(chǎn)生的其他綜合收益除外）。123三、購(gòu)買法下的其他問題2、反向并購(gòu)前面提到，以發(fā)行權(quán)益性證券交換股權(quán)的方式進(jìn)行的企業(yè)合并，通常發(fā)行權(quán)益性證券的一方為購(gòu)買方，但如果有

5、證據(jù)表明發(fā)行權(quán)益證券的一方，其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策在合并后被參與合并的另一方控制，則其應(yīng)為被購(gòu)買方。這類合并通常被稱為反向購(gòu)買。在法律上，發(fā)行權(quán)益證券的一方為母公司，后者為子公司；但在會(huì)計(jì)上，發(fā)行方為被購(gòu)買方，后者為購(gòu)買方。企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)后,繼續(xù)購(gòu)買子公司全部或部分權(quán)益的,這種交易的實(shí)質(zhì)為股東之間的權(quán)益性交易,應(yīng)當(dāng)分別母公司個(gè)別報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩方面的處理進(jìn)行。3、購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)租賃會(huì)計(jì)企業(yè)合并購(gòu)買法企業(yè)合并的方式與種類購(gòu)買法的會(huì)計(jì)處理購(gòu)買法下的其他問題企業(yè)合并權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法吸收合并和新設(shè)合并下權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理控股合并下權(quán)益結(jié)合的會(huì)計(jì)處理學(xué)習(xí)導(dǎo)航一、權(quán)益結(jié)合法購(gòu)買法： 借：

6、長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：銀行存款等權(quán)益結(jié)合法：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：股本 資本公積兩種方法的差異：總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)和結(jié)構(gòu)、合并當(dāng)年（期中合并）合并利潤(rùn)一、權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法（pooling of interest method）：又稱權(quán)益集合法、權(quán)益入股法或換股合并法。它是指母公司用自己發(fā)行的股票去交換對(duì)方幾乎全部的普通股，從而達(dá)到由雙方的股東聯(lián)合控制它們的全部或?qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并將企業(yè)合并分為同一控制與非同一控制兩種，同一控制主要指同一集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法。一、權(quán)益結(jié)合法一、權(quán)益結(jié)合法續(xù)表二、吸收合并和新設(shè)合并下權(quán)

7、益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理1、吸收合并下權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理2、新設(shè)合并下權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理 例3-8(P53-54) 例3-9(P54-55)三、控股合并下權(quán)益結(jié)合的會(huì)計(jì)處理1、交換對(duì)方全部股權(quán)的權(quán)益結(jié)合法 例3-10(P56-57)2、交換對(duì)方部分股權(quán)的權(quán)益結(jié)合法 例3-11(P57-58)3、同一控制下多次并購(gòu)的合并處理例3-12（P58-59）三、控股合并下權(quán)益結(jié)合的會(huì)計(jì)處理三、控股合并下權(quán)益結(jié)合的會(huì)計(jì)處理4、權(quán)益結(jié)合法后的合并報(bào)表編制無(wú)論是權(quán)益結(jié)合法還是購(gòu)買法,合并后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制要求基本相同,都需要抵銷母子公司間的內(nèi)部損益,抵銷來(lái)自子公司的投資收益和股利,抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資和子

8、公司股東權(quán)益賬戶,抵銷母子公司間交易的對(duì)應(yīng)賬戶公司間應(yīng)收與應(yīng)付款項(xiàng)、公司間收入與費(fèi)用,等等。但在權(quán)益結(jié)合法下,不存在商譽(yù)的確認(rèn)和減值測(cè)試,合并報(bào)表中對(duì)子公司的資產(chǎn)和負(fù)債不按公允價(jià)值計(jì)量等。要合并子公司留存收益。但修訂后的第2號(hào)準(zhǔn)則使得權(quán)益結(jié)合法變異。本章概念（關(guān)鍵詞）會(huì)計(jì)新設(shè)合并、吸收合并、控股合并、購(gòu)買法、 權(quán)益結(jié)合法、 完全權(quán)益法、 不完全權(quán)益法 、股權(quán)投資差額、合并價(jià)差、商譽(yù)、負(fù)商譽(yù)、整體商譽(yù)、購(gòu)買商譽(yù)、同一控制下多次并購(gòu) 、變異權(quán)益結(jié)合法本章相關(guān)的法規(guī)、制度及主要閱讀文獻(xiàn)會(huì)計(jì)1.Beams,Anthony,Clement & Lowensohn,2013,Advanced Accoun

9、ting, 11th ed, Prentice Hall2. Hoyle,Schaefer & Doupnik, 2015,Advanced Accounting, 12th ed, McGraw-Hill3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資 4.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并5.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表6.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南7.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010本章相關(guān)的法規(guī)、制度及主要閱讀文獻(xiàn)會(huì)計(jì)8.IASB,2015,IAS28聯(lián)營(yíng)中的投資(中譯本:國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(2015).北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2015)9. IASB,2002,IAS22企業(yè)合并(中譯本:國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(2002)

10、.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2003)10.IASB,2015,IFRS3企業(yè)合并(中譯本:國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(2015).北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2015)11.FASB,2001,FAS141(R)企業(yè)合并12.FASB,2001,FAS142商譽(yù)和其他無(wú)形資產(chǎn)思考題會(huì)計(jì)1.請(qǐng)區(qū)分以下概念:同一控制與非同一控制新設(shè)合并、吸收合并與控股合并并購(gòu)與反向并購(gòu) 商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)完全權(quán)益法與不完全權(quán)益法購(gòu)買法與權(quán)益集合法2. 長(zhǎng)期股權(quán)投資差額、合并價(jià)差與商譽(yù)是一回事嗎?請(qǐng)簡(jiǎn)要說明商譽(yù)的計(jì)算方法。3.完全權(quán)益法與不完全權(quán)益法的區(qū)別是什么?目前我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中所運(yùn)用的對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理是一種完全權(quán)益法嗎

11、?思考題會(huì)計(jì)4.簡(jiǎn)述反向并購(gòu)會(huì)計(jì)處理的基本要點(diǎn)。5.為什么負(fù)商譽(yù)(分配)的處理與正商譽(yù)的處理存在差異?請(qǐng)說明理由。6.比較購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法。我國(guó)為何要保留權(quán)益結(jié)合法?7.FASB和IASB(包括我國(guó))都規(guī)定商譽(yù)不再進(jìn)行系統(tǒng)攤銷,而是每期期末對(duì)其價(jià)值進(jìn)行評(píng)估,請(qǐng)你談?wù)剬?duì)這一處理的看法。8.比較三種合并方式的異同,并指出三種合并方式在會(huì)計(jì)處理上的差異。9.簡(jiǎn)要敘述購(gòu)買商譽(yù)與整體商譽(yù)、多數(shù)股東和少數(shù)股東在分享商譽(yù)上的區(qū)別。練習(xí)題（一）會(huì)計(jì)(一)商譽(yù)(二)負(fù)商譽(yù)(三)購(gòu)買法(四)購(gòu)買商譽(yù)與整體商譽(yù)(五)商譽(yù)減值練習(xí)題（二）會(huì)計(jì)(六)分次并購(gòu)下的商譽(yù)計(jì)算(七)完全權(quán)益法合營(yíng)企業(yè)(八)權(quán)益結(jié)合法(九)同一控制下合并日的會(huì)計(jì)處理學(xué)習(xí)進(jìn)步！主編： 石本仁高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（第四版）海