生產(chǎn)循環(huán)審計培訓資料

1、審計貿(mào)經(jīng)系 王生根生產(chǎn)循環(huán)審計 第一部分 本章概述 1）本章內(nèi)容概述本章屬于CPA報表審計實務，本講論述生產(chǎn)循環(huán)的主要業(yè)務活動及相關內(nèi)部控制測試，對存貨的成本、分析性復核、監(jiān)盤、計價、截止等的實質(zhì)性測試，以及與生產(chǎn)循環(huán)相關的其他帳戶的審計。(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根從內(nèi)部控制的重要性來說，銷售與收款循環(huán)、采購與付款循環(huán)的控制最為重要，因為它們涉及現(xiàn)金的收支以及重要的銷售、購貨交易。對生產(chǎn)循環(huán)來說，它不涉及現(xiàn)金收支，有關的業(yè)務活動也不如銷購貨重要，即使內(nèi)部控制差一點，也不致于發(fā)生嚴重的損失。因此，在本教材中，對銷售與收款循環(huán)和采購與付款循環(huán)的內(nèi)部控制及測試，闡述得最為詳細，而對于生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部

2、控制及測試，本教材就介紹得比較簡單。(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根有鑒于此，從應考角度出發(fā)，學員對本講有關內(nèi)部控制的內(nèi)容就不必再予以關注。只要學員能夠透徹地理解第八講內(nèi)部控制的內(nèi)容，即使考到有關生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制，也完全可以應付了。本講需要學員重點掌握的是有關存貨實質(zhì)性測試的內(nèi)容。本講對存貨的實質(zhì)性測試，是按節(jié)來闡述的，即對每個重要的測試目標，分別在不同的節(jié)中闡述，這是因為對每個具體目標測試的內(nèi)容較多，以本節(jié)來闡述可以講得更具體詳細。 (轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根教材第三節(jié)存貨成本的審計，就是闡述對直接材料成本、直接人工成本和制造費用的審計，學員如果理解了這三項成本的內(nèi)容，就可以應付對這三項成

3、本的審計，因此，復習時對這部分內(nèi)容也可不必過于關注，不過應理解這一節(jié)中的“生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表”的原理。本講涉及的其他相關項目的審計，也只要從會計上理解就行了。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根2）本章重難點概述本章的重點有：具體為： （1）分析性復核在生產(chǎn)循環(huán)審計中的運用（計算和分析）； （2）存貨監(jiān)盤的要點、注冊會計師的監(jiān)盤責任、監(jiān)盤決策、監(jiān)盤程序； （3）存貸計價審計要點和存貨截止測試審計處理。 本章的難點有：不同情況下注冊會計師如何實施存貨監(jiān)盤程序？ 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根3）學習要求和目標本章要求考生了解生產(chǎn)循環(huán)的特性，掌握生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)容控制測試及其交易的實質(zhì)性測試，存貨成本項目的審計程序，存貨相關

4、賬戶的審計內(nèi)容，生產(chǎn)循環(huán)其他賬戶的審計。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根第二部分 知識點講解 12.2.112.2.3內(nèi)部控制測試和交易的實質(zhì)性測試 一、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制及測試概述 生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制包括三項內(nèi)容： 1、存貨的內(nèi)部控制 2、成本會計制度 3、工薪的內(nèi)部控制 有關存貨的內(nèi)部控制及其測試在購貨與付款循環(huán)審計中做了介紹，本節(jié)不做介紹。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根二、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制測試（一）成本會計制度的測試 包括四項內(nèi)容：直接材料成本測試、直接人工成本測試、制造費用測試和生產(chǎn)成本在當期完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間分配的測試。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根1直接材料成本測試 涉及到三個因素：消耗量、單價、總成本。圍繞這三

5、個因素進行審查其正確性與合理性即可。 （1）對采用定額單耗的企業(yè)： A、抽取某一具有代表性的產(chǎn)品成本計算單； B、獲取與之相關的生產(chǎn)指令或產(chǎn)量統(tǒng)計記錄及其直接材料單位消耗定額，根據(jù)各該直接材料的單位實際成本，計算直接材料的總消耗量和總成本；(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根C、將其與該樣本的成本計算單中直接材料成本核對，并注意下列事項：生產(chǎn)指令是否經(jīng)過授權批準；單位消耗定額和材料成本計價方法是否適當，在當年度有何重大變更。 （2）對非采用定額單耗的企業(yè)： 獲取材料費用分配匯總表、材料發(fā)出匯總表（或領料單）、材料明細賬（或采購業(yè)務測試工作底稿）中各該直接材料的單位成本，檢查下列事項(轉下頁) 審計貿(mào)

6、經(jīng)系 王生根A、將“成本計算單”中直接材料成本與“材料費用分配匯總表”中該產(chǎn)品負擔的直接材料費用相核對，看其是否相符，分配的標準是否合理； B、從“材料發(fā)出匯總表”或“領料單”中抽取若干種直接材料，將其發(fā)出金額（發(fā)出總量和各該種材料的實際單位成本之乘積）與“材料費用分配匯總表”中各該種材料費用進行比較，并注意：領料單的簽發(fā)是否經(jīng)過授權批準；材料發(fā)出匯總表是否經(jīng)過適當?shù)娜藛T復核；材料單位成本計價方法是否適當；在當年度有何重大變更等。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（3）對采用標準成本法的企業(yè)： 獲取樣本的生產(chǎn)指令或產(chǎn)量統(tǒng)計記錄、直接材料單位標準用量、直接材料標準單價及發(fā)出材料匯總表或領料單，檢查下列事項：

7、A、核對標準成本與“成本計算單”中的直接材料成本是否相符； B、直接材料成本差異的計算與賬務處理是否正確； C、直接材料的標準成本在當年度內(nèi)有何重大變更。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根2直接人工成本測試 涉及到三個因素：耗用工時（或計件量）、工資率（工資標準）、總成本。圍繞這三個因素進行審查其正確性與合理性即可。 （1）對采用計時工資制的企業(yè)： 獲取樣本的實際工時統(tǒng)計記錄、職員分類表和職員工資手冊（工資率）及人工費用分配匯總表，檢查下列事項：(轉下頁)審計貿(mào)經(jīng)系 王生根A、“成本計算單”中直接人工成本與“人工費用分配匯總表”中該樣本的直接人工費用核對是否相符； B、樣本的實際工時統(tǒng)計記錄與“人工費用分配

8、匯總表”中該樣本的實際工時核對是否相符； C、抽取生產(chǎn)部門若干天的工時臺賬與實際工時統(tǒng)計記錄核對是否相符； D、當沒有實際工時統(tǒng)計記錄時，則可根據(jù)職員分類表及職員工資手冊中的工資率，計算復核人工費用分配匯總表中該樣本的直接人工費用是否合理。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（2）對采用計件工資制的企業(yè)： 獲取樣本的產(chǎn)量統(tǒng)計報告、個人（小組）產(chǎn)量記錄和經(jīng)批準的單位工資標準或計件工資制度，檢查下列事項： A、根據(jù)樣本的統(tǒng)計產(chǎn)量和單位工資標準計算的人工費用與成本計算單中直接人工成本核對是否相符； B、抽取若干各直接工人（小組）的產(chǎn)量記錄，檢查是否被匯總計入產(chǎn)量統(tǒng)計報告。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（3）對采用標準成本法的

9、企業(yè)：獲取樣本的生產(chǎn)指令或產(chǎn)量統(tǒng)計報告、工時統(tǒng)計報告和經(jīng)批準的單位標準工時、標準工時工資率、直接人工的工資匯總表等資料，檢查下列項目： A、實際標準工資（根據(jù)產(chǎn)量和單位標準工時計算的標準工時總量與標準工時工資率之乘積）與“成本計算單”中直接人工成本核對是否相符； B、直接人工成本差異的計算與賬務處理是否正確； C、直接人工的標準成本在當年度內(nèi)有何重大變更。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根3制造費用的測試 獲取樣本的制造費用分配匯總表、按項目分列的制造費用明細賬、與制造費用分配標準有關的統(tǒng)計報告及其相關原始記錄，檢查下列事項： （1）“制造費用分配匯總表”中，樣本分擔的制造費用與“成本計算單”中的制造費用核

10、對是否相符；(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（2）“制造費用分配匯總表”中的合計數(shù)與樣本所屬成本報告期的“制造費用明細賬”總計數(shù)核對是否相符； （3）“制造費用分配匯總表”選擇的分配標準（機器工時數(shù)、直接人工工資、直接人工工時數(shù)、產(chǎn)量，等等）與相關的統(tǒng)計報告或原始記錄核對是否相符，并對費用分配標準的合理性做出評估；(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（4）如企業(yè)采用預計費用分配率分配制造費用，則應針對制造費用分配過多或過少的差額，檢查其是否做了適當?shù)馁~務處理； （5）如果企業(yè)采用標準成本法，則應檢查樣本中標準制造費用的確定是否合理，計入成本計算單的數(shù)額是否正確，制造費用差異的計算與賬務處理是否正確，并

11、注意標準制造費用在當年度內(nèi)有何重大變更。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根4生產(chǎn)成本在當期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的測試 （1）檢查成本計算單中的產(chǎn)品數(shù)量與生產(chǎn)統(tǒng)計報告或在產(chǎn)品盤存表中的數(shù)量是否一致； （2）檢查在產(chǎn)品約當量計算或其他分配標準是否合理； （3）計算復核樣本的總成本和單位成本，最終對當期采用的成本會計制度做出評價。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（二）工薪內(nèi)部控制的測試 1選擇若干月份工資匯總表，作如下檢查： （1）計算復核每一月份工資匯總表； （2）檢查每一月份工資匯總表是否已經(jīng)授權批準； （3）檢查應付工資總額與人工費用分配匯總表中合計數(shù)是否相符； (轉下頁)審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（4）檢查其代扣款項的賬

12、務處理是否正確； （5）檢查實發(fā)工資總額與銀行付款憑單及銀行存款對賬單是否相符，并正確過入相關賬戶。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根2從工資單中選取若干個樣本（應包括各種不同類型人員），作如下檢查： （1）檢查員工工資卡或人事檔案，確保工資發(fā)放有依據(jù)； （2）檢查員工工資率及實發(fā)工資額的計算； （3）檢查實際工時統(tǒng)計記錄（或產(chǎn)量統(tǒng)計報告）與員工個人鐘點卡（或產(chǎn)量記錄）是否相符；(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（4）檢查員工加班加點記錄與主管人員簽證的月度加班費匯總表是否相符； （5）檢查員工扣款依據(jù)是否正確；檢查員工的工資簽收證明； （6）實地抽查部分員工，證明其確在本公司工作，如已離開本公司，需管理當局證

13、實。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根三、交易的實質(zhì)性測試 與生產(chǎn)循環(huán)有關的交易實質(zhì)性測試的重點是有關成本的測試、分析性復核的運用、存貨的監(jiān)盤以及存貨計價的測試。四、成本會計制度及工薪內(nèi)部控制的控制 目標、內(nèi)部控制及測試程序一覽表 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（一）成本會計制度的控制目標、內(nèi)部控制及測試程序一覽表 表121內(nèi)部控制目標 關鍵控制程序 常用控制測試程序 常用的實質(zhì)性測試程序 生產(chǎn)業(yè)務是根據(jù)管理當局一般或特定的授權進行的（存在或發(fā)生、估價或分攤） 對以下三個關鍵點，應通過恰當手續(xù)，經(jīng)過特別審批或一般審批：（1）生產(chǎn)指令的授權批準；（2）領料單的授權批準；（3）工資的授權批準 審查憑證中是否包括這三個關鍵點

14、的恰當審批 審查生產(chǎn)指令、領料單、工資等是否經(jīng)過授權 轉下頁審計貿(mào)經(jīng)系 王生根記錄的成本為實際發(fā)生的而非虛構的（真實性） 成本的核算是以經(jīng)過審核的生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表為依據(jù)的 審查有關成本的記賬憑證是否附有生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表，以及這些原始憑證的順序編號是否完整 對成本進行分析性復核；將成本明細賬與生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表相核對 所有耗費和物化勞動均已反映在成本中（完整性） 生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量

15、和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表均事先編號并已經(jīng)登記入帳 審查生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表的順序編號是否完整 對成本進行分析性復核；將生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表與成本明細帳相核對 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根成本以正確的金額，在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶（截止、分類） 采用適當?shù)某杀竞怂惴椒ǎ⑶仪昂蟾髌谝恢?；采用適當?shù)馁M用分配方法，并且前后各期一致；采用恰當?shù)某杀竞怂懔鞒毯蛶仗幚砹鞒蹋粌?nèi)部核查 選取樣本測試各種費用的歸集和分配以及成本的計算；測試是否

16、按照規(guī)定的成本核算流程和帳務處理流程進行核算和賬務處理 對成本進行分析性復核；抽查成本計算單，檢查各種費用的歸集和分配以及成本的計算是否正確；對重大在產(chǎn)品項目進行計價測試 對存貨實施保護措施，保管人員與記錄、批準人員相互獨立（存在或發(fā)生、完整性、估價或分攤） 存貨保管人員與記錄、保管人員職務相分離 詢問和觀察存貨和記錄的接觸以及相應的批準程序 對成本進行分析性復核；將生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配表與成本明細帳相核對 轉下頁審計貿(mào)經(jīng)系 王生根賬面存貨與實存存貨定期核對相符（機械準確性） 定期進行存貨盤點 詢問和觀察存貨盤點程序 詢問和觀察存

17、貨盤點程序 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根成本會計內(nèi)部控制及關鍵控制措施 內(nèi)部控制目標：生產(chǎn)業(yè)務是根據(jù)管理當局一般或特定的授權進行的。具體控制措施包括對以下三個關鍵點的特別審批或一般審批。生產(chǎn)指令的授權批準、領料單的授權批準、工資的授權批準。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根內(nèi)部控制目標：記錄的成本為實際發(fā)生的而非虛構的?？刂拼胧┦且蟪杀镜暮怂闶且越?jīng)審核的生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表和制造費用分配表等為依據(jù)。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 內(nèi)部控制目標：所有耗費和物化勞動均已反映在成本中。具體而言，要求生產(chǎn)通知單、領發(fā)料憑證、產(chǎn)量和工時記錄、人工費用分配表、材料費用分配表、制造費用分配

18、表均經(jīng)事先編號并已經(jīng)登記入賬。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 內(nèi)部控制目標：所發(fā)生的成本以正確的金額，在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶。具體控制措施包括：采用適當?shù)某杀竞怂惴椒?，并且前后各期一致；采用適當?shù)馁M用分配方法，期后各期一致；采用適當?shù)某杀竞怂愫唾~務處理流程；內(nèi)部核查。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根內(nèi)部控制目標：對存貨實施保護措施，保管人員與記錄、批準人員相互獨立這一內(nèi)部控制目標是通過存貨保管人員與記錄、保管人員職務相分離來達到的。內(nèi)部控制目標：賬面存貨與實存存貨定期核對相符。主要措施是定期進行存貨盤點。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（二）工薪內(nèi)部控制的控制目標、內(nèi)部控制及測試程序一覽表 表122 內(nèi)部控制目標

19、 關鍵控制程序 常用控制測試程序 常用的實質(zhì)性測試程序 工薪賬項均經(jīng)正確批準（存在或發(fā)生、估價或分攤） 對以下五個關鍵點，應通過恰當手續(xù)，經(jīng)過特別審批或一般審批；批準上工；工作時間，特別是加班時間；工資、薪金或傭金；代扣款項；工資結算表和工資匯總表 審查人事檔案；檢查工時卡的有關核準說明；檢查工薪記錄中有關內(nèi)部檢查標記；檢查人事檔案中的授權；檢查工薪記錄中有關核準的標記 將工時卡同工時記錄等進行比較 轉下頁審計貿(mào)經(jīng)系 王生根內(nèi)部控制目標 關鍵控制程序 常用控制測試程序 常用的實質(zhì)性測試程序 記錄的工薪為實際發(fā)生的而非虛構的（真實性） 工時卡經(jīng)領班核準；用生產(chǎn)記錄鐘記錄工時 檢查工時卡的核準說明

20、；檢查工時卡；復核人事政策、組織結構圖 對本期工資費用的發(fā)生情況進行分析性復核；將有關費用明細帳與工資費用分配表、工資匯總表、工資結算表相核對 所有已發(fā)生的工薪支出已作記錄（完整性） 工資分配表、工資匯總表完整反映已發(fā)生的工薪支出 審查工資分配表、工資匯總表、工資結算表、并核對員工工資手冊、員工手冊等 對本期工資費用的發(fā)生情況進行分析性復核；將工資費用分配表、工資匯總表、工資結算表與有關費用明細帳相核對 轉下頁審計貿(mào)經(jīng)系 王生根內(nèi)部控制目標 關鍵控制程序 常用控制測試程序 常用的實質(zhì)性測試程序 工薪以正確的金額，在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶（截止、分類） ） 采用適當?shù)墓べY費用分配方法

21、，并且前后各期一致；采用適當?shù)膬?nèi)務處理流程 選取樣本測試工資費用的歸集和分配；測試是否按照規(guī)定的賬務處理流程進行帳務處理 對本期工資費用進行分析性復核；檢查工資的計提是否正確，分配方法是否與上期一致人事、考勤、工薪發(fā)放、記錄之間相互分離（存在或發(fā)生、完整性、估價或分攤） 人事、考勤、工薪發(fā)放、記錄等職務相互分離 詢問和觀察各項職責執(zhí)行情況 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根工薪內(nèi)部控制及關鍵控制措施 內(nèi)部控制目標：工薪賬項均經(jīng)正確批準。具體的控制措施是對以下五個關鍵點，通過恰當手續(xù)，經(jīng)過特別審批或一般審批：批準上工；工作時間，特別是加班時間的批準；工資、薪金或傭金的批準；代扣款項；工資結算表和工資匯總表。 審

22、計貿(mào)經(jīng)系 王生根內(nèi)部控制目標：記錄的工薪為實際發(fā)生而非虛構的。關鍵控制措施有：工時卡經(jīng)領班核準；用生產(chǎn)記錄鐘記錄工時。內(nèi)部控制目標：所有已發(fā)生的工薪支出作記錄。通過工資分配表、工資匯總表等完整反映已發(fā)生的工薪支出。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根內(nèi)部控制目標：工薪以正確的金額在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶。企業(yè)應采用適當?shù)墓べY費用分配方法，并且保持前后各期的一致性；采用適當?shù)呢攧仗幚砹鞒獭?nèi)部控制目標：人事、考勤、工薪發(fā)放、記錄之間相互分離。職責相互分離有助于防止各種有意、無意的錯誤。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根12.3.112.3.4存貨成本審計 存貨成本審計主要包括：直接材料成本的審計、直接人工成本的審

23、計、制造費用的審計和主營業(yè)務成本的審計等內(nèi)容。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根一、直接材料成本的審計 方法：一般應從審閱材料和生產(chǎn)成本明細賬入手，抽查有關的費用憑證，驗證企業(yè)產(chǎn)品直接耗用材料的數(shù)量、計價和材料費用分配是否真實、合理。 主要內(nèi)容包括： 1抽查產(chǎn)品成本計算單，檢查直接材料成本的計算是否正確，材料費用的分配標準與計算方法是否合理和適當，是否與材料費用分配匯總表中該產(chǎn)品分攤的直接材料費用相符。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根2審查直接材料耗用數(shù)量的真實性。檢查有無將非生產(chǎn)用材料計入直接材料費用。 3分析比較同一產(chǎn)品前后各年度的直接材料成本，如有重大波動應查明原因。 4抽查材料發(fā)出及領用的原始憑證，檢查領料單的

24、簽發(fā)是否經(jīng)過授權，材料發(fā)出匯總表是否經(jīng)過適當?shù)娜藛T復核，材料單位成本計價方法是否適當，是否正確及時入賬。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根5對采用定額成本或標準成本的企業(yè)，應檢查直接材料成本差異的計算、分配與會計處理是否正確，并查明直接材料的定額成本、標準成本在本年度內(nèi)有無重大變更。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根二、直接人工成本的審計 1抽查產(chǎn)品成本計算單，檢查直接人工成本的計算是否正確，人工費用的分配標準與計算方法是否合理和適當，是否與人工費用分配匯總表中該產(chǎn)品分攤的直接人工費用相符。 2將本年度直接人工成本與前期進行比較，查明其異常波動的原因。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根3分析比較本年度各個月份的人工費用發(fā)生額，如有異常

25、波動，應查明原因。 4結合應付工資的審查，抽查人工費用會計記錄及會計處理是否正確。 5對采用標準成本法的企業(yè)，應抽查直接人工成本差異的計算、分配與會計處理是否正確，并查明直接人工的標準成本在本年度內(nèi)有無重大變更。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根三、制造費用的審計 1獲取或編制制造費用匯總表，并與明細賬、總賬核對相符，抽查制造費用中的重大數(shù)額項目及例外項目是否合理。 2審閱制造費用明細賬，檢查其核算內(nèi)容及范圍是否正確，并應注意是否存在異常會計事項，如有，則應追查至記賬憑證及原始憑證，重點查明企業(yè)有無將不應列入成本費用的支出（如投資支出、被沒收的財物、支付的罰款、違約金、技術改造支出等）計入制造費用。 審計貿(mào)

26、經(jīng)系 王生根3必要時，對制造費用實施截止測試，即檢查資產(chǎn)負債表日前后若干天的制造費用明細賬及其憑證，確定有無跨期入賬的情況。 4審查制造費用的分配是否合理。重點查明制造費用的分配方法是否符合企業(yè)自身的生產(chǎn)技術條件，是否體現(xiàn)受益原則，分配方法一經(jīng)確定，是否在相當時期內(nèi)保持穩(wěn)定，有無隨意變更的情況；分配率和分配額的計算是否正確，有無以人為估計數(shù)代替分配數(shù)的情況。對按預定分配率分配費用的企業(yè)，還應查明計劃與實際差異是否及時調(diào)整。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根5對于采用標準成本法的企業(yè)，應抽查標準制造費用的確定是否合理，計入成本計算單的數(shù)額是否正確，制造費用的計算、分配與會計處理是否正確，并查明標準制造費用在本

27、年度內(nèi)有無重大變動。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根四、主營業(yè)務成本的審計 對主營業(yè)務成本的審計，應通過審閱主營業(yè)務收入明細賬、產(chǎn)成品明細賬等記錄并核對有關的原始憑證和記賬憑證進行。其基本要點包括： 1獲取或編制主營業(yè)務成本明細表，與明細賬和總賬核對相符； 2編制生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表（如表123所示），與總賬核對相符。(轉下頁) 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根3分析比較本年度與上年度主營業(yè)務成本總額，以及本年度各月份的主營業(yè)務成本金額，如有重大波動和異常情況，應查明原因。 4結合生產(chǎn)成本的審計，抽查銷售成本結轉數(shù)額的正確性，并檢查其是否與銷售收入配比。 5檢查主營業(yè)務成本賬戶中重大調(diào)整事項（如銷售退回等）是否有其

28、充分理由。 6確定主營業(yè)務成本在利潤表中是否已恰當披露。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根表123 生產(chǎn)成本及銷售成本倒軋表 項目 未審數(shù) 調(diào)整或重分類金額借（貸） 審定數(shù) 原材料期初余額加：本期購進減：原材料期末余額 其他發(fā)出額直接材料成本加：直接人工成本 制造費用生產(chǎn)成本加：在產(chǎn)品期初余額減：在產(chǎn)品期末余額產(chǎn)品生產(chǎn)成本加：產(chǎn)成品期初余額減：產(chǎn)成品期末余額銷售成本審計貿(mào)經(jīng)系 王生根12.4.112.4.2分析性復核 將成本、費用絕對數(shù)額與各期相比，如有重大差異，作進一步調(diào)查。 分析性復核在生產(chǎn)循環(huán)審計中占有重要的地位。注冊會計師在生產(chǎn)循環(huán)審計過程中往往需要大量運用分析性復核來獲取審計證據(jù)，并協(xié)助形成恰當?shù)膶?/p>

29、計結論。在生產(chǎn)循環(huán)審計中，通常運用的分析性復核方法主要是簡單比較法和比率分析法兩種。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 （一）簡單比較法 在生產(chǎn)循環(huán)的分析性復核中，注冊會計師通常進行的簡單比較包括： 1比較前后各期及本年度各個月份存貨余額及其構成，以評價期末存貨余額及其構成的總體合理性； 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根2比較前后各期待攤費用、預提費用及待處理流動資產(chǎn)損失，以評價其總體合理性； 3對每月存貨成本差異率進行比較，以確定是否存在調(diào)節(jié)成本的現(xiàn)象； 4比較前后各期及本年度內(nèi)各個月份生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本，以評價本期生產(chǎn)成本的總體合理性； 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根5比較前后各期及本年度內(nèi)各個月份制造費用總額及其構成，

30、以評價制造費用及其構成的總體合理性； 6比較前后各期及本年度內(nèi)各個月份工資費用的發(fā)生額，以評價工資費用的合理性； 7比較前后各期及本年度內(nèi)各個月份主營業(yè)務成本總額及單位銷售成本，以評價主營業(yè)務成本的總體合理性； 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根8比較前后各期及本年度內(nèi)各個月份直接材料成本，以評價直接材料成本的總體合理性； 9將存貨余額與現(xiàn)有的訂單、資產(chǎn)負債表日后各期的銷售額和下一年度的預測銷售額進行比較，以評估存貨滯銷和跌價的可能性； 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根10將存貨跌價損失準備與本年度存貨處理損失的金額相比較，判斷被審計單位是否計提足額的跌價損失準備； 11將與關聯(lián)企業(yè)發(fā)生存貨交易的頻率、規(guī)模、價格和賬款結算

31、條件，與非關聯(lián)企業(yè)對比，判斷被審計單位是否利用與關聯(lián)企業(yè)的存貨交易虛構業(yè)務交易、調(diào)節(jié)利潤。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 不難看出，在以上比較的各項內(nèi)容中，有一個明顯的規(guī)律，即比較前后各期、本年各月的某個項目，評價該項目的總體合理性，這是所有項目分析性復核的普遍規(guī)律。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 此外，從內(nèi)容上看、第、五項屬于成本會計中的經(jīng)常性項目，無非是直接材料、直接人工、制造費用、生產(chǎn)成本、主營業(yè)務成本。第、兩項圍繞存貨跌價損失進行分析，其中前者分析跌價的可能性，后者分析跌價損失準備計提的充分性。第和第兩項圍繞是否存在調(diào)節(jié)成本或利潤的現(xiàn)象。把握這些規(guī)律，有助于大家了解生產(chǎn)循環(huán)的簡單分析法。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根例

32、：如表124 制造費用各項目分析 單位：元項目本年數(shù)所占比例上年數(shù)增減比例工資 50 000.0043.98% 50 000.00- 房租費 8 400.007.39% 7 000.0020% 折舊費 36 996.6932.54% 15 574.00137.55%修理費 4 813.004.23% 12 904.00（62.70%）水電費 13 479.71 11.86% 13 749.60（1.96%）合計 113 689.40100% 99 227.6014.57%審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 從表中可看出，除工資和上年保持一致外，其余項目（除修理費和水電費外）均呈一定幅度增長。經(jīng)分析其原因主要是

33、本年度業(yè)務增長，各項費用相應提高所致，特別是新增一條流水線，固定資產(chǎn)折舊費用大幅提高?；诖耍詴嫀熆梢詫υ撈髽I(yè)的制造費用予以確認。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 （一）比率分析法1、存貨周轉率 評價銷售能力和存貨是否積壓的指標。公式：存貨周轉率=（主營業(yè)務成本 / 平均存貨）100%審計貿(mào)經(jīng)系 王生根以下情況可能導致存貨周轉率變動： （1）有意或無意地減少存貨儲備； （2）存貨管理或控制發(fā)生變動； （3）存貨成本項目發(fā)生變動； （4）存貨核算方法發(fā)生變動； （5）存貨跌價準備計提基礎或沖銷政策發(fā)生變動； （6）銷售額發(fā)生大幅度變動。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根 2、毛利率 反映盈利能力的指標，用以衡量成本及銷

34、售價格的變化。公式：毛利率 =（主營業(yè)務收入-主營業(yè)務成本）/ 主營業(yè)務收入100%審計貿(mào)經(jīng)系 王生根以下情況可能導致毛利率波動：（1）銷售價格發(fā)生變動；（2）銷售產(chǎn)品結構發(fā)生變動；（3）單位產(chǎn)品成本發(fā)生變動；（4）固定制造費用比重較大時銷售數(shù)量發(fā)生變動審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（三）存貨認定實質(zhì)性測試一覽表 實質(zhì)性測試 存在或發(fā)生 完整性 權利和義務 表估價與分攤1.驗證存貨明細表和永續(xù)記錄的正確性及其與存貨總賬余額的一致性 2.執(zhí)行分析性復核 3.觀察客戶存貨盤點 4.函證存放在公共倉庫的存貨 5.核實進貨記錄至支持性證據(jù) 6.執(zhí)行進貨和銷售截止測試 7.詢問管理當局有關存貨的所有權情況 8.復核

35、有關存貨質(zhì)量的資料 9.測試存貨計價 10.將報表表達與會計準則相比較 表達與披露 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根12.5.112.5.4存貨的監(jiān)盤 一、存貨監(jiān)盤的定義和作用存貨監(jiān)盤, 是指注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位存貨的盤點, 并進行適當?shù)某椴?根企業(yè)會計準則存貨的規(guī)定, 存貨是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品,或者為了出售仍然處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品, 或者將在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。根據(jù)獨立審計具體準則第 5 號審計證據(jù)第十八條第一款的規(guī)定 , 監(jiān)盤是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點, 并進行適當?shù)某椴?。相應? 存貨監(jiān)盤有兩層

36、含義, 一是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位存貨的盤點,二是注冊會計師根據(jù)需要進行適當?shù)某椴椤?（轉下頁） 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根（續(xù)）在通常情況下, 存貨對企業(yè)經(jīng)營特點的反映能力強于其他資產(chǎn)項目.存貨不僅對于生產(chǎn)制造業(yè)、批發(fā)業(yè)和零售行業(yè)十分重要, 對于服務行業(yè)也具有重要性。一般地, 存貨的重大錯報對于流動資產(chǎn)、營運資本、總資產(chǎn)、銷售成本、毛利以及凈利潤都會產(chǎn)生直接的影響。存貨的重大錯報對于其他某些項目, 例如利潤分配和所得稅, 也具有間接影響。審計中許多復雜和重大的問題都與存貨有關。 存貨、產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售成本構成了會計、審計乃至企業(yè)管理中最為普遍、重要和復雜的問題。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根在20世紀30

37、年代末以前, 存貨審計工作通常僅限于審查會計記錄。當時的準則并不要求對存貨進行觀察、實物監(jiān)盤或實際接觸, 注冊會計師并不承擔證實存貨實際存在的責任, 并聲稱他們并無資格對被審計單位如此龐雜的存貨進行確認與計量。直到美國出現(xiàn)了麥克森羅賓斯（Mckesson&Robbins）公司調(diào)查案 , 這種情形才發(fā)生了改變。在 1939年美國證券交易委員會(SEC) 的聽證會上 , 在紐約證券交易所上市的麥克森羅賓斯公司已審計的會計報表虛增了 1900 萬美元的資產(chǎn)約占資產(chǎn)總額的25%, 其中虛增存貨約為 1000 萬美元。受到該案件的影響，注冊會計師職業(yè)界不得不考慮承擔證實存貨存在的責任 , 否則將被視為

38、并未盡到保護會計報表使用者的職責。因此 , 職業(yè)界規(guī)定注冊會計師在絕大多數(shù)情況下必須親自觀察存貨盤點過程。當然, 在某些情況下, 如果商品存儲于公共倉庫或注冊會計師無法參加監(jiān)盤, 注冊會計師必須執(zhí)行充分的函證或其他程序。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根注冊會計師對存貨審計的目標是獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù) , 以便確證被審計單位管理當局對會計報表的有關認定。 與存在、完整性和所有權相關的審計目標是獲取證據(jù)以確證被審計單位記錄的所有存貨確實存在,并屬于被審計單位的合法財產(chǎn), 同時也已經(jīng)反映了被審計單位擁有的全部存貨。存貨監(jiān)盤作為一項核心的審計程序, 通常可同時實現(xiàn)上述多項審計目標。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根二、存貨監(jiān)

39、盤計劃（一）制定存貨監(jiān)盤計劃的基本要求注冊會計師應當根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況,在評價被審計單位存貨盤點計劃的基礎上, 編制存貨監(jiān)盤計劃, 對存貨監(jiān)盤作出合理安排。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根有效的存貨監(jiān)盤需要制定周密、細致的計劃。為了避免誤解并有助于有效地實施存貨監(jiān)盤, 注冊會計師通常需要與被審計單位就存貨監(jiān)盤等問題達成一致意見。因此, 注冊會計師首先應當充分了解被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況, 并考慮獲取、審閱和評價被審計單位的預定盤點程序。存貨存在與完整性的認定具有高水平的固有風險, 而且注冊會計師通常只有一次機會通過存貨的實地監(jiān)盤對

40、有關認定作出評價。根據(jù)計劃過程所搜集到的信息, 注冊會計師可確定參與監(jiān)盤的地點以及存貨監(jiān)盤的程序。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根存貨監(jiān)盤程序主要包括控制測試與實質(zhì)性測試兩種方式。注冊會計師需要確定存貨監(jiān)盤程序以控制測試為主還是實質(zhì)性測試為主，那種方式更加有效。如果只有少數(shù)項目構成了存貨的主要部分, 注冊會計師以實質(zhì)性測試為主的審計方式獲取與存在認定相關的證據(jù)更為有效。在這種情況下, 對于單位價值較高的存貨項目, 應實施百分之百的實質(zhì)性測試, 而對于其他存貨則可視情況進行抽查。在大多數(shù)審計業(yè)務中, 注冊會計師會發(fā)現(xiàn)以控制測試為主的審計方式更加有效。如果注冊會計師采用以控制測試為主的審計方式, 并準備信賴被審

41、計單位存貨盤點的控制措施與程序, 那么絕大部分的審計程序將限于詢問、觀察以及抽查。 （轉下頁） 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根二）制定存貨監(jiān)盤計劃應實施的工作在編制存貨監(jiān)盤計劃時, 注冊會計師應當實施以下工作:(l) 了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項目的重要程度及存放場所;(2) 了解存貨會計系統(tǒng)及其他相關的內(nèi)部控制;(3) 評估與存貨相關的固有風險、控制風險和檢查風險及重要性;(4) 查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿;(5)考慮實地察看存貨的存放場所, 特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨;(6)考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計師的工作;(7)復核或與管理當局討論其存貨盤點計劃。 （轉下頁） 審計貿(mào)經(jīng)系

42、王生根l. 針對存貨項目的重要程度, 需要考慮:(1) 存貨、凈利潤與其他資產(chǎn)的相對金額與內(nèi)在聯(lián)系;(2) 各類存貨 ( 原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品 ) 的相對金額;(3) 存放于各地點存貨的相對金額?？紤]并評價存貨項目的重要程度直接關系到注冊會計師投入的審計資源。2. 與存貨相關的內(nèi)部控制。注冊會計師應當了解存貨會計系統(tǒng)及其他相關的內(nèi)部控制。存貨的內(nèi)部控制幾乎涉及到企業(yè)產(chǎn)品的所有生產(chǎn)與銷售環(huán)節(jié)一一包括采購、驗收入庫、倉儲、領用、加工 ( 生產(chǎn) ) 、運輸?shù)确矫妗?（轉下頁） 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根(l) 采購。采購的總體目標是所有交易部己獲得了適當?shù)氖跈嗯c批準。使用購貨訂單是一項基本的內(nèi)部控制措施。

43、更有效的內(nèi)部控制措施是使用預先編號、采購價格已確定、并獲得批準的購貨訂單, 并且存在定期清點核算的程序。(2) 驗收。存貨驗收的總體目標是所有收到的貨物都已得到記錄。使用驗收報告單是一項基本的內(nèi)部控制措施。更有效的內(nèi)部控制措施是由一個獨立設置的部門負責驗收貨物, 該獨立設置的部門具有存貨實物驗收、確定所記錄的存貨數(shù)量、編制驗收報告、將驗收報告?zhèn)魉椭習嫼怂悴块T以及運送貨物至倉庫等一系列職能。(3) 存儲。存儲的總體目標是確保與存貨的接觸必須得到管理當局批準。使用圍障是一項基本的內(nèi)部控制措施。更有效的內(nèi)部控制措施是使用復雜的保安措施以保護存貨免受意外損毀或盜竊, 并設置適當?shù)拇鎯υO施以保護存貨免

44、受意外損毀或破壞。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根(4) 領用。存貨領用的總體目標是所有存貨的領用均應得到批準。使用部門存貨領用申請單是一項基本的內(nèi)部控制措施。更有效的內(nèi)部控制措施是對存貨領用申請單進行清點核算。 (5) 加工(生產(chǎn))。加工(生產(chǎn))的總體目標是對所有的生產(chǎn)過程做出適當?shù)挠涗洝Ｊ褂蒙a(chǎn)報告是一項基本的內(nèi)部控制措施。更有效的內(nèi)部控制措施是使用產(chǎn)品質(zhì)量缺陷報告和零廢物件報告。(6) 裝運。裝運的總體目標是所有的裝運都得到了記錄。使用裝運文件是一項基本的內(nèi)部控制措施。更有效的內(nèi)部控制措施是由銷售部門做出裝運指令, 使用預先編號的裝運單以便定期清點核算, 并由此形成日后開具收款賬單的依據(jù)。 審計貿(mào)經(jīng)

45、系 王生根3. 存貨的審計風險。(l) 固有風險。存貨通常具有高水平的固有風險, 影響固有風險的因素具體包括: 存貨的數(shù)量和種類、成本歸集的難易程度、運輸?shù)谋憬莩潭取U舊過時的速度或易損壞程度、遭受失竊的難易程度。由于制造 過程和成本歸集制度的性質(zhì)差異, 生產(chǎn)制造企業(yè)的存貨與其他企業(yè)(例如一家批發(fā)企業(yè))的存貨相比往往具有更高的固有風險, 對于注冊會計師的審計工作而言則更具復雜性。外部因素也會對固有風險產(chǎn)生影響。例如, 技術上的進步可能導致某項產(chǎn)品過時, 從而導致存貨價值更容易發(fā)生高估。以下是可能增加審計復雜性與固有風險的若干情況:長期的制造過程。與長期制造過程( 例如飛機制造和酒飲料釀制過程

46、) 相關的審計重點包括對遞延成本、預期發(fā)生成本以及可能受到未來市場波動或損毀影響的當期損益情況 。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根固定價格合約。重大審計問題涉及預期發(fā)生成本的不確定性。商品存貨。計價是一個重要的審計問題, 因為商品極易受到市場波動影響。許多企業(yè)部試圖針對未來的價格變動進行套頭交易, 以便降低有關風險。服裝與其他時裝相關行業(yè)。由于服裝產(chǎn)品的消費者對服裝風格或顏色的偏好易于發(fā)生變化,因此潛在的存貨過時情況是重要的審計問題。鮮活、易腐商品存貨。因為物質(zhì)特性和短暫的保質(zhì)期, 此類存貨的腐壞風險很高。具有高科技含量的存貨。由于技術進步, 此類存貨易于過時。單位價值高昂的存貨。例如, 珠寶存貨的固有風險

47、通常高于鐵制紐扣之類存貨的固有風險。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根(2)控制風險。在考慮了固有風險之后, 注冊會計師需要對控制風險做出評價。如果由個人兼任了不相容的職務, 通常控制風險就會增加。(3)檢查風險。注冊會計師應當對固有風險和控制風險進行綜合評估, 并據(jù)以作為檢查風險的評估基礎。(4)重要性水平。根據(jù)對存貨審計風險的評估結果, 注冊會計師應當合理確定存貨審計的重要性水平。 4.審閱以前年度的工作底稿。通常, 注冊會計師需要審閱以前年度的工作底稿, 以便了解被審計單位的存貨情況、存貨盤點程序以及其他在以前年度存貨審計中遇到的重大問題。存貨盤點的時間安排、識別周轉緩慢的存貨、存貨的截止確認、盤點小

48、組人員的確定以及存貨的多處存放等,注冊會計師均應對此充分關注。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根5.考慮實地察看存貨的存放場所。注冊會計師可以考慮實地查看被審計單位的存貨存放場所,這有助于注冊會計師熟悉在庫存貨及其組織管理方式, 也有助于注冊會計師在盤點工作開始之前發(fā)現(xiàn)潛在問題, 例如難以盤點的存貨、周轉緩慢的存貨、過時存貨、殘次品以及代銷存貨。注冊會計師應特別關注所有的存貨存放地點, 以防止被審計單位或自己發(fā)生任何遺漏。注冊會計師應當對存放大額存貨的每一個地點加以關注。對多處存放存貨的情況, 注冊會計師應當考慮被審計單位的內(nèi)部控制措施和盤點慣例, 評價審計風險以及除存貨監(jiān)盤外的其他替代程序的可行性, 從而

49、確定需要參與盤點的范圍。例如, 注冊會計師通常不會參與零售連鎖商店每一家分店的實地盤點, 因為連鎖商店的數(shù)目可能有成百上千。注冊會計師通常會選定一定數(shù)目的商店進行監(jiān)盤, 并使用替代程序, 例如分析性程序以及利用內(nèi)部審計人員的工作, 以便對其他商店存貨余額的準確性做出評價。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根6.利用專家的工作。注冊會計師應當考慮是否存在對注冊會計師專業(yè)知識提出較高要求或需要利用專家工作的存貨項目。在確定資產(chǎn)數(shù)量或資產(chǎn)實物狀況時(例如礦石堆)或在收集特殊類別存貨的審計證據(jù)時(特殊存貨例如藝術品、稀有玉石、房地產(chǎn)、電子器件、工程設計等),注冊會計師可以考慮利用專家的工作。當在產(chǎn)品存貨金額重大時,

50、注冊會計師可能面臨如何評估完工程度的問題。首先, 注冊會計師應當了解被審計單位的盤點程序。如果有關存貨項目的完工程度未明確列出, 注冊會計師應當考慮采用其他有助于評定完工程度的措施,如獲取零部件明細清單、標準成本表以及作業(yè)成本表等, 與工廠的有關人員進行討論,并運用職業(yè)判斷。注冊會計師也可根據(jù)存貨生產(chǎn)過程中的復雜程度考慮利用專家的工作。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根7.復核或與管理當局討論其存貨盤點計劃。注冊會計師應當考慮復核或與被審計單位管理當局討論其存貨盤點計劃、以前年度存貨審計中存在的問題,以及當期存貨審計事項。在復核或與管理當局討論其存貨盤點計劃時, 注冊會計師應當考慮以下主要因素, 以評價其能

51、否合理地確定存貨的數(shù)量和狀況:(1) 盤點的時間安排;(2) 存貨盤點范圍和場所的確定;(3) 盤點人員的分工及勝任能力;(4) 盤點前的會議及任務布置;(5) 存貨的整理和排列, 毀損、陳舊、過時、殘次及所有權不屬于被審計單位的存貨的區(qū)分;(6)存貨的計量工具和計量方法；(7)在產(chǎn)品完工程度的確定方法;(8) 存放在外單位的存貨的盤點安排;(9) 存貨收發(fā)截止的控制;(10) 盤點期間存貨移動的控制；（11) 盤點表單的設計、使用與控制;(12) 盤點結果的匯總及盤盈盤虧的分析、調(diào)查與處理。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根三、存貨監(jiān)盤程序（一）觀察程序在被審計單位盤點存貨前, 注冊會計師應當觀察盤點現(xiàn)場

52、, 確定應納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當整理和排列, 并附有盤點標識, 防止遺漏或重復盤點。對未納入盤點范圍的存貨, 注冊會計師應當查明未納入的原因。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根對所有權不屬于被審計單位的存貨, 注冊會計師應當取得其規(guī)格、 數(shù)量等有關資料, 確定是否已分別存放、標明 , 且未被納入盤點范圍。對于被審計單位持有的受托代存存貨, 注冊會計師應視情況確定并執(zhí)行有關的補充程序。此外, 注冊會計師還應當向受托代存存貨的所有權人確證受托代存的存貨屬于所有權人, 尤其在無法立即識別存貨歸屬的情況下。注冊會計師在實施存貨監(jiān)盤過程中, 應當跟隨被審計單位安排的存貨盤點人員, 注意觀察被審計單位事先制定的存

53、貨盤點計劃是否得到了貫徹執(zhí)行, 盤點人員是否準確無誤地記錄了被盤點存貨的數(shù)量和狀況。審計貿(mào)經(jīng)系 王生根(二)抽查程序注冊會計師應當進行適當抽查, 將抽查結果與被審計單位盤點記錄相核對, 并形成相應記錄。抽查的目的既可以是為了確證被審計單位的盤點計劃得到適當?shù)膱?zhí)行( 控制測試 ), 也可以是為了證實被審計單位的存貨實物總額( 實質(zhì)性測試 )。如果觀察程序能夠表明被審計單位的組織管理得當, 并存在充分有效的盤點、監(jiān)督以及復核程序, 那么注冊會計 師可決定減少所需抽查的存貨項目。當采用實質(zhì)性測試時, 注冊會計師實施抽查的范圍取決于存貨的性質(zhì)或樣本選擇方法。如果對價值較高的存貨項目實施抽查程序, 那么

54、即使注冊會計師主要采用的是控制測試,也能通過該實質(zhì)性測試獲得進一步的確證。注冊會計師應考慮根據(jù)被審計單位的盤點記錄選取抽查項目。抽查的范圍通常包括所有盤點工作小組的盤點內(nèi)容以及難以盤點或隱蔽性較強的存貨。如果注冊會計師對被審計單位的有關程序不滿意, 或者注冊會計師未能觀察到相當比重的存貨盤點項目, 注冊會計師應當 實施實質(zhì)性的盤點程序。需要特別說明的是, 注冊會計師應盡可能地避免被審計單位了解自己將抽取測試的存貨項目。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根在抽查時, 注冊會計師應當從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物, 以測試盤點記錄的準確性；注冊會計師還應當從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄, 以測試存

55、貨盤點記錄的完整性。如果注冊會計師在實施抽查程序時發(fā)現(xiàn)了差異, 很可能表明被審計單位的存貨盤點記錄在準確性或完整性方面存在錯誤。由于抽查的內(nèi)容通常僅僅是存貨盤點中的一小部分, 所以在抽查中發(fā)現(xiàn)的錯誤很可能意味著在被審計單位的存貨盤點中還存在著其他錯誤。一方面, 注冊會計師應當查明原因, 并及時提請被審計單位更正。另一方面, 被審計單位僅僅改正己發(fā)現(xiàn)的錯誤是不夠的, 注冊會計師應當考慮錯誤的潛在范圍和重大程度, 在可能的情況下, 增加抽查范圍以減少錯誤的發(fā)生。注冊會計師還可要求被 審計單位重新進行盤點。重新盤點的范圍可限制在某一特殊領域或特定盤點小組。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根(三) 需要特別關注的情

56、況注冊會計師應當特別關注存貨的移動情況, 防止遺漏或重復盤點。注冊會計師在實施存貨監(jiān)盤程序時應當關注存貨的移動情況, 并確定(例如通過實施必要的截止測試程序)被審計單位是否己經(jīng)設置了相應程序, 以便在適當?shù)钠陂g內(nèi)對存貨作出了準確記錄。注冊會計師應當特別關注存貨的狀況, 觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。存貨的狀況是被審計單位管理當局對存貨計價認定的一部分, 注冊會計師在存貨監(jiān)盤過程中應當特別關注存貨的狀況, 了解并觀察被審計單位是否識別出所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。注冊會計師還應當把所有毀損、陳舊、過時 及殘次存貨的詳細情況記錄下來, 以便事后追查以及編制

57、存貨跌價準備明細表。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根注冊會計師應當獲取盤點日前后存貨收發(fā)及移動的憑證, 檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。注冊會計師在對期末存貨進行截止測試時, 通常應當關注:(1) 所有在截止日期以前入庫的存貨均已包括在盤點范圍內(nèi)并己反映在賬簿之中， 且任何在截止日期以后入庫的存貨項目均未包括在盤點范圍內(nèi), 也未反映在賬簿記錄之中:(2) 所有在截止日期以前裝運出庫的存貨項目均未包括在盤點范圍內(nèi)且未反映在賬簿之中，任何在截止日期以后裝運出庫的存貨項目均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在賬簿之中；(3) 所有己確認為銷售、但尚未裝運出庫的商品均未包括在盤點范圍內(nèi)且未反映在賬簿之中；(4)

58、 所有已記錄為購貨、但尚未入庫的存貨均已包括在盤點范圍內(nèi)并己反映在賬簿之中；(5)在途存貨和被審計單位直接向其顧客發(fā)運的存貨均已得到了適當?shù)臅嬏幚怼?審計貿(mào)經(jīng)系 王生根在存貨監(jiān)盤過程中, 注冊會計師應當獲取存貨驗收入庫、裝運出庫 以及內(nèi)部轉移截止等信息, 以便將來追查至被審計單位的會計記錄。注冊會計師通常可觀察存貨的驗收入庫地點和裝運出庫地點以執(zhí)行截止測試。當被審計單位在存貨入庫和裝運過程中均采用連續(xù)編號的憑證時,注冊會計師應當關注截止日期前的最后編號以及未使用的編號憑證。如果被審計單位沒有使用連續(xù)編號的憑證, 注冊會計師應當列出截止日期以前的最后幾筆裝運和入庫記錄。如果被審計單位使用運貨車

59、箱或拖車進行存儲、運輸或驗收入庫, 注冊會計師應當詳細列出存貨場地上滿載和空載的車箱或拖車, 并記錄各自的存貨狀況。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根( 四 ) 存貨監(jiān)盤結束時的工作在被審計單位存貨盤點結束前, 注冊會計師應當:(l) 再次觀察盤點現(xiàn)場, 以確定所有應納入盤點范圍的存貨是否均已盤點:(2) 取得并檢查己填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄, 確定其是否連續(xù)編號, 查明已發(fā)放的表單是否均已收回, 并與存貨盤點的匯總記錄進行核對。注冊會計師應當根據(jù)自己在存貨監(jiān)盤過程中獲取的信息對被審計單位最終的存貨盤點結果匯總記錄進行復核, 并評估其是否正確地反映了實際盤點結果。 審計貿(mào)經(jīng)系 王生根如果存貨盤點

60、日不是資產(chǎn)負債表日, 注冊會計師應當實施適當?shù)膶徲嫵绦? 確定盤點日與資產(chǎn)負債表日之間存貨的變動是否己作正確的記錄。在很多情況下, 存貨盤點日并不是資產(chǎn)負債表日, 而有可能是在資 產(chǎn)負債表日之后或之前甚至是在不同日期進行(例如循環(huán)盤點的情況)。在各種情況下, 注冊會計師應當根據(jù)各種情況的特點實施程度不同的審計程序, 以便確定被審計單位對于盤點日與資產(chǎn)負債表日之間的存貨變動情況是否己作出了正確的記錄。如果被審計單位采用永續(xù)盤存制核算存貨, 注冊會計師應當關注永續(xù)盤存制下的期末存貨記錄與存貨盤點結果之間是否一致。如果這兩者之間存在重大差異, 注冊會計師應當通過追加審計程序查明原因, 并檢查永續(xù)盤存