趙書博稅收學(xué)第三章稅收原則

第三章稅收原則第一節(jié)稅收原則概述第二節(jié)公平原則第三節(jié)效率原則第四節(jié)財政原則第五節(jié)法治原則第六節(jié)最優(yōu)稅制理論2/4/20231稅收原則是制定稅收政策、設(shè)計稅收制度的指導(dǎo)思想，也是評價稅收政策好壞、鑒別稅制優(yōu)劣的準繩。它反映一定時期、一定社會條件下的治稅思想。隨著客觀條件的變化，稅收原則也在發(fā)展變化。2/4/20232第一節(jié)稅收原則概述一、我國古代的治稅思想由于我國長期處于封建社會，稅收未得到長足發(fā)展，相應(yīng)的稅收理論也不系統(tǒng)、不全面，沒有上升為高度的理論概括，未能成為統(tǒng)治階級稅收活動的原則，只能稱之為治稅思想。2/4/20233（一）發(fā)展經(jīng)濟擴大稅源我國古代的治稅思想，最早可以追溯到有關(guān)夏禹時代的一些傳說。在夏禹時代提出“政在養(yǎng)民”或“安民”的概念，隱含著發(fā)展社會經(jīng)濟以擴大稅源之意，從而成為古代確定稅收原則的經(jīng)典依據(jù)。后來管仲提出“凡治國之道，必先富民，民富則易治也，民窮則難治也.”“取之民有度，用之有止，國雖小必安；取之民無度，用之不止，國雖大必危?！眲㈥烫岢觥袄碡敭?dāng)以養(yǎng)民為先”……這些主張深刻體現(xiàn)了稅收與經(jīng)濟的辯證關(guān)系，核心思想就是在發(fā)展經(jīng)濟的基礎(chǔ)上增加財政收入。2/4/20234（二）公平稅負春秋時代，隨著生產(chǎn)力的發(fā)展，土地所有制關(guān)系發(fā)生了巨大變革，在后期出現(xiàn)了土地自由買賣的現(xiàn)象，打破了西周以來“田里不鬻”的傳統(tǒng)，產(chǎn)生了新興的封建地主階級及大小土地所有者，加速了原有領(lǐng)主占有制度的崩潰。土地占有形式的改變影響到稅收，公元前594年，魯國實行了“初稅畝”，“履畝而稅”。在這種大背景下，管仲等人提出“相地而衰征”，即按照土地的肥沃程度來確定賦稅的輕重，這是我國古代稅收原則的一個重大變革，體現(xiàn)了稅收的公平原則。2/4/20235（三）依法治稅宋代思想家王安石提出：“聚財在人，理財在法，守法在吏”，涉及了立法、執(zhí)法和司法三個方面。（四）稅制明確西晉傅玄提出了“有常”原則，即賦役的課征必須有明確固定的制度。（五）輕稅富民孔子、管仲等人主張實行“薄賦斂”，墨翟提出“省刑罰，薄稅斂”，以及晏嬰、荀況、顧炎武等人也都是反對重稅而主張輕稅。2/4/20236二、近現(xiàn)代西方稅收原則理論的發(fā)展在西方國家，由于稅收在資本主義時期獲得了長足的發(fā)展，稅收理論也較全面、系統(tǒng)。其中，被社會普遍接受、影響深遠的有亞當(dāng)·斯密、瓦格納、馬斯格雷夫等提出的稅收原則等。2/4/20237（一）亞當(dāng)·斯密斯密在其代表作《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》中提出了著名的稅收四原則，即平等、確定、便利和最少征收費原則。，這是歷史上首次對稅收原則進行系統(tǒng)的闡述，它體現(xiàn)了資本主義上升時期經(jīng)濟自由發(fā)展，國家不干預(yù)或少干預(yù)的客觀要求。2/4/202381.平等原則。斯密認為“一國國民，都須在可能范圍內(nèi)，按照各自能力的比例，即各自在國家保護下享有收入的比例，繳納國賦，維持政府”。（1）所有公民應(yīng)平等納稅，反對貴族免稅特權(quán)，反對按身份定稅以及富者輕稅平民重稅的不公平狀況。（2）稅收應(yīng)均衡地分配到地租、利潤和工資上，不應(yīng)僅由其中一種收入負擔(dān)，因為這樣是不公平的。（3）按比例稅率征稅，稅收不要干預(yù)社會財富的分配，此點具有稅收中性的含義。2/4/202392.確定原則。公民應(yīng)繳納的稅款，必須是明確規(guī)定的不得隨意變更，納稅日期、納稅方法、納稅數(shù)額等，都應(yīng)當(dāng)讓所有納稅人了解明確清楚。3.便利原則。各種賦稅的繳納日期和繳納方法，必須給予納稅人以最大的便利。4.最少征收費用原則。在征稅時要盡量節(jié)約征收費用，使納稅人付出的，應(yīng)該盡可能等于國家所收入的。其中第一條是稅收的負擔(dān)公平原則，其余三條是屬于稅務(wù)行政方面的原則。2/4/202310（二）讓·沙爾·列奧納爾·西蒙·德·西斯蒙第西斯蒙第從發(fā)展資本主義經(jīng)濟的觀點出發(fā)，在肯定斯密提出的稅收原則的基礎(chǔ)上，在他的《政治經(jīng)濟學(xué)新原理》中補充和發(fā)展了亞當(dāng)·斯密的稅收原則理論。1.稅收不可侵及資本。即一切賦稅必須以收入而不以資本作為課稅對象。2.不應(yīng)該以總收入作為課稅對象。3.稅收不可侵及納稅人的最低生活費用，即永遠不能對納稅人維持生活所必需的那部分收入征稅。4.絕不可以因為征稅而使應(yīng)納稅的財富逃到國外。2/4/202311（三）阿道夫·瓦格納瓦格納反對自由競爭，主張國家干預(yù)經(jīng)濟，擴大財政支出。1.財政收入原則，包括充足原則和彈性原則兩方面。瓦格納認為，稅收的主要目的是為國家籌集經(jīng)費，因此，必須有充分的稅收收入來保證這些支出的需要，這就是充分原則；同時，如果政府的支出需要增加或者政府除賦稅以外的收入減少時，賦稅應(yīng)能自然增加，即要有一定的彈性，以適應(yīng)政府的支出變化，這就是彈性原則。2/4/2023122.國民經(jīng)濟原則。即國民征稅應(yīng)該考慮稅收對國民經(jīng)濟的影響，應(yīng)盡可能有利于資本的形成，促進國民經(jīng)濟的發(fā)展。包括稅源選擇與稅種選擇。稅源選擇原則，就是選擇有利于保護稅本的稅源，以發(fā)展經(jīng)濟。一般來說可以作為稅源的有所得、資本和財產(chǎn)三種。從整個經(jīng)濟方面考慮，選擇所得作為稅源最好。稅種選擇原則，就是稅種的選擇主要考慮稅收的最終負擔(dān)問題，因為它關(guān)系到國民經(jīng)濟的分配和稅收負擔(dān)是否公平。2/4/2023133.社會正義原則。指稅收負擔(dān)分配于納稅人時，應(yīng)遵循普遍和平等的原則。（1）普遍征稅。社會上的人都必須納稅，不能因為身份不同、地位特殊而例外。（2）稅負平等。稅收的負擔(dān)應(yīng)力求公平合理。所謂平等，并非指每個人應(yīng)繳納一樣多的稅，而是應(yīng)該按照各個人的能力大小來繳稅，實行累進稅制，做到收入多的多繳稅，收入少的少繳稅，對處于最低收入以下的免稅，這樣才符合社會正義，亦即公平原則。2/4/2023144.稅務(wù)行政原則在稅收制度設(shè)計時，有關(guān)稅務(wù)行政方面應(yīng)體現(xiàn)的原則。這其中包括確定、便利和最少征收費用原則。2/4/202315瓦格納是從社會政策的觀點來研究稅收的，他的社會政策的核心是利用稅收來調(diào)節(jié)各階級、階層的關(guān)系，緩和階級矛盾。稅收的社會正義原則的理論意義在于矯正私有制下財富分配不公的現(xiàn)象。其原則對以后的公平稅負的理論和所得稅制度的發(fā)展，曾起到了一定的積極作用。2/4/202316（四）R.A.馬斯格雷夫1.公平原則。稅收負擔(dān)的分配應(yīng)該是公平的，應(yīng)使每個人都支付“適當(dāng)?shù)姆蓊~”。2.效率原則。稅收的選擇應(yīng)盡量不干預(yù)有效的市場決策，也就是說要使稅收的“超額負擔(dān)”最小化。3.政策原則。如果稅收政策被用于實現(xiàn)刺激投資等其他目標，那么應(yīng)使它對公平性的干擾盡量小。4.穩(wěn)定原則。稅收結(jié)構(gòu)應(yīng)有助于以經(jīng)濟穩(wěn)定和增長為目標的財政政策的實現(xiàn)。5.明確原則。稅收制度應(yīng)明晰而又無行政爭議，并且要便于納稅人理解。6.節(jié)省費用原則。稅收的管理和征納費用應(yīng)在考慮其他目標的基礎(chǔ)上盡量地節(jié)省。2/4/202317三、我國應(yīng)遵循的稅收原則我國經(jīng)濟體制改革的目標是建立社會主義市場經(jīng)濟體制，應(yīng)該借鑒其他成熟市場經(jīng)濟國家的稅收原則理論，根據(jù)社會主義市場經(jīng)濟的特點，選擇符合我國國情的稅收原則。這些原則包括稅收的公平原則、效率原則、財政原則、法治原則。2/4/202318第二節(jié)公平原則稅收公平不僅是一個經(jīng)濟問題，而且是一個政治、社會問題，公平原則被現(xiàn)代社會廣為接受。所謂稅收公平原則，是指政府征稅要使各個納稅人承受的負擔(dān)與其經(jīng)濟狀況相適應(yīng)，并使各納稅人之間的負擔(dān)水平保持均衡。2/4/2023192/4/202320一、衡量稅收公平的標準西方經(jīng)濟學(xué)界認為衡量稅收公平有兩個標準：一是受益原則二是支付能力原則2/4/202321（一）受益原則即根據(jù)納稅人享受政府公共服務(wù)的多少作為衡量公平的標準。根據(jù)這一標準，享受政府公共服務(wù)多的人應(yīng)該多納稅，享受政府公共服務(wù)少的人應(yīng)該少納稅。2/4/202322這一原則從表面上看具有一定的合理性。人們在日常生活中按照有償原則獲得私人物品或服務(wù)，那么人們也應(yīng)該按照獲得公共物品或服務(wù)的多少來進行相應(yīng)分攤。但是，這種原則具有很大的局限性。2/4/202323首先，政府提供的公共物品或服務(wù)大多具有公共使用的性質(zhì)并且具有非排他性，一些人使用公共物品或服務(wù)時并不能排除其他人使用，所以難以確定個人從公共物品或服務(wù)中得到的利益，也就難以確定各人應(yīng)該負擔(dān)的公共物品或服務(wù)的數(shù)額。其次，該原則沒有考慮政府用于再分配性質(zhì)的支出，比如，政府用于貧困救濟的支出就不能要求受救濟的人按照所得到的利益來負擔(dān)這種支出的份額。2/4/202324受益原則在實踐中有很大的局限性。多數(shù)情況下，政府支出所帶來的實際利益由誰獲得、獲得多少在當(dāng)前技術(shù)條件下還難以測度。此外，受益原則也無法解釋轉(zhuǎn)移支付即收入分配問題，如社會福利支出的受益人主要是窮人和殘疾人，在他們納稅能力很小甚至是沒有納稅能力的情況下，根據(jù)受益原則應(yīng)該向他們多征稅，這顯然有悖于公平。這些不足之處局限了受益原則的應(yīng)用。受益原則不具有普遍意義，但這并不排除其在特定場合的運用。比如，對汽油消費和車船使用等征稅，這就是受益稅的一個典型例子。

2/4/202325（二）支付能力原則即根據(jù)納稅人的納稅能力，判斷其應(yīng)納稅的多少。包括橫向公平和縱向公平。經(jīng)濟能力或納稅能力相同的人應(yīng)該繳納相同的稅款，即稅收的“橫向公平”；經(jīng)濟能力或納稅能力不同的人應(yīng)該繳納不同的稅款，即稅收的“縱向公平”。2/4/202326如何判斷納稅能力，在理論上又有“客觀說”和“主觀說”。1.客觀說。客觀說認為，納稅能力應(yīng)依據(jù)納稅人所擁有財富的多少來確定，財富又可用收入、財產(chǎn)、支出三種尺度來衡量。2/4/202327（1）用收入作為衡量經(jīng)濟能力的基礎(chǔ)。該觀點認為個人的收入表示在一定時期內(nèi)取得的對經(jīng)濟資源的支配權(quán)，可以反映個人的經(jīng)濟能力。通常人們認為，收入是衡量一個人納稅能力的較好的指標，原因是：收入易于衡量且穩(wěn)定規(guī)范，可以作為現(xiàn)代社會支撐納稅能力的基礎(chǔ)。2/4/202328但用收入作為衡量經(jīng)濟能力的基礎(chǔ)也有局限性，表現(xiàn)在：收入一般是以貨幣來計量的，而許多納稅人除取得貨幣收入外，還取得實物收入，而對實物收入不征稅顯然不夠公平。比如，甲和乙的年收入相同，甲從親戚那里繼承了一幢價值為50萬元的房子；乙則租了一間小公寓，沒有任何財產(chǎn)。如果以收入作為衡量支付能力的標準，甲和乙應(yīng)該繳納同樣的稅收，但顯然甲的納稅能力明顯比乙高。2/4/202329（2）用財產(chǎn)作為衡量經(jīng)濟能力的基礎(chǔ)。該觀點認為個人財產(chǎn)的多少表示其擁有的經(jīng)濟資源支配權(quán)的大小，可以反映個人的經(jīng)濟能力。該觀點也存在缺陷：一是數(shù)額相等的財產(chǎn)并不一定給納稅人帶來相等的收益；二是有財產(chǎn)的納稅人中，動產(chǎn)與不動產(chǎn)的情況不同；三是財產(chǎn)在實踐中難以核查，估價困難。2/4/202330（3）用消費作為衡量經(jīng)濟能力的基礎(chǔ)。該觀點認為個人的消費表示實際上使用的經(jīng)濟資源，可以充分反映一個人的納稅能力，即日常生活中消費多者，其納稅能力必然比較強；消費支出小的，納稅能力必然要弱。用消費支出作為衡量標準還有一個好處，就是可以起到鼓勵消費的作用。2/4/202331從三種衡量標準來看，每種標準都具有一定的局限性，絕對公平且準確的衡量標準實際上難以找到?？尚械霓k法是以一種衡量標準為主，同時兼顧其他標準。2/4/2023322.主觀說。主觀說認為，納稅無論如何是經(jīng)濟上的犧牲，其效用會隨納稅而減少。如果稅收的課征使納稅人感覺到的犧牲程度相同，則課稅的數(shù)額也就與各自的納稅能力相符，稅收就公平，否則就不公平。2/4/202333主觀說主張以納稅人因納稅而感到的犧牲程度的大小作為衡量納稅能力的標準，而犧牲程度的測定，又以納稅人納稅前后效用的差來衡量，具體又可分為均等犧牲、比例犧牲和最小犧牲。2/4/202334（1）均等犧牲（又稱“絕對均等犧牲”），要求每個納稅人因納稅而犧牲的總效用相等。（2）比例犧牲（即等量比例犧牲），要求每個納稅人因納稅而犧牲的效用與其收入成相同比例。（3）最小犧牲（即等量邊際犧牲），要求社會全體因納稅而蒙受的總效用犧牲最小。2/4/202335（三）兩原則的關(guān)系這兩種原則之間有可能發(fā)生沖突。比如，支付能力較低的人從政府項目中獲得了較大的利益，受益原則要求他們比其他人繳納更多的稅來為該項目提供資金，但支付能力原則卻要求他們繳納較少的稅收，因為其支付能力低。2/4/202336二、稅收公平原則的意義（一）有利于稅款的征收，維持稅收制度的正常運轉(zhuǎn)對所有納稅人一視同仁，為經(jīng)營者創(chuàng)造出一個合理的稅收環(huán)境，促進經(jīng)營者進行公平競爭，可以增加納稅人的遵從度，從而維持稅收制度的正常運轉(zhuǎn)。2/4/202337（二）有利于調(diào)節(jié)收入分配差距，維護社會穩(wěn)定公平標準從絕對公平過渡到相對公平，并強調(diào)縱向公平，是因為，在市場經(jīng)濟發(fā)展過程中出現(xiàn)了貧富分化，一方面激化了社會矛盾，使絕對公平失去了社會基礎(chǔ)，要求富人多納稅的呼聲日高；另一方面，兩極分化也在客觀上導(dǎo)致市場經(jīng)濟運行的結(jié)構(gòu)性矛盾，不可避免地出現(xiàn)社會有效需求不足，需要政府通過稅收來調(diào)節(jié)收入分配，以減少貧富差距，緩解社會矛盾和經(jīng)濟矛盾。2/4/202338第三節(jié)效率原則稅收效率原則，通常有兩層含義：一是經(jīng)濟效率，就是征稅應(yīng)有利于促進經(jīng)濟效率的提高，或者對經(jīng)濟效率的不利影響最?。欢切姓?，也就是征稅過程本身的效率，它要求稅收在征收和繳納過程中耗費的成本最小。2/4/202339一、稅收的經(jīng)濟效率稅收的經(jīng)濟效率旨在考察稅收對社會資源配置和經(jīng)濟運行的影響狀況。稅收引起國家、企業(yè)、個人收入分配的再分配，必然對資源的配置產(chǎn)生影響。同時，由于分配本身就意味著參與分配雙方的利益得失，因此，國家征稅參與社會產(chǎn)品分配的過程，同時也必然是物質(zhì)利益重新調(diào)整的過程，必然對納稅人的經(jīng)濟能力、經(jīng)營決策和經(jīng)濟行為等產(chǎn)生影響，這也就決定了稅收不僅涉及了各種各樣的納稅人、各類形式的征稅對象，并且滲透到生產(chǎn)、分配、交換和消費各個環(huán)節(jié)的分配活動，從而對經(jīng)濟運行產(chǎn)生影響。2/4/202340稅收征收過程中存在著“政府征稅所得與納稅人納稅損失”的比較。政府征稅的過程是將社會資源從納稅人手中轉(zhuǎn)移到政府部門的過程，勢必對經(jīng)濟發(fā)生影響。若這種影響限于征稅數(shù)額本身，則為稅收的正常負擔(dān)；如果除了正常負擔(dān)外，經(jīng)濟活動因此受到了干擾和阻礙，社會效益因此而受到削弱，則產(chǎn)生了稅收的超額負擔(dān)；如果除了正常負擔(dān)之外，經(jīng)濟活動因此而得到促進，社會效益得到增加，便產(chǎn)生了稅收的額外收益。2/4/202341超額負擔(dān)分為兩類：一是資源配置方面的超額負擔(dān)。政府征稅一方面減少了私人部門的支出（或可支配收入），另一方面增加了政府部門的支出（或可支配收入）。如果因此而導(dǎo)致的私人經(jīng)濟效益的損失大于因為征稅而增加的社會經(jīng)濟利益，即發(fā)生稅收在資源配置方面的超額負擔(dān)。2/4/202342二是經(jīng)濟運機制方面的超額負擔(dān)。如果因為征稅對市場經(jīng)濟的運行發(fā)生了不良影響，干擾了私人消費和生產(chǎn)的正常決策，同時相對價格和個人行為方面隨著變更，即發(fā)生了稅收在經(jīng)濟運行機制方面的額外負擔(dān)。無論發(fā)生哪一方面的額外負擔(dān)，都說明經(jīng)濟處于一種低效率的狀態(tài)。2/4/202343稅收超額負擔(dān)可以通過消費者所損失的消費者剩余與生產(chǎn)者所損失的生產(chǎn)者剩余之和中減去政府征收的稅額而得到。2/4/202344DStSDECQ0Q1tFBPdP0PsAX商品數(shù)量.X商品價格.Q.圖3-1稅收超額負擔(dān)圖示.2/4/202345在圖3-1中，D、S分別為征稅前的需求曲線和供給曲線，均衡點是E，均衡產(chǎn)量和均衡價格分別是Q0，P0，此時消費者支付的價格等于生產(chǎn)者獲得的價格。假設(shè)政府對這種商品征收t的從量稅，供給曲線從S向上移到St，稅后市場均衡點為A，均衡產(chǎn)量、均衡價格分別為Q1，Pd。政府獲得的稅收收入=CD（銷售量）×DF（稅率）=ACDF的面積。因為政府課稅，消費者購買商品所支付的價格由P0提高到Pd，損失的消費者剩余是AEP0F的面積；生產(chǎn)者所獲得的收入由P0降低到Ps，損失的生產(chǎn)者剩余是ECDP0的面積。生產(chǎn)者剩余與消費者剩余之和為AECDF的面積，大于政府的稅收收入，二者之差為ACE的面積，是課稅的超額負擔(dān)。2/4/202346三角形的面積=1/2×底×高超額稅收負擔(dān)=S△ACE=1/2×AC×BE(ExcessBurden)BE=S△ACE=1/2×AC×BE=1/2×t×(Q0-Q1)=(-1/2)×t×△Q假定每一單位面積征收2美元稅收使得市場均衡數(shù)量減少500單位，則超額稅收負擔(dān)=（-1/2)×2×（-500）=500(Q0-Q1)等于因征稅而導(dǎo)致均衡產(chǎn)量減少額（以-△Q表示）.2/4/202347所得稅、營業(yè)稅等都會引發(fā)稅收的超額負擔(dān)，但這些稅的超額稅收負擔(dān)必須在許多市場上進行計算，而要計算的話必須利用一般均衡分析方法。經(jīng)濟學(xué)家利用數(shù)量經(jīng)濟模型估算出整個美國稅制的超額稅收負擔(dān)占GDP的4%~7%，占稅收收入的13%~23%。2/4/202348針對如何解決稅收的超額負擔(dān)問題，有學(xué)者提出實行中性稅。所謂中性稅是對一切納稅人一視同仁的稅收制度，其前提條件是市場機制在資源配置方面具有充分效率。倡導(dǎo)稅收中性的目的是要避免稅收對市場機制的干擾和扭曲，讓市場在不扭曲或不受干擾的條件下調(diào)節(jié)整個經(jīng)濟活動的運行。最典型的中性稅是早期世界各國實行的人頭稅，另外1954年以后歐洲各國相繼推出的增值稅制度，在一定程度上體現(xiàn)了稅收中性原則。2/4/202349但是，在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中，稅收負擔(dān)的發(fā)生通常是不可避免的?！凹词贡淮蠹宜J的中性稅收——人頭稅，也可以看到超額負擔(dān)，因為它影響納稅人對人口多少的規(guī)劃”（西蒙·詹姆斯）。所以，如何降低稅收超額負擔(dān)，以較小的稅收成本換取較大的經(jīng)濟效率，便成為稅收經(jīng)濟效率的重心。專程3-1窗戶稅的超額稅收負擔(dān)P42.2/4/202350三、稅收的行政效率稅收行政效率可用稅收成本率即稅收成本占稅收收入的比率來反映，有效率就是要求以盡量少的稅收行政成本征收盡可能多的稅收收入，即稅收成本率越低越好。稅收成本是指在征稅過程中發(fā)生的各類費用支出，有廣義和狹義之分。狹義的稅收成本即稅收征收費用，指稅務(wù)機關(guān)為征稅而發(fā)生的行政管理費用?！?.P42廣義的稅收成本除了稅務(wù)機關(guān)為征稅而發(fā)生的行政管理費用外，還包括納稅人為納稅而耗費的成本，即西方所稱的“遵從成本”?！?/4/202351管理費用相對容易計算，遵從成本則相對不易計算，特別是納稅人所花時間、心理支出更無法用金錢來衡量，也無法精確指標加以衡量，所以也有人將其稱之為“稅收隱蔽費用”。2/4/202352一個國家，應(yīng)該力爭提高稅收的行政效率。任何一種稅的征管都要求既防止納稅人偷稅，又要考慮盡量給納稅人以便利，避免因征收管理制度的不合理而給納稅人帶來時間、精力和經(jīng)營等方面的不應(yīng)有的損失，從而有利于納稅人從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，有利于納稅人節(jié)約納稅費用，減少額外經(jīng)濟損失；在稅制設(shè)計方面，應(yīng)盡量使稅法簡明易懂，并具有較高的透明度等。2/4/202353三、稅式支出稅式支出是一個獨立的問題，但它與稅收效率問題有關(guān)。（一）稅式支出的概念和特征美國哈佛大學(xué)教授、財政部部長助理斯坦利·薩里(StanleySurrey)認為，稅式支出是指美國聯(lián)邦所得稅制中的某些特殊做法（比如優(yōu)惠稅率和免稅），這些做法的實質(zhì)是旨在實現(xiàn)社會和經(jīng)濟目標的政府支出。還有學(xué)者認為稅式支出是政府稅收收入的減記，是偏離于常規(guī)稅制、受到較少約束與監(jiān)督的政府支出，用于激勵特定產(chǎn)業(yè)發(fā)展或個人行為。2/4/202354一些國際組織也在相關(guān)文獻中對稅式支出進行了界定。國際貨幣基金組織（IMF）的財政透明度手冊將稅式支出定義為“正常稅制中減少財政收入的減免稅措施，與預(yù)算支出具有同等作用”。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）關(guān)于預(yù)算制度的一份出版物中將稅式支出界定為“給予非政府實體的稅收優(yōu)惠，此類優(yōu)惠減少了政府財政收入，具有給予受益人直接補貼類似的效果”。2/4/202355稅式支出的基本特征：首先，稅式支出的表現(xiàn)形式是稅收優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠是對基準稅制的背離?；鶞识愔瓢ǘ惵?、費用扣除等要素。其次，稅式支出的實質(zhì)屬于政府的財政支出，與政府預(yù)算中的直接支出具有替代性。政府的直接支出有補貼、優(yōu)惠貸款等方式。因此，將稅式支出納入預(yù)算管理也為國外所重視。在20世紀60年代，德國和美國是最早開始向議會報告稅式支出的國家。如今，OECD國家以及一些發(fā)展中國家都建立了稅式支出的報告制度。2/4/202356（二）稅式支出成本的計算國家計算稅式支出的方法主要有三種：收入放棄法、收入增加法及等額支出法。(一)收入放棄法。即假設(shè)納稅人的行為模式不變，在有稅收優(yōu)惠存在時，政府損失的稅額。該方法在于比較某項優(yōu)惠存在與不存在時政府稅收收入的差額。2.收入增加法。該方法估計某項稅收優(yōu)惠取消時，政府能夠增加的稅收收入。3.等額支出法。該方法是將稅式支出與直接財政支出進行比較，在假定納稅人行為不變的情況下，計算如果政府以直接財政支出取代某一項稅式支出，為達到相同的效果，需要多少政府直接支出才可以。2/4/202357（三）稅式支出的經(jīng)濟效應(yīng)1.稅式支出的積極效應(yīng)。稅式支出的目的在于通過影響納稅人的切身利益來影響納稅人的行為，達到一國在一定時期的目標，如調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、平均收入分配。2.稅式支出的負面效應(yīng)。稅式支出的負面效應(yīng)是非常明顯的，包括：它違背了稅收的公平原則，導(dǎo)致稅法復(fù)雜化，增加了稅收征管的難度等。2/4/202358第四節(jié)財政原則稅收的財政原則是指稅制的建立要使稅收收入能充分滿足一定時期財政支出的需要，它包括兩個方面的含義：一是稅收收入要充分二是稅收收入要有彈性2/4/202359一、稅收收入要充分稅收收入要充分是指稅收要滿足一定時期的財政需要。稅收不是越多越好，而應(yīng)該是適度。稅收的適度征收，反映了稅收與經(jīng)濟增長之間的辯證關(guān)系。一方面，經(jīng)濟決定稅收。經(jīng)濟發(fā)展的一定階段與水平?jīng)Q定了可供分配并形成稅收收入的社會產(chǎn)品總額。另一方面，稅收適度征收，不僅能夠基本滿足國家建設(shè)的資金需要，有利于宏觀經(jīng)濟和社會的穩(wěn)定發(fā)展，而且兼顧了人民的負擔(dān)能力，有利于企業(yè)的自我發(fā)展和人民生活水平的適當(dāng)提高。2/4/202360如果稅收分配超過經(jīng)濟發(fā)展水平和人民負擔(dān)能力時，雖然從眼前看增加了國家的稅收收入，但卻損害了企業(yè)或個人的自我發(fā)展能力，影響了經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展。而當(dāng)稅收收入過少時，雖然一時減少了納稅人的負擔(dān)，卻削弱了國家的整體發(fā)展。拉弗曲線就是反應(yīng)了這一原理。2/4/202361當(dāng)稅率在0和100%之間時，由0逐步提高時，稅收收入就會隨之增加，但有一定限度?！璓46從拉弗曲線可知，稅負過高和過低都不好；稅負過低，就不能滿足政府的正常支出需要；稅負過高，則不僅不會增加收入，而且會制約經(jīng)濟的發(fā)展。從性質(zhì)上說，適度就是兼顧財政的正常需要和經(jīng)濟的現(xiàn)實可能；從量上說，就是力求使宏觀稅負落在或接近拉弗曲線上的“最佳點”。圖3-2拉弗曲線.專程3-3拉弗曲線和供給學(xué)派經(jīng)濟學(xué)P47.2/4/202362二、稅收收入要有彈性稅收彈性是稅收收入增長率與經(jīng)濟增長率之間的比率。即在現(xiàn)行的稅率和稅法下，稅收收入（T）變動的百分比對國民收入（Y）變動的百分比的比值。用公式表示：e=(△T/T)/(△Y/Y)式中,e表示稅收彈性；△T表示稅收收入變化量，T表示稅收收入△Y表示國民收入變化量，Y表示國民收入2/4/202363稅收彈性反映了稅收對經(jīng)濟變化的靈敏程度。稅收彈性＞1，表明稅收富有彈性，稅收增長速度高于經(jīng)濟增長速度；稅收彈性=1，表明稅收為單位彈性，稅收增長速度與經(jīng)濟發(fā)展同步；稅收彈性＜1，表明稅收的增長速度慢于、低于經(jīng)濟增長速度。稅制設(shè)計應(yīng)當(dāng)使稅收具有較好的彈性，一般來說應(yīng)使稅收彈性≥1.任何單純強調(diào)國家財政收入或單純強調(diào)減輕負擔(dān)的觀點都是錯誤的。應(yīng)兼顧需要與可能原則，反對兩種片面的觀點。2/4/202364三、如何實現(xiàn)稅收的彈性原則首先在稅種的選擇上要慎之又慎，選擇稅源充沛且收入可靠的稅種。其次在征收的過程中必須嚴格地依照稅法的規(guī)定，把該征收的稅及時、足額地征收入庫，不讓稅收流失，使稅收收入和國民生產(chǎn)總值、國民收入保持適當(dāng)?shù)姆€(wěn)定比例關(guān)系。但是稅收收入也不是越多越好，不能單純?yōu)榱嗽黾邮杖牒詽啥鴿O。2/4/202365第五節(jié)法治原則2/4/202366稅收的法治原則，就是政府征稅應(yīng)以法律為依據(jù)。稅收的構(gòu)成要素、征納雙方的權(quán)利和義務(wù)只能由法律確定。沒有法律作為依據(jù)，國家不能征稅，國民也不得被要求繳納稅款。稅收的法治原則是民主和法治原則在稅法上的體現(xiàn)，是最基本的稅法原理，對保障人權(quán)、維護國家利益具有非常重要的作用。它有兩方面的意義：首先，稅收法治原則對政府征稅權(quán)形成制約。其次，稅收法治原則可以給公民的經(jīng)濟生活和法律行為提供確定性和可預(yù)測性。2/4/202367一、歷史沿革從實踐看，稅收法治起始于13世紀的英國。1764~1765年，美國……1789年，法國…………..現(xiàn)代社會中，稅收法治原則已逐漸作為一條重要的憲法或稅收基本法的原則而被各國所接收或采納。……以上歷史發(fā)展表明，稅收法治都是以對征稅權(quán)力的限制為內(nèi)核的，稅收法治原則在各國最終都是以憲法明文規(guī)定的形式表現(xiàn)出來，并進而貫徹到稅收立法中去。2/4/202368二、法治原則的內(nèi)容（一）稅種法定（二）稅制要素法定（三）稅收程序法定（四）征納雙方權(quán)力義務(wù)法定2/4/202369三、如何實現(xiàn)稅收的法治原則目前，我國法制建設(shè)還不健全。在稅收領(lǐng)域，無法可依、有法不依、違法不究的情況仍時有發(fā)生。市場經(jīng)濟是法治經(jīng)濟，我國要發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟，就需要依法治國，更需要依法治稅。（一）建立健全稅收法制，實現(xiàn)有法可依（二）加強稅法的宣傳和執(zhí)法力度，實現(xiàn)有法必依（三）建立健全稅務(wù)司法機構(gòu)，實現(xiàn)違法必究。2/4/202370第六節(jié)最優(yōu)稅制理論效率與公平原則是稅制設(shè)計的原則，但二者有時不可兼得。綜合權(quán)衡效率與公平對福利的影響，找出二者的最優(yōu)組合，是最優(yōu)稅收理論所要解決的問題。2/4/202371目前的最優(yōu)稅制理論主要研究假定公平不受影響的前提下，如何使效率損失最小化，因而最優(yōu)稅制理論是對稅收原則的進一步研究。所謂最優(yōu)商品稅、最優(yōu)所得稅，并不是意味著人們已經(jīng)設(shè)計出此類稅收，而是提供了在非常嚴格的條件下描述最優(yōu)稅制特征的理論和方法。2/4/202372一、最優(yōu)商品稅理論（一）拉姆齊法則（逆彈性法則）在最優(yōu)商品稅體系中，對商品課稅的最優(yōu)稅率與該商品的需求彈性成反比，即對需求彈性大的商品征低稅，對需求彈性小的商品征高稅。一般來說，生活必需品的需求彈性很小，而高檔品的需求彈性相對較大；根據(jù)拉姆齊法則，有效率的商品稅應(yīng)對生活必需品課以高稅，而對高檔品課以低稅。2/4/202373需求彈性（需求價格彈性）商品的需求彈性，是指商品的需求量的變化相對于商品價格的變化的反應(yīng)程度，即價格的上升或下降的一定比率，引起需求量減少或增加的比率。需求彈性系數(shù)Ed＝(△Qd／Qd)／(△P／P)需求彈性系數(shù)一般為負值，需求彈性對稅負轉(zhuǎn)嫁的影響需求彈性同稅負轉(zhuǎn)嫁成反向運動需求彈性越大，前轉(zhuǎn)較困難，稅負越趨向由生產(chǎn)者負擔(dān)；需求彈性越小，前轉(zhuǎn)較容易，稅負越趨向由消費者負擔(dān)。（如生活必需品）2/4/202374供給彈性（供給價格彈性）商品的供給彈性，是指商品的供給量的變化相對于商品價格的變化的反應(yīng)程度，即價格的上升或下降的一定比率，引起供給量增加或減少的比率。供給彈性系數(shù)Es＝(△Qs／Qs)／(△P／P)，供給彈性一般為正值供給彈性對