試論智力資本會(huì)計(jì)

1、試論智力資本會(huì)計(jì)【摘要】研究說明,企業(yè)制度變遷的過程,也就是實(shí)體資本與人力資本逐漸別離的過程,知識(shí)經(jīng)濟(jì)下智力資源的稀缺更是加快了智力資本作為獨(dú)立資本形式的進(jìn)程,財(cái)富與智力合作成為現(xiàn)代企業(yè)開展的必然結(jié)果。因此,作為人力資源會(huì)計(jì)自然升華的智力資本會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。為能在現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系下合理計(jì)量、核算和報(bào)告智力資本,我們可以運(yùn)用“評(píng)估+討價(jià)還價(jià)的智力資本計(jì)量形式和與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)既相對(duì)獨(dú)立又融為一體的智力資本核算與報(bào)告體系?！娟P(guān)鍵詞】智力智力資本智力資本會(huì)計(jì)一、企業(yè)制度的變遷一個(gè)實(shí)體資本地位不斷下降,人力資本地位不斷上升的過程研究說明,企業(yè)制度變遷的過程本質(zhì)上也是所有者責(zé)任、權(quán)利及其與企業(yè)關(guān)系變化的過程

2、。傳統(tǒng)企業(yè)理論認(rèn)為企業(yè)是由股東這一非人力資本的投資者所創(chuàng)立,因此企業(yè)為股東所有。但按照科斯(1937)的說法,“企業(yè)的顯著特征就是作為價(jià)格機(jī)制的替代物,“通過契約,消費(fèi)要素為獲得一定的報(bào)酬同意在一定限度內(nèi)服從企業(yè)家的指揮。因此,企業(yè)只不過是以一個(gè)市場(chǎng)契約替代了市場(chǎng)的價(jià)格機(jī)制,而并非一個(gè)由股東創(chuàng)立的組織。周其仁(1996)更進(jìn)一步認(rèn)為,市場(chǎng)契約是多個(gè)所有權(quán)之間為讓渡各自產(chǎn)權(quán)而彼此作出的保證兌現(xiàn)的承諾,它不屬于任何契約單方。現(xiàn)實(shí)當(dāng)中也沒有人會(huì)說一份多方簽訂的合同會(huì)歸一方所有。至于人們通常所說的“企業(yè)的所有權(quán),張維迎(1996)認(rèn)為“是指對(duì)企業(yè)的剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)。阿爾欽和德姆塞茨()那么認(rèn)為,

3、假如團(tuán)隊(duì)產(chǎn)出在所有團(tuán)隊(duì)成員之間分配,每個(gè)人都有偷懶的積極性,個(gè)人最優(yōu)的行為不可能實(shí)現(xiàn)團(tuán)隊(duì)最優(yōu)。為理解決團(tuán)隊(duì)成員的偷懶問題,就得引入一個(gè)“監(jiān)視者。為理解決監(jiān)視者本身的偷懶問題,應(yīng)該讓監(jiān)視者成為剩余索取者。古典企業(yè)里,企業(yè)的實(shí)體資本所有者同時(shí)又兼任企業(yè)的管理者(企業(yè)家)。正是這種非人力資本和人力資本所有者合為一體的現(xiàn)象,才使經(jīng)濟(jì)學(xué)家形成了一個(gè)籠統(tǒng)的“資本概念。新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)里,企業(yè)被看作是一個(gè)消費(fèi)函數(shù),而資金和人力是消費(fèi)要素。作為消費(fèi)要素,資金和人力是對(duì)稱的,他們各自的報(bào)酬取決于各自對(duì)消費(fèi)的奉獻(xiàn)。在平衡的情況下,工資等于勞動(dòng)邊際消費(fèi)率,利潤(rùn)(利息)率那么等于資金邊際消費(fèi)率,但沒有理論確切證明為什么人

4、力不能雇傭資金。資本家擁有企業(yè)的原因,從新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)所能得到的最好的解釋是“之所以資金雇傭人力,是因?yàn)橘Y金比人力更為稀缺。1從微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的根本原理中我們可以得到一個(gè)根本的結(jié)論,這就是:一個(gè)最大化企業(yè)總價(jià)值的所有權(quán)安排一定是“加總的每個(gè)參與人的行動(dòng)的外部效應(yīng)最小化的所有權(quán)安排。也就是說風(fēng)險(xiǎn)承當(dāng)者(-)與風(fēng)險(xiǎn)制造者(-)應(yīng)該一致。因?yàn)榧偃顼L(fēng)險(xiǎn)制造者不承當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)的話,他就不可能有積極性作出好的決策。在古典企業(yè)里,由于人力資本與其所有者的不可別離性,只有非人力資本投資者才有才能承當(dāng)風(fēng)險(xiǎn),所以很自然的,非人力資本投資者就承當(dāng)了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)制造者(即企業(yè)的控制者或稱所有者)的角色。張維迎(1994)認(rèn)為,從鼓勵(lì)

5、的角度,剩余索取權(quán)應(yīng)該分配給企業(yè)家,因?yàn)?1)企業(yè)家在決定剩余多寡方面有舉足輕重之功;(2)企業(yè)家與其他成員相比,他的行為更難以監(jiān)視(所謂不對(duì)稱監(jiān)視),而且與其他任何成員相比,企業(yè)家積極性的損失帶來的本錢更大,因此為了企業(yè)家犧牲其他成員是值得的。監(jiān)視的不對(duì)稱性意味著,將剩余索取權(quán)分配給企業(yè)家可能會(huì)帶來較低的“總積極性損失。這兩個(gè)因素結(jié)合,意味著企業(yè)家索取剩余時(shí)的總福利損失最校但是,他還認(rèn)為,在經(jīng)營(yíng)才能不易被觀測(cè)的假設(shè)下(即有關(guān)經(jīng)營(yíng)才能的信息不對(duì)稱),職業(yè)的自由選擇意味著將有太多的無能之輩吹噓自己能從事經(jīng)營(yíng),與一個(gè)擁有巨額財(cái)富的人相比,一個(gè)相對(duì)貧窮的人更有積極性“虛報(bào)其經(jīng)營(yíng)才能,所以財(cái)富成為傳遞

6、經(jīng)營(yíng)才能信息的信號(hào)。由于財(cái)富的約束,獲取剩余索取權(quán)的優(yōu)先權(quán)要讓給財(cái)富投資者,即企業(yè)剩余表現(xiàn)為財(cái)富收益。這一論點(diǎn)為古典資本主義的制度特征提供根據(jù)。按張維迎的觀點(diǎn),詳細(xì)到古典企業(yè)而言,資本家,是一個(gè)籠統(tǒng)的古典“資本概念的人格化代表,資本家在古典企業(yè)里其實(shí)擔(dān)負(fù)著兩個(gè)職責(zé),一方面他作為實(shí)體資本家需要提供實(shí)體資本,另一方面他作為企業(yè)家需要做出資源配置的決策,二者的合二為一,形成了“資本家擁有古典企業(yè)命題的認(rèn)識(shí)論起源。前文所闡述的古典經(jīng)濟(jì)學(xué)中“資本的相對(duì)稀缺,看來只不過是對(duì)企業(yè)實(shí)體資本和企業(yè)家人力資本不加區(qū)分的一種模糊判斷而已。其實(shí),正如經(jīng)濟(jì)史學(xué)家指出的那樣,在以往任何一個(gè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代都有“一些錢財(cái)找不到投入

7、的場(chǎng)所2。換言之,即使在古代,真正稀缺的也是企業(yè)家人力資本而不是實(shí)體資本。隨著現(xiàn)代企業(yè)組織的開展,公司制的出現(xiàn),企業(yè)家才能和管理才能這些人力資本從總的“資本概念里別離了出來。市場(chǎng)范圍的擴(kuò)張、交易從內(nèi)容到形式的復(fù)雜、企業(yè)組織的成長(zhǎng),使企業(yè)家和企業(yè)管理的人力資本的獨(dú)立不但勢(shì)在必行,而且在經(jīng)濟(jì)上有利可圖。這無非是分工法那么在經(jīng)濟(jì)組織變化中的表達(dá)。隨著古典企業(yè)制度向公司制的轉(zhuǎn)化,古典“資本家逐漸被一分為二:一方面是單純的非人力資本所有者,另一方面是企業(yè)家人力資本的所有者。由于古典“資本家逐漸被分解,不但使企業(yè)家人力資本從企業(yè)實(shí)體資本的影子里走了出來,而且逐漸走到了大企業(yè)的舞臺(tái)中心。有研究說明,1930

8、年初期經(jīng)理們即已經(jīng)在公司股權(quán)極為分散的條件下控制了企業(yè)資產(chǎn)的大局部,有人稱之為美國(guó)企業(yè)制度上的一嘲經(jīng)理革命()3。斯蒂格勒與弗里德曼(1983)進(jìn)一步確認(rèn)了人力資本及其產(chǎn)權(quán)在現(xiàn)代企業(yè)制度中的重要性。他們指出,大企業(yè)的股東擁有對(duì)自己實(shí)體資本的完全產(chǎn)權(quán)和控制權(quán),他們通過股票的買賣行使其產(chǎn)權(quán);經(jīng)理擁有對(duì)自己管理知識(shí)的完全產(chǎn)權(quán)和支配權(quán),他們?cè)诟呒?jí)勞務(wù)市場(chǎng)上買賣自己的知識(shí)和才能。股份公司并不是“所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的別離、而是實(shí)體資本與經(jīng)理知識(shí)才能資本這兩種資本及其所有權(quán)之間的復(fù)雜合約4。現(xiàn)代股份公司引起企業(yè)產(chǎn)權(quán)構(gòu)造的真正重大變化:一方面,在當(dāng)代企業(yè)最展開的形式上,人力資本專門化程度到達(dá)前所未有的高度,人力資

9、本得到了各種發(fā)揮和利用一般勞務(wù)、專業(yè)技能、管理(計(jì)量與監(jiān)視)、各種企業(yè)家才能都變成獨(dú)立可交易的要素進(jìn)入企業(yè)合約。人力資本與非人力資本之間的企業(yè)契約變得極為精巧和復(fù)雜。另一方面,各種人力資本及其所有權(quán)在企業(yè)里的競(jìng)爭(zhēng)與合作,開展出多種多樣的超越“古典企業(yè)時(shí)代的新組合和新形勢(shì)。如何開展“鼓勵(lì)性契約,成為有效利用企業(yè)實(shí)體資本的前提,也日益成為當(dāng)代保持企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和消費(fèi)力的中心問題。值得注意的是,人力資本地位的相對(duì)上升,不是通過“剝奪企業(yè)實(shí)體資本的產(chǎn)權(quán)而實(shí)現(xiàn);而實(shí)體資本的相對(duì)地位下降,也不是“所有權(quán)弱化的結(jié)果。企業(yè)的不同資本的相對(duì)值的變化,是由一切進(jìn)入企業(yè)合約的要素的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)來確定的。二、智力資本稀缺知識(shí)

10、經(jīng)濟(jì)的根本特征每一個(gè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代都有其最為稀缺的資源,在農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是土地,工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是資金,而在今天,最稀缺資源是人才。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)里,人才是開展知識(shí)經(jīng)濟(jì)不可缺少的最根本要素,是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的靈魂,分開了人才,能使知識(shí)經(jīng)濟(jì)持續(xù)開展的知識(shí)就無從產(chǎn)生,知識(shí)資本也就缺乏相應(yīng)的載體,知識(shí)產(chǎn)品無法消費(fèi),知識(shí)分配缺乏相應(yīng)的對(duì)象,知識(shí)網(wǎng)絡(luò)也無從構(gòu)建。因此,知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,企業(yè)最具價(jià)值和最重要的資源已不再是物質(zhì)資本,而是知識(shí)和智力,即智力資本。人才智力資源的價(jià)值在知識(shí)經(jīng)濟(jì)中得到充分的表達(dá)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的繁榮不是直接取決于物質(zhì)資源、貨幣資本和硬件技術(shù)的數(shù)量、規(guī)模及其增量,而是依賴人類最復(fù)雜的功能人的智慧和創(chuàng)新,依賴于知

11、識(shí)或有效信息的積累、增值和實(shí)現(xiàn)。智力資本成為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的原動(dòng)力,科學(xué)技術(shù)無可爭(zhēng)議地成為第一消費(fèi)力,管理成為一個(gè)非常重要的消費(fèi)要素,企業(yè)最稀缺的資源是人才。正因?yàn)槿瞬湃〈速Y金成為現(xiàn)時(shí)最稀缺的資源,企業(yè)的所有權(quán)構(gòu)造也將隨之發(fā)生相應(yīng)的變更。舒爾茨(,1975)認(rèn)為,人力資本是指表達(dá)在人的身上的各種知識(shí)和才能,可以被用來提供將來的收入,其范圍包括天生具有的才能和后天獲得的才能,還包括運(yùn)用和繼續(xù)傳授這些知識(shí)的才能、運(yùn)用知識(shí)時(shí)間和身體狀況,它是相對(duì)于物質(zhì)資本或非人力資本而言的。從企業(yè)的角度看,人力資本應(yīng)該包含三個(gè)方面的才能:消費(fèi)才能、科研創(chuàng)新才能、資源配置才能。消費(fèi)才能是指人力資本所有者將其人力資本與其他

12、消費(fèi)要素相結(jié)合消費(fèi)出來產(chǎn)品的才能,這是一種較為低級(jí)的人力資本,其所有者一般是企業(yè)的工人與普通的白領(lǐng)職工,消費(fèi)才能所有者在人力資本所有者當(dāng)中所占的比重最大,人數(shù)最多。科研創(chuàng)新才能是指人們打破傳統(tǒng)的習(xí)慣,應(yīng)用現(xiàn)代的科學(xué)知識(shí)和科學(xué)工具,創(chuàng)造出新的科研成果的才能。這是一種較高級(jí)的人力資本,其所有者一般是科研人員,受教育程度往往是傳遞科研創(chuàng)新才能的信號(hào)。資源配置才能是指人們感知、正確的把握和采取行動(dòng)重新配置資源、應(yīng)付非平衡狀況的才能。對(duì)于企業(yè)來說,資源配置才能是指那些針對(duì)改變了的環(huán)境重新調(diào)整消費(fèi)要素從而獲得更高經(jīng)濟(jì)成果的才能。擁有較強(qiáng)的資源配置才能是衡量一個(gè)優(yōu)秀企業(yè)家的標(biāo)志。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,最稀缺資源的

13、人才是具有創(chuàng)新意識(shí)的高科技人才和具備資源配置才能的企業(yè)家。我們可以將科技人員科研才能與企業(yè)家資源配置才能統(tǒng)稱之為智力,二者進(jìn)入企業(yè)成為智力資本,前者稱為技術(shù)智力資本,后者那么可稱為管理智力資本。從事技術(shù)研究、進(jìn)展技術(shù)創(chuàng)新的專門技術(shù)人才屬于技術(shù)智力資本所有者,如軟件開發(fā)人員、生物技術(shù)研究人員等;從事企業(yè)經(jīng)營(yíng)、負(fù)責(zé)整個(gè)企業(yè)資源配置的企業(yè)家那么屬于管理智力資本的所有者。三、財(cái)富與智力的合作現(xiàn)代企業(yè)的一個(gè)重要特征(一)人才的稀缺使“財(cái)富與智力的合作成為可能隨著經(jīng)濟(jì)的開展,對(duì)人力資源的要求越來越高,人才變得越來越稀缺,人才參與企業(yè)契約會(huì)談的籌碼也越來越多。為了吸引人才,非人力資本投資者不得不讓渡局部的剩

14、余控制權(quán)和索取權(quán),智力資本所有者也應(yīng)該擁有企業(yè)的局部所有權(quán),企業(yè)的所有制構(gòu)造也因此從“財(cái)富雇傭智力變?yōu)椤爸橇εc財(cái)富的合作。新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)的稀缺理論可以為此提供一種解釋。(二)風(fēng)險(xiǎn)的變化使“智力與財(cái)富的合作成為必要在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,信息技術(shù)的革命的網(wǎng)絡(luò)的普及,使非人力資本的社會(huì)表現(xiàn)形式呈多樣性趨勢(shì)開展,非人力資本所有者大大降低了企業(yè)投資的奉獻(xiàn),而且可以在各種社會(huì)表現(xiàn)形式之間根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)最小化原那么進(jìn)展轉(zhuǎn)換。非人力資本所有者投資于企業(yè)時(shí),即可以在事前進(jìn)展投資風(fēng)險(xiǎn)的比擬,選擇投資風(fēng)險(xiǎn)最小的非人力資本投資形式,也可以在事中和事后出現(xiàn)投資風(fēng)險(xiǎn)時(shí),審時(shí)度勢(shì),在各種非人力資本形式之間進(jìn)展轉(zhuǎn)換,以最大限度和最快速度的

15、減少最終造成的投資損失。此外,非人力資本所有者對(duì)企業(yè)的投資也從過去以實(shí)物型直接投資為主的投資方式越來越轉(zhuǎn)向以證券型間接投資為主的投資方式,由過去直接投資于企業(yè)以獲取企業(yè)剩余價(jià)值為主,轉(zhuǎn)向間接投資以賺取股票差價(jià)為主,當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)困難,股東就會(huì)“以腳投票,拋售股票。非人力資本投資的多樣化、市場(chǎng)化和證券化,使非人力資本所有者與企業(yè)的關(guān)系逐步弱化和間接化,非人力資本所有者所承當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)也逐漸降低。相反,智力資本的專用性使智力資本所有者日益變成企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的承當(dāng)者。社會(huì)的開展是以社會(huì)分工的充分而廣泛的開展為根底的,社會(huì)分工越開展,社會(huì)消費(fèi)力才越開展。假如我們從社會(huì)分工的主體智力資本所有者角度考察,所謂社會(huì)分

16、工開展就是智力資本的專用性的強(qiáng)化。因此,可以這樣說,智力資本的專用性是現(xiàn)實(shí)消費(fèi)力開展的主要特征和標(biāo)志。正因?yàn)橹橇Y本在自然形態(tài)上和其所有者不可別離,在社會(huì)形態(tài)上具有專用性的特征,當(dāng)智力資本所有者將自己的資本投入某一特定的行業(yè)和企業(yè)后,往往成為一種抵押品。因?yàn)橹橇Y本的轉(zhuǎn)換需要一定的本錢,隨意進(jìn)入一個(gè)不合適自己的企業(yè)、或隨意退出一個(gè)合適自己的企業(yè),都會(huì)對(duì)自己造成損害。特別是企業(yè)家,他往往是從公司的最底層開場(chǎng)沿著等級(jí)階梯向上提升最后到達(dá)公司的最上層指導(dǎo),他的資源配置才能需要他在漫長(zhǎng)的職業(yè)涯中逐漸積累、磨練,很難一蹴而就。當(dāng)他用漫長(zhǎng)的職業(yè)生涯積累成公司的最上層指導(dǎo)后,他進(jìn)出公司的本錢變得異常宏大,相

17、應(yīng)的,企業(yè)家所面臨的風(fēng)險(xiǎn)也變得宏大,這使他的決策也不得不變得小心慎重,假如其不能享受剩余索取權(quán),其決策將趨向于保守,不利于公司開展。而且,由于市場(chǎng)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化,使企業(yè)家腦力活動(dòng)無法得到有效的監(jiān)視,所以讓企業(yè)家擁有企業(yè)的局部所有權(quán),也許是充分發(fā)揮企業(yè)家才能的必要條件。因此,智力資本的專用性反映了社會(huì)分工對(duì)智力資本所有者進(jìn)入和退出企業(yè)的客觀限制。這一客觀制約使智力資本所有者具有一種退出企業(yè)的惰性,以及承當(dāng)企業(yè)消費(fèi)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的自覺性和主動(dòng)性,從而使智力資本所有者與所在企業(yè)之間的關(guān)系更加親密,逐漸變成企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的承當(dāng)者之一。根據(jù)“風(fēng)險(xiǎn)承當(dāng)者與風(fēng)險(xiǎn)制造者一致原那么,非人力資本所有者承當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)逐漸

18、降低,那么他對(duì)企業(yè)的所有權(quán)也應(yīng)有所減少,人力資本所有者成為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的承當(dāng)者之一,那么他應(yīng)該擁有企業(yè)的局部所有權(quán)。(三)“智力與財(cái)富的合作的進(jìn)一步分析“委托一代理理論假如把非人力資本投資者看成委托人,人力資本所有者視為代理人,在企業(yè)里非人力資本投資者與智力資本所有者之間的委托代理關(guān)系存在著四個(gè)方面的非平衡性:(1)利益的非完全一致性,即委托人的主要目的是自身利益(包括實(shí)體資本保值增值和出資收益)的最大化,但代理人目的是代理利益(包括經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和代理收益)的最大化,雙方存在著潛在的利益沖突;(2)風(fēng)險(xiǎn)的非完全共同性,其委托人往往是“風(fēng)險(xiǎn)中性的,代理人往往是“風(fēng)險(xiǎn)厭惡的,雙方對(duì)風(fēng)險(xiǎn)一般持有不同的態(tài)度;

19、(3)信息的非平衡性,其代理人在訂立契約時(shí)就已掌握或在訂立契約進(jìn)展工作后才掌握“私人信息,而委托人往往不掌握代理人這一私人信息,這就為代理人的“逆向選擇提供了可能;(4)環(huán)境的非確定性,即企業(yè)的環(huán)境形勢(shì)變化復(fù)雜、難以確定,企業(yè)利潤(rùn)同樣受到企業(yè)代理人無法控制的多種因素影響,因此委托人即使在事后也不可能觀察到并證明代理人實(shí)際選擇的努力程度,這就為代理有“躲避責(zé)任提供了方便。因此委托人控制代理人的最正確合約應(yīng)該是讓代理人擁有企業(yè)的剩余索取權(quán)。四、智力資本會(huì)計(jì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下人力資源會(huì)計(jì)的必然升華作為“提供決策有用信息的會(huì)計(jì)應(yīng)滿足需要會(huì)計(jì)信息的企業(yè)契約各方締約者之需求,傳統(tǒng)的人力資源會(huì)計(jì)雖然能局部的解決

20、傳統(tǒng)會(huì)計(jì)難以充分降低交易費(fèi)用的缺陷,但由于其仍然定位于向非人力資本投資者提供信息,人力資源會(huì)計(jì)仍未能從根本上解決問題,人力資源本錢會(huì)計(jì)按實(shí)際本錢核算,未能反映出智力資本的實(shí)際價(jià)值;人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)雖然充分計(jì)量人力資源的價(jià)值,防止了人們低估企業(yè)價(jià)值缺乏,但無法與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融為一體,只能作為管理睬計(jì)的一個(gè)組成局部。更重要的是,兩種形式均未能解決智力資本的產(chǎn)權(quán)歸屬和界定等本質(zhì)問題,并未從根本上明確智力資本是企業(yè)的資本和財(cái)富,以及智力資本在企業(yè)中的地位、無法從根本上解決和調(diào)動(dòng)智力資本所有者的積極性和創(chuàng)造性。我們認(rèn)為,在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下,人力資源會(huì)計(jì)將升華為智力資本會(huì)計(jì)。智力資本會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)

21、并不是互相對(duì)立和相到否認(rèn)的,這種升華是傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)開展到現(xiàn)階段的必然結(jié)果,有其深入的社會(huì)經(jīng)濟(jì)根底,是一個(gè)螺旋式上升的過程,智力資本會(huì)計(jì)是對(duì)傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)的提煉、繼承和開展。智力資本會(huì)計(jì)與人力資源會(huì)計(jì)有以下主要區(qū)別:1、研究角度傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)在“財(cái)富雇傭勞動(dòng)的假設(shè)下,將其使用者定位為非人力資本投資者,其目的是為非人力資本投資者提供決策的信息。智力資本會(huì)計(jì)以“智力與財(cái)富全作作為前提,智力資本所有者作為剩余控制權(quán)與索取權(quán)的擁有者之一,同樣也有權(quán)要求擁有相關(guān)的會(huì)計(jì)信息作為會(huì)談的根據(jù),而且智力資本所有者群體內(nèi)每一個(gè)體也需要理解其他個(gè)體智力資本價(jià)值的信息。智力資本會(huì)計(jì)不只站在非人力資本投資者的角度

22、來考慮得失,而是站在一個(gè)公正的立場(chǎng),既考慮非人力資本投資者的得失,又考慮智力資本所有者的利益與需求。2、核算對(duì)象傳統(tǒng)的人力資源會(huì)計(jì)是同質(zhì)的對(duì)待全部人力資源,既包括企業(yè)家(管理者)也包括消費(fèi)者,沒有突出智力資本的重要性,其鼓勵(lì)效應(yīng)很難得到實(shí)現(xiàn),既不符合本錢效益原那么,也不符合重要性原那么。從鼓勵(lì)的本錢來考慮,智力資本會(huì)計(jì)反映的對(duì)象不應(yīng)該是所有人力資源締約者,其詳細(xì)反映的對(duì)象應(yīng)該是智力資本所有者,消費(fèi)者由于鼓勵(lì)本錢太高而顯得不經(jīng)濟(jì),不屬于智力資本會(huì)計(jì)反映的對(duì)象。3、確認(rèn)時(shí)間與資本化傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)人力資源時(shí)間是企業(yè)為人力資源發(fā)生支出的時(shí)候,其獲取人力資源與其購(gòu)置其它非人力資產(chǎn)沒有本質(zhì)區(qū)別,一方

23、面他獲得人力資源的產(chǎn)權(quán),另一方面他為獲取的人力資源發(fā)生支出。傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)研究的問題,本質(zhì)上是討論人力資源支出是費(fèi)用化還是資本化的問題,并沒有真正涉及到人力資本的剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)的問題。智力資本會(huì)計(jì)以“智力與財(cái)富合作為前提,智力與財(cái)富共享剩余索取權(quán),認(rèn)為智力不僅是企業(yè)的資產(chǎn),同時(shí)也是企業(yè)的資本,智力資本所有者同樣是企業(yè)的所有者,因此將智力資本確認(rèn)為企業(yè)所有者權(quán)益的一局部,而不是僅僅將人力資源的費(fèi)用資本化而已。4、計(jì)量屬性傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)較多采用歷史本錢作為計(jì)量屬性,人力資源管理睬計(jì)也采用現(xiàn)行價(jià)值但并未成為主流,而且未能納入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。對(duì)于智力資本所有者來說,從非人力資本投資者角度所提

24、出來的本錢概念并不適用。智力資本所有者參與企業(yè)契約會(huì)談,其需要的根據(jù)應(yīng)該是智力資本的現(xiàn)行價(jià)值,參與契約會(huì)談的其余各方關(guān)注的也是智力資本的現(xiàn)行價(jià)值而不是其歷史本錢,因此應(yīng)該將價(jià)值計(jì)量引入智力資本會(huì)計(jì),其以現(xiàn)行價(jià)值而不是歷史本錢計(jì)量智力資本。5、折舊與分?jǐn)倐鹘y(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)是站在非人力資本投資者的立場(chǎng),把人力資源看成被投資對(duì)象,因此認(rèn)為人力資源如同固定資產(chǎn)一樣在使用消耗過程中會(huì)發(fā)生折舊的問題(張文賢,1995)。智力資本會(huì)計(jì)下,智力資本是合作者不再是投資對(duì)象,而且智力資產(chǎn)和一般資產(chǎn)有本質(zhì)區(qū)別,其價(jià)值的變化與智力資本所有者本身的狀況息息相關(guān),而與使用與否相關(guān)性極低,不存在折舊與分?jǐn)偟膯栴}。6、權(quán)益分配

25、傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)將非人力資本投資者視為企業(yè)的所有者,因此非人力資本投資者擁有企業(yè)權(quán)益的分配權(quán)。智力資本會(huì)計(jì)認(rèn)為,企業(yè)的權(quán)益應(yīng)該為非人力資本與智力資本所有者所共享。7、報(bào)告對(duì)象及內(nèi)容列示目前人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用主要在于人力資源管理睬計(jì)方面,在財(cái)務(wù)報(bào)表上列示時(shí),僅在資產(chǎn)負(fù)債表上列示人力費(fèi)用資本化以后形成的人力資產(chǎn)本錢。智力資本會(huì)計(jì)將重新設(shè)計(jì)報(bào)告體系在資產(chǎn)負(fù)債表上不僅要列示智力資產(chǎn)的價(jià)值,而且要在智力資產(chǎn)進(jìn)入企業(yè)時(shí)確認(rèn)其權(quán)益。五、“評(píng)估+討價(jià)還價(jià)智力資本的計(jì)量形式傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)從不同的角度分別提出了各種不同的人力資本的計(jì)量方法,既有按本錢計(jì)量的方法,包括歷史本錢法和重置本錢法,也有按價(jià)值計(jì)量的方法,

26、包括按現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量的方法和按將來價(jià)值計(jì)量的方法,還有人提出模糊計(jì)量的方法(,1985;王華丁友剛,1999)。我們認(rèn)為,智力資本應(yīng)該選用現(xiàn)行公允價(jià)值作為計(jì)量屬性,因?yàn)橹橇Y本的現(xiàn)行公允價(jià)值是隨著其產(chǎn)出價(jià)值上下波動(dòng)的,預(yù)期產(chǎn)出價(jià)值越大,其公允價(jià)值越高,二者正相關(guān)。采用現(xiàn)行公允價(jià)值作為計(jì)量屬性,在操作上存在著公允價(jià)值如何確定的問題?！皡f(xié)商定價(jià)是一個(gè)較好的定價(jià)方法,但任何協(xié)商都需要一個(gè)共同的根底,我們認(rèn)為,可以借用資產(chǎn)評(píng)估的方式,以評(píng)估價(jià)作為雙方討價(jià)還價(jià)的基矗(一)智力資本價(jià)值的衡量因素1、根本因素歷史業(yè)績(jī)歷史業(yè)績(jī)是衡量企業(yè)家智力資本大小的根本因素,因?yàn)槠髽I(yè)家的歷史業(yè)績(jī)是一個(gè)綜合指標(biāo),它是對(duì)企業(yè)家資

27、源配置才能、團(tuán)隊(duì)協(xié)作才能、指導(dǎo)才能、處理與各方關(guān)系的才能的一種綜合反映,它與企業(yè)家的智力資本之間的關(guān)系最為明顯,也最容易被人們所承受,同時(shí)也比擬容易觀測(cè),操作性與可驗(yàn)證性較強(qiáng)。把企業(yè)家的歷史業(yè)績(jī)列為根本因素,還可以增加企業(yè)家決策時(shí)的個(gè)人風(fēng)險(xiǎn),更有利于鼓勵(lì)企業(yè)家的工作。2、調(diào)整因素身體狀況。俗話說商場(chǎng)如戰(zhàn)場(chǎng),缺乏旺盛的精力與安康的體魄,是無法充分發(fā)揮智力資本的效果的。對(duì)行業(yè)的熟悉程度。隨著社會(huì)公工的進(jìn)一步深化,行業(yè)與行業(yè)之間的專業(yè)壁壘也越來越高,在某一個(gè)行業(yè)非常優(yōu)秀企業(yè)家,轉(zhuǎn)換到另一個(gè)行業(yè)可能會(huì)變得平庸與無能。與企業(yè)的親密程度。不同的企業(yè)有不同的工作方式與企業(yè)文化,企業(yè)家的決策需要有能干與忠誠(chéng)的

28、下屬來執(zhí)行,而下屬的選用與提拔需要時(shí)間,工作方式的磨合也需要時(shí)間,這些時(shí)間的消耗可能影響到企業(yè)家資源配置才能的實(shí)現(xiàn)。(二)智力資本計(jì)量的程序與方法1、確定由誰來執(zhí)行智力資本計(jì)量我們非常贊同閻達(dá)五教授等(1999)提出的“人力資產(chǎn)的計(jì)價(jià)應(yīng)該統(tǒng)一由權(quán)威的人力資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估的設(shè)想。獨(dú)立的權(quán)威評(píng)估機(jī)構(gòu)用其聲譽(yù)來保證其評(píng)估結(jié)果得到公眾的認(rèn)可,而該機(jī)構(gòu)為了維護(hù)其聲譽(yù),也不得不站在公正的立場(chǎng)來進(jìn)展盡可能科學(xué)的評(píng)估。我們認(rèn)為,智力資本公允價(jià)值確實(shí)定,也可以由獨(dú)立的權(quán)威機(jī)構(gòu)來進(jìn)展。為保證評(píng)估質(zhì)量,評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)該由公司戰(zhàn)略專家、財(cái)務(wù)專家、人力資源專家、智力分析專家(主要是設(shè)計(jì)和進(jìn)展智力信息的搜集分析,確定特定工作

29、所需的不同知識(shí)類型)等人組成2、獲取相關(guān)數(shù)據(jù)并評(píng)分以前業(yè)績(jī)的衡量?？赏ㄟ^以下幾個(gè)方面的指標(biāo)衡量:所在企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益增長(zhǎng)情況(包括銷售利潤(rùn)率的增長(zhǎng)率、總資產(chǎn)利潤(rùn)率的增長(zhǎng)率、投資收益率的增長(zhǎng)率、凈利潤(rùn)率的增長(zhǎng)率等指標(biāo))、所在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況的改善情況(包括市場(chǎng)占有率的增長(zhǎng)率、存貨周轉(zhuǎn)率的增長(zhǎng)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的增長(zhǎng)率、凈資產(chǎn)的增長(zhǎng)率等指標(biāo))、所在企業(yè)償債才能的變化情況(包括流動(dòng)比率的增長(zhǎng)率、速動(dòng)比率的增長(zhǎng)率、利息支付才能的增長(zhǎng)率、資產(chǎn)負(fù)債率的增長(zhǎng)率等指標(biāo))、企業(yè)綜合實(shí)力的加強(qiáng)情況(包括所在企業(yè)的股價(jià)或市值的增長(zhǎng)率、總資產(chǎn)的增長(zhǎng)率、固定資產(chǎn)凈值率的增加等指標(biāo))、企業(yè)的開展前景(包括行業(yè)產(chǎn)業(yè)政策是否有利

30、、產(chǎn)品的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)才能、產(chǎn)品的開展前景、銷售收入增長(zhǎng)率、研究開發(fā)費(fèi)用等指標(biāo))、企業(yè)家素質(zhì)的好壞(包括在企業(yè)所任的崗位、制度建立及施行情況、合同履行情況、員工的評(píng)價(jià)、受教育程度等指標(biāo))。資料來源可通過有關(guān)會(huì)計(jì)資料、統(tǒng)計(jì)資料、問卷調(diào)查、座談會(huì)等方式獲得,可定量,也可不定量,最后得出加權(quán)平均的分值。身體狀況?？筛鶕?jù)工作時(shí)間、工作效率等指標(biāo)分析計(jì)算。對(duì)行業(yè)的熟悉程度。主要根據(jù)在不同行業(yè)之間的轉(zhuǎn)換本錢確定。一般而言,轉(zhuǎn)入新行業(yè)的時(shí)間越長(zhǎng),分值越高,反之越低。因?yàn)樾袠I(yè)之間的相關(guān)程度不同,因此不同行業(yè)之間的轉(zhuǎn)換本錢也不一樣,不同行業(yè)之間同樣的轉(zhuǎn)換時(shí)間所得的分值可能不同。對(duì)企業(yè)的親密程度。主要取決于在企業(yè)的工作

31、年限。一般而言,工作年限越長(zhǎng),分值越高。上述指標(biāo)的相應(yīng)權(quán)數(shù)與評(píng)分標(biāo)準(zhǔn),需要有大量的經(jīng)歷數(shù)值為根底,應(yīng)在理論中不斷積累。3、企業(yè)契約的各方根據(jù)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估值進(jìn)展會(huì)談智力資本價(jià)值的認(rèn)定,取決于企業(yè)契約各方是否最終達(dá)成一致意見。經(jīng)協(xié)商確認(rèn)智力資本的價(jià)值后,雙方應(yīng)簽訂協(xié)議,協(xié)議中應(yīng)注明智力資本進(jìn)入企業(yè)時(shí)的價(jià)值、當(dāng)智力資產(chǎn)價(jià)值發(fā)生增減變動(dòng)的時(shí)候按怎樣的比例追加智力資本的價(jià)值以及智力資本所有者退出企業(yè)時(shí)其股權(quán)的處理方式等等。六、相對(duì)獨(dú)立而又融為一體智力資本核算與報(bào)告的新思路(一)智力資本的核算1、智力資本進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的帳務(wù)處理思路為了保證現(xiàn)有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系不受影響,我們認(rèn)為傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容不應(yīng)再重新組合,智力資本會(huì)計(jì)的核算范圍是由于智力資本所有者擁有了剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)之后,智力資產(chǎn)、智力資本對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、利潤(rùn)分配的影響。(1)初始核算當(dāng)智力資本所有者初始進(jìn)入一個(gè)企業(yè)時(shí),意味著一份新的企業(yè)契約的成立,這時(shí),智力資本會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)該根據(jù)雙方所確認(rèn)的價(jià)值,一方面增