二手汽車以租代購(gòu)業(yè)務(wù)(出租方)的會(huì)計(jì)處理研究

1、二手汽車以租代購(gòu)業(yè)務(wù)(出租方)的會(huì)計(jì)處 理研究作者：許杰安來(lái)源：財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2017 年第 11 期摘要：本文分別對(duì)沒有取得融資租賃牌照和已經(jīng)取得商務(wù)部頒發(fā)的融資租賃牌照的汽車服 務(wù)公司經(jīng)營(yíng)以租代購(gòu)二手車交易業(yè)務(wù)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理做了分析研究，從而得出不同會(huì)計(jì)處理 方法下的優(yōu)缺點(diǎn)和涉稅影響。關(guān)鍵詞：二手汽車；以租代購(gòu)；會(huì)計(jì)處理；涉稅影響近年來(lái)，隨著汽車保有量的快速增加，國(guó)家取消限制二手車遷入政策和二手汽車自身的發(fā) 展規(guī)律，二手汽車流通市場(chǎng)越來(lái)越趨向繁榮。二手汽車自身具有較強(qiáng)的反應(yīng)對(duì)象價(jià)值，對(duì)推動(dòng) 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重要作用。以租代購(gòu)模式作為二手汽車交易的新興業(yè)務(wù)形式，在對(duì)二手汽車 以租代購(gòu)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)

2、計(jì)處理時(shí)，需要在遵守國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和不違反國(guó)家稅收法律法規(guī)的基 礎(chǔ)上進(jìn)行。一、以租代購(gòu)含義以租代購(gòu)是以汽車租賃為基礎(chǔ)，以車輛產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移為目標(biāo)的一種租賃模式，以租代購(gòu)與傳統(tǒng) 的租車業(yè)務(wù)不同，以租代購(gòu)就是客戶 ( 本文主要討論個(gè)人) 向汽車服務(wù)公司提出車輛的購(gòu)買申 請(qǐng)，通過汽車服務(wù)公司對(duì)其資質(zhì)審核后，與汽車服務(wù)公司簽訂合同并支付首付款，汽車服務(wù)公 司將客戶在二手車經(jīng)銷商選定的車輛 ( 舊車) 租給客戶，合同期內(nèi)，車輛注冊(cè)在汽車租賃公司 名下，產(chǎn)權(quán)為汽車租賃公司所有；客戶需按月支付租金，合同期滿后，租賃公司將該車輛過戶 給客戶，產(chǎn)權(quán)歸客戶所有。二、以租代購(gòu)業(yè)務(wù)因出租方資質(zhì)不同而導(dǎo)致的會(huì)計(jì)處理差異由于

3、在開展以租代購(gòu)業(yè)務(wù)過程中涉及三方，分別是出租方 ( 汽車服務(wù)公司)、承租方( 二手 車的購(gòu)買客戶) 和出售方( 二手車經(jīng)銷商)，實(shí)際上出租人主要是將租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn) 及報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租人的過程，將租賃資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人，以此來(lái)獲取租金的過程。因 此，出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開始日起，就變成了收取租金的債權(quán)?？梢钥闯鲆宰獯?gòu)的實(shí)質(zhì) 其實(shí)是融資租賃業(yè)務(wù)，但在實(shí)際操作中出租方因是否具有融資租賃牌照而導(dǎo)致會(huì)計(jì)處理有很大 的不同。下面舉個(gè)例子來(lái)分析會(huì)計(jì)處理的不同：例 1：某甲客戶( 承租方) 在本市乙汽車經(jīng)銷商( 出售方) 看中一輛 A 品牌的二手車，價(jià) 格為 175,000 元，最后由丙汽車

4、服務(wù)公司( 出租方) 把該二手車買下來(lái)通過“以租代購(gòu)”的業(yè) 務(wù)形式將該車輛租給甲，租賃期 3 年，租賃期屆滿后車輛無(wú)條件過戶俾甲，甲在租賃日支付的 首付款為 72,500 元，每月支付租金 3,700 元，共 36 期，丙汽車服務(wù)公司在交易過程中支付 的各種費(fèi)用合計(jì) 1000 元。( 上述車輛在租賃期屆滿后無(wú)條件過戶俾甲符合準(zhǔn)則規(guī)定的用于判 斷是否屬于融資租賃的標(biāo)準(zhǔn)之一“在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人”，因此該業(yè) 務(wù)的實(shí)質(zhì)為“融資租賃”)。( 一) 出租方取得商務(wù)部頒發(fā)的融資租賃牌照具有融資租賃資質(zhì)從 2016 年 5 月 1 日開始，全國(guó)范圍內(nèi)的所有行業(yè)實(shí)施營(yíng)改增，也包括融資服務(wù)業(yè)

5、，同時(shí) 對(duì)商務(wù)部系融資租賃公司資本限制做了要求，從此前的“注冊(cè)資本”達(dá)到 1.7 億元，調(diào)整為 “實(shí)收資本”達(dá)到 1.7 億元，相當(dāng)于從認(rèn)繳變成實(shí)繳，對(duì)取得融資租賃資質(zhì)的公司提出了更高要求，對(duì)于這些公司經(jīng)營(yíng)的二手車以租代購(gòu)業(yè)務(wù)可以直接按融資租賃的要求進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處 理。丙汽車服務(wù)公司購(gòu)買乙汽車經(jīng)銷商出售的汽車會(huì)計(jì)處理為：借：融資租賃資產(chǎn) 175,000貸：銀行存款 175,000在租賃開始日，應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值由初始直接費(fèi)用及開始日最低租賃收款額相 加之和，因?yàn)闆]有擔(dān)保余值且租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值等于公允價(jià)值，丙汽車服務(wù)公司在融資租賃 開始日收到甲的首付款會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期應(yīng)收款- 應(yīng)收

6、融資租賃款 133,200銀行存款 72,500貸：融資租賃資產(chǎn) 175,000未實(shí)現(xiàn)融資收益 30,700在對(duì)初始直接費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，通常出租人與承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用具有一致 性，初始直接費(fèi)用主要包括傭金、印花稅、差率費(fèi)、律師費(fèi)及談判費(fèi)等，需要將其確認(rèn)為當(dāng)期 費(fèi)用，丙汽車服務(wù)公司支付直接費(fèi)用時(shí)的會(huì)計(jì)處理為：借：管理費(fèi)用 1000貸：銀行存款 1000丙汽車服務(wù)公司收到第 1 期租金的會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存款 4,329貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款- 應(yīng)收融資租賃款 3,700后面每期收到租金的處理同上在對(duì)各期的融資收入進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，需要采用實(shí)際利率法對(duì)融資收益進(jìn)行確認(rèn)，計(jì)算實(shí)際 利率過程如下：175

7、,000-72,500=3,700(P/A ，I,36)利用插值法求得內(nèi)含報(bào)酬率( 分?jǐn)偮?I=1.49%根據(jù)分?jǐn)偮视?jì)算每期應(yīng)確認(rèn)的融資收益如表 1：第 1 期末確認(rèn)融資收益的會(huì)計(jì)處理為： 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 1787.88貸：租賃收入 1528.1應(yīng)交稅費(fèi)- 應(yīng)交增值稅( 銷項(xiàng)稅額) 259.78第 2 期末確認(rèn)融資收益的會(huì)計(jì)處理為：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 1749.99貸：租賃收入 1495.72應(yīng)交稅費(fèi)- 應(yīng)交增值稅( 銷項(xiàng)稅額) 254.27第 3 期至第 36 期的會(huì)計(jì)處理依此類推：租賃期滿時(shí)，丙汽車服務(wù)公司把汽車過戶到甲個(gè)人名下，無(wú)需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，只需要備 查登記。繳納的相關(guān)稅費(fèi)( 只

8、考慮增值稅 )：繳納增值稅合計(jì)：30,700*17%=5,219 元( 二) 出租方不具備融資租賃資質(zhì)在中國(guó)，無(wú)論企業(yè)的規(guī)模做到多大，在對(duì)賬務(wù)進(jìn)行處理時(shí)都會(huì)考慮對(duì)稅務(wù)的影響，很多小 型企業(yè)被業(yè)內(nèi)人士戲說(shuō)為并不是按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做賬的而是按稅法做賬并不無(wú)道理，因?yàn)槠髽I(yè)如果 賬務(wù)處理在涉稅部分跟稅法不一致，雖然可以納稅調(diào)整，但也是一件非常麻煩的事，特別是對(duì) 于沒有計(jì)劃登錄資本市場(chǎng)的中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，企業(yè)工商年檢已經(jīng)無(wú)須再提供經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具 的審計(jì)報(bào)告，稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)質(zhì)上已經(jīng)成為唯一對(duì)企業(yè)賬務(wù)處理進(jìn)行監(jiān)督的行政機(jī)關(guān)，賬務(wù)處理 只要符合稅局就要求即可，像本文討論的汽車服務(wù)公司 ( 出租方) 在如何進(jìn)行賬務(wù)處理

9、時(shí)就不 能單純只考慮會(huì)計(jì)上的實(shí)質(zhì)重于形式原則，而要滿足稅局的監(jiān)管要求，如果丙汽車服務(wù)公司沒 有融資租賃資質(zhì)，將導(dǎo)致其營(yíng)業(yè)執(zhí)照記載的經(jīng)營(yíng)范圍只能是有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃，不能像融資租 賃一樣按“本利差”來(lái)繳稅，只能用租賃收入按 17% 的稅率來(lái)繳稅。下面仍然以上面的例 1 看 看應(yīng)該如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：丙汽車服務(wù)公司購(gòu)買乙汽車經(jīng)銷商出售的汽車會(huì)計(jì)處理為：借：固定資產(chǎn)-A 汽車 175,000貸：銀行存款 175,000租賃開始日丙汽車服務(wù)公司收到甲客戶支付的首付款會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存款 72,500貸：其他應(yīng)付款甲客戶 72,500丙汽車服務(wù)公司支付直接費(fèi)用時(shí)的會(huì)計(jì)處理為：借：管理費(fèi)用 1000貸：銀

10、行存款 1000丙汽車服務(wù)公司收到甲客戶支付的第 1 期租金會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存款 4,329貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3,700應(yīng)交稅費(fèi)- 應(yīng)交增值稅( 銷項(xiàng)稅)629收到第 2 期至第 36 期會(huì)計(jì)處理同上丙汽車服務(wù)公司租入的汽車每期計(jì)提折舊時(shí)會(huì)計(jì)處 理為( 假設(shè)按稅法規(guī)定的折舊年限)：每月折舊：175,000/48=3,645.83借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 3,645.83貸：累計(jì)折舊 3,645.83租賃期屆滿，對(duì)需過戶車輛進(jìn)行處理：借：固定資產(chǎn)清理 43,750累計(jì)折舊 131,250貸：固定資產(chǎn)A 汽車 175,000將收到甲客戶的首付款作為處置收入并過戶：借：其他應(yīng)付款- 甲客戶 72,500

11、貸：固定資產(chǎn)清理 43,750營(yíng)業(yè)外收入非流動(dòng)資產(chǎn)處理凈損益 27,342.23應(yīng)交稅費(fèi)未交增值稅1407.77繳納的相關(guān)稅費(fèi)( 只考慮增值稅 )：繳納增值稅合計(jì)： 629*36+1,407.77=24,051.77 元備注：由于二手車經(jīng)銷商的二手車來(lái)源主要是個(gè)人，個(gè)人車主把汽車過戶到二手車經(jīng)銷商 時(shí)基本上都是開具普通發(fā)票，而二手車經(jīng)銷商再出售時(shí)都是按 3% 的簡(jiǎn)易征收率減半繳稅的， 也是開具普通增值稅發(fā)票，所以本文不考慮出租方購(gòu)買二手車時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問題。三、差異分析及結(jié)論從上面兩種會(huì)計(jì)處理方法來(lái)看，雖然營(yíng)改增后租賃業(yè)的稅率統(tǒng)一為 17% ，但是否取得融資 租賃牌照對(duì)目前從事二手汽車以租代購(gòu)業(yè)務(wù)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)差異很大，有融資租賃牌照的繳稅額為 5,219 元，沒有融資租賃牌照的繳稅額為 24,051.77 元，相差 18,832.77 元，這個(gè)相差的稅 費(fèi)成本對(duì)創(chuàng)業(yè)初期的小型企業(yè)來(lái)說(shuō)是致命的，而一般不能取得融資租賃牌照的公司大多為中小 型企業(yè)，部分汽車服務(wù)公司為了減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)和保證企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，再加上營(yíng)改增之后 小規(guī)模轉(zhuǎn)一般納稅人的限額標(biāo)準(zhǔn)上升到 500 萬(wàn)，從而盡量控制公司連續(xù) 12 個(gè)月的累計(jì)收入在 500 萬(wàn)以下，并且通過大量開設(shè)分