淺談責任會計制度在建筑施工企業(yè)財務管理中的應用

淺談責任會計制度在建筑施工企業(yè)財務管理中的應用淺談責任會計制度在建筑施工企業(yè)財務管理中的應用【內(nèi)容提要】責任會計是以往的各種會計管理制度的發(fā)展。其共性都是貫穿一個經(jīng)濟責任的基本原則，所不同的是以前的經(jīng)濟責任制沒有明確直接與會計的關系，沒有和會計相結合，而責任會計則是把經(jīng)濟責任制與會計結合起來，從實踐和理論上都得出明確的概念，成為會計工作的一個領域——經(jīng)濟責任會計。責任會計工作領域體現(xiàn)與時代相結舍、與社會發(fā)展相適應，中國建筑行業(yè)的發(fā)展相對比較落后，建筑行業(yè)的財務管理、會計核算亦是如此，此時，提出責任會計在建筑行業(yè)內(nèi)的應用起到了舉足輕重的作用?！娟P鍵詞】責任會計制度建筑施工企業(yè)財務管理應用并隨著經(jīng)濟的發(fā)展而在國外的企業(yè)中得到了推廣運用和發(fā)展。管理會計在中國企業(yè)中的運用是在2O世紀70年代末伴隨著管理會計理論開始的，其歷史并不長，而作為管理會計重要內(nèi)容的中國式責任會計在企業(yè)中的推廣與應用卻已有40余年。因此，現(xiàn)在不少的企業(yè)運用了責任會計，如“邯鋼的‘模擬市場核算’在兩個方面豐富了管理會計學的內(nèi)容”但大部分企業(yè)對全面預算、風險分析、差量分析、長期投資決策方法、企業(yè)員工業(yè)績評價等都知之甚少，企業(yè)會計人員仍缺乏管理會計的基本觀念，更談不上應用這些方法去參與經(jīng)營管理。管理會計在中國并沒有引起多數(shù)企業(yè)的重視，依然處于一種漂浮狀態(tài)。這是切合實際的，它表明驅使企業(yè)應用管理會計的動力明顯不足，管理會計深入民心并廣為應用任重道遠。一、責任會計在建筑行業(yè)中推行的重要性中國的建筑行業(yè)遠遠落后于世界先進水平，體現(xiàn)的財務管理上，主要的經(jīng)營收入是執(zhí)行國家的指導價格——預算定額。預算定額的編制充分考慮了建筑業(yè)的各項費用及利潤，使得建筑業(yè)并沒有真正的進人市場。較高的經(jīng)營收入使得財務管理的模式是粗放型管理模式，對于人力、物力、財力管理沒有深入細致地落實到位，使建筑企業(yè)成本管理沒有落到實處。一、責任會計理論概述（一）責任會計的發(fā)展19世紀70年代到20世紀初，自由資本主義逐步向壟斷資本主義發(fā)展，經(jīng)濟發(fā)展較快，小企業(yè)競爭逐步變成大企業(yè)競爭，于是資本家不斷提高內(nèi)部管理水平，以加強企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟管理和對市場進行科學預測，被譽為“科學管理之父”的美國管理工程師泰羅首先提出和制定一套科學的管理理論和方法，即所謂的“泰羅制”，到上世紀20年代初，美國少數(shù)會計學者提出了“供管理上用的會計”這個概念，1920年，美國會計學家麥金西在芝加哥主講“管理會計”，1924年正式出版世界上第一部《管理會計》書籍。20世紀30年代以來，資本主義世界發(fā)生了深刻的經(jīng)濟危機，企業(yè)的生存和發(fā)展處于困難境地，在這種情況下，單純地運用泰羅理論己經(jīng)不夠了，于是企業(yè)在管理體制上逐步將成本控制責任、利潤管理責任和資本利潤率緊密結合起來，以明確劃分責任中心和責任范圍，形成了比較完整的責任會計體系。到了20世紀50年代以后，資本主義跨國公司大量涌現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營和生產(chǎn)面臨著更加復雜的環(huán)境，泰羅制管理理論在好多方面越來越不適應資本主義生產(chǎn)力和生產(chǎn)關系的發(fā)展需要，因為企業(yè)既要考慮微觀經(jīng)濟的發(fā)展，又要考慮宏觀經(jīng)濟的制約，為了適應形勢發(fā)展的要求，現(xiàn)代管理科學——運籌學和行為科學便應運而生，把責任會計提到一個新的發(fā)展階段。（二）責任會計的概念責任會計是以往的各種會計管理制度的發(fā)展,是把企業(yè)各個實施預算管理和成本管理的責任實體所承擔的各項經(jīng)濟責任同會計方法有機地、緊密地結合起來，進行會計核算、會計監(jiān)督、會計反饋的一種會計制度。責任會計的本質是以企業(yè)內(nèi)部各單位、各部門和各環(huán)節(jié)所承擔的經(jīng)濟責任為對象，以調(diào)動勞動者的積極性為目的，以反饋企業(yè)經(jīng)濟信息為手段，為搞活企業(yè)、提高經(jīng)濟效益的微觀會計管理活動。其共性都是貫穿一個經(jīng)濟責任的基本原則,所不同的是以前的經(jīng)濟責任制沒有明確直接與會計的關系,沒有和會計相結合,而責任會計則是把廠內(nèi)經(jīng)濟責任制與會計結合起來,從實踐和理論上都得出明確的概念,成為會計工作的一個領域——經(jīng)濟責任會計。具體說:就是在企業(yè)內(nèi)部除了要算產(chǎn)品財務帳以外,還要按照企位(車間、技術、經(jīng)營、管理部門),明確責任指標(包括資金、成本費用、利潤),以各責任單位為主體(對象)按責任指標進行核算、控制、監(jiān)督、實行統(tǒng)分結合、雙層核算的會計管理制度。鑒于建筑施工企業(yè)的特殊性，責任會計在建筑施工企業(yè)中的應用非常重要。推行責任會計，實行責任成本核算能夠控制企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營耗費和貫徹企業(yè)內(nèi)部承包經(jīng)營責任制、有利于將企業(yè)總體經(jīng)營目標同各責任層的經(jīng)營指標有機地結合起來，促進企業(yè)加強財務管理和提高經(jīng)營管理水平，達到挖潛降耗，控制成本，提高經(jīng)濟效益的目的。二、責任會計應用于施工企業(yè)的必要性中國的建筑行業(yè)遠遠落后于世界先進水平，體現(xiàn)的財務管理上，主要的經(jīng)營收入是執(zhí)行國家的指導價格——預算定額，預算定額的編制充分考慮了建筑業(yè)的各項費用及利潤，使得建筑業(yè)并沒有真正的進入市場。較高的經(jīng)營收入使得財務管理的模式是粗放型管理模式，對于人力、物力、財力管理沒有深入細致的落實到位，使建筑企業(yè)成本管理沒有落到實處。鑒于上述情況，為了建筑企業(yè)能在加入世貿(mào)組織后，仍保持國家支柱產(chǎn)業(yè)的地位，在財務管理工作中要側重于管理會計的預測作用。因此要從確定下一步的經(jīng)營目標入手，經(jīng)過管理會計方法，例如成本性態(tài)分析法、本量利分析法、邊際分析法等，對有關方案經(jīng)過分析比較，權衡得失，從中選取最優(yōu)的方案。在這些環(huán)節(jié)中管理會計的重要作用在于：充分利用其所掌握的豐富資料，嚴密的進行定性、定量分析，幫助財務管理部門客觀的掌握情況，從而保證建筑企業(yè)實現(xiàn)既定的財務目標。也就是在工程開工之前，將工程的各項成本指標都進行預測，按照市場所需的情況，研究工程成本的盈虧臨界點，預測經(jīng)營目標的各項指標。不再以政府指導的預算定額為依據(jù)，而是根據(jù)入世后的市場現(xiàn)狀，預測經(jīng)營收入是否能滿足建筑企業(yè)發(fā)展的需求，來預測、預控建筑企業(yè)的工程成本。應用管理會計還體現(xiàn)在控制現(xiàn)在上，即為促進建筑企業(yè)總目標的實現(xiàn)，進一步落實和具體化，為此就要進行指標分解，將建筑企業(yè)的各個職能部門形成各個“責任中心”，使她們明確各自的目標、任務，并以規(guī)定的目標作為開展日常工作的準繩。三、施工企業(yè)的成本分析（一）成本構成分析施工項目成本是指項目施工過程中所消耗的生產(chǎn)資料轉移價值和勞動者必要勞動所創(chuàng)造的價值的貨幣形式，是項目在施工過程中所發(fā)生的全部生產(chǎn)費用的總和，包括消耗的主、輔材料、構配件、周轉材料的攤銷費或租賃費，施工機械的臺辦費或租賃費，支付給生產(chǎn)工人的工資、獎金以及項目經(jīng)理部為組織和管理施工所發(fā)生的全部費用支出，施工項目成本不包括勞動者為社會所創(chuàng)造的價值，入稅金和計劃利潤，不包括不構成施工項目價值的一切非生產(chǎn)性支出。按成本管理的要求分類，成本分為預算成本、計劃成本和實際成本，工程預算成本反映施工企業(yè)的平均生產(chǎn)水平，是確定工程造價的基礎，是編制計劃成本的依據(jù)和評價實際成本的依據(jù)；計劃成本是施工項目經(jīng)理部根據(jù)計劃期的有關資料，在實際成本發(fā)生前預先計算的成本，是考慮降低成本措施后成本計劃數(shù)，反映在計劃期內(nèi)應達到的水平。（二）影響成本的因素分析要做好施工項目成本控制工作，必須對影響成本的諸因素有一個系統(tǒng)的了解。一般而言，影響施工項目成本的因素主要有以下7個方面：1．人員技能，項目部人員的水平、工作效率、團隊適應性、溝通能力等都會對施工項目的內(nèi)外產(chǎn)生影響，其中技術水平是關鍵的因素。2．施工方案，具體包括了施工方法、施工進度計劃、材料機具需求計劃、現(xiàn)場布置圖、勞動力組織以及安全組織措施等。3．機械設備狀況，機械設備狀況主要考慮其設備狀況、功率以及設備能否在施工過程中正常運作。4．材料供應，材料供應在工程施工中，由于材料供應不及時，就會造成工期拖延，也會因為個別專業(yè)材料供應不好，造成交叉作業(yè)的專業(yè)被迫停工等待，進而影響整個工期。5．施工質量，質量在建筑施工管理中，質量要求等級越高，必然會增大成本。6．組織管理，項目部人員配置是否與項目的規(guī)模、進度等相互吻合，都會影響項目部的管理費用的變化，從而對項目成本有影響。7．施工進度，在施工中，要充分考慮進度與成本的關系，使工程在合理的成本范圍內(nèi)，順利完成施工工期。四、責任會計在建筑施工企業(yè)中的具體應用建筑施工企業(yè)在實行項目法施工和項目經(jīng)濟核算制，其精髓就是“兩層分離”（即管理層和勞務層的分離）“優(yōu)化組合”（將項目的人、財、物資源進行優(yōu)化配置和組合）和“動態(tài)管理”（將項目的工期質量、安全成本等進行全方位的全過程的控制與管理）而責任會計最大的特點就是以分權管理為前提，使會計系統(tǒng)與企業(yè)的組織結構相適應、協(xié)調(diào)。項目法的施工管理，就以項目經(jīng)理作為企業(yè)法人在項目全權代表，實行責權利的統(tǒng)一，切實履行項目合同，完成項目各項經(jīng)濟指標。鑒于施工企業(yè)存在的成本管理種種問題，我們擬將責任會計應用于施工企業(yè)當中，以便降低施工成本，增加收益，提高企業(yè)的競爭力。（一）劃分責任中心構建合理的責任成本管理體系的首要問題就是科學地劃分責任中心，以分清各部門的責任，克服各責任中心之間權責劃分不清的弊端，避免推責爭權的現(xiàn)象，責任中心的設置應按責、權、利相結合的原則和單位現(xiàn)有機構編制及內(nèi)部管理層次、勞動組織來確定，根據(jù)建筑施工工藝及特點，結合項目的具體情況，本文認為其責任中心可劃分為項目部責任中心、工程隊責任中心和施工工段責任中心。工程項目部既是本級的責任中心，又是下一級施工隊的匯總部門和管理部門，該中心實際是以項目經(jīng)理為最高領導者、組織者和責任人項目管理班子協(xié)同進行管理，負責整項工程的施工；工程隊責任中心實際上是工程隊隊長負責的中心，同樣體現(xiàn)責、權、利相統(tǒng)一的原則，其中心是責任，以責定權，以盡責定利；施工工段責任中心是在工程隊領導下對其所負責工程段進行直接施工管理，能夠根據(jù)其所處的進度、地理位置、自然環(huán)境分為多個工段責任中心。（二）責任成本的預算和分解責任成本預算是保證工程工期、質量、安全的情況下，核定給項目部的成本限額，它既是各成本中心的努力目標和控制依據(jù)，又是考核責任中心業(yè)績的依據(jù)。對工程預算價進行分解對工程預算價進行分解，主要是企業(yè)將構成工程總成本的各項成本要素根據(jù)市場經(jīng)濟及項目施工的客觀規(guī)律進行科學、合理的分開，為成本管理及控制、考核提供客觀依據(jù)，是成本管理的基礎性工作。根據(jù)施工總成本的構成，可把它分成兩大部分，一部分為項目部責任成本即項目部無額定利潤的工程成本，包括項目部本級開支和項目部所屬施工隊的各項直接費，另一部分為項目部上級機構成本包括上繳稅金、間接費、以及財務費用，對分解開的這兩部分費用，可分別由項目經(jīng)理部和項目經(jīng)理部的上級機構（企業(yè)）來掌握控制，項目經(jīng)理部在責任成本限額內(nèi)組織施工隊實施項目施工，企業(yè)對項目部進行全過程成本控制管理，指導項目部在成本限額內(nèi)完成項目施工任務。能夠根據(jù)有關歷史數(shù)據(jù)確定出兩者所占的比例，假設分別占70%、30%，以材料成本為例，設工程隊成本占項目部責任成本的65%，材料占工程隊成本的60%，這樣我們就能夠倒算出材料成本即：材料責任成本=總預算成本×70%×65%×60%；對直接責任成本進行預算，就是要根據(jù)施工工藝的特點、施工用料計劃以及項目部責任中心生產(chǎn)技術部提供的工程實物數(shù)量和定額耗用量以及當?shù)厥袌鰞r格制定的責任預算單價綜合確定各單項工程的責任預算成本，確定成本依據(jù)的公式：人工責任成本=工程實物量×人工定額消耗量×人工預算單價材料責任成本=工程實物量×材料定額耗用量×材料預算價機械責任成本=工程實物量×機械臺班定額耗用量×臺班預算單價直接費用責任成本=人工責任成本+材料責任成本+機械責任成本在次種方法下，得出的材料責任成本與上面分解的大致一致，說明責任成本比較合理。其它直接費用指直接費用以外的施工過程中發(fā)生的直接用于工程的費用，此項費用因工程不同，施工地點不同，相應的費用標準不同，不再進行計算。在預算成本進行分解時，要做到層層簽訂合同，使各部人員都參與到成本控制當中來。這其中，項目部與工程隊簽訂內(nèi)部承包合同(包工期、包質量、包安全、包效益)，施工隊要同班組簽訂責任狀，盈虧自負，使成本控制同經(jīng)濟效益聯(lián)系起來。同時，“目標成本”有一定的剛性，在具體的考核時，對于某些特定項目還要有一定彈性，來應對異常情況。（三）責任控制與考核建筑施工工程項目具有投資規(guī)模大，建設周期長，施工難度大等特點，成本控制與工程進度、工程質量以及施工過程的材料、機械、人工的合理利用有著極為重要的關系。因此，責任指標下達后，要想在施工過程中較好地執(zhí)行目標責任成本，不能光靠指標約束施工主體，還必須配以切實可靠的管理措施，在施工過程中對責任成本進行控制，這些措施應當是配合責任成本的完成而進行的。比如，項目部對大宗建筑建料統(tǒng)一采購，以免采購權分散成本難以控制，在實施目標成本管理過程中，采購部門根據(jù)月度、季度或年度的施工計劃，對施工所需材料的質量、價格、規(guī)格充分進行市場調(diào)研，及時認真分析材料價格趨勢，嚴格按照材料消耗定額和工程進度靈活安排，保質保量地完成采購任務。（1）工程進度的控制考核在合理的總工期條件下，項目部根據(jù)項目的施工特點和工藝安排施工進度，保證如期完工，合理調(diào)度資金，減少支出?？己藭r就應按完成產(chǎn)值任務的實際情況與施工計劃相比進行獎懲，按計劃完成的，不獎不罰；超過產(chǎn)值的，能夠按照一定的比例獎勵該中心；未完成產(chǎn)值的，按照未完成部分的一定比例處罰。例如，某責任中心預計施工完成50%，產(chǎn)值為500萬元，實際施工進度為40%，完成產(chǎn)值為400萬元，制定的獎懲比例為2%，則該中心就要受到懲罰，金額為（500-400）×2%=2萬元。前面責任成本的降低考核也要考慮工程進度，要用工程實際數(shù)與工程進度相應的預算數(shù)進行比較，這樣比較的結果更客觀有效。（2）工程質量的控制與考核工程質量成本主要包含兩個方面：1.工程質量保證成本；2.工程質量事故成本。企業(yè)以追求高質量低成本的最佳工程成本為目標，為達到此目標，把施工過程中的主要質量指標作為考核標準，在保障工程質量的前提下，以最小的消耗獲得最大的經(jīng)濟效益，是目標成本控制的目的。把工程質量優(yōu)良率和事故損失率作為主要考核指標，責任中心單項工程一次檢查優(yōu)良率達到某一比率時，能夠進行獎勵。例如，單項工程一次檢查合格率在100%，優(yōu)良率達到90%為基準，高于或低于一個百分點，獎罰一定數(shù)量的款項如10000元。（3）安全的控制與考核施工管理中，必須確保工作人員的人身安全和機械設備安全，事故發(fā)生必會導致成本的增加，相應的責任中心進行考核時就應以人身事故和機械事故是否會發(fā)生為標準來制定獎懲措施。五、責任會計推廣應用的困難、對策（一）責任會計難以應用的原因陳舊觀念的阻礙；企業(yè)改革步伐緩慢；會計人員素質和核算手段難以融合；會計信息失真狀況嚴重。（二）責任會計推廣應用的對策1.加強學習，提高認識。針對有些企業(yè)領導及會計人員對建立責任會計制度的作用認識不足的現(xiàn)狀，要積極采取措施，加大責任會計的宣傳力度，使有關人員加強對責任會計知識的學習和了解。經(jīng)過實際工作中責任會計發(fā)揮的作用，來增強領導和會計人員對責任會計的認識，掃除責任會計推廣的障礙。2.聯(lián)系實際，合理推廣，要從客觀實際出發(fā)，不能急于求成，建立責任會計的制度必須因地制宜，注重實效，不能生搬硬套。要從實際出發(fā)，在總結企業(yè)自身管理和吸收借鑒其它企業(yè)經(jīng)驗的基礎上，設計完成責任會計制度。3.企業(yè)需要設立一套準確、完整、轉換方面的責任會計內(nèi)部核算科目，科學的編制責任預4.結合現(xiàn)代企業(yè)制度，推行責任會計的應用。建立適