中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系介紹

1、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系介紹中國注冊會計師協(xié)會 楊志國引 言按照財政部領導關于著力完善我國注冊會計師審計準則體系，加速實現(xiàn)與國際準則趨同的指示，中國注冊會計師協(xié)會擬訂了22項準則，并對26項準則進行了必要的修訂和完善，已于2006年2月15日由財政部發(fā)布，自2007年1月1日起在所有會計師事務所施行。這些準則的發(fā)布，標志著我國已建立起一套適應社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展要求，順應國際趨同大勢的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系。一、審計準則國際趨同的重要性一是有利于世界經(jīng)濟的融合。隨著經(jīng)濟全球化和資本跨國流動，資本、商品和服務在世界范圍內(nèi)的流動空前活躍，遵守國際通行的經(jīng)濟規(guī)則日益成為各國經(jīng)濟交往的基礎。實現(xiàn)

2、審計準則的國際趨同，可以增強投資者對財務信息的信心，改善經(jīng)濟環(huán)境，加快經(jīng)濟融合。一、審計準則國際趨同的重要性 二是有利于實現(xiàn)資源的有效配置。在某種程度上，信息對資源配置起著重要的導向性作用。真正的趨同將使投資者更容易比較不同的投資機會，而無論這些投資機會在地理上相距多么遙遠。投資者們將推動會計體系的趨同，使之更透明。資本總會流向那些歡迎他的地方，總會留在那些能夠善待他的地方。一、審計準則國際趨同的重要性三是有利于保持經(jīng)濟的安全和穩(wěn)定。高質(zhì)量的審計準則，可以提高信息的可靠性，在推動經(jīng)濟發(fā)展和保持金融穩(wěn)定方面發(fā)揮著重要作用。歷史經(jīng)驗和現(xiàn)實教訓告訴我們，落后的審計準則和實務不僅制約會計業(yè)的發(fā)展，更為

3、嚴重的是對經(jīng)濟運行秩序造成危害。實現(xiàn)審計準則的國際趨同，可以有效維護經(jīng)濟的安全和穩(wěn)定。一、審計準則國際趨同的重要性四是有利于提高審計的有效性。國內(nèi)外發(fā)生的一系列公司舞弊丑聞和注冊會計師面臨不斷變化的審計環(huán)境及由此帶來的審計風險，迫切要求我們大力改進注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，增強審計的有效性，增進社會公眾的對行業(yè)的信心，維護市場經(jīng)濟的穩(wěn)定有序運行，保護社會公眾利益。二、中國審計準則國際趨同的基本原則與具體措施（一）基本原則第一，趨同是進步，是方向。第二，趨同不等同于相同。第三，趨同需要一個過程。第四，趨同是一種互動。二、中國審計準則國際趨同的基本原則與具體措施第一，盡力趨同。第二，允許差異。第三，積極

4、創(chuàng)新。二、中國審計準則國際趨同的基本原則與具體措施（三）制定過程一是對新制定的22項準則分兩次公開征求意見，對作出必要修訂的26項準則向?qū)徲嫓蕜t委員會委員和部分會計師事務所征求意見。二是充分發(fā)揮審計準則委員會以及港澳臺和外國專家咨詢組的作用。二、中國審計準則國際趨同的基本原則與具體措施（三）制定過程三是通過召開會計師事務所技術負責人會議、赴會計師事務所調(diào)研等多種方式，對準則的可行性進行調(diào)查和論證。四是對準則起草過程中遇到的疑難問題，及時和國際審計與鑒證準則理事會中國工作小組進行溝通，尋求解決辦法。五是從京津冀三地聘請了6名高級中學語文教師對準則文字進行最后把關和潤色，提高準則語言質(zhì)量。二、中國

5、審計準則國際趨同的基本原則與具體措施（四）趨同結(jié)果注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系在體系結(jié)構、項目構成和基本內(nèi)容上實現(xiàn)了與國際準則的趨同。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構根據(jù)我國實際情況和國際趨同的需要，我們將“中國注冊會計師獨立審計準則體系”改進為“中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系”，以適應注冊會計師業(yè)務多元化的需要。中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系包括鑒證業(yè)務準則、相關服務準則和會計師事務所質(zhì)量控制準則。注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范注冊會計師業(yè)務準則會計師事務所質(zhì)量控制準則注冊會計師執(zhí)業(yè)準則注冊會計師業(yè)務準則鑒證業(yè)務準則相關服務準則對財務信息執(zhí)行商定程序代編財務信息鑒證業(yè)務基本準則審計準則審閱準則其

6、他鑒證業(yè)務準則三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構1.鑒證業(yè)務準則由鑒證業(yè)務基本準則統(tǒng)領，按照鑒證業(yè)務提供的保證程度和鑒證對象的不同，分為中國注冊會計師審計準則、中國注冊會計師審閱準則和中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則(以下分別簡稱審計準則、審閱準則和其他鑒證業(yè)務準則)。其中，審計準則是整個執(zhí)業(yè)準則體系的核心。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構2.審計準則用以規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務信息的審計業(yè)務。在提供審計服務時，注冊會計師對所審計信息是否不存在重大錯報提供合理保證，并以積極方式提出結(jié)論。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構3.審閱準則用以規(guī)范注冊

7、會計師執(zhí)行歷史財務信息的審閱業(yè)務。在提供審閱服務時，注冊會計師對所審閱信息是否不存在重大錯報提供有限保證，并以消極方式提出結(jié)論。 三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構4.其他鑒證業(yè)務準則用以規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務信息審計或?qū)忛喴酝獾钠渌b證業(yè)務，根據(jù)鑒證業(yè)務的性質(zhì)和業(yè)務約定的要求，提供有限保證或合理保證。 三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構5.相關服務準則用以規(guī)范注冊會計師代編財務信息、執(zhí)行商定程序，提供管理咨詢等其他服務。在提供相關服務時，注冊會計師不提供任何程度的保證。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架(一)準則框架的重構6.質(zhì)量控制準則用以規(guī)范會計師事務所在

8、執(zhí)行各類業(yè)務時應當遵守的質(zhì)量控制政策和程序，是對會計師事務所質(zhì)量控制提出的制度要求。為了便于社會公眾理解，在對外宣傳時，我們有時將執(zhí)業(yè)準則簡稱為“審計準則”。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架（二）執(zhí)業(yè)準則名稱的改進1.改進的原因。原審計準則體系包含了部分非審計業(yè)務準則，如獨立審計實務公告第9號對財務信息執(zhí)行商定程序、獨立審計實務公告第5號盈利預測審核、獨立審計實務公告第10號會計報表審閱等，導致以審計準則的名義規(guī)范其他業(yè)務類型。因此，在新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系中，我們借鑒國際通行做法，將非審計業(yè)務準則從獨立審計準則體系中分離出來，按照其業(yè)務性質(zhì)冠以適當?shù)拿Q。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架（二

9、）執(zhí)業(yè)準則名稱的改進2.改進后名稱中國注冊會計師鑒證業(yè)務基本準則（1項）中國注冊會計師審計準則第1101號第1633號（41項）中國注冊會計師審閱準則第2101號（1項）中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則第3101號3111（2項）中國注冊會計師相關服務準則第4101號4111（2項）會計師事務所質(zhì)量控制準則第5101號 （1項）三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架（三）執(zhí)業(yè)準則編號的創(chuàng)新1.現(xiàn)行編號的缺陷。目前審計準則是按發(fā)布時間順序編號的，看起來連續(xù)，但實際上是零亂的，沒有內(nèi)在邏輯。為了克服按時間順序編號帶來的弊端，我們按照會計科目編號原理進行了編號。 三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架（三）執(zhí)業(yè)準則編

10、號的創(chuàng)新2.編號的原理。在注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系中，準則編號由4位數(shù)組成，其中：千位數(shù)代表不同類別的準則：“1”代表審計準則；“2”代表審閱準則；“3”代表其他鑒證業(yè)務準則；“4”代表相關服務準則；“5”代表質(zhì)量控制準則。三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架（三）執(zhí)業(yè)準則編號的創(chuàng)新百位數(shù)代表某一類別準則中的大類。以審計準則為例，我們將審計準則分為六大類，分別用1至6表示?！?”代表一般原則與責任； “2”代表風險評估與應對；“3”代表審計證據(jù)；“4”代表利用其他主體的工作；“5”代表審計結(jié)論與報告；“6”代表特殊領域?qū)徲?。三、注冊會計師?zhí)業(yè)準則體系框架（三）執(zhí)業(yè)準則編號的創(chuàng)新十位數(shù)代表大類中的小類。

11、個位數(shù)代表小類中的順序號。例如：第1311號，千位數(shù)的“1”表示審計準則、百位數(shù)的“3”表示審計證據(jù)大類、十位數(shù)的“1”表示獲取審計證據(jù)的某一小類、個位數(shù)的“1”表示某小類審計程序的序號。四、若干審計準則介紹 （一）審計風險準則1.審計風險準則的內(nèi)容。審計風險準則包括中國注冊會計師審計準則第1101號財務報表審計的目標和一般原則、中國注冊會計師審計準則第1211號了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險、中國注冊會計師審計準則第1231號針對評估的重大錯報風險實施的程序和中國注冊會計師審計準則第1301號審計證據(jù)。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則2.制定審計風險準則的基本思路是：通過修訂

12、審計風險模型，強調(diào)了解被審計單位及其環(huán)境，包括內(nèi)部控制，以充分識別和評估財務報表重大錯報的風險，針對評估的重大錯報風險設計和實施控制測試和實質(zhì)性程序。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則3.傳統(tǒng)審計風險模型的缺陷?，F(xiàn)行審計實務建立在傳統(tǒng)審計風險模型基礎上，存在很大缺陷。注冊會計師往往不注重從宏觀層面把握財務報表存在的重大錯報風險，而直接實施控制測試和實質(zhì)性程序試，容易產(chǎn)生審計失敗。因為企業(yè)管理當局串通舞弊或凌駕于內(nèi)部控制之上，內(nèi)部控制是失效的。如果注冊會計師不把審計視角擴展到內(nèi)部控制以外，如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質(zhì)以及目標、戰(zhàn)略和相關經(jīng)營風險等方面，很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)

13、部控制失效所導致的財務報表重大錯報風險。由于某些會計師事務所不進行風險評估，造成審計工作無的放矢，影響了審計效率和效果。傳統(tǒng)審計風險模型審計風險固有風險控制風險檢查風險改進后的審計風險模型審 計 風 險重大錯報風險檢查風險風險導向?qū)徲嫵绦蛟u估重大錯報風險識別重大錯報風險應對重大錯報風險識別重大錯報風險識別重大錯報風險行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素被審計單位的性質(zhì)被審計單位對會計政策的選擇和運用被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價被審計單位的內(nèi)部控制評估重大錯報風險評估重大錯報風險在了解被審計單位及其環(huán)境過程中識別風險，并考慮各類交易、帳戶余額、列報

14、將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系考慮識別的風險是否重大考慮識別的風險導致財務報表發(fā)生重大錯報的可能性應對重大錯報風險應對重大錯報風險針對會計報表層次重大錯報風險的總體應對措施針對認定層次重大錯報風險的進一步審計程序?qū)徲嬜C據(jù)審計證據(jù)財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息其他信息從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則4.著力解決的幾個問題。一是要求注冊會計師加強對被審計單位及其環(huán)境的了解。注冊會計師應當實施程序，更廣和更深地了解被審計單位及其環(huán)境的各個方面，

15、包括了解內(nèi)部控制，為識別財務報表層次，以及各類交易、賬戶余額、列報和披露認定層次重大錯報風險提供更好的基礎。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則二是要求注冊會計師在審計的所有階段都要實施風險評估程序。注冊會計師應當將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系時，實施更為嚴格的風險評估程序，不得不經(jīng)過風險評估，直接將風險設定為高水平。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則三是要求注冊會計師將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤。在設計和實施進一步審計程序（控制測試和實質(zhì)性測試）時，注冊會計師應當將審計程序的性質(zhì)、時間和范圍與識別、評估的風險相聯(lián)系，以防止機械利用程序表從形式上迎合審計準則對程

16、序的要求。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則四是要求注冊會計師針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質(zhì)性測試。注冊會計師對重大錯報風險評估是一種判斷，被審計單位內(nèi)部控制存在固有限制，無論評估的重大錯報風險結(jié)果如何，注冊會計師應當針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質(zhì)性程序，不得將實質(zhì)性測試只集中在例外事項上。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則五是要求注冊會計師將識別、評估和應對風險的關鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責任。四、若干審計準則介紹5.對行業(yè)產(chǎn)生的影響。提高審計質(zhì)量。審計風險準則規(guī)定了識別、評估和應對財務報表重大錯報風險的整體思路和具體方法，

17、對注冊會計師提高審計質(zhì)量、降低審計風險具有重要的指導作用。同時，糾正了一些會計師事務所過分依賴內(nèi)部控制和運用分析性程序，而忽視對重大的各類交易、賬戶余額的細節(jié)測試，以至不容易發(fā)現(xiàn)基礎憑證和原始數(shù)據(jù)的造假的缺陷；四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則有效配置審計資源。審計風險準則要求將實施的審計程序與評估的風險掛鉤，可以使審計資源配集中于重大錯報領域，審計工作有的放矢，提高審計的效率和效果。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則增加審計工作量。審計風險準則要求必須實施風險評估程序，并對控制測試和實質(zhì)性程序提出更為嚴格的要求，導致審計工作量增加。特別是承接新的審計業(yè)務，或連續(xù)審計業(yè)務首次執(zhí)行審計風

18、險準則，審計工作量增加較大。四、若干審計準則介紹（一）審計風險準則要求新的知識和技能。審計風險準則不但要求注冊會計師應當具備會計審計知識，還要熟悉被審計單位的行業(yè)狀況，法律與監(jiān)管環(huán)境，財務業(yè)績的衡量和評價，經(jīng)營目標、戰(zhàn)略和相關經(jīng)營風險，內(nèi)部控制等知識，對注冊會計師的知識和技能提出新的要求。此外，在審計工作中，注冊會計師將比以往更多地利用專家的工作。 四、若干審計準則介紹（二）歷史財務信息審計的質(zhì)量控制準則一是項目負責人應當就審計業(yè)務的獨立性要求是否得到遵守形成結(jié)論。 四、若干審計準則介紹（二）歷史財務信息審計的質(zhì)量控制準則二是項目負責人在確定客戶關系和具體審計業(yè)務的接受與保持是否適當時，應當考

19、慮下列主要事項：（1）被審計單位的主要股東、關鍵管理人員和治理層是否誠信；（2）項目組是否具有執(zhí)行審計業(yè)務的專業(yè)勝任能力以及必要的時間和資源；（3）會計師事務所和項 四、若干審計準則介紹（二）歷史財務信息審計的質(zhì)量控制準則三是實施項目質(zhì)量控制復核。項目質(zhì)量控制復核人員應當在業(yè)務過程中的適當階段及時實施復核，以使重大事項在出具報告前得到滿意解決。如果項目負責人不接受項目質(zhì)量控制復核人員的建議，并且重大事項未得到滿意解決，項目負責人不應當出具報告。只有在按照會計師事務所處理意見分歧的程序解決重大事項后，項目負責人才能出具報告。四、若干審計準則介紹（二）歷史財務信息審計的質(zhì)量控制準則四是對項目負責人

20、審計質(zhì)量的監(jiān)控。會計師事務所可以委派主任會計師、副主任會計師或具有足夠、適當經(jīng)驗和權限的其他人員履行監(jiān)控責任。會計師事務所應當周期性地選取已完成的業(yè)務進行檢查，周期最長不得超過三年。在每個周期內(nèi)，應對每個項目負責人的業(yè)務至少選取一項進行檢查。四、若干審計準則介紹（三）審計工作底稿準則一是編制工作底稿的文字以及工作底稿的存在形式。編制審計工作底稿的文字應當使用中文。少數(shù)民族自治地區(qū)可以同時使用少數(shù)民族文字。中國境內(nèi)的中外合作會計師事務所、國際會計公司成員所和聯(lián)系所可以同時使用某種外國文字。會計師事務所執(zhí)行涉外業(yè)務時可以同時使用某種外國文字。審計工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。四、若干

21、審計準則介紹（三）審計工作底稿準則二是編制工作底稿要求的程度。注冊會計師編制的審計工作底稿，應當使得未曾接觸該項審計工作的有經(jīng)驗的專業(yè)人士清楚了解：（1）按照審計準則的規(guī)定實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍；（2）實施審計程序的結(jié)果和獲取的審計證據(jù)；（3）就重大事項得出的結(jié)論。四、若干審計準則介紹（三）審計工作底稿準則三是審計工作底稿的歸檔期限。注冊會計師應當按照會計師事務所質(zhì)量控制政策和程序的規(guī)定，及時將審計工作底稿歸整為最終審計檔案。審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。四、若干審計準則介紹（三）審計工

22、作底稿準則四是在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。四、若干審計準則介紹（三）審計工作底稿準則五是對審計工作底稿的變動。包括事務性的變動、實質(zhì)性變動和出具審計報告后的變動。 四、若干審計準則介紹（四）財務報表審計中對舞弊的考慮一是給出舞弊的特征。舞弊主要包括對財務報表作出虛假報告導致的錯報以及侵占資產(chǎn)導致的錯報。四、若干審計準則介紹（四）財務報表審計中對舞弊的考慮二是明確注冊會計師對發(fā)現(xiàn)舞弊的責任。注冊會計師有責任按照中國注冊會計師審