《企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法研究》

企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法研究摘要在經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的今天,選擇企業(yè)合并的方式進(jìn)行自身擴(kuò)充的企業(yè)越來(lái)越多,而在企業(yè)合并問(wèn)題中,會(huì)計(jì)合并問(wèn)題是企業(yè)合并的焦點(diǎn),也是每個(gè)企業(yè)在合并過(guò)程中需要解決的一大關(guān)鍵問(wèn)題。合并能夠優(yōu)化企業(yè)資源配置，使企業(yè)快速擴(kuò)張，對(duì)于提高企業(yè)自身競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)公司利潤(rùn)最大化方面具有重要意義。本文主要對(duì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行分析，針對(duì)當(dāng)前企業(yè)合并會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題進(jìn)行總結(jié)，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前我國(guó)企業(yè)在進(jìn)行合并會(huì)計(jì)時(shí)，容易出現(xiàn)公允價(jià)值難以計(jì)量、商譽(yù)后續(xù)計(jì)量不合理以及存在利潤(rùn)操縱等行為。面對(duì)這些問(wèn)題，本文提出了在進(jìn)行合并會(huì)計(jì)處理時(shí)，要加強(qiáng)我國(guó)對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)規(guī)范，同時(shí)完善相關(guān)準(zhǔn)則，改進(jìn)商譽(yù)的減值測(cè)試方法，最主要就是加強(qiáng)信息企業(yè)的披露以及會(huì)計(jì)監(jiān)督，防止操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象出現(xiàn)。關(guān)鍵詞：合并會(huì)計(jì)；權(quán)益結(jié)合法；購(gòu)買法；計(jì)量前言經(jīng)濟(jì)全球化的深化，加快了企業(yè)兼并浪潮，擴(kuò)大了各行各業(yè)的生產(chǎn)和服務(wù)規(guī)模，受經(jīng)濟(jì)危機(jī)影響，經(jīng)濟(jì)低迷帶來(lái)的并購(gòu)成本有所降低，但也為中國(guó)企業(yè)實(shí)現(xiàn)并購(gòu)提供了一定的商機(jī)和機(jī)遇，國(guó)內(nèi)企業(yè)并購(gòu)蓬勃發(fā)展，僅2015年就有1000多起并購(gòu)案例。會(huì)計(jì)合并最早出現(xiàn)在美國(guó)，2001年，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)宣布廢除股權(quán)合并法，規(guī)定只應(yīng)通過(guò)購(gòu)買法；接著，2004年，并購(gòu)法明確規(guī)定適用于并購(gòu)，其他國(guó)家也有類似規(guī)定。但是，根據(jù)我國(guó)獨(dú)特的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，我國(guó)一直堅(jiān)持并購(gòu)法和權(quán)益法相結(jié)合，嚴(yán)格規(guī)定了這兩種方法的適用范圍和適用類型。這一限制反映了我國(guó)在接近國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的過(guò)程中對(duì)國(guó)情的考慮，研究企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的完善具有重要意義。2013年10月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布了《單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表權(quán)益法》，明確界定了權(quán)益回收相組合，在2014年8月12日，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了《單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表權(quán)益結(jié)合法》，對(duì)權(quán)益結(jié)合方法的恢復(fù)作出了明確規(guī)定，并購(gòu)會(huì)計(jì)方法的選擇存在爭(zhēng)議，需要進(jìn)一步探討。根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)自身情況考慮采用何種組合方法，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步完善，企業(yè)會(huì)計(jì)合并會(huì)計(jì)方法變得越來(lái)越重要，尤其是對(duì)于促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。本文對(duì)我國(guó)的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行分析，分析了我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理中存在的各種問(wèn)題，并針對(duì)這些問(wèn)題提出了相應(yīng)的策略，希望能夠不斷推動(dòng)我國(guó)合并會(huì)計(jì)處理的發(fā)展。一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法理論概述（一）權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法又稱股東權(quán)益法，權(quán)益結(jié)合法能夠鼓勵(lì)參與合并的各方積極承擔(dān)利潤(rùn)和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)的共同經(jīng)營(yíng)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化，同時(shí)提高合并風(fēng)險(xiǎn)，降低企業(yè)管理風(fēng)險(xiǎn)。權(quán)益結(jié)合可以為企業(yè)提供更可靠的會(huì)計(jì)信息，準(zhǔn)確的資產(chǎn)負(fù)債評(píng)估可以實(shí)現(xiàn)更高的報(bào)表收益，權(quán)益的結(jié)合能夠清晰地反映企業(yè)的高利潤(rùn)收益，獲得遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出購(gòu)買法的每股收益和凈資產(chǎn)收益。（二）購(gòu)買法購(gòu)買法又稱為收購(gòu)法，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》中對(duì)購(gòu)買法的概念進(jìn)行了解釋，購(gòu)買是通過(guò)轉(zhuǎn)讓現(xiàn)有債券或股票等資產(chǎn)，當(dāng)然是由其他企業(yè)購(gòu)買股票或發(fā)行權(quán)利。購(gòu)買法的最大優(yōu)點(diǎn)是采用公允價(jià)值計(jì)量合并資產(chǎn)和負(fù)債，它符合現(xiàn)行會(huì)計(jì)的基本要求，能夠提供更多的相關(guān)會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。與權(quán)益結(jié)合法相比，購(gòu)買法中的合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠更好地反映企業(yè)的償債能力，包括長(zhǎng)期償債能力和短期償債能力，對(duì)企業(yè)并購(gòu)具有重要作用，能夠有效提高投資者的信心。二、企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理中存在的問(wèn)題（一）公允價(jià)值難以得到可靠計(jì)量在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，如果采用合并方式，無(wú)論是并購(gòu)成本還是合并后企業(yè)的可識(shí)別凈資產(chǎn)，都應(yīng)納入公允價(jià)值，兩者之間的差異應(yīng)該是本期的商譽(yù)或損益。同時(shí)，在公允價(jià)值計(jì)量中，新準(zhǔn)則沒(méi)有給出明確的實(shí)施方法，因此，資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值評(píng)估缺乏權(quán)威依據(jù)，在操作上也不具有較強(qiáng)的操作性。從那以后，雖然指導(dǎo)方針得到了補(bǔ)充，頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》，但實(shí)施效果并不理想。從另一個(gè)角度看，我國(guó)還沒(méi)有建立起良好的證券市場(chǎng)，資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)的運(yùn)作還存在許多問(wèn)題。因此，公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)確性和可靠性難以保證，更依賴于主觀武斷的假設(shè)，從而無(wú)法獲得并購(gòu)企業(yè)，資產(chǎn)的價(jià)值可以被識(shí)別。與此同時(shí)，中國(guó)貿(mào)易市場(chǎng)的運(yùn)行也具有自發(fā)性，長(zhǎng)期以來(lái)缺乏相關(guān)的監(jiān)管機(jī)制，使得定價(jià)無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量，而采購(gòu)法的實(shí)施僅僅是基于公允價(jià)值，因此對(duì)其進(jìn)行了分析。因此，從公允價(jià)值確認(rèn)的具體方法來(lái)看，公允價(jià)值并不是獨(dú)立的計(jì)量基礎(chǔ)，而是各種計(jì)量屬性的混合形式，或者公允價(jià)值是在其他計(jì)量的基礎(chǔ)上確定資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的基礎(chǔ)，但在基本規(guī)范中，公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性并駕齊驅(qū)，邏輯上矛盾。（二）商譽(yù)后續(xù)計(jì)量不合理合并將產(chǎn)生商譽(yù)，商譽(yù)只能通過(guò)減值測(cè)試進(jìn)行處理，而不能攤銷，在企業(yè)并購(gòu)的具體運(yùn)作中，企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第八號(hào)資產(chǎn)減值的認(rèn)定分為兩個(gè)步驟。第一步是判斷是否有資產(chǎn)減值跡象；第二步是如果有損害證據(jù)，估計(jì)可收回金額。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)必須判斷資產(chǎn)負(fù)債表日是否出現(xiàn)減值跡象，任何跡象表明資產(chǎn)可能受損時(shí)，應(yīng)隨時(shí)收回可收回資產(chǎn)量，因此，減值測(cè)試可能不會(huì)在資產(chǎn)負(fù)債表日完成，但可能在任何一個(gè)會(huì)計(jì)年度完成。在具體操作中，并不是按照這一規(guī)則進(jìn)行的，而是會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)的需要和管理的意圖，計(jì)劃削減準(zhǔn)備，以改善企業(yè)管理的現(xiàn)狀。（三）存在操縱利潤(rùn)的行為合并后的公司可以將合并年的利潤(rùn)并入綜合利潤(rùn)表。一些公司管理層已經(jīng)知道這條規(guī)則，合并公司在同一控制下，公司的年度利潤(rùn)將合并到合并報(bào)表中，以提高凈利潤(rùn)，它將美化公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，規(guī)避退市的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，整合公司資產(chǎn)，根據(jù)賬面價(jià)值衡量，通常低于其認(rèn)證價(jià)值。合并后，合并方可以通過(guò)出售合并公司的資產(chǎn)來(lái)獲得合并企業(yè)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的平衡，從而達(dá)到管理利潤(rùn)的目的。然而，在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，這些利潤(rùn)的機(jī)動(dòng)漏洞并沒(méi)有具體的規(guī)定和預(yù)防的措施，只有合并利潤(rùn)表編制后，合并日前合并方的凈利潤(rùn)由利潤(rùn)表中的一項(xiàng)反映出來(lái)，合并后的資產(chǎn)和負(fù)債也暴露出來(lái)。然而，由于缺乏專業(yè)知識(shí)，投資者往往無(wú)法判斷這種做法對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響，從而做出錯(cuò)誤決策。三、企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法存在問(wèn)題的對(duì)策（一）對(duì)我國(guó)公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行規(guī)范與歷史成本相比，公允價(jià)值的計(jì)量是相當(dāng)困難的，缺乏全面、統(tǒng)一的指導(dǎo)，會(huì)影響公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)際可操作性和計(jì)量可比性。因此，為了考慮會(huì)計(jì)信息的可靠性，應(yīng)盡快制定一個(gè)全面、統(tǒng)一的應(yīng)用指南，并對(duì)公允價(jià)值的適用范圍和確定方法進(jìn)行了詳細(xì)的說(shuō)明，這不僅有助于提高公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，而且有利于實(shí)際操作。首先，制定專門的公允價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的基本問(wèn)題進(jìn)行全面、系統(tǒng)的指導(dǎo)和指導(dǎo)；其次，制定基本原則的解釋和補(bǔ)充附錄，對(duì)公允價(jià)值計(jì)量等重要問(wèn)題作出解釋和補(bǔ)充規(guī)定，即采用基本準(zhǔn)則的形式附錄、準(zhǔn)則和指導(dǎo)基本職業(yè)。公允價(jià)值計(jì)量，使基本準(zhǔn)則可以作為公允價(jià)值計(jì)量的真正領(lǐng)導(dǎo)者，具體準(zhǔn)則的作用和具體標(biāo)準(zhǔn)只需要對(duì)其具體業(yè)務(wù)作出具體規(guī)范。（二）完善相關(guān)準(zhǔn)則，改進(jìn)商譽(yù)的減值測(cè)試方法首先，在標(biāo)準(zhǔn)貶值測(cè)試時(shí)，目前，按照標(biāo)準(zhǔn)的要求，合并商譽(yù)應(yīng)當(dāng)采用貶值考驗(yàn)的方法，至少在年末時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)商譽(yù)減值進(jìn)行檢驗(yàn)。然而，由于投資組合的復(fù)雜度量和減值測(cè)試過(guò)程的費(fèi)時(shí)費(fèi)力，幾乎沒(méi)有企業(yè)會(huì)在中期或非計(jì)劃年度通過(guò)貶值測(cè)試來(lái)測(cè)量商譽(yù)，“至少”一詞會(huì)影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性。為了向企業(yè)和外部財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供更為具體的信息，很顯然，企業(yè)不僅要在年底時(shí)降低商譽(yù)的價(jià)值，而且還需要在必要時(shí)進(jìn)行貶值測(cè)試。其次是細(xì)化減值測(cè)試的具體指標(biāo)。根據(jù)前述規(guī)則，如果企業(yè)在評(píng)估日或合并日當(dāng)天對(duì)貶值的價(jià)值進(jìn)行測(cè)試，則后者可能不會(huì)在年底進(jìn)行測(cè)試，因此子公司的財(cái)務(wù)狀況問(wèn)題不易被發(fā)現(xiàn)。因此，有必要厘清減值測(cè)試的時(shí)間和披露信息的具體比例，以減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中漏洞的發(fā)生，在最終的財(cái)務(wù)報(bào)表中，與商譽(yù)相關(guān)的減值測(cè)試信息應(yīng)該更加透明，商譽(yù)的損害檢驗(yàn)也是商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的重要依據(jù)。（三）加強(qiáng)信息披露和會(huì)計(jì)監(jiān)督，防止操縱利潤(rùn)合并方的權(quán)利應(yīng)受到限制，以防止合并方的任意處置，例如，合并方通常出售他人的資產(chǎn)并從中獲得巨額利潤(rùn)；合并活動(dòng)的相關(guān)報(bào)表應(yīng)完善，這樣處置資產(chǎn)帶來(lái)的資產(chǎn)負(fù)債和負(fù)債的影響將得到解決。同時(shí)，將利潤(rùn)、凈資產(chǎn)收益和每股收益排除在這兩個(gè)因素之外，對(duì)企業(yè)未來(lái)的發(fā)展進(jìn)行深入的分析，進(jìn)而為企業(yè)資產(chǎn)信息提供詳盡的數(shù)據(jù)。企業(yè)和個(gè)人為了自身的經(jīng)濟(jì)利益，既要完善內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，建立企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)違法會(huì)計(jì)進(jìn)行處罰。又要加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息監(jiān)管，形成有效的外部約束機(jī)制。應(yīng)依靠會(huì)計(jì)師事務(wù)所、證券監(jiān)管部門等社會(huì)機(jī)構(gòu)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督管理，促進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的嚴(yán)格遵守，減少操縱利潤(rùn)的發(fā)生。結(jié)論本文圍繞企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行分析，總結(jié)了當(dāng)前企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理存在的問(wèn)題。研究發(fā)現(xiàn)，目前我國(guó)企業(yè)在合并會(huì)計(jì)中出現(xiàn)了很多問(wèn)題，在使用購(gòu)買法時(shí)，企業(yè)的公允價(jià)值難以得到可靠的計(jì)量，同時(shí)商譽(yù)后續(xù)計(jì)量也不夠合理，主并企業(yè)的管理者使用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行利潤(rùn)操縱，這些都不利于企業(yè)合并的有序發(fā)展。為了有效解決這些問(wèn)題，我國(guó)應(yīng)該盡快頒布企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)我國(guó)的公允價(jià)值計(jì)量方法進(jìn)行規(guī)范，使公允價(jià)值能夠有效確認(rèn)，同時(shí)，還要不斷完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，改進(jìn)商譽(yù)的減值減值測(cè)試方法，相關(guān)部門要充分發(fā)揮作用，加強(qiáng)對(duì)與會(huì)計(jì)信息的披露以及監(jiān)督，以此來(lái)防止出現(xiàn)操縱利潤(rùn)的行為，保證企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法不被濫用，促進(jìn)我國(guó)企業(yè)合并活動(dòng)獲得發(fā)展。參考文獻(xiàn)[1]閔權(quán)鳳.我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào),2013(007):160-160.[2]田野.企業(yè)合并會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[J].商場(chǎng)現(xiàn)代化,2014(024):187-187.[3]楊冠男.關(guān)于企業(yè)合并報(bào)表會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[J].時(shí)代金融,2018(15):119-120.[4]秦素娟.企業(yè)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[D].北京：首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易學(xué)院，2015.[5]梁志艷.我國(guó)同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[D].東北：東北財(cái)經(jīng)大學(xué),2013.[6]趙純純,初鳳榮.關(guān)于企業(yè)合并的會(huì)計(jì)問(wèn)題研究[J].全國(guó)商