交易損益的抵銷2合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生處理

1、 第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法（五）內(nèi)部交易損益的抵銷（指不構(gòu)成業(yè)務(wù)的情況，如果構(gòu)成業(yè)務(wù)，注意有不需要抵銷的特殊情況）2.對(duì)于投資企業(yè)向聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易對(duì)于投資企業(yè)向聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)投出或出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售或未被消耗），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時(shí)調(diào)整對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資方因投出或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)而產(chǎn)生的損益中，應(yīng)僅限于確認(rèn)歸屬于聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)其他投資方的

2、部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計(jì)算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)?！纠?-12】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜矩?cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。207年，甲公司將其賬面價(jià)值為600萬元的商品以1 000萬元的價(jià)格出售給乙公司。至207年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得取該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司207年凈利潤(rùn)為2 000萬元。假定不考慮所得稅因素?！敬鸢浮康谝环N情形：（第1年）個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部

3、交易損益=1 000-600=400（萬元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=2 000-400=1 600（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整3 200 000（16 000 00020%）貸：投資收益3 200 000甲企業(yè)如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個(gè)別報(bào)表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：（把投資收益恢復(fù)正常）借：營(yíng)業(yè)收入2 000 000 （10 000 00020%）貸：營(yíng)業(yè)成本1 200 000（6 000 00020%）投資收益800 000第一種情形：（第2年）乙公司于208年將上述商品全部出售，乙公司208年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為3 000萬元。假定不考慮所得稅因素。

4、個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整后的凈利潤(rùn)=3 000+（1 000-600）=3 400（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整6 800 000 （34 000 00020%）貸：投資收益6 800 000合并報(bào)表中無需編制調(diào)整分錄第二種情形：（第1年）乙公司207年凈利潤(rùn)為2 000萬元。假定不考慮所得稅因素。假定至207年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品對(duì)外部第三方出售70%，30%形成期末存貨。個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易損益=（1 000-600）30%=120（萬元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=2 000-120=1 880（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整3 760 000 （18 800 00020

5、%）貸：投資收益3 760 000無論乙公司207年是否出售商品，或者出售多少，合并報(bào)表中均應(yīng)編制下列調(diào)整分錄：借：營(yíng)業(yè)收入2 000 000 （10 000 00020%）貸：營(yíng)業(yè)成本1 200 000（6 000 00020%）投資收益800 000【補(bǔ)充例題】甲企業(yè)持有乙公司有表決權(quán)股份的20%，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營(yíng)施加重大影響。213年11月，甲企業(yè)將其賬面價(jià)值為600萬元的商品以900萬元的價(jià)格出售給乙公司，乙公司將取得的商品作為管理用固定資產(chǎn)核算，預(yù)計(jì)使用壽命為10年，凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同

6、，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司213年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1 600萬元。假定不考慮所得稅等因素的影響。【答案】個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易損益=（900-600）-（900-600）101/12=300-2.50=297.50（萬元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=1 600-297.50=1 302.50（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整260.50（1 302.5020%）貸：投資收益260.50注意：從第2年起只考慮已實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易損益。甲企業(yè)如存在子公司需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表已確認(rèn)投資收益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：借：營(yíng)業(yè)收入180（90

7、020%）貸：營(yíng)業(yè)成本120（60020%）投資收益 60【補(bǔ)充例題單選題】（2012年）甲公司持有乙公司30%的股權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?02年度乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)8 000萬元，當(dāng)年6月20日，甲公司將成本為600萬元的商品以1 000萬元的價(jià)格出售給乙公司，乙公司將其作為管理用固定資產(chǎn)并于當(dāng)月投入使用，預(yù)計(jì)使用10年，凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。不考慮其他因素，甲公司在其202年度的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)乙公司投資的投資收益為（）。A.2 100萬元B.2 280萬元C.2 286萬元D.2 400萬元【答案】C【解析】未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=（1 000-600）-（1 00

8、0-600）106/12=380（萬元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=8 000-380=7 620（萬元）甲公司在其202年度的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)乙公司投資的投資收益=7 62030%=2 286（萬元）【補(bǔ)充例題多選題】（2013年）甲公司203年1月2日取得乙公司30%的股權(quán)，并與其他投資方共同控制乙公司，甲公司、乙公司203年發(fā)生的下列交易或事項(xiàng)中，會(huì)對(duì)甲公司203年個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)對(duì)乙公司投資收益產(chǎn)生影響的有（）。A.乙公司股東大會(huì)通過發(fā)放股票股利的議案B.甲公司將成本為50萬元的產(chǎn)品以80萬元出售給乙公司作為固定資產(chǎn)C.投資時(shí)甲公司投資成本小于應(yīng)享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額D.乙公

9、司將賬面價(jià)值200萬元的專利權(quán)作價(jià)360萬元出售給甲公司作為無形資產(chǎn)【答案】BD【解析】選項(xiàng)A，由于對(duì)乙公司所有者權(quán)益沒有影響，甲公司不做會(huì)計(jì)處理；選項(xiàng)B和D屬于內(nèi)部交易，影響調(diào)整后的凈利潤(rùn)，因此影響投資收益；選項(xiàng)C，確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入，不影響投資收益?！狙a(bǔ)充說明】（共2點(diǎn)）第一、投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷，應(yīng)由減值資產(chǎn)全額承擔(dān)?！狙a(bǔ)充例題】甲公司持有乙公司30%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。204年，甲公司將其賬面價(jià)值為800萬元的商品以600

10、萬元的價(jià)格出售給乙公司。204年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司204年凈利潤(rùn)為500萬元。上述甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司204年凈損益時(shí)，如果有證據(jù)表明交易價(jià)格600萬元與甲公司該商品賬面價(jià)值800萬元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認(rèn)投資損益時(shí)不應(yīng)予以抵銷。【答案】甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 150 （50030%）貸：投資收益 150第二、投資方與聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的投出或出售資產(chǎn)的交易構(gòu)成業(yè)務(wù)（如：以分公司進(jìn)行投資）的，應(yīng)當(dāng)

11、按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1.聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)向投資方出售業(yè)務(wù)的，投資方應(yīng)按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，投資方應(yīng)全額確認(rèn)與交易相關(guān)的利得或損失；（類似逆流交易）2.投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)投出業(yè)務(wù)，并能對(duì)聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)實(shí)施重大影響或共同控制的，應(yīng)以投出業(yè)務(wù)的公允價(jià)值作為新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，初始投資成本與投出業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，全額計(jì)入當(dāng)期損益。（類似順流交易）投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)出售業(yè)務(wù)，取得的對(duì)價(jià)與所出售業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，全額計(jì)入當(dāng)期損益。3.投出或出售的資產(chǎn)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別順流交

12、易和逆流交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！狙a(bǔ)充例題】甲公司為某汽車生產(chǎn)廠商。205年1月1日，甲公司以其所屬的從事汽車配飾生產(chǎn)的一個(gè)分公司（構(gòu)成業(yè)務(wù)），向其持股40%的聯(lián)營(yíng)企業(yè)乙公司增資。同時(shí)，乙公司的其他投資方（持有乙企業(yè)60%股權(quán)）也以現(xiàn)金6 000萬元向乙公司增資。增資后，甲公司對(duì)乙公司的持股比例不變，并仍能施加重大影響。上述分公司（構(gòu)成業(yè)務(wù)）的凈資產(chǎn)（資產(chǎn)與負(fù)債的差額）賬面價(jià)值為3 000萬元。該業(yè)務(wù)的公允價(jià)值為4 000萬元。假定甲公司為增值稅一般納稅人，銷售商品及設(shè)備適用的增值稅稅率為17%，不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。其中：具體資料如下：（不考慮負(fù)債因素、不考慮原材料和庫存商品的成本結(jié)轉(zhuǎn)）項(xiàng)

13、目賬面價(jià)值公允價(jià)值增值稅稅率1.原材料500萬元700萬元17%2.庫存商品800萬元1 200萬元17%3.固定資產(chǎn)（設(shè)備）1 700萬元2 100萬元17%合計(jì)3 000萬元4 000萬元【答案】本例中，甲公司是將一項(xiàng)業(yè)務(wù)投給聯(lián)營(yíng)企業(yè)作為增資。甲公司應(yīng)當(dāng)按照所投出分公司（業(yè)務(wù)）的公允價(jià)值4 000萬元作為新取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，初始投資成本與所投出業(yè)務(wù)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值3000萬元之間的差額1 000萬元應(yīng)全額計(jì)入當(dāng)期損益。初始投資成本=700（1+17%）+1 200（1+17%）+2 100（1+17%）=4 680（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 4 680貸：其他業(yè)務(wù)收入

14、700主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1 200固定資產(chǎn)清理 1 700資產(chǎn)處置損益400（2 1001 700）應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 680【補(bǔ)充內(nèi)容】205年乙公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)800萬元借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整320（80040%）貸：投資收益 320注：所投出業(yè)務(wù)的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值（3 000萬元）和公允價(jià)值（4 000萬元）的差額為1 000萬元已全部計(jì)入當(dāng)期損益，無需進(jìn)行任何抵銷。投出或出售的資產(chǎn)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別順流交易和逆流交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（抵銷未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易損益）（六）合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理（順流交易）1.符合下列情況之一的，合營(yíng)方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益：（1）與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移給合營(yíng)企業(yè)；（2）投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計(jì)量；（3）投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)?！狙a(bǔ)充例題】215年1月1日，甲公司與乙公司共同出資設(shè)立A公司