八銷售與收款循環(huán)審計

1、第八章 銷售與收款循環(huán)審計分項審計與業(yè)務(wù)循環(huán)審計分項審計：按財務(wù)報表項目組織實施的審計業(yè)務(wù)循環(huán)審計：按業(yè)務(wù)循環(huán)組織實施的審計 按業(yè)務(wù)循環(huán)進(jìn)行內(nèi)部控制測試，進(jìn)行實質(zhì)性測試，提高審計效率和效果。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述一、銷售與收款循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動 1、 接受顧客訂單2、 批準(zhǔn)賒銷信用3、 按銷售單供貨4、 按銷售單發(fā)運貨物5、 向顧客開具賬單6、 記錄銷售 就是編制記賬憑證，登記明細(xì)賬和日記賬的過程 7、 辦理和記錄現(xiàn)金銀行存款收入8、 辦理和記錄銷售退回、折扣、折讓9、 注銷壞賬10、 提取壞賬準(zhǔn)備第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述二、 主要憑證和會計記錄 （1）顧客訂貨單。顧客提出的書面購貨要求（

2、2）銷售單。銷售方內(nèi)部處理顧客訂單的依據(jù)。（3）發(fā)運憑證。企業(yè)發(fā)運貨物的憑據(jù)可用作向顧客開票收款的依據(jù)。（4）銷售發(fā)票。表明已售商品內(nèi)容的憑證，也是登記銷售業(yè)務(wù)的基本憑證。（5）商品價目表(價格清單)。（6）貸項通知單。表示由于銷貨退回或經(jīng)批準(zhǔn)的折讓而引起的應(yīng)收賬款減少的憑證。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述 （7）應(yīng)收賬款明細(xì)賬 （8）主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬。（9）折扣與折讓明細(xì)表。（10）匯款通知書。與銷售發(fā)票一同寄送顧客，顧客在付款時再寄回的憑證。（11）現(xiàn)金、銀行存款日記賬。（12）現(xiàn)金盤點表（13）壞賬審批表 （14）顧客月末對賬單 （15）轉(zhuǎn)賬、收款憑證。 第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及其

3、測試一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制（一）職責(zé)分離控制（二）授權(quán)審批控制（三）會計記錄控制（充分的憑證和記錄控制）對內(nèi)部控制來說，只有具備充分的憑證和記錄才有可能實現(xiàn)其各項控制目標(biāo)。在銷售與發(fā)貨各環(huán)節(jié)設(shè)置相關(guān)的記錄、填制相應(yīng)的憑證，建立完整的銷售登記制度，并加強銷售合同、銷售計劃、銷售通知單、發(fā)貨憑證、運貨憑證、銷售發(fā)票等文件和憑證的相互核對工作。憑證應(yīng)預(yù)先編號，目的在于防止銷貨以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬。第二節(jié) 銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及其測試（四）定期核對控制（五）按月寄出對賬單（六）內(nèi)部核查程序 內(nèi)部審計二、銷售與收款循環(huán)的控制測試第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計

4、一、主營業(yè)務(wù)收人審計目標(biāo)主營業(yè)務(wù)收入項目核算企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒又兴a(chǎn)生的收入。其審計目標(biāo)一般包括：（1）確定記錄的主營業(yè)務(wù)收入是否已發(fā)生；（2）確定主營業(yè)務(wù)收入記錄是否完整；（3）確定主營業(yè)務(wù)收入的金額是否恰當(dāng)，包括對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；（4）確定主營業(yè)務(wù)收入是否記錄于正確的會計期間；（5）確定主營業(yè)務(wù)收入的列報是否恰當(dāng)。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計二、主營業(yè)務(wù)收入實質(zhì)性程序（一） 取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。（二） 查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意是否符合企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定的收入

5、實現(xiàn)條件，前后期是否一致。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計（三）實施分析程序1、將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因。2、比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，并查明異?，F(xiàn)象和重大波動的原因。3、計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因。4、計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計（四） 實施銷售的截止測試對主營業(yè)務(wù)收入實施截止測試，其目的主要在于確定被審計單位主營業(yè)務(wù)收入的會計記錄歸

6、屬期是否正確，應(yīng)記入本期或下期的主營業(yè)務(wù)收入是否被推延至下期或提前至本期。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計注冊會計師在審計中應(yīng)該注意把握與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的三個日期：一是發(fā)票開具日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期（服務(wù)業(yè)則是提供勞務(wù)的日期）。這里的發(fā)票開具日期是指開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票的日期；記賬日期是指被審計單位確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入實現(xiàn)并將該筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記入主營業(yè)務(wù)收入賬戶的日期；發(fā)貨日期是指倉庫開具出庫單并發(fā)出庫存商品的日期。檢查三者是否歸屬于同一適當(dāng)?shù)臅嬈陂g是營業(yè)收入截止測試的關(guān)鍵所在 第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計圍繞上述三個重要日期，審計人員可以考慮選擇三條審計路線實施主營業(yè)務(wù)收入的截

7、止測試。一是以賬簿記錄為起點。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。二是以銷售發(fā)票為起點。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)運憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認(rèn)收入。具體做法是抽取若干張在資產(chǎn)負(fù)債表日前后開具的銷售發(fā)票的存根，追查至發(fā)運憑證和賬簿記錄，查明有無漏記收入現(xiàn)象。三是以發(fā)運憑證為起點。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否記入恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g。使用這種方法主要也是為了防止少記收入。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計（五）

8、審查售價是否合理（六）審查主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否恰當(dāng)。抽取本期一定數(shù)量的銷售發(fā)票，檢查開票、記賬、發(fā)貨日期是否相符，品名、數(shù)量、單價、金額等是否與發(fā)運憑證、銷售合同或協(xié)議、記賬憑證等一致。（七）結(jié)合對資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)收賬款的函證，查找有無未經(jīng)顧客認(rèn)可的大額銷售（八） 檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù)是否真實，內(nèi)容是否完整，相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定，折扣與折讓的計算和會計處理是否正確。第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計1、 獲取或編制折扣與折讓明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。2、 取得被審計單位有關(guān)折扣與折讓的具體規(guī)定和其他文件資料，并抽查較大的折扣與折讓發(fā)生額的授權(quán)批準(zhǔn)情況，與實際執(zhí)行情況

9、進(jìn)行核對，檢查其是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，是否合法、真實。3、 檢查銷售退回的產(chǎn)品是否已驗收入庫并登記人賬，有無形成賬外物資情況；銷售折讓與折扣是否及時足額提交對方，有無虛設(shè)中介、轉(zhuǎn)移收人、私設(shè)賬外“小金庫”等情況。4、 檢查折扣與折讓的會計處理是否正確。（九）檢查有無特殊的銷售行為（十）確定主營業(yè)務(wù)收入列報是否恰當(dāng)?shù)谒墓?jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計 一、應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的審計目標(biāo)應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的審計目標(biāo)一般包括：（1）確定應(yīng)收賬款是否存在；（2）確定應(yīng)收賬款是否歸被審計單位所有；（3）確定應(yīng)收賬款增減變動的記錄是否完整；（4）確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計提方法和比例是否恰當(dāng)，壞賬準(zhǔn)備的計提是

10、否充分；（5）確定應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確；（6）確定應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備在財務(wù)報表上的列報是否恰當(dāng)。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序（一） 獲取或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表，復(fù)核加計是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報表數(shù)核對相符。（二）分析應(yīng)收賬款賬齡第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計（三） 向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款1. 函證的范圍和對象函證數(shù)量的多少、范圍是由諸多因素決定的，主要有：（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。若應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占的比重較大，則函證的范圍應(yīng)相應(yīng)大一些。（2）被審計單位內(nèi)部控制的強弱。若內(nèi)部控制制度較健全并且運行有效，

11、則可以相應(yīng)減少函證量；反之，則應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大函證范圍。（3）以前期間的函證結(jié)果。若以前期間函證中發(fā)現(xiàn)過重大差異，或欠款糾紛較多，則函證范圍應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大一些。（4）函證方式的選擇。若采用積極式函證，則可以相應(yīng)減少函證量；若采用消極式函證，則要相應(yīng)增加函證量。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計一般情況下，注冊會計師應(yīng)選擇以下項目作為函證對象：大額或賬齡較長的項目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；關(guān)聯(lián)方包括持股5（含）以上股東項目；主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目；交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；非正常的項目。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計2. 函證的方式函證方式分為積極式函證和消極式函證兩種。（1）積極

12、式函證，就是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求他證實所函證的欠款是否正確，無論對錯都要求復(fù)函。 （2）否定式函證，又稱反面式、消極式函證，它也是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，但所函證的款項相符時不必復(fù)函，只有在所函證的款項不符時才要求債務(wù)人向注冊會計師復(fù)函。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計當(dāng)債務(wù)人符合下列情況時，采用肯定式函證較好：個別賬戶的欠款金額較大；有理由相信欠款可能存在爭議、差錯等問題。當(dāng)債務(wù)人符合以下所有條件時，可以采用否定式函證：相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的，重大錯報風(fēng)險評估為低水平；預(yù)計差錯率較低；欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多；注冊會計師有理由確信大多數(shù)被函證者能認(rèn)真對待詢證函，并對不正確的情況予以反饋。 第

13、四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計3函證時間的選擇。為了充分發(fā)揮函證的作用，應(yīng)恰當(dāng)選擇函證的發(fā)送時間。審計人員通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，充分考慮對方復(fù)函的時間，在期后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證，盡可能做到在審計工作結(jié)束前取得函證的全部資料。 4函證的控制。審計人員應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。 5. 函證結(jié)果差異的分析第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計（四）確定已收回的應(yīng)收賬款金額請被審計單位協(xié)助，在應(yīng)收賬款明細(xì)表上標(biāo)出至審計時已收回的應(yīng)收賬款金額。對已收回金額較大的款項進(jìn)行常規(guī)檢查，如核對收款憑證、銀行對賬單、銷售發(fā)票等，并注意憑證發(fā)生日期的合理性。（五）檢查未函證應(yīng)收賬款由于注冊會計師不可能對所有應(yīng)收賬

14、款進(jìn)行函證，因此，對于未函證的應(yīng)收賬款，注冊會計師應(yīng)抽查有關(guān)原始憑據(jù)，如銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運憑證等，以驗證與其相關(guān)的這些應(yīng)收賬款的真實性。（六）檢查壞賬的確認(rèn)和處理第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計首先，注冊會計師應(yīng)檢查有無債務(wù)人破產(chǎn)或者死亡的，以及破產(chǎn)或以遺產(chǎn)清償后仍無法收回的，或者債務(wù)人長期未履行清償義務(wù)的應(yīng)收賬款；其次，應(yīng)檢查被審計單位的壞賬處理是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，有關(guān)會計處理是否正確。（七）抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)，不應(yīng)在應(yīng)收賬款中進(jìn)行核算。因此，注冊會計師應(yīng)抽查應(yīng)收賬款明細(xì)賬，并追查有關(guān)原始憑證，查證被審計單位有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)。如有，應(yīng)作出記

15、錄或建議被審計單位進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計（八） 檢查外幣應(yīng)收賬款的折算 對于用非記賬本位幣（通常為外幣）結(jié)算的應(yīng)收賬款，注冊會計師應(yīng)檢查被審計單位外幣應(yīng)收賬款的增減變動是否按業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率或期初市場匯率折合為記賬本位幣金額，所選折合匯率前后各期是否一致；期末外幣應(yīng)收賬款余額是否按期末市場匯率折合為記賬本位幣金額；折算差額的會計處理是否正確。（九）分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方。在分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額時，注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款出現(xiàn)貸方明細(xì)余額的情形，就應(yīng)查明原因，必要時建議作重分類調(diào)整。（十）檢查應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負(fù)債表上是否已恰當(dāng)列報。第四節(jié)

16、 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計三、壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性程序（一）取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細(xì)表，復(fù)核加計正確，與壞賬準(zhǔn)備總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對相符（二）將應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本期計提數(shù)與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細(xì)項目的發(fā)生額核對相符。（三）審查壞賬準(zhǔn)備的計提注冊會計師主要應(yīng)查明壞賬準(zhǔn)備的計提方法和比例是否符合會計準(zhǔn)則規(guī)定，計提的數(shù)額是否恰當(dāng)，會計處理是否正確，前后期是否一致。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計（四） 審查壞賬損失對于被審計期間內(nèi)發(fā)生的壞賬損失，注冊會計師應(yīng)檢查其原因是否清楚，是否符合有關(guān)規(guī)定，有無授權(quán)批準(zhǔn)，有無已作壞賬損失處理后又重新收回的應(yīng)收款項，相應(yīng)的會計處理是否正確。（五）審查長期掛賬應(yīng)收賬款注冊會計師應(yīng)審查應(yīng)收賬款明細(xì)賬及相關(guān)原始憑證，查找有無財務(wù)報表日后仍未收回的長期掛賬應(yīng)收賬款，如有，應(yīng)提請被審計單位作適當(dāng)處理。 （六） 檢查函證結(jié)果對債務(wù)人回函中反映的例外事項及存在爭執(zhí)的余額，注冊會計師應(yīng)查明原因并進(jìn)行記錄，必要時應(yīng)建議被審計單位作相應(yīng)的調(diào)整。第四節(jié) 應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計（七）執(zhí)行分析程序通過計算壞