2023年稅法規(guī)定與會計制度的差異(上海商學(xué)院,董惠良)

稅法規(guī)定與

會計制度(huìjìzhìdù)的差異上海商學(xué)院董惠良教授(jiàoshòu)財會金融學(xué)院院長1第一頁，共三十三頁。第一頁，共三十四頁。收入2第二頁，共三十三頁。第二頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定基本原則貫徹謹(jǐn)慎性原則，側(cè)重于實(shí)質(zhì)重于形式，考慮收入的風(fēng)險問題從組織財政收入、公平稅負(fù)出發(fā)，側(cè)重于收入的社會價值實(shí)現(xiàn)，補(bǔ)考慮風(fēng)險問題具體標(biāo)準(zhǔn)必須同時滿足五條法律要件是否具備，是否取得交換價值，強(qiáng)調(diào)發(fā)出商品、提供勞務(wù)同時收訖價款或者取得索取價款的收據(jù)。3第三頁，共三十三頁。第三頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定售后回購作為融資行為，不確認(rèn)收入銷售和回購作為兩種行為，銷售行為應(yīng)當(dāng)交納所得稅工程等領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品和委托加工產(chǎn)品按照成本轉(zhuǎn)賬，不產(chǎn)生利潤銷售行為，按照商品的售價（同類市價或成本加合理利潤）與成本的差額計算交納所得稅。發(fā)出商品由于有風(fēng)險在風(fēng)險解除之前作為發(fā)出商品，不確認(rèn)收入銷售行為，計算交納增值稅和所得稅。現(xiàn)金折扣和銷售折讓現(xiàn)金折扣沖減財務(wù)費(fèi)用，銷售折讓沖減收入在同一賬發(fā)票注明的可以扣減，不在同一賬發(fā)票注明的不允許扣減工程試運(yùn)行收入達(dá)預(yù)定可用狀態(tài)前的收入和成本分別沖減或者增加工程成本產(chǎn)品銷售收入計算交納增值稅，收入抵減成本后計算交納所得稅4第四頁，共三十三頁。第四頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定提供勞務(wù)超過一年完工百分比法確認(rèn)收入或者不確認(rèn)收入按完工百分比法確認(rèn)收入交納所得稅和營業(yè)稅加工制造大型設(shè)備產(chǎn)品交付前不確認(rèn)收入按完工百分比法確認(rèn)收入計算交納所得稅房地產(chǎn)產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售收入不確認(rèn)收入做預(yù)收款按預(yù)收款15%計算營業(yè)利潤交納所得稅5第五頁，共三十三頁。第五頁，共三十四頁。稅務(wù)籌劃案例分析異地銷售案例：N市食品公司消費(fèi)的產(chǎn)品專門供給全國(quánɡuó)各大超市。N公司在全國(quánɡuó)各地設(shè)有倉庫，N公司將商品發(fā)送給各地倉庫時的會計分錄為：借：庫存商品——XX市倉庫貸：庫存商品——N總公司待向各大超市開出發(fā)票時的會計分錄為：借：應(yīng)收賬款——XX超市貸：主營業(yè)務(wù)收入貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅〔銷項(xiàng)稅額〕借：主營業(yè)務(wù)本錢貸：庫存商品——XX室倉庫在稅務(wù)檢查中，稅務(wù)局認(rèn)為N食品公司有推延交納增值稅和所得稅的嫌疑，對其進(jìn)展罰款。你認(rèn)為這一罰款是否合理，如何防止這一類罰款的發(fā)生。6第六頁，共三十三頁。第六頁，共三十四頁。國稅發(fā)[1998]137號?關(guān)于企業(yè)所屬機(jī)構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知?規(guī)定：?中華人民共和國增值稅暫行條例施行細(xì)那么?第四條視同銷售(xiāoshòu)貨物行為的第三項(xiàng)所稱的用于銷售(xiāoshòu)，是指受貨機(jī)構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營行為：一、向購貨方開具發(fā)票，二、向購貨方收取貨款。受貨機(jī)構(gòu)的貨物移送行為有上述行為之一的，應(yīng)當(dāng)向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)交納增值稅金，未發(fā)生的，由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一交納增值稅金。局部有上述情況之一，局部沒有，按規(guī)定分別在所在地或者總機(jī)構(gòu)交納增值稅。國稅函[2002]802號文規(guī)定，納稅人以總機(jī)構(gòu)名義在各地開立賬戶，通過資金結(jié)算網(wǎng)絡(luò)在各地向購貨方收取銷售款，由總機(jī)構(gòu)直接向購貨方開具發(fā)票的行為，受貨機(jī)構(gòu)不具備上述二條之一的，由總機(jī)構(gòu)交納增值稅。7第七頁，共三十三頁。第七頁，共三十四頁?？赡艹霈F(xiàn)三種情況：第一：外地銷售子公司，總公司與子公司的貨物移送屬于正常銷售行為，各自交納增值稅所得稅金。屬于關(guān)聯(lián)交易。第二：外地設(shè)立的是分公司，而且獨(dú)立核算，與第一種情況的處理方法一樣。第三：外地設(shè)立的分公司不具備獨(dú)立核算(hésuàn)的職能，由總公司統(tǒng)一核算(hésuàn)。那么按上述文件區(qū)別情況處理。稅收籌劃第一與第二種情況，最好是代銷、分期收款銷售、賒銷。因?yàn)樵鲋刀悤盒袟l例施行細(xì)那么規(guī)定：代銷，納稅義務(wù)時間是收到代銷清單，分期收款銷售、賒銷是合同約定的收款日，8第八頁，共三十三頁。第八頁，共三十四頁。銷售(xiāoshòu)退回與銷售(xiāoshòu)折讓1、銷售退回的幾種情況銷售(xiāoshòu)退回本年度銷售(xiāoshòu)本年度發(fā)生以前年度銷售本年度發(fā)生報告年度報表報出后發(fā)生報告年度報表報出前發(fā)生沖減退回月份收入本錢稅金資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)：沖減報告年度收入本錢稅金銷售折讓：質(zhì)量問題給與的折扣9第九頁，共三十三頁。第九頁，共三十四頁。2、涉及到所得的匯算清交問題。例：A公司02年度會計報表在03年4月15日對外報出，02年度所得稅清交在03年3月31日完成(wánchéng)，02年度銷售的商品在03年2月20日退回，增值稅17%，收到退貨證明及增值稅發(fā)票，退回商品已入庫，退貨款已經(jīng)支付。商品售價120萬元〔不包含增值稅〕本錢80萬元，所得稅率33%，(1)編制03年2月20日退貨的會計分錄。(2)假設(shè)該商品在03年4月10日退回，該公司03年度利潤總額2000萬元，作出有關(guān)會計分錄。10第十頁，共三十三頁。第十頁，共三十四頁。費(fèi)用11第十一頁，共三十三頁。第十一頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定開辦費(fèi)經(jīng)營當(dāng)月一次計入當(dāng)期損益從經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期扣除。社保費(fèi)用按實(shí)發(fā)生計入管理費(fèi)用必不可少的社保支出可以稅前列支，商業(yè)保險和在中國境內(nèi)工作職工的境外社保費(fèi)不得稅前列支各種罰款支出和沒收財物實(shí)際發(fā)生計入營業(yè)外支出違反法律、行政法規(guī)而支付的罰款支出，不得在應(yīng)納稅所得額前扣除研究開發(fā)費(fèi)用按實(shí)際發(fā)生計入管理費(fèi)用內(nèi)資企業(yè)當(dāng)年技術(shù)開發(fā)費(fèi)比上年增加達(dá)10%以上，實(shí)際發(fā)生額的50%如大于當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，準(zhǔn)予抵扣不超過應(yīng)納稅所得額部分。盈利外資企業(yè)允許再按實(shí)際發(fā)生額的50%抵扣當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額。不盈利外資企業(yè)不適用這一條12第十二頁，共三十三頁。第十二頁，共三十四頁。稅收籌劃案例分析技術(shù)開發(fā)費(fèi)案例：某企業(yè)02年發(fā)生技術(shù)開發(fā)費(fèi)萬元，03年發(fā)生技術(shù)開發(fā)費(fèi)萬元,該企業(yè)是否可以享受稅收優(yōu)惠政策。假設(shè)該企業(yè)02年的技術(shù)開發(fā)費(fèi)100萬元，03年技術(shù)開發(fā)費(fèi)108萬元，該企業(yè)是否可以享受稅收優(yōu)惠政策，該企業(yè)采取何種策略可以享受稅收優(yōu)惠政策。稅法規(guī)定：國稅發(fā)[1999]049號規(guī)定，國有、集體工業(yè)及國有、集體控股并從事工業(yè)消費(fèi)經(jīng)營的股份制企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)比上年實(shí)際增長(zēngzhǎng)10%〔含10%〕以上的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，允許再按技術(shù)開發(fā)實(shí)際發(fā)生額的50%抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額。13第十三頁，共三十三頁。第十三頁，共三十四頁。分析：03年比02年增加技術(shù)開發(fā)費(fèi)：－增長比例：34.93÷78.45×100%=43.84%原03年稅前利潤32003年技術(shù)開發(fā)費(fèi)可以再抵扣應(yīng)納稅所得額03年應(yīng)納稅所得額:320－注意：在規(guī)定時間內(nèi)立項(xiàng)，當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管機(jī)關(guān)確定。小于可抵扣額，超過局部不再抵扣，如上例稅前利潤為50萬元。虧損，按實(shí)際發(fā)生額據(jù)實(shí)扣除，不考慮增長10%因素。國家撥入的開發(fā)費(fèi)，不得稅前扣除，也不得計入開發(fā)費(fèi)的實(shí)際增長額。采取什么方法到達(dá)增長10%的指標(biāo)。技術(shù)人員工資(gōngzī)可以進(jìn)展調(diào)整。例上年100萬元，本年108萬元，四位技術(shù)人員，每人增加年終獎金1萬元，到達(dá)增長10%指標(biāo)，可以少交所得稅112×50%×33％，實(shí)際減少支出－14第十四頁，共三十三頁。第十四頁，共三十四頁。投資15第十五頁，共三十三頁。第十五頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定核算方法分成本法和權(quán)益法稅法不認(rèn)可非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資按投出資產(chǎn)帳面價投資成本，不產(chǎn)生投資損益資產(chǎn)投資確認(rèn)的價格超過原資產(chǎn)帳面價的差額作財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，計入應(yīng)納稅所得額。數(shù)額大可在不超過5年的期限內(nèi)平均計入應(yīng)納稅所得額。股權(quán)投資差額的攤消作為損失減少利潤不得從應(yīng)納稅所得額中扣除，增加應(yīng)納稅所得額。被投資單位的盈利和虧損權(quán)益法下調(diào)整投資帳面價，同時確認(rèn)投資收益或損失不得調(diào)整應(yīng)納稅所得額被投資單位利潤分配按成本核算法和權(quán)益法做不同的處理不論是否收到都作為投資收益的實(shí)現(xiàn)。雙方稅率一致，可以不再計算交納所得稅，高于被投資單位的稅率，補(bǔ)交稅款。計提的投資跌價準(zhǔn)備作為損失減少利潤不得從應(yīng)納稅所得額中扣除。增加應(yīng)納稅所得額。16第十六頁，共三十三頁。第十六頁，共三十四頁。收購方式案例：乙公司在2003年12月31日，終止?fàn)I業(yè)進(jìn)展清算，資產(chǎn)總額1200萬元〔其中(qízhōng)：房屋建筑1000萬元〕負(fù)債1205萬元，甲出資1205萬元購置乙的全部資產(chǎn)，乙將出售收入全部用于歸還債務(wù)和交納稅款。分析：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅金〔略〕不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅：1000萬元×5%=50城建稅及教育費(fèi)附加：50×〔7%＋3%〕=517第十七頁，共三十三頁。第十七頁，共三十四頁。財稅[2002]191號?財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)(chǎnquán)不征收營業(yè)稅問題的批復(fù)通知?國稅函[2002]420號?國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)(chǎnquán)不征收增值稅問題的通知?整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)。不征收增值稅營業(yè)稅，股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股。參與利潤分配，共同承擔(dān)風(fēng)險，不征收營業(yè)稅。上述交易，吸收合并，資產(chǎn)負(fù)債全部轉(zhuǎn)讓到甲公司名下，甲公司不支付現(xiàn)金，乙公司也不付營業(yè)稅18第十八頁，共三十三頁。第十八頁，共三十四頁。固定資產(chǎn)(gùdìngzīchǎn)19第十九頁，共三十三頁。第十九頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定折舊年限和殘值率按照實(shí)際情況決定房屋、機(jī)械、運(yùn)輸設(shè)備等分別為20年10年5年，凈殘值率小于等于5%，外資企業(yè)一律10%折舊方法直線法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法只能直線法，特殊情況可以加速折舊法，但是不允許縮短使用年限后續(xù)支出（僅指改良）資本化，資本化金額不超過可收回金額資本化，未提足折舊的增加原值，適當(dāng)延長折舊年限，提足折舊的，在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計入營業(yè)外支出不得從應(yīng)納稅所得額扣除20第二十頁，共三十三頁。第二十頁，共三十四頁。稅收籌劃案例分析1、固定資產(chǎn)修理費(fèi)案例：2003年10月12日，某公司為了改善工作環(huán)境和提升企業(yè)形象(qǐyèxínɡxiànɡ),斥資140萬余對原值500萬元的辦公樓進(jìn)展維修，該樓使用年限為20年，凈殘值5%，已經(jīng)使用6年。該項(xiàng)維修費(fèi)在會計上應(yīng)當(dāng)如何處理，在稅法上又應(yīng)當(dāng)如何處理，不同的處理方法對企業(yè)的所得稅有什么影響？21第二十一頁，共三十三頁。第二十一頁，共三十四頁。會計：滿足以下四條中的一條應(yīng)當(dāng)資本化延長使用年限進(jìn)步(jìnbù)產(chǎn)品質(zhì)量降低產(chǎn)品本錢進(jìn)步消費(fèi)才能稅法：滿足以下三條中的一條應(yīng)當(dāng)資本化修理費(fèi)支出達(dá)固定資產(chǎn)原值20%及以上修理后可以將固定資產(chǎn)使用壽命延長二年以上修理后的固定資產(chǎn)被用于新的用處〔2〕資本化金額：會計：資本化，資本化金額不超過可收回金額。 稅法：假設(shè)資本化，未提足折舊的增加原值，適當(dāng)延長折舊年限，提足折舊的，在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷。22第二十二頁，共三十三頁。第二十二頁，共三十四頁。分析：修理支出占房屋原值：140/500*100%=28%資本化，增加應(yīng)納稅所得額和房產(chǎn)稅的納稅根底(gēndǐ)。稅收籌劃方案，將修理工程分為二期第一期03年支出80萬元修理支出占房屋原值：80/500=16%第二期04年支出60萬元修理支出占房屋原值：60/〔500+80〕=10%工程在此04年末完工23第二十三頁，共三十三頁。第二十三頁，共三十四頁。好處：1、減少房產(chǎn)稅支出，固定資產(chǎn)原值未變，少交房產(chǎn)稅140×〔1－10%〕×萬元房產(chǎn)余值按房產(chǎn)原值扣除10%計算公司獲得稅后凈所得×(1－萬元2、減少所得稅支出，修理費(fèi)作費(fèi)用減少2003年和2004年的利潤，所得稅相應(yīng)少交(推延所得稅的支出)：80×33%＋萬元但是折舊(zhéjiù)是不含凈殘值的，所以少交所得稅140×5%×萬元24第二十四頁，共三十三頁。第二十四頁，共三十四頁。固定資產(chǎn)(gùdìngzīchǎn)減值準(zhǔn)備1、有關(guān)規(guī)定(guīdìng)1〕計提減值準(zhǔn)備〔全額、局部〕2〕計提減值準(zhǔn)備以后，重新計算折舊額和折舊率，3〕減值準(zhǔn)備計入營業(yè)外支出，但是不得從應(yīng)納稅所得額扣除。25第二十五頁，共三十三頁。第二十五頁，共三十四頁。2、例子：原值100萬元，使用5年，凈殘值0，第二年可收回金額30萬元。第四年末可收回金額12萬元，第六年使用半年后出售，售價5萬元，清理(qīnglǐ)費(fèi)用1萬元。年份會計折舊稅法折舊差異稅前利潤應(yīng)稅所得122（減值）34455（清理）

202005050300305080

1020-105040

-20-25038

20200

1020-10

610-426-4504226第二十六頁，共三十三頁。第二十六頁，共三十四頁。債務(wù)重組(zhònɡzǔ)與

非貨幣性交易27第二十七頁，共三十三頁。第二十七頁，共三十四頁。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計規(guī)定稅法規(guī)定債務(wù)重組債務(wù)人的重組收益計入資本公積確認(rèn)當(dāng)期所得，先按公允價轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以非資產(chǎn)公允價抵償債務(wù)二筆業(yè)務(wù)非貨幣性交易一般不確認(rèn)收入，收到補(bǔ)價方確認(rèn)損益雙方均視同銷售，按換出資產(chǎn)公允價與換出資產(chǎn)賬面價的差額計入應(yīng)納稅所得額，收補(bǔ)價方已確認(rèn)的收益不再重復(fù)計稅28第二十八頁，共三十三頁。第二十八頁，共三十四頁。以非現(xiàn)金資產(chǎn)(zīchǎn)抵債債務(wù)(zhàiwù)轉(zhuǎn)為股本賬面(zhànɡm(xù)iàn)價公允價面值公允價差額：損益差額：資本公積債務(wù)賬面價差額：損益將來應(yīng)付金額29第二十九頁，共三十三頁。第二十九頁，共三十四頁。A公司應(yīng)付(yìngfù)甲公司帳款100萬元,A公司以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)，固定資產(chǎn)原值90萬元，累計折舊10萬元，公允價98萬元。甲公司的處理〔假定甲公司計提減值準(zhǔn)備萬元)，甲公司的處理:固定資產(chǎn)入帳價：98計入損益(sǔnyì)局部：會計分錄：借：固定資產(chǎn)98資產(chǎn)減值損失營業(yè)外支出貸：應(yīng)收帳款100

A公司的處理:債務(wù)(zhàiwù)帳面價與公允價的差額，計入損益：100－98=2非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價與其公允價的差額，計入損益：98－〔90－10〕=18會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理80累計折舊10貸：固定資產(chǎn)90借：應(yīng)付帳款100貸：固定資產(chǎn)清理80營業(yè)外收入2030第三十頁，共三十三頁。第三十頁，共三十四頁。商業(yè)本質(zhì)的判斷，滿足以下條件之一，視為具有商業(yè)本質(zhì)：1、換入資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量相關(guān)參數(shù)與換出資產(chǎn)顯著不同〔1〕風(fēng)險、金額一樣，時間(shíjiān)不同〔2〕時間、金額一樣，風(fēng)險不同〔3〕風(fēng)險、時間一樣，金額不同〔4〕風(fēng)險、時間和金額均不同2、換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)預(yù)計將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與公允價值相比是重大的31第三十一頁，共三十三頁。第三十一頁，共三十四頁。

非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理例題：A公司以一輛小汽車換取(huànqǔ)B公司一輛小型中巴A公司小汽車的賬面原價為30萬元累計折舊為11萬元公允(gōngyǔn)價值為16萬元支付4萬元現(xiàn)金B(yǎng)公司小型中巴賬面(zhànɡm(xù)iàn)原價為40萬元累計折舊為15萬元公允價值為20萬元，到4萬元現(xiàn)金

不考慮相關(guān)稅費(fèi)〔經(jīng)分析，該交換具有商業(yè)本質(zhì)〕A公司借:固定資產(chǎn)清理19累計折舊11