審計證據(jù)與審計工作報告

1第六章審計證據(jù)與審計工作底稿長沙理工大學經(jīng)管學院凌躍敏Email：2教學安排核心問題：審計證據(jù)的含義、分類、特征與獲取，審計工作底稿的內(nèi)容、分類和復核教學方法：重點講解審計證據(jù)的分類與特征，一般了解審計工作底稿的內(nèi)容、分類與復核，教學難點是獲取審計證據(jù)的審計程序，審計工作底稿的復核時間安排：4學時3第一節(jié)審計證據(jù)審計證據(jù)的概念審計證據(jù)的種類審計證據(jù)的特征獲取審計證據(jù)時對認定的運用獲取審計證據(jù)的審計程序?qū)徲嬜C據(jù)的評價4一、審計證據(jù)的概念

（一）審計證據(jù)的含義《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據(jù)》審計證據(jù)：指注冊會計師為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。審計證據(jù)會計記錄中包含的信息其他信息5一、審計證據(jù)的概念

（一）審計證據(jù)的含義說明（1）依據(jù)會計記錄編制財務(wù)報表是被審計單位管理層的責任，注冊會計師應(yīng)當測試會計記錄以獲取審計證據(jù)。

財務(wù)報表的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄，如支票、電子資金轉(zhuǎn)帳記錄、發(fā)票、合同、總帳、明細帳、記帳憑證和未在記帳憑證中反映的對財務(wù)報表的其他調(diào)整，以及支持成本分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表等。6一、審計證據(jù)的概念

（一）審計證據(jù)的含義（2）會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)，注冊會計師還應(yīng)當獲取用作審計證據(jù)的其他信息。

可用作審計證據(jù)的其他信息包括：①注冊會計師從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息。如：被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的數(shù)據(jù)比較等；7一、審計證據(jù)的概念

（一）審計證據(jù)的含義②通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息。如：通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等。③自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息。如：注冊會計師編制的各種計算表和分析表等。注意：財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構(gòu)成審計證據(jù)，缺乏前者審計工作無法開展，缺乏后者可能無法識別重大錯報風險，將兩者結(jié)合一起有利于將審計風險降至可接受的低水平，為注冊會計師發(fā)表審計意見提供合理的基礎(chǔ)。8一、審計證據(jù)的概念

（二）獲取審計證據(jù)的總體要求注冊會計師應(yīng)當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)。審計證據(jù)是審計的核心概念，它是客觀的，是不可重復的，整個審計過程即為歸集和評價足夠的審計證據(jù)的過程。審計總目標是對被審計單位會計報表發(fā)表審計意見，合理的審計證據(jù)是審計人員形成恰當?shù)膶徲嬕庖姷幕A(chǔ)，審計證據(jù)也是控制審計質(zhì)量工作的手段。9一、審計證據(jù)的概念

（三）審計證據(jù)與其他證據(jù)的區(qū)別1、審計證據(jù)與會計證據(jù)大多數(shù)審計證據(jù)來自于會計證據(jù)，但審計證據(jù)不局限于會計證據(jù)，兩者關(guān)系密切2、審計證據(jù)與審計依據(jù)審計依據(jù)是審計人員借以查明被審計單位經(jīng)濟活動事實真相，判明是非，評價其審核結(jié)果所遵循的依據(jù)，包括法律依據(jù)和理論依據(jù)。審計依據(jù)具有抽象性、適用上的普遍性等特征，審計依據(jù)是取得審計證據(jù)的前提，是判別審計證據(jù)的根據(jù)等。10一、審計計證據(jù)的的概念（（三））審計證據(jù)據(jù)與其他他證據(jù)的的區(qū)別3、審計證證據(jù)與法法律證據(jù)據(jù)證據(jù)的取取得與鑒鑒定上均均有區(qū)別別。法律律證據(jù)由由訴訟雙雙方提供供，裁決決者不參參與證據(jù)據(jù)的收集集，并要要求以最最可靠的的證據(jù)來來證實訴訴訟的內(nèi)內(nèi)容。審審計證據(jù)據(jù)由審計計人員收收集并由由其本身身進行判判斷，審審計過程程中能否否作為審審計證據(jù)據(jù)及如何何取得適適當?shù)膶弻徲嬜C據(jù)據(jù)，完全全取決于于審計人人員的經(jīng)經(jīng)驗和專專業(yè)判斷斷。11二、審計計證據(jù)的的種類（（一））按審計計證據(jù)的的外形特特征分實物證據(jù)據(jù)、書面面證據(jù)、、環(huán)境證證據(jù)、口口頭證據(jù)據(jù)1、實物證證據(jù)通過實際際觀察或或清點取取得、用用來確定定某些實實物資產(chǎn)產(chǎn)是否確確實存在在的證據(jù)據(jù)。如對存貨貨、現(xiàn)金金、固定定資產(chǎn)可可通過監(jiān)監(jiān)盤證實實是否確確實存在在。不能直接接確定所所有權(quán)，，也無法法保證質(zhì)質(zhì)量，因因而需與與其他證證據(jù)聯(lián)合合使用以以保證其其證明力力。12二、審計計證據(jù)的的種類（（一））按審計計證據(jù)的的外形特特征分2、書面證證據(jù)以書面文文件為形形式的證證據(jù)。包包括各種種憑證、、帳簿、、報表、、會議記記錄、合合同、文文件、報報告書、、函件等等。審計計證據(jù)的的主要組組成部分分，種類類多、數(shù)數(shù)量大、、來源廣廣，是基基本的審審計證據(jù)據(jù)。3、環(huán)境證證據(jù)指對被審審計單位位產(chǎn)生影影響的各各種環(huán)境境事實，，也稱狀狀況證據(jù)據(jù)。包括括被審計計單位內(nèi)內(nèi)部控制制情況、、被審計計單位管管理人員員素質(zhì)、、各種管管理水平平與管理理條件、、經(jīng)營方方針及經(jīng)經(jīng)營條件件等。13二、審計計證據(jù)的的種類（（一））按審計計證據(jù)的的外形特特征分4、口頭證證據(jù)被審計單單位職員員或其他他相關(guān)人人員對審審計人員員的提問問所做的的口頭答答復形成成的證據(jù)據(jù)。審計人員員對口頭頭證據(jù)的的記錄應(yīng)應(yīng)及時詳詳細，必必要時還還應(yīng)獲得得被詢問問者的簽簽名以確確認。口口頭證據(jù)據(jù)一般不不足以證證明事實實的真相相，但可可以為進進一步的的審計提提供重要要的線索索，當不不同人員員對同一一問題的的口頭陳陳述相同同時具有有較高的的可靠性性。14二、審計計證據(jù)的的種類（（二））按審計計證據(jù)的的來源分分外部審計計證據(jù)和和內(nèi)部審審計證據(jù)據(jù)1、外部審審計證據(jù)據(jù)由被審計計單位以以外的機機構(gòu)或人人員編制制的書面面證據(jù)及及由審計計人員親親自檢查查測試被被審計事事項所取取得的證證據(jù)。按傳遞途途徑可進進一步分分為：①由被審計計單位以以外的機機構(gòu)或人人員編制制的、不不經(jīng)被審審計單位位直接交交審計人人員的書書面外部部證據(jù)。。此類證證據(jù)的證證明力很很強。15二、審計計證據(jù)的的種類（（二））按審計計證據(jù)的的來源分分②由被審計計單位以以外的機機構(gòu)或人人員編制制的、由由被審計計單位持持有并留留存的書書面證據(jù)據(jù)。評價價其可靠靠性時應(yīng)應(yīng)考慮被被涂改或或偽造的的可能性性。③審計人員員親自編編制的各各種分析析表、計計算表等等。相對對客觀。。16二、審計計證據(jù)的的種類（（二））按審計計證據(jù)的的來源分分2、內(nèi)部審審計證據(jù)據(jù)由被審計計單位內(nèi)內(nèi)部編制制并保存存的審計計證據(jù)。。①各種會會計記錄錄。包括各種種原始憑憑證、記記帳憑證證、帳簿簿、試算算表、匯匯總表等等，其可可靠性取取決于被被審計單單位完成成這些記記錄時的的內(nèi)部控控制的有有效性。。②被審計計單位管管理當局局申明書書。指審計人人員要求求被審計計單位管管理當局局以書面面形式提提供的用用來確認認其在審審計過程程中所做做的各種種重要的的陳述和和保證。。17二、審計計證據(jù)的的種類（（二））按審計計證據(jù)的的來源分分③其他書面面文件。。被審計單單位管理理當局提提供的有有助于審審計人員員形成審審計結(jié)論論和審計計意見的的書面文文件。如如重要會會議記錄錄、重要要計劃、、合同資資料、關(guān)關(guān)聯(lián)方交交易信息息等。一般情形形下，外外部證據(jù)據(jù)的可靠靠性強于于內(nèi)部證證據(jù)，若若內(nèi)部證證據(jù)在外外部流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)并或外外部認可可，則具具有較強強的可靠靠性，內(nèi)內(nèi)部流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)的內(nèi)部部證據(jù)若若內(nèi)部控控制較強強也具有有較高的的可靠性性。18二、審計計證據(jù)的的種類（（三））按審計計證據(jù)之之間的關(guān)關(guān)系分基本證據(jù)據(jù)、輔助助證據(jù)、、矛盾證證據(jù)1、基本證證據(jù)：對被審計計事項的的某一審審計目標標具有重重要的、、直接證證明作用用的審計計證據(jù)，，其自身身的可靠靠性必須須得到證證實。2、輔助證證據(jù)：用來支持持基本證證據(jù)證明明力的審審計證據(jù)據(jù)，對基基本證據(jù)據(jù)的必要要補充。。3、矛盾證證據(jù)：不能支持持基本證證據(jù)證明明力的證證據(jù)。若若審計人人員在審審計過程程中取得得矛盾證證據(jù)，應(yīng)應(yīng)進一步步擴大證證據(jù)收集集范圍等等，以判判斷基本本證據(jù)是是否可靠靠。19三、審計計證據(jù)的的特征審計證據(jù)據(jù)的特征征充分性適當性可靠性相關(guān)性數(shù)量要求求質(zhì)量要求求20三、審計計證據(jù)的的特征（（一））總體要要求注冊會計計師應(yīng)當當保持職職業(yè)懷疑疑態(tài)度，，運用職職業(yè)判斷斷，評價價審計證證據(jù)的充充分性和和適當性性。職業(yè)懷疑疑態(tài)度：：指注冊會會計師以以質(zhì)疑的的思維方方式評價價所獲取取審計證證據(jù)的有有效性，，并對相相互矛盾盾的審計計證據(jù)以以及引起起文件記記錄或管管理層和和治理層層提供的的信息的的可靠性性產(chǎn)生懷懷疑的審審計證據(jù)據(jù)保持警警覺，即即對審計計證據(jù)進進行批判判性評價價，不能能假定管管理層是是誠信的的。21三、審計計證據(jù)的的特征（（二））充分性性（足夠夠性）審計證據(jù)據(jù)的充分分性是對對審計證證據(jù)數(shù)量量的衡量量，主要要與注冊冊會計師師確定的的樣本量量有關(guān)。。指審計證證據(jù)的數(shù)數(shù)量足以以支持審審計人員員的審計計意見，，是審計計人員形形成審計計意見時時對審計計證據(jù)在在數(shù)量上上的最低低要求。。既要保證證審計工工作效果果，也要要考慮審審計工作作效率，，取得恰恰當數(shù)量量的審計計證據(jù)，，若不能能取得最最為理想想的審計計證據(jù)，，可考慮慮采用其其他途徑徑以其他他合適的的審計證證據(jù)代替替。22三、審計計證據(jù)的的特征（（二））充分性性（足夠夠性）（1）注冊會計計師需要要獲取的的審計證證據(jù)的數(shù)數(shù)量受錯錯報風險險的影響響。錯報報風險越越大，需需要的審審計證據(jù)據(jù)可能越越多。（2）注冊會計計師需要要獲取的的審計證證據(jù)的數(shù)數(shù)量也受受審計證證據(jù)質(zhì)量量的影響響。審計計證據(jù)質(zhì)質(zhì)量越高高，需要要的審計計證據(jù)可可能越少少。（3）盡管審計計證據(jù)的的充分性性和適當當性相關(guān)關(guān)，但如如果審計計證據(jù)的的質(zhì)量存存在缺陷陷，注冊冊會計師師僅靠獲獲取更多多的審計計證據(jù)可可能無法法彌補其其質(zhì)量上上的缺陷陷。23三、審計計證據(jù)的的特征（（二））充分性性（足夠夠性）審計人員員判斷審審計證據(jù)據(jù)是否充充分適當當應(yīng)考慮慮的因素素：（1）審計風風險影響風險險的因素素有：業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營營的性質(zhì)質(zhì)、審計計項目的的性質(zhì)、、內(nèi)部控控制的強強弱、管管理當局局的可信信賴程度度、財務(wù)務(wù)狀況、、變更事事務(wù)所、、異常交交易等。。審計風險險由重大大錯報風風險和檢檢查風險險組成，，其中重重大錯報報風險與與被審計計單位相相關(guān)，審審計人員員能控制制的檢查查風險與與其成反反比例關(guān)關(guān)系。為為將檢查查風險控控制在可可接受的的范圍，，當重大大錯報風風險被評評估為較較高時則則需要收收集較多多的審計計證據(jù)，，否則可可收集較較少的審審計證據(jù)據(jù)。24三、審審計證證據(jù)的的特征征（（二））充分分性（（足夠夠性））（2）具體體審計計項目目的重重要性性重要的的審計計項目目需要要更多多的審審計證證據(jù)以以支持持其審審計意意見。。考慮慮成本本效益益原則則，對對相對對次要要的審審計項項目可可適當當降低低審計計證據(jù)據(jù)的收收集數(shù)數(shù)量。。因為為次要要的審審計項項目即即使產(chǎn)產(chǎn)生一一定偏偏差對對審計計人員員的整整體判判斷影影響也也不大大。（3）審計計人員員的審審計經(jīng)經(jīng)驗經(jīng)驗豐豐富的的審計計人員員其判判斷能能力也也越強強，可可以以以較少少的審審計證證據(jù)得得出正正確的的審計計結(jié)論論。25三、審審計證證據(jù)的的特征征（（二））充分分性（（足夠夠性））（4）審計計過程程中是是否發(fā)發(fā)現(xiàn)錯錯誤或或舞弊弊若審計計過程程中發(fā)發(fā)現(xiàn)有有計劃劃外的的錯弊弊，則則需要要增加加審計計證據(jù)據(jù)的數(shù)數(shù)量以以獲取取更多多的審審計證證據(jù)，，從而而控制制審計計風險險。（5）審計計證據(jù)據(jù)的類類型及及獲取取途徑徑審計證證據(jù)的的證明明力越越強，，所需需要的的數(shù)量量就越越少。。此外外經(jīng)濟濟性和和總體體的規(guī)規(guī)模與與特征征也是是需要要考慮慮的因因素，，即應(yīng)應(yīng)符合合成本本效益益原則則。26三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））指審計計證據(jù)據(jù)的相相關(guān)性性與可可靠性性，是是對審審計證證據(jù)質(zhì)質(zhì)量上上的要要求。。1、相關(guān)關(guān)性：：指審審計證證據(jù)應(yīng)應(yīng)與審審計目目標相相關(guān)聯(lián)聯(lián)。（1）審計人人員只只能利利用與與審計計目標標相關(guān)關(guān)聯(lián)的的審計計證據(jù)據(jù)來證證明或或否定定被審審計單單位認認定的的事項項。（2）審計證證據(jù)的的相關(guān)關(guān)性越越強，，其證證明力力也就就越強強，所所需收收集的的審計計證據(jù)據(jù)數(shù)量量就越越少。。27三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））如：注冊會會計師師審計計過程程中懷懷疑被被審計計單位位已經(jīng)經(jīng)發(fā)出出存貨貨卻沒沒有給給顧客客開票票，需需確認認銷售售是否否完整整，應(yīng)應(yīng)從發(fā)發(fā)貨單單中選選取樣樣本，，追查查每張張發(fā)貨貨單與與相應(yīng)應(yīng)銷售售發(fā)票票的副副本以以確定定每張張發(fā)貨貨單均均已開開具發(fā)發(fā)票。。如果果從發(fā)發(fā)票副副本中中選取取樣本本并追追查至至每張張發(fā)票票相應(yīng)應(yīng)的發(fā)發(fā)貨單單，所所獲取取的審審計證證據(jù)就就與完完整性性審計計目標標不相相關(guān)。。28三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））確定審審計證證據(jù)的的相關(guān)關(guān)性時時，注注冊會會計師師應(yīng)當當考慮慮：①特定的的審計計程序序可能能只為為某些些認定定提供供相關(guān)關(guān)的審審計證證據(jù)，，而與與其他他認定定無關(guān)關(guān)。如：檢檢查期期后應(yīng)應(yīng)收帳帳款收收回的的記錄錄和文文件可可以提提供有有關(guān)存存在和和計價價的審審計證證據(jù)，，但是是不一一定與與期末末截止止是否否適當當相關(guān)關(guān)。②針對同同一項項認定定可以以從不不同來來源獲獲取審審計證證據(jù)或或獲取取不同同性質(zhì)質(zhì)的審審計證證據(jù)。。如：注注冊會會計師師可以以分析析應(yīng)收收帳款款的帳帳齡和和期后后收款款情況況以獲獲取與與壞帳帳準備備計提提相關(guān)關(guān)的審審計證證據(jù)。。29三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））③只與特特定認認定相相關(guān)的的審計計證據(jù)據(jù)并不不能替替代與與其他他認定定相關(guān)關(guān)的審審計證證據(jù)。。如：有有關(guān)存存貨實實物存存在的的審計計證據(jù)據(jù)不能能替代代與存存貨計計價相相關(guān)的的審計計證據(jù)據(jù)。30三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））2、可靠靠性：：指審審計證證據(jù)的的可信信賴程程度。。如：注注冊會會計師師親自自檢查查存貨貨所獲獲取的的審計計證據(jù)據(jù)就比比由被被審計計單位位管理理層提提供的的存貨貨數(shù)據(jù)據(jù)可靠靠。審計證證據(jù)的的可靠靠性受受其來來源和和性質(zhì)質(zhì)的影影響，，并取取決于于獲取取審計計證據(jù)據(jù)的具具體環(huán)環(huán)境。。注注冊會會計師師通常常按照照下列列原則則考慮慮審計計證據(jù)據(jù)的可可靠性性：31三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））①從外部部獨立立來源源獲取取的審審計證證據(jù)比比從其其他來來源獲獲取的的審計計證據(jù)據(jù)更可可靠外部獨獨立來來源獲獲取的的審計計證據(jù)據(jù)由完完全獨獨立于于被審審計單單位以以外的的機構(gòu)構(gòu)或人人員編編制并并提供供，未未經(jīng)被被審計計單位位之手手，減減少了了偽造造、更更改憑憑證或或業(yè)務(wù)務(wù)記錄錄的可可能性性，其其證明明力最最強。。如：：應(yīng)收收帳款款詢證證函回回函，，保險險公司司等機機構(gòu)出出具的的證明明等。。反之之，其其他來來源獲獲取的的審計計證據(jù)據(jù)因證證據(jù)提提供者者與被被審計計單位位存在在經(jīng)濟濟或行行政關(guān)關(guān)系等等原因因，其其可靠靠性受受到質(zhì)質(zhì)疑。。如：：被審審計單單位的的會計計記錄錄和會會議記記錄等等。32三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））②內(nèi)部控控制有有效時時內(nèi)部部生成成的審審計證證據(jù)比比內(nèi)部部控制制薄弱弱時內(nèi)內(nèi)部生生成的的審計計證據(jù)據(jù)更可可靠如果被被審計計單位位內(nèi)部部控制制健全全并在在其日日常管管理中中得到到有效效執(zhí)行行，會會計記記錄的的可信信賴程程度會會增加加，如如果被被審計計單位位內(nèi)部部控制制薄弱弱甚至至不存存在任任何內(nèi)內(nèi)部控控制，，其內(nèi)內(nèi)部憑憑證記記錄的的可靠靠性將將大幅幅度降降低。。如：：如果果與銷銷售業(yè)業(yè)務(wù)相相關(guān)的的內(nèi)部部控制制有效效，注注冊會會計師師就能能從銷銷售發(fā)發(fā)票和和發(fā)貨貨單中中取得得比內(nèi)內(nèi)部控控制不不健全全時更更為可可靠的的審計計證據(jù)據(jù)。33三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））③直接獲獲取的的審計計證據(jù)據(jù)比間間接獲獲取或或推論論得出出的審審計證證據(jù)更更可靠靠如：對對某項項內(nèi)部部控制制的運運行，，注冊冊會計計師觀觀察得得到的的證據(jù)據(jù)比詢詢問被被審計計單位位得到到的證證據(jù)更更為可可靠，，間接接獲取取的證證據(jù)有有被偽偽造或或涂改改的可可能性性，降降低了了可信信賴程程度。。推論論得出出的證證據(jù)主主觀性性較強強，人人為因因素較較多，，可信信賴程程度也也會受受到影影響。。34三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））④以文件件記錄錄形式式存在在的審審計證證據(jù)比比口頭頭形式式的審審計證證據(jù)更更可靠靠如：會會議的的同步步書面面記錄錄比討討論事事項后后的口口頭表表述可可靠。。口頭頭證據(jù)據(jù)不足足以證證明事事實的的真相相，僅僅提供供一些些重要要線索索為進進一步步調(diào)查查確認認所用用。如如注冊冊會計計師在在對應(yīng)應(yīng)收帳帳款帳帳齡分分析后后可以以向應(yīng)應(yīng)收帳帳款負負責人人詢問問其應(yīng)應(yīng)收帳帳款收收回的的可能能性，，若其其回答答與注注冊會會計師師自行行估計計的壞壞帳損損失基基本一一致，，則該該口頭頭證據(jù)據(jù)可成成為注注冊會會計師師對有有關(guān)壞壞帳損損失判判斷的的重要要依據(jù)據(jù)。一一般情情況下下，口口頭證證據(jù)需需要取取得其其他相相應(yīng)證證據(jù)的的支持持。35三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））⑤從原件件獲取取的審審計證證據(jù)比比從傳傳真或或復印印件獲獲取的的審計計證據(jù)據(jù)更可可靠。。注冊會會計師師可審審查原原件是是否有有被涂涂改或或偽造造的跡跡象，，排除除偽證證提高高證據(jù)據(jù)的可可信賴賴程度度。傳傳真或或復印印件容容易是是偽造造或變變造的的結(jié)果果，可可靠性性較低低。36三、審審計證證據(jù)的的特征征（（三））適當當性（（相關(guān)關(guān)性和和可靠靠性））注冊會會計師師在運運用上上述原原則評評價審審計證證據(jù)的的可靠靠性時時，應(yīng)應(yīng)當注注意可可能出出現(xiàn)的的重大大例外外情況況。如：有有時審審計證證據(jù)雖雖是從從外部部獨立立來源源獲得得，但但其是是由不不知情情者或或不具具備資資格者者提供供，該該審計計證據(jù)據(jù)也是是不可可靠的的。如果注注冊會會計師師不具具備評評價證證據(jù)的的專業(yè)業(yè)能力力，即即使是是由其其直接接獲取取的審審計證證據(jù)也也不可可靠。。如：注注冊會會計師師無法法區(qū)分分人造造玉石石和天天然玉玉石，，其對對天然然玉石石存貨貨的檢檢查就就不能能提供供天然然玉石石是否否確實實存在在的審審計證證據(jù)。。37三、審審計證證據(jù)的的特征征（（四））充分分性和和適當當性之之間的的關(guān)系系審計證證據(jù)的的充分分性與與適當當性密密切相相關(guān)。。適當當性影影響充充分性性，一一般情情況下下，審審計證證據(jù)的的相關(guān)關(guān)性與與可靠靠性越越高，，審計計證據(jù)據(jù)的數(shù)數(shù)量可可適當當減少少，反反之亦亦然。。審計計證據(jù)據(jù)只有有在符符合適適當性性的前前提下下的充充分性性才是是有意意義的的。38三、審審計證證據(jù)的的特征征（（五））評價價充分分性和和適當當性時時的特特殊考考慮評價充充分性性和適適當性性時的特特殊考考慮對文件件記錄錄可靠靠性的的考慮慮使用被被審計計單位位生成成信息息時的的考慮慮證據(jù)相相互矛矛盾時時的考考慮獲取審審計證證據(jù)時時對成成本的的考慮慮39三、審審計證證據(jù)的的特征征（（五））評價價充分分性和和適當當性時時的特特殊考考慮1、對文文件記記錄可可靠性性的考考慮審計工工作通通常不不涉及及鑒定定文件件記錄錄的真真?zhèn)危?，但?yīng)應(yīng)當考考慮用用作審審計證證據(jù)的的信息息的可可靠性性，并并考慮慮與這這些信信息生生成與與維護護相關(guān)關(guān)的控控制的的有效效性，，如果果審計計過程程中識識別出出的情情況使使其認認為文文件記記錄可可能是是偽造造的或或文件件記錄錄中的的某些些條款款已發(fā)發(fā)生變變動，，注冊冊會計計師應(yīng)應(yīng)當作作出進進一步步調(diào)查查，包包括直直接向向第三三方詢詢證，，或考考慮利利用專專家的的工作作以評評價文文件記記錄的的真?zhèn)蝹?。如如：：若發(fā)發(fā)現(xiàn)銀銀行詢詢證函函回函函有偽偽造的的跡象象應(yīng)做做進一一步的的調(diào)查查，必必要時時聘請請專家家鑒定定。40三、審審計證證據(jù)的的特征征（（五））評價價充分分性和和適當當性時時的特特殊考考慮2、使用用被審審計單單位生生成信信息時時的考考慮如果在在實施施審計計程序序時使使用被被審計計單位位生成成的信信息，，注冊冊會計計師應(yīng)應(yīng)當就就這些些信息息的準準確性性和完完整性性獲取取審計計證據(jù)據(jù)。如：審審查收收入項項目時時應(yīng)考考慮價價格信信息的的準確確性及及銷售售數(shù)量量的完完整性性和準準確性性，有有時可可能需需要實實施額額外的的審計計程序序，如如利用用計算算機輔輔助技技術(shù)來來重新新計算算這些些信息息。41三、審審計證證據(jù)的的特征征（（五））評價價充分分性和和適當當性時時的特特殊考考慮3、證據(jù)據(jù)相互互矛盾盾時的的考慮慮如果針針對某某項認認定從從不同同來源源獲取取的審審計證證據(jù)或或獲取取的不不同性性質(zhì)的的審計計證據(jù)據(jù)能夠夠相互互印證證，與與該項項認定定相關(guān)關(guān)的審審計證證據(jù)則則具有有更強強的說說服力力。如：檢檢查委委托加加工協(xié)協(xié)議時時發(fā)現(xiàn)現(xiàn)被審審計單單位有有委托托加工工材料料，且且占存存貨比比重較較大，，發(fā)函函詢證證后證證實其其確實實存在在，協(xié)協(xié)議和和回函函可相相互印印證委委托加加工材材料的的真實實存在在。42三、審審計證證據(jù)的的特征征（（五））評價價充分分性和和適當當性時時的特特殊考考慮如果從從不同同來源源獲取取的審審計證證據(jù)或或獲取取的不不同性性質(zhì)的的審計計證據(jù)據(jù)不一一致，，可能能表明明某項項審計計證據(jù)據(jù)不可可靠，，注冊冊會計計師應(yīng)應(yīng)當追追加必必要的的審計計程序序。如：上上例若若委托托加工工協(xié)議議與詢詢證函函回函函結(jié)果果不一一致，，則委委托加加工材材料存存在的的真實實性受受到質(zhì)質(zhì)疑，，應(yīng)考考慮執(zhí)執(zhí)行進進一步步的審審計程程序，，如審審查是是否委委托加加工材材料收收回后后未入入庫或或直接接予以以銷售售未入入帳。。43三、審審計證證據(jù)的的特征征（（五））評價價充分分性和和適當當性時時的特特殊考考慮4、獲取取審計計證據(jù)據(jù)時對對成本本的考考慮注冊會會計師師可以以考慮慮獲取取審計計證據(jù)據(jù)的成成本與與所獲獲取信信息的的有用用性之之間的的關(guān)系系，但但不應(yīng)應(yīng)以獲獲取審審計證證據(jù)的的困難難和成成本為為由減減少不不可替替代的的審計計程序序。若審計人員收收集理想的審審計證據(jù)需要要花費高昂的的審計成本，，可考慮以其其他質(zhì)量較遜遜的審計證據(jù)據(jù)代替，前提提是能夠滿足足審計目的的的要求。對于于重要的審計計項目，審計計人員不應(yīng)以以審計成本的的高低及獲取取審計證據(jù)的的難易程度作作為減少必要要審計程序的的理由，若無無法取得充分分適當?shù)膶徲嬘嬜C據(jù)，則應(yīng)應(yīng)視具體情況況發(fā)表有保留留意見的審計計報告拒絕表表示意見的審審計報告。44四、獲取審計計證據(jù)時對認認定的運用認定是指管理理層對財務(wù)報報表各組成要要素的確認、、計量、列報報作出的明確確或隱含的表表達。注冊會計師應(yīng)應(yīng)當詳細運用用各類交易、、賬戶余額、、列報認定，，作為評估重重大錯報風險險以及設(shè)計與與實施進一步步審計程序的的基礎(chǔ)。45四、獲取審計計證據(jù)時對認認定的運用分類截止準確性完整性發(fā)生對所審計期間各類交易和事項運用的認定46四、獲取審計計證據(jù)時對認認定的運用計價和分攤完整性權(quán)力和義務(wù)存在對期末帳戶余額的認定47四、獲取審計計證據(jù)時對認認定的運用分類和可理解性準確性和計價完整性發(fā)生及權(quán)力和義務(wù)對列報運用的認定48五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序

（一一）審計程序序按目的分類類審計程序序風險評估程序序控制測試程序序?qū)嵸|(zhì)性測試程程序49五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（一）審計程程序按目的分分類1、風險評估程程序遵循《審計準則第1211號——了解被審計單單位及其環(huán)境境并評估重大大錯報風險》規(guī)范的要求實實施風險評估估程序，以此此作為評估財財務(wù)報表層次次和認定層次次重大錯報風風險的基礎(chǔ)。。風險評估程序序為注冊會計計師確定重要要性水平、識識別需要特別別考慮的領(lǐng)域域、設(shè)計和實實施進一步審審計程序提供供基礎(chǔ)，有助助于合理分配配審計資源，，獲取充分適適當?shù)膶徲嬜C證據(jù)。50五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序

（一一）按審計程程序的目的分分類說明：風險評估程序序不能識別所所有的重大錯錯報風險，雖雖然可以作為為評估財務(wù)報報表層次和認認定層次重大大錯報風險的的基礎(chǔ)，但其其本身并不足足以為發(fā)表審審計意見提供供充分、適當當?shù)膶徲嬜C據(jù)據(jù)，注冊會計計師還應(yīng)當實實施進一步審審計程序，包包括實施控制制測試（必要要時或決定測測試時）和實實質(zhì)性程序。。51五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（一）審計程程序按目的分分類2、控制測試程程序必須實施控制制測試的情形形：（1）在評估認定層層次重大錯報報風險時，預預期控制的運運行是有效的的，注冊會計計師應(yīng)當實施施控制測試以以支持評估結(jié)結(jié)果；（2）僅實施實質(zhì)性性程序不足以以提供認定層層次充分、適適當?shù)膶徲嬜C證據(jù)，注冊會會計師應(yīng)當實實施控制測試試，以獲取內(nèi)內(nèi)部控制運行行有效性的審審計證據(jù)。52五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（一）審計程程序按目的分分類實施控制測試試的目的是測測試內(nèi)部控制制在防止、發(fā)發(fā)現(xiàn)、糾正認認定層次重大大錯報方面的的運行有效性性，從而支持持或修正重大大錯報風險的的評估結(jié)果，，據(jù)以確定實實質(zhì)性測試的的時間、性質(zhì)質(zhì)和范圍。遵循《審計準則第1231號——針對評估的重重大錯報風險險實施的程序序》規(guī)范要求執(zhí)行行。53五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（一）審計程程序按目的分分類3、實質(zhì)性測試試程序注冊會計師應(yīng)應(yīng)當計劃和實實施實質(zhì)性程程序，以應(yīng)對對評估的重大大錯報風險。。注冊會計師對對重大錯報風風險的評估是是一種判斷，，并且由于內(nèi)內(nèi)部控制存在在固有局限性性，無論評估估的重大錯報報風險結(jié)果如如何，注冊會會計師均應(yīng)當當針對所有重重大的各類交交易、賬戶余余額、列報實實施實質(zhì)性程程序，以獲取取充分、適當當?shù)膶徲嬜C據(jù)據(jù)。遵循《審計準則第1231號——針對評估的重重大錯報風險險實施的程序序》規(guī)范要求執(zhí)行行。54五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（二）獲取審審計證據(jù)的具具體審計程序序具體審計程序檢查記錄或文件檢查有形資產(chǎn)觀察詢問函證重新計算重新執(zhí)行分析程序55五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（二）獲取審審計證據(jù)的具具體審計程序序1、檢查記錄或或文件指對被審計單單位內(nèi)部或外外部生成的，，以紙質(zhì)、電電子或其他介介質(zhì)形式存在在的記錄或文文件進行審查查。

檢查記記錄或文件可可提供可靠程程度不同的審審計證據(jù)，審審計證據(jù)的可可靠性取決于于記錄或文件件的來源和性性質(zhì)2、檢查有形資資產(chǎn)指注冊會計師師對資產(chǎn)實物物進行審查。。檢查有形資資產(chǎn)可為其存存在性提供可可靠的審計證證據(jù)，但不一一定能夠為權(quán)權(quán)利和義務(wù)或或計價認定提提供可靠的審審計證據(jù)。56五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（二）獲取審審計證據(jù)的具具體審計程序序3、觀察觀察是指注冊冊會計師察看看相關(guān)人員正正在從事的活活動或執(zhí)行的的程序。提供的審計證證據(jù)僅限于觀觀察發(fā)生的時時點，并且在在相關(guān)人員已已知被觀察時時，相關(guān)人員員從事活動或或執(zhí)行程序可可能與日常的的做法不同，，從而影響注注冊會計師對對真實情況的的了解。57五、獲取審計計證據(jù)的審計計程序（（二）獲取審審計證據(jù)的具具體審計程序序4、詢問指注冊會計師師以書面或口口頭方式，向向被審計單位位內(nèi)部或外部部的知情人員員獲取財務(wù)信信息和非財務(wù)務(wù)信息，并對對答復進行評評價的過程。。知情人員對對詢問的答答復可能為為注冊會計計師提供尚尚未獲悉的的信息或佐佐證證據(jù)，，也可能提提供與已獲獲悉信息存存在重大差差異的信息息；注冊會會計師應(yīng)當當根據(jù)詢問問結(jié)果考慮慮修改審計計程序或?qū)崒嵤┳芳拥牡膶徲嫵绦蛐?。詢問本本身不足以以發(fā)現(xiàn)認定定層次存在在的重大錯錯報，也不不足以測試試內(nèi)部控制制運行的有有效性，注注冊會計師師還應(yīng)當實實施其他審審計程序獲獲取充分、、適當?shù)膶弻徲嬜C據(jù)。。58五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（二二）獲取審審計證據(jù)的的具體審計計程序5、函證指注冊會計計師為了獲獲取影響財財務(wù)報表或或相關(guān)披露露認定的項項目的信息息，通過直直接來自第第三方對有有關(guān)信息和和現(xiàn)存狀況況的聲明，，獲取和評評價審計證證據(jù)的過程程。6、重新計算算指注冊會計計師以人工工方式或使使用計算機機輔助審計計技術(shù)，對對記錄或文文件中的數(shù)數(shù)據(jù)計算準準確性進行行核對。59五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（二二）獲取審審計證據(jù)的的具體審計計程序7、重新執(zhí)行行指注冊會計計師以人工工方式或使使用計算機機輔助審計計技術(shù)，重重新獨立執(zhí)執(zhí)行作為被被審計單位位內(nèi)部控制制組成部分分的程序或或控制。8、分析程序序指注冊會計計師通過研研究不同財財務(wù)數(shù)據(jù)之之間以及財財務(wù)數(shù)據(jù)與與非財務(wù)數(shù)數(shù)據(jù)之間的的內(nèi)在關(guān)系系，對財務(wù)務(wù)信息作出出評價。分分析程序還還包括調(diào)查查識別出的的、與其他他相關(guān)信息息不一致或或與預期數(shù)數(shù)據(jù)嚴重偏偏離的波動動和關(guān)系。。60五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序1、分析程序序的目的（1）用作風險評評估程序，，以了解被被審計單位位及其環(huán)境境；（2）當使用分析析程序比細細節(jié)測試能能更有效地地將認定層層次的檢查查風險降至至可接受的的水平時，，分析程序序可用作實實質(zhì)性測試試程序；（3）在審計結(jié)束束或臨近結(jié)結(jié)束時對財財務(wù)報表進進行總體性性復核。61五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序2、分析程序用用作風險評評估程序（1）總體要求求注冊會計師師在實施風風險評估程程序時應(yīng)當當運用分析析程序，以以了解被審審計單位及及其環(huán)境。。目的：了解被審計計單位及其其環(huán)境，評評估重大錯錯報風險。。要求：強制實施。。62五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序（2）具體運用用遵循《審計準則第第1211號——了解被審計計單位及其其環(huán)境并評評估重大錯錯報風險》規(guī)范的規(guī)定定，可以將將分析程序與與詢問、檢檢查、觀察察程序結(jié)合合運用。重點：關(guān)注注關(guān)鍵帳戶戶余額、趨趨勢和財務(wù)務(wù)比率，對對其形成合合理預期，，并與被審審計單位記記錄的金額額、依據(jù)記記錄金額計計算的比率率或趨勢比比較，如果果分析程序序的結(jié)果顯顯示的比例例、比率或或趨勢與注注冊會計師師了解到的的情況不一一致且被審審計單位無無法提出合合理的解釋釋或取法取取得相關(guān)的的支持性文文件證據(jù)，，則應(yīng)考慮慮是否表明明財務(wù)報表表存在重大大錯報風險險，應(yīng)給予予足夠的關(guān)關(guān)注。63五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序注意：注冊冊會計師無無需在了解解被審計單單位及其環(huán)環(huán)境的每一一方面都實實施分析程程序。（3）風險評估估過程中運運用分析程程序的特點點主要目的在在于識別那那些可能表表明財務(wù)報報表存在重重大錯報風風險的異常常變化，所所使用的數(shù)數(shù)據(jù)匯總性性比較強，，其對象主主要是財務(wù)務(wù)報表中帳帳戶余額及及其相互關(guān)關(guān)系，所使使用的分析析程序通常常包括帳戶戶余額變化化分析并輔輔之以趨勢勢分析和比比率分析。。風險評估過過程中運用用分析程序序進行比較較的性質(zhì)、、預期值的的精確程度度、所進行行的分析和和調(diào)查的范范圍都不足足以提供很很高的保證證水平。64五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序3、分析程序序用作實質(zhì)質(zhì)性測試程程序（1）總體要求求注冊會計師師應(yīng)當針對對評估的認認定層次重重大錯報風風險設(shè)計和和實施實質(zhì)質(zhì)性測試程程序，包括括對各類交交易、帳戶戶余額、列列報的細節(jié)節(jié)測試及實實質(zhì)性分析析程序。實質(zhì)性分析析程序指用用作實質(zhì)性性程序的分分析程序，，它與細節(jié)節(jié)測試都可可用于收集集審計證據(jù)據(jù)，以識別別財務(wù)報表表認定層次次的重大錯錯報風險，，當使用分析析程序比細細節(jié)測試能能更有效地地將認定層層次的檢查查風險降至至可接受的的低水平時時，可以考考慮單獨或或結(jié)合細節(jié)節(jié)測試運用用分析程序序。65五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序分析程序有有其運用的的前提和基基礎(chǔ)，并不適于所所有的財務(wù)務(wù)報表認定定。針對認定層層次的重大大錯報風險險，注冊會會計師實施施細節(jié)測試試而不實施施分析程序序同樣能實實現(xiàn)實質(zhì)性性程序的目目的，因而而并不要求在在實施實質(zhì)質(zhì)性程序時時必須使用用分析程序序。實質(zhì)性分析析程序的步步驟：識別需要運運用分析程程序的帳戶戶余額或交交易；確定定期望值；；確定可接接受的差異異額；識別別需要進一一步調(diào)查的的差異；調(diào)調(diào)查異常數(shù)數(shù)據(jù)關(guān)系；；評估分析析程序的結(jié)結(jié)果。66五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序（2）確定實質(zhì)質(zhì)性分析程程序?qū)μ囟ǘㄕJ定的適適用性如果數(shù)據(jù)之之間不存在在穩(wěn)定的可可預期關(guān)系系，則無法法運用實質(zhì)質(zhì)性程序，，而只能考考慮利用檢檢查、函證證等其他審審計程序收收集充分適適當?shù)膶徲嬘嬜C據(jù)作為為發(fā)表審計計的合理基基礎(chǔ)。在信賴實質(zhì)質(zhì)性分析程程序的結(jié)果果時，應(yīng)當當考慮實質(zhì)質(zhì)性分析程程序存在的的風險，即即分析程序序的結(jié)果顯顯示數(shù)據(jù)之之間存在預預期關(guān)系而而實際上卻卻存在重大大錯報。67五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序確定實質(zhì)性性分析程序序?qū)μ囟ㄕJ認定的適用用性時應(yīng)考考慮的因素素：①評估的重重大錯報風風險：評估的重大大錯報風險險越高，就就應(yīng)當越應(yīng)應(yīng)謹慎地運運用實質(zhì)性性分析程序序。如果針對特特別風險僅僅實施實質(zhì)質(zhì)性程序，，注冊會計計師應(yīng)當使使用細節(jié)測測試或?qū)⒓毤毠?jié)測試與與分析程序序結(jié)合使用用，以獲取取充分、適適當?shù)膶徲嬘嬜C據(jù)。②針對同一一認定的細細節(jié)測試：：在針對同一一認定實施施細節(jié)測試試的同時，，實施實質(zhì)質(zhì)性分析程程序可能是是適當?shù)?。?8五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序（3）數(shù)據(jù)的可可靠性數(shù)據(jù)的可靠靠性直接影影響數(shù)據(jù)形形成的預期期值，數(shù)據(jù)據(jù)的可靠性性越高，預預期的準確確性也越高高，分析程程序也就更更為有效。。注冊會計計師計劃獲獲取的保證證水平越高高，對數(shù)據(jù)據(jù)的可靠性性要求也越越高。影響數(shù)據(jù)可可靠性的因因素很多，，受其來源源和性質(zhì)的的影響，并并有賴于獲獲取該數(shù)據(jù)據(jù)的環(huán)境。。確定數(shù)據(jù)是是否可靠時時應(yīng)考慮的的因素：可獲得信息息的來源；；可獲得信信息的可比比性；可獲獲得信息的的性質(zhì)和相相關(guān)性；與與信息編制制相關(guān)的控控制等。69五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序（4）做出預期期的準確程程度分析程序的的有效性很很大程度取取決于注冊冊會計師形形成的預期期值的準確確性，準確確性越高，，通過分析析程序獲取取的保證水水平也越高高。在評價做出出預期的準準確程度是是否足以在在計劃的保保證水平識識別重大錯錯報時應(yīng)考考慮的因素素：對實質(zhì)性分分析程序的的預期結(jié)果果做出預測測的準確性性；信息的的可分解程程度；財務(wù)務(wù)和非財務(wù)務(wù)信息的可可獲得性。。70五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序（5）已記錄金金額與預期期值之間可可接受的差差異額在設(shè)計和實實施實質(zhì)性性分析程序序時，注冊冊會計師應(yīng)應(yīng)確定已記記錄金額與與預期值之之間可接受受的差異額額，注冊會會計師應(yīng)將將識別出的的差異額與與可接受的的差異額比比較，以確確定差異是是否重大，，是否需要要作進一步步的調(diào)查。。在確定可接接受的差異異額時，主主要考慮各各類交易、、帳戶余額額、列報及及相關(guān)認定定的重要性性和計劃的的保證水平平?；驹瓌t：可容忍錯報報越低，可可接受的差差異額越小小，計劃的的保證水平平越高，可可接受的差差異額越小小。71五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序注冊會計師師可以通過過降低可接接受的差異異額應(yīng)對重重大錯報風風險的增加加。可接受的差差異額越低低，需要收收集越多的的審計證據(jù)據(jù)，以盡可能發(fā)發(fā)現(xiàn)財務(wù)報報表中的重重大錯報，，獲取計劃劃的保證水水平。如果在其中中實施實質(zhì)質(zhì)性程序，，并計劃針針對剩余期期間實施實實質(zhì)性分析析程序，應(yīng)應(yīng)考慮實質(zhì)質(zhì)性分析程程序?qū)μ囟ǘㄕJ定的適適用性、數(shù)數(shù)據(jù)的可靠靠性、做出出預期的準準確程度以以及可接受受的差異額額，并評估估這些因素素如何影響響針對剩余余期間獲取取充分、適適當?shù)膶徲嬘嬜C據(jù)的能能力。此外外，還應(yīng)考考慮某類交交易的期末末累計發(fā)生生額或帳戶戶期末余額額在金額、、相對重要要性及構(gòu)成成方面能否否被合理預預期。如果認為僅僅實施分析析程序不足足以收集充充分、適當當?shù)膶徲嬜C證據(jù)，還應(yīng)應(yīng)測試剩余余期間相關(guān)關(guān)控制運行行的有效性性或針對期期末實施細細節(jié)測試。。72五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序4、用于總體體復核（1）總體要求求：在審計結(jié)束束或臨近結(jié)結(jié)束時運用用分析程序序的目的在在于確定財財務(wù)報表整整體是否與與其對被審審計單位的的了解一致致。此時運運用分析程程序是強制制性要求。。（2）總體復核核階段分析析程序的特特點：主要在于強強調(diào)并解釋釋財務(wù)報表表項目自上上一會計期期間以來發(fā)發(fā)生的重大大變化，以以證實財務(wù)務(wù)報表中列列報的所有有信息與注注冊會計師師對被審計計單位及其其環(huán)境的了了解一致，，與注冊會會計師取得得的審計證證據(jù)一致。。73五、獲取審審計證據(jù)的的審計程序序

（三三）分析程程序在總體復核核階段執(zhí)行行分析程序序與風險評評估程序中中使用分析析程序的區(qū)區(qū)別在于實實施分析程程序的時間間和重點不不同，所取取得的數(shù)據(jù)據(jù)的數(shù)量和和質(zhì)量也不不同，在總總體復核階階段執(zhí)行分分析程序并并非為了特特定帳戶余余額和披露露提供實質(zhì)質(zhì)性的保證證水平，因因而不如實實質(zhì)性分析析程序具體體，往往集集中在財務(wù)務(wù)報表層次次。（3）評估重大大錯報風險險：運用分析程程序進行總總體復核時時，如果識識別出以前前未識別的的重大錯報報風險，則則應(yīng)重新考考慮對全部部或部分各各類交易、、帳戶余額額、列報評評估的風險險是否恰當當，并在此此基礎(chǔ)上重重新評價之之前計劃的的審計程序序是否充分分，是否有有必要追加加審計程序序。74六、審計證證據(jù)的評價價

（一））意義1、原始證據(jù)零零亂無序、、彼此孤立立、形式多多樣，不便便于直接使使用，整理理分析后使使其系統(tǒng)化化、有序化化，才有利利于其使用用價值得以以正常發(fā)揮揮。2、對原始證據(jù)據(jù)必須與審審計目標相相聯(lián)系并就就其性質(zhì)、、重要程度度及與其他他審計證據(jù)據(jù)之間的關(guān)關(guān)系進行分分析、計算算、比較，，以對被審審計單位的的各個方面面做出評價價，形成完完整的認識識，才有利利于得出正正確的審計計意見。3、在審計證據(jù)據(jù)的整理分分析過程中中，審計人人員通過分分析、研究究、計算等等，可能產(chǎn)產(chǎn)生新的有有價值的審審計證據(jù)，，更加有利利于得出正正確的審計計結(jié)論。75六、審計證證據(jù)的評價價

（二））評價方法法運用分類、、計算、比比較、小結(jié)結(jié)、綜合等等方法。在整理與分分析審計證證據(jù)時，應(yīng)應(yīng)遵循準確確、及時、、系統(tǒng)、經(jīng)經(jīng)濟、適用用的原則，，方法不是是固定不變變的，應(yīng)結(jié)結(jié)合實際情情況靈活運運用。1、審計證據(jù)據(jù)的取舍取舍標準有有金額數(shù)量量的大小、、問題性質(zhì)質(zhì)的嚴重性性等。選擇擇典型的、、有代表性性的審計證證據(jù)。但涉涉及違法舞舞弊的審計計證據(jù)則不不以金額大大小為標準準，而更多多地考慮其其性質(zhì)。76六、審計證證據(jù)的評價價

（二））評價方法法2、分清現(xiàn)象象與本質(zhì)縝密地分析析研究，應(yīng)應(yīng)透過現(xiàn)象象看本質(zhì)，，不被表面面假象迷惑惑。3、排除偽證證被審計單位位出于某種種動機會提提供偽證，，有關(guān)方面面可能出于于主觀或客客觀的原因因而提供假假證，此時時要善于鑒鑒別審計證據(jù)的的評價過程程：包括鑒定定審計證證據(jù)、整整理審計計證據(jù)和和綜合審審計證據(jù)據(jù)的過程程。77六、審計計證據(jù)的的評價（（三））影響審審計證據(jù)據(jù)的評價價因素在評價審審計證據(jù)據(jù)時，應(yīng)應(yīng)遵循實實事求是是、合理理懷疑、、恰當分分析的原原則。1、勝任能能力包括審計計人員的的知識水水平與豐豐富的實實踐經(jīng)驗驗，首要要的、基基本的因因素。2、客觀公公正不帶任何何偏見與與私利，，不偏不不倚才能能做到客客觀公正正。3、應(yīng)有的職業(yè)業(yè)謹慎即使是一個有有勝任能力、、客觀公正的的審計人員，，也應(yīng)始終如如一地謹慎小小心。78六、審計證據(jù)據(jù)的評價（（三）影響審審計證據(jù)的評評價因素4、合理懷疑存在觀察誤差差，其原因在在于有些是間間接證據(jù)、存存在觀察者污污染、未覺察察可疑環(huán)境等等。5、判斷能力審計人員應(yīng)運運用嚴格的邏邏輯推理，結(jié)結(jié)合仔細的專專業(yè)判斷，多多數(shù)情況下，，對估計測試試結(jié)果作出判判斷可借助于于統(tǒng)計抽樣技技術(shù)的運用，，但統(tǒng)計抽樣樣技術(shù)只能幫幫助判斷但不不能取代判斷斷。79第二節(jié)審審計工作底稿稿概述性質(zhì)、種類及及歸整要求格式、內(nèi)容及及范圍審計工作底稿稿的歸檔80一、審計工作作底稿概述（（一）概念念《中國注冊會計計師審計準則則第1131號——審計工作底稿稿》審計工作底稿稿：指注冊會計師師對制定的審審計計劃、實實施的審計程程序、獲取的的相關(guān)審計證證據(jù)以及得出出的審計結(jié)論論作出的記錄錄。審計工作作底稿是審計計證據(jù)的載體體。審計工作底稿稿形成于注冊冊會計師執(zhí)行行財務(wù)報表審審計的全過程程，包括審計計計劃階段、、審計實施階階段和審計完完成階段。審審計工作底稿稿反映整個審審計過程。81一、審計工作作底稿概述（（二）編制制目的1、提供充分適適當?shù)挠涗涀髯鳛閷徲媹蟾娓娴幕A(chǔ)；2、提供證據(jù)，，證明其按照照中國注冊會會計師審計準準則的規(guī)定執(zhí)執(zhí)行了審計工工作。及時編制底稿稿有助于提高高審計工作質(zhì)質(zhì)量，便于在在出具審計報報告之前對取取得的審計證證據(jù)和得出的的審計結(jié)論進進行有效的復復核和評價。。會計師事務(wù)所所因執(zhí)業(yè)質(zhì)量量涉及訴訟和和有關(guān)監(jiān)管機機構(gòu)進行執(zhí)業(yè)業(yè)質(zhì)量檢查時時，審計工作底稿稿能提供證據(jù)據(jù)證明注冊會會計師是否按按照審計準則則的規(guī)定執(zhí)行行了審計工作作。審計工作作底稿應(yīng)該在在審計執(zhí)行過過程中編制，，以免遺忘某某些事項沒有有記錄。82一、審計工作作底稿概述（（三）使用用的文字編制審計工作作底稿的文字字應(yīng)當使用中中文。少數(shù)民民族自治地區(qū)區(qū)可以同時使使用少數(shù)民族族文字。中國國境內(nèi)的中外外合作會計師師事務(wù)所、國國際會計公司司成員所和聯(lián)聯(lián)系所可以同同時使用某種種外國文字。。會計師事務(wù)務(wù)所執(zhí)行涉外外業(yè)務(wù)時可以以同時使用某某種外國文字字。83一、審計工作作底稿概述（（四）控制制程序會計師事務(wù)所所應(yīng)當按照《會計師事務(wù)所所質(zhì)量控制準準則第5101號--業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制》的規(guī)定，對審審計工作底稿稿實施適當?shù)牡目刂瞥绦颍詽M足下列列要求：（1）安全保管審計計工作底稿并并對審計工作作底稿保密；；（2）保證審計工作作底稿的完整整性；（3）便于對審計工工作底稿的使使用和檢索；；（4）按照規(guī)定的期期限保存審計計工作底稿。。對審計工作底底稿不得刪除除、廢棄和改改動。84二、審計工作作底稿性質(zhì)、、種類和歸整整要求

（一一）審計工作作底稿的存在在形式審計工作底稿稿可以以紙質(zhì)、、電子或其他他介質(zhì)形式存存在。無論其存在在形式怎樣，，會計師事務(wù)務(wù)所都應(yīng)針對對工作底稿設(shè)設(shè)計和實施適當?shù)目乜刂?，以實現(xiàn)現(xiàn)下列目的：①使審計工作底底稿清晰地顯顯示其生成、、修改及復核核的人員；②在審計業(yè)務(wù)的的所有階段，，尤其在項目目組成員共享享信息或通過過互聯(lián)網(wǎng)將信信息傳遞給其其他人員時保保護信息的完完整性；③防止未經(jīng)授權(quán)權(quán)改動審計工工作底稿；④允許項目組和和其他經(jīng)授權(quán)權(quán)人員為適當當履行職責而而接觸審計工工作底稿。實務(wù)中可將以以電子或其他他介質(zhì)形式存存在的審計工工作底稿打印印轉(zhuǎn)換為紙質(zhì)質(zhì)形式一并歸歸檔，并同時時單獨保存電電子或其他介介質(zhì)形式的審審計工作底稿稿。85二、審計工作作底稿性質(zhì)、、種類和歸整整要求

（二二）審計工作作底稿應(yīng)包括括的內(nèi)容審計工作底稿稿通常包括總總體審計策略略、具體審計計計劃、分析析表、問題備備忘錄、重大大事項概要、、詢證函回函函、管理層聲聲明書、核對對表、有關(guān)重重大事項的往往來信件（包包括電子郵件件），以及對對被審計單位位文件記錄的的摘要或復印印件等。還應(yīng)包括審計計業(yè)務(wù)約定書書、管理建議議書、項目組組內(nèi)部或與被被審計單位舉舉行的會議記記錄、與其他他人士（其他他注冊會計師師、律師、專專家等）的溝溝通文件及錯錯報匯總等。。86二、審計工作作底稿性質(zhì)、、種類和歸整整要求

（二二）審計工作作底稿應(yīng)包括括的內(nèi)容1、分析表：針對被審計單單位財務(wù)信息息執(zhí)行分析程程序的記錄。。如：對本年年度各月收入入與上年同期期數(shù)據(jù)的比較較，對差異的的分析。2、問題備忘錄錄：對某一事項或或問題的概要要的匯總記錄錄。一般記錄錄問題的基本本情況，執(zhí)行行的審計程序序或具體審計計步驟，得出出的審計結(jié)論論等。如：關(guān)關(guān)于存貨監(jiān)盤盤審計程序或或?qū)徲嬤^程中中發(fā)現(xiàn)問題的的備忘錄。3、核對表：指會計師事務(wù)務(wù)所內(nèi)部使用用的，為便于于核對某些特特定審計工作作或程序的完完成情況的表表格。通常以以列舉的方式式列出審計過過程中注冊會會計師應(yīng)執(zhí)行行的審計工作作或程序及特特別需要提醒醒注意的問題題，并在適當當情況下索引引其他審計工工作底稿，便便于注冊會計計師核對是否否已按審計準準則的規(guī)定進進行了審計。。87二、審計工作作底稿性質(zhì)、、種類和歸整整要求

（二二）審計工作作底稿應(yīng)包括括的內(nèi)容實務(wù)中，會計計師事務(wù)所常常采用以下方方法從整體上上提高工作（（含復核）效效率及效果，，并幫助會計計師事務(wù)所進進行統(tǒng)一質(zhì)量量管理：（1）基于審計準則則及實務(wù)經(jīng)驗驗統(tǒng)一制定某某些格式、索索引及涵蓋內(nèi)內(nèi)容等方面相相對固定的審審計工作底稿稿模板、范例例等。（2）在此基礎(chǔ)上再再根據(jù)具體業(yè)業(yè)務(wù)的特點加加以必要的修修改，制定適適于具體項目目的審計工作作底稿。88二、審計工作作底稿性質(zhì)、、種類和歸整整要求

（三三）審計工作作底稿不應(yīng)包包括的內(nèi)容審計工作底稿稿通常不包括括已被取代的的審計工作底底稿的草稿或或財務(wù)報表的的草稿、對不不全面或初步