第十二章 審計(jì)報(bào)告

第十二章

審計(jì)報(bào)告基本內(nèi)容與要求本章主要內(nèi)容:期初余額與或有事項(xiàng)的審計(jì)程序與方法；期末余額的特性與審核方法；審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容結(jié)構(gòu)、意見(jiàn)類型與編制方法。學(xué)習(xí)本章要求學(xué)生：了解期初余額與或有事項(xiàng)的審計(jì)程序與方法，期末余額的特性與審核方法，審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容結(jié)構(gòu)；掌握不同意見(jiàn)類型審計(jì)報(bào)告的選擇與編制方法。

本章重點(diǎn)難點(diǎn)：重

點(diǎn)：

審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類型的確定，審計(jì)報(bào)告的編制。難

點(diǎn)：

期初余額的審計(jì)，或有事項(xiàng)的審計(jì)。課時(shí)分配：2課時(shí)前提

Ａ、首次接受委托Ｂ、變更委托第一節(jié)期初余額審計(jì)期初余額的含義期初余額是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受變更委托和首次委托情況下，所審會(huì)計(jì)期間期初已存在的余額。期初余額審計(jì)的目的：

是判斷期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度，不是對(duì)期初余額的全面審計(jì)，而是對(duì)期初余額進(jìn)行適當(dāng)?shù)膶徲?jì)期初余額的審計(jì)目標(biāo)期初余額不存在對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)上期遵循了恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，并與本期一致上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)本期上期的或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)已恰當(dāng)?shù)刂匦卤硎龃_定審計(jì)程序時(shí)應(yīng)關(guān)注的問(wèn)題上期選用的會(huì)計(jì)政策上期會(huì)計(jì)報(bào)表是否經(jīng)過(guò)審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的性質(zhì)及在本期會(huì)計(jì)報(bào)表中被錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度。變更委托情況下的審計(jì)程序取得被審計(jì)單位的同意，查閱前任的審計(jì)工作底稿考慮前任的專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性關(guān)注前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告如不能取得滿意的審計(jì)證據(jù)，執(zhí)行初次審計(jì)程序初次審計(jì)情況下的審計(jì)程序詢問(wèn)被審計(jì)單位管理當(dāng)局。審閱上期會(huì)計(jì)資料及相關(guān)資料。通過(guò)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)施的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序予以證實(shí)。補(bǔ)充實(shí)施其它適當(dāng)?shù)膶?shí)質(zhì)性測(cè)試程序。一般情況下，無(wú)需專門(mén)對(duì)期初余額發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。如果期初余額存在嚴(yán)重影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)，應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整或披露；如遭拒絕，應(yīng)出具非無(wú)保留意見(jiàn)。應(yīng)將問(wèn)題通知前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。期初余額的審計(jì)結(jié)論及處理期初余額對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響若期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表存在嚴(yán)重錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)影響，要求被審計(jì)單位調(diào)帳，如已調(diào)帳，不影響審計(jì)意見(jiàn)類型若期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表存在嚴(yán)重錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)影響，要求被審計(jì)單位調(diào)帳，如不調(diào)帳，發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)如不能取得足夠的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)發(fā)表保留意見(jiàn)或拒絕表示意見(jiàn)如前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了帶說(shuō)明段的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)考慮其影響是否消除第二節(jié)或有事項(xiàng)的審計(jì)

或有損失是指由于資產(chǎn)負(fù)債表日某一特定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)造成的，將來(lái)可能發(fā)生的某種意外情況，需由被審計(jì)單位承擔(dān)的潛在損失

Ａ發(fā)生的可能性大Ｂ影響較大Ｃ金額不能合理估計(jì)一、或有事項(xiàng)的種類直接或有損失未決訴訟未決索賠稅務(wù)糾紛間接或有損失應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)應(yīng)收賬款抵借通融票據(jù)背書(shū)和其他債務(wù)擔(dān)保二、或有事項(xiàng)的審計(jì)其審計(jì)的主要目的是確定或有損失的存在重點(diǎn)關(guān)注：①是否存在或有損失事項(xiàng)產(chǎn)生的條件、情況或者環(huán)境。②或有損失事項(xiàng)產(chǎn)生不利結(jié)果的可能性。③可能造成損失的金額或者范圍的大小。

審計(jì)程序詢問(wèn)被審計(jì)單位管理當(dāng)局函證被審計(jì)單位律師或法律顧問(wèn)復(fù)核稅收結(jié)算報(bào)告查閱被審計(jì)單位董事會(huì)或股東大會(huì)的會(huì)議紀(jì)錄復(fù)核已有的審計(jì)工作底稿第三節(jié)期后事項(xiàng)的審計(jì)期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日及審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)期后事項(xiàng)因發(fā)生時(shí)間不同分為兩段，對(duì)于前段期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任去發(fā)現(xiàn)并予以揭示。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有責(zé)任去主動(dòng)發(fā)現(xiàn)后段期后事項(xiàng)第一類期后事項(xiàng)能為資產(chǎn)負(fù)債表日已存在的情況提供補(bǔ)充證據(jù)的事項(xiàng),包括：已證實(shí)資產(chǎn)發(fā)生了減少或者損失銷售退回已確定獲得或支付的賠償董事會(huì)制定的相關(guān)利潤(rùn)分配方案第二類期后事項(xiàng)影響會(huì)計(jì)報(bào)表金額，但可能影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表正確理解的事項(xiàng)。如被審計(jì)單位合并、發(fā)行股票或者債券、應(yīng)付債券提前收回或發(fā)行新的債券、偶然大筆損失等。當(dāng)期后事項(xiàng)對(duì)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)或資本結(jié)構(gòu)產(chǎn)生重大影響時(shí)，可能編制補(bǔ)充會(huì)計(jì)報(bào)表。期后事項(xiàng)的審計(jì)在會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)質(zhì)性測(cè)試中予以關(guān)注專門(mén)的審計(jì)程序?qū)ｉT(mén)的審計(jì)程序向被審計(jì)單位管理當(dāng)局詢問(wèn)復(fù)核資產(chǎn)負(fù)債表日后編制的內(nèi)部報(bào)表及報(bào)告復(fù)查資產(chǎn)負(fù)債表日后的會(huì)計(jì)紀(jì)錄查閱資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)表的會(huì)議紀(jì)錄獲取被審計(jì)單位管理當(dāng)局和律師聲明書(shū)期后事項(xiàng)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日的期后事項(xiàng)對(duì)第一類應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)帳，對(duì)第二類應(yīng)披露，如已調(diào)帳或披露，不影響審計(jì)意見(jiàn)如果被審計(jì)單位不調(diào)帳或披露，應(yīng)發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)報(bào)告日至公布日的期后事項(xiàng)獲知后應(yīng)（1）同管理當(dāng)局討論；（2）追加必要的審計(jì)程序。對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響：

１、簽署雙重日期的審計(jì)報(bào)告２、更改日期的審計(jì)報(bào)告更改日期審計(jì)報(bào)告擴(kuò)大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任審計(jì)后責(zé)任是指會(huì)計(jì)報(bào)表公布后，獲知審計(jì)報(bào)告日之前存在的未發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)內(nèi)容包括

1、期后發(fā)現(xiàn)的審計(jì)報(bào)告存在的事實(shí)2、期后獲知的重大不一致期后發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告存在的事實(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師意識(shí)到存在重大錯(cuò)報(bào)，無(wú)論過(guò)失原因，均有責(zé)任采取措施若發(fā)現(xiàn)存在重大錯(cuò)報(bào)，應(yīng)要求被審計(jì)單位編制并發(fā)布修正后的會(huì)計(jì)報(bào)表，并解釋原因。若后期會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)完成，可以包括在后期會(huì)計(jì)報(bào)表中若被審計(jì)單位拒絕披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)通知被審計(jì)單位董事會(huì)，并向有管轄權(quán)的管理機(jī)構(gòu)報(bào)告、或者通知會(huì)計(jì)報(bào)表使用者期后獲知的重大不一致是指獲知被審計(jì)單位披露的其他信息與會(huì)計(jì)報(bào)表不一致若存在應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位修改會(huì)計(jì)報(bào)表或者其他信息如果被審計(jì)單位拒絕修改會(huì)計(jì)報(bào)表或者其他信息，應(yīng)根據(jù)需要修改事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度，重新考慮已出具審計(jì)意見(jiàn)的適當(dāng)性如果被審計(jì)單位拒絕修改其他信息，這些信息與會(huì)計(jì)報(bào)表沒(méi)有直接聯(lián)系，只需將其他信息的重大錯(cuò)報(bào)通知被審計(jì)單位董事會(huì)即可

其他審計(jì)關(guān)注一、被審計(jì)單位聲明書(shū)（一）被審計(jì)單位聲明書(shū)的作用（二）被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書(shū)的基本格式與內(nèi)容二、律師聲明書(shū)（一）律師聲明書(shū)的作用（二）對(duì)律師聲明書(shū)的分析與利用三、對(duì)同行的利用（一）對(duì)利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的一般要求（二）對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的查核（三）編制審計(jì)報(bào)告時(shí)對(duì)利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的考慮四、對(duì)專家工作的利用（一）對(duì)利用專家工作的一般要求

1.相關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的重要性2.相關(guān)事項(xiàng)的性質(zhì)、復(fù)雜程度及其導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)與漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)3.可獲取的其他審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量（二）對(duì)專家能力與獨(dú)立性的評(píng)價(jià)（三）對(duì)專家工作結(jié)果的評(píng)價(jià)與利用1.專家原始資料的適當(dāng)性2.專家選用的假設(shè)和方法及其一貫性3.專家工作結(jié)果與注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成的有關(guān)結(jié)論的差異對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響因素：1.在審計(jì)報(bào)告中是否提及專家工作2.專家工作結(jié)果對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響評(píng)價(jià)：第四節(jié)審計(jì)報(bào)告

一、審計(jì)報(bào)告的種類和基本內(nèi)容（一）審計(jì)報(bào)告的種類（二）審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容標(biāo)題，收件人，范圍段，意見(jiàn)段，簽章和會(huì)計(jì)理由事務(wù)所地址，報(bào)告日期二、審計(jì)報(bào)告的編制

（一）審計(jì)報(bào)告編制前的準(zhǔn)備1.調(diào)整審計(jì)差異2.編制試算平衡表3.獲取管理當(dāng)局及其律師聲明書(shū)4.復(fù)核審計(jì)工作底稿5.對(duì)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行最終評(píng)價(jià)6.與客戶溝通（二）審計(jì)報(bào)告的編制步驟

1、整理和分析審計(jì)工作底稿2、對(duì)需要調(diào)整的事項(xiàng)提請(qǐng)被審計(jì)單位予以調(diào)整3、確定審計(jì)意見(jiàn)的類型和措辭4、編制和出具審計(jì)報(bào)告(三)編制審計(jì)報(bào)告的原則

（1）充分性原則（2）真實(shí)性原則（3）合法性原則（4）謹(jǐn)慎性原則（四）編制和使用審計(jì)報(bào)告的要求

（1）格式要規(guī)范完整（2）責(zé)任界限要分明（3）審計(jì)證據(jù)要確鑿充分（4）審計(jì)報(bào)告的使用要恰當(dāng)三、不同審計(jì)意見(jiàn)類型的審計(jì)報(bào)告

（一）無(wú)保留意見(jiàn)

1、標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留意見(jiàn)2、帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)

無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的出具條件審計(jì)報(bào)告類型

出具條件

備注

無(wú)保留意見(jiàn)

標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)

1、會(huì)計(jì)報(bào)表的編制符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定；

2、會(huì)計(jì)報(bào)表在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量；

3、會(huì)計(jì)處理方法的選用符合一貫性原則；

4、注冊(cè)會(huì)計(jì)師已按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，實(shí)施了必要的審計(jì)程序，在審計(jì)過(guò)程中未受到阻礙和限制；

5、不存在應(yīng)調(diào)整而被審計(jì)單位未予調(diào)整的重要事項(xiàng)。

所有條件同時(shí)符合無(wú)保留意見(jiàn)

帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)

出具條件備注1、標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的5個(gè)條件；

2、至少存在下列需要說(shuō)明的重要事項(xiàng)之一：

①重大不確定事項(xiàng)；

②一貫性的例外事項(xiàng)；

③注冊(cè)會(huì)計(jì)師同意偏離已頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；

④強(qiáng)調(diào)某一事項(xiàng)；

⑤涉及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作；

⑥被審計(jì)單位對(duì)外披露信息的重大差異。條件1、2必須同時(shí)具備

（二）保留意見(jiàn)出具出具保留意見(jiàn)的條件：審計(jì)報(bào)告類型出具條件

備注保留意見(jiàn)

1、個(gè)別重要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理或個(gè)別重要會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的編制不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整；

2、因?qū)徲?jì)范圍受到重要的局部限制，無(wú)法按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求取得應(yīng)有的審計(jì)證據(jù)；

3、個(gè)別重要的會(huì)計(jì)處理方法的選用不符合一貫性原則。具備條件之一即可審計(jì)報(bào)告類型出具條件

備注否定意見(jiàn)

1、會(huì)計(jì)處理方法的選用嚴(yán)重違反《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整；

2、會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重歪曲了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整。

具備條件之一即可出具否定意見(jiàn)的條件（三）否定意見(jiàn)（五）拒絕表示意見(jiàn)

出具拒絕表示意見(jiàn)的條件審計(jì)報(bào)告類型出具條件

備注拒絕表示意見(jiàn)1、審計(jì)范圍受到委托人、被審計(jì)單位或客觀環(huán)境的嚴(yán)重限制，不能獲取必要的審計(jì)證據(jù)，以致無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體反映發(fā)表意見(jiàn)。

2、審計(jì)不獨(dú)立

具備條件之一即可不同類型審計(jì)報(bào)告的表述條件表述條件

無(wú)保留意見(jiàn)

保留意見(jiàn)

否定意見(jiàn)

拒絕表示意見(jiàn)

合法性

合法

個(gè)別重要事項(xiàng)不合法

特別重要事項(xiàng)不合法

-----公允性

公允

個(gè)別重要事項(xiàng)不公允

特別重要事項(xiàng)不公允

------一貫性

一貫

個(gè)別重要事項(xiàng)不一貫

特別重要事項(xiàng)不一貫

嚴(yán)重受限完整性

完整

部分受限

-----------確定性

1、事項(xiàng)確定2、存在不確定事項(xiàng)，后果不明（加說(shuō)明段）

存在不確定事項(xiàng)，后果比較嚴(yán)重（影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)）