中財(cái)?shù)?章無形資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)

第八章無形資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)

一、無形資產(chǎn)的概述二、無形資產(chǎn)的初始計(jì)量三、內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量四、無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量五、無形資產(chǎn)的處置和披露六、投資性房地產(chǎn)

第一節(jié)無形資產(chǎn)的概述一、什么是無形資產(chǎn)？（一）無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。（二）可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)（資產(chǎn)滿足下列條件之一的）1、能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來并能夠單獨(dú)或者與相關(guān)合同資產(chǎn)或負(fù)債一起用于出售轉(zhuǎn)移授予許可租賃或者交換2、源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離不具有可辨認(rèn)性不屬于本準(zhǔn)則所指的無形資產(chǎn)。二、無形資產(chǎn)的特征1.不具有實(shí)物形態(tài)、2.無形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性、3.無形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)三、無形資產(chǎn)的內(nèi)容無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。商譽(yù)是企業(yè)合并成本大于合并取得被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，其存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于本準(zhǔn)則所規(guī)范的無形資產(chǎn)。四、無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件無形資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上加以確認(rèn)，原則上應(yīng)同時(shí)滿足以下三個(gè)條件：1.符合無形資產(chǎn)的定義2.與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)3.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量第二節(jié)無形資產(chǎn)的初始計(jì)量

無形資產(chǎn)通常是按實(shí)際成本計(jì)量，即以取得無形資產(chǎn)并使之達(dá)到預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出，作為無形資產(chǎn)的成本。對(duì)于不同來源取得的無形資產(chǎn)，其成本構(gòu)成不盡相同。一、外購(gòu)的無形資產(chǎn)其成本包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購(gòu)入無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價(jià)款，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按所購(gòu)無形資產(chǎn)購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值，借記“無形資產(chǎn)”科目，按應(yīng)支付的金額，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目，按其差額，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。

（一）現(xiàn)購(gòu)的會(huì)計(jì)處理借：無形資產(chǎn)--專利權(quán)/商標(biāo)權(quán)/著作權(quán)等貸：銀行存款（實(shí)付款）（二）分期付款購(gòu)入的會(huì)計(jì)處理1、購(gòu)入時(shí)：借：無形資產(chǎn)（現(xiàn)值）未確認(rèn)融資費(fèi)用（差額）貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（實(shí)付款）2、期末時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用（分?jǐn)傤~）3、借：長(zhǎng)期應(yīng)付款貸：銀行存款

例題：某A上市公司20×6年1月8日，從B公司購(gòu)買一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)，由于A公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張，經(jīng)與B公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項(xiàng)。合同規(guī)定，該項(xiàng)商標(biāo)權(quán)總計(jì)6000000元，每年末付款3000000元，兩年付清。假定銀行同期貸款利率為6%，2年期年金現(xiàn)值系數(shù)為1.8334。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：無形資產(chǎn)現(xiàn)值=3000000×1.8334=5500200未確認(rèn)融資費(fèi)用=6000000－5500200=499800（元）購(gòu)入時(shí)：借：無形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)5500200未確認(rèn)融資費(fèi)用499800貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款6000000第一年底付款時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款3000000貸：銀行存款3000000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用330012貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用330012第一年應(yīng)確認(rèn)的融資費(fèi)用=（6000000-499800）×6%=330012第二年底付款時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款3000000貸：銀行存款3000000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用119788貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用119788119788=499800-330012二、企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)

同一控制用被合并方賬面價(jià)值；非同一控制下用購(gòu)買方取得的無形資產(chǎn)應(yīng)以其在購(gòu)買日的公允價(jià)值計(jì)量。三、投資者投入的無形資產(chǎn)

應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，應(yīng)按無形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，所確認(rèn)初始成本與實(shí)收資本或股本之間的差額調(diào)整資本公積。借：無形資產(chǎn)（合同約定價(jià)）貸：股本/實(shí)收資本資本公積（差額）四、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無形資產(chǎn)成本,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定確定。五、通過債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)成本,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》的規(guī)定確定。六、通過政府補(bǔ)助取得的無形資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的規(guī)定確定。七、土地使用權(quán)的處理

一般情況下，當(dāng)土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值不轉(zhuǎn)入在建工程成本。有關(guān)的土地使用權(quán)與地上建筑物分別按照其應(yīng)攤銷或應(yīng)折舊年限進(jìn)行攤銷、提取折舊。但下列情況除外：（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。（二）企業(yè)外購(gòu)的房屋建筑物支付的價(jià)款無法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間分配的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》規(guī)定，確認(rèn)為固定資產(chǎn)原價(jià)。企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，將其作為用于出租或增值目的時(shí)，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。八、自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)其成本包括自滿足無形資產(chǎn)確認(rèn)條件至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額，但是，對(duì)于以前已費(fèi)用化的研發(fā)支出不再計(jì)入無形資產(chǎn)的成本。具體包括：開發(fā)過程中發(fā)生的符合資本化的材料費(fèi)、勞務(wù)成本、其他專利權(quán)和特許權(quán)的攤銷、利息費(fèi)用以及注冊(cè)登記時(shí)發(fā)生的注冊(cè)登記等費(fèi)用。

內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用形成的無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理1、發(fā)生研究費(fèi)用時(shí)：借：管理費(fèi)用貸：銀行存款等2、發(fā)生開發(fā)費(fèi)用時(shí)：借：研發(fā)支出---資本化支出---費(fèi)用化支出貸：銀行存款等3、期末結(jié)轉(zhuǎn)不符合資本化的支出時(shí)：借：管理費(fèi)用貸：研發(fā)支出----費(fèi)用化支出

4、開發(fā)的無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)時(shí)：借：無形資產(chǎn)貸：研發(fā)支出----資本化支出5、發(fā)生注冊(cè)登記費(fèi)用時(shí)：借：無形資產(chǎn)貸：銀行存款第三節(jié)內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量一、研究階段和開發(fā)階段的劃分1.研究階段是指為獲取并理解新的科技知識(shí)而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計(jì)劃調(diào)查。2.開發(fā)階段是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等二、研究階段與開發(fā)階段的區(qū)別1.目標(biāo)不同（研：創(chuàng)新；開：應(yīng)用）2.對(duì)象不同（研：新科技；開：已有的科技）3.風(fēng)險(xiǎn)不同（研：較高；開：較低）4.結(jié)果不同（研：很不確定；開：較確定）三、內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理原則1.企業(yè)研究階段的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）；2.開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益（首先在研究開發(fā)支出中歸集，期末結(jié)轉(zhuǎn)管理費(fèi)用），符合資本化條件的開發(fā)支出，在自行開發(fā)的無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)成本。3、無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)作為管理費(fèi)用，全部計(jì)入當(dāng)期損益。四、開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件（同時(shí)滿足）1.完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性2.具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖3.無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式,證明其具有有用性4.有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)5.歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量五、內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理舉例例：某企業(yè)自行研究開發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費(fèi)40000000元、人工工資10000000元，以及其他費(fèi)用30000000元，總計(jì)80000000元，其中，符合資本化條件的支出為50000000元，期末，該專利技術(shù)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途。借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出30000000——資本化支出50000000貸：原材料40000000應(yīng)付職工薪酬10000000銀行存款30000000期末：借：管理費(fèi)用30000000無形資產(chǎn)50000000貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出30000000——資本化支出50000000一、使用壽命確定的無形資產(chǎn)（一）無形資產(chǎn)使用壽命的確定1.估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的因素（1）資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期，以及可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息（2）技術(shù)、工藝等方面的現(xiàn)實(shí)情況及對(duì)未來發(fā)展的估計(jì)（3）以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務(wù)的市場(chǎng)需求情況（4）現(xiàn)在或潛在的競(jìng)爭(zhēng)者預(yù)期采取的行動(dòng)（5）為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的能力預(yù)期的維護(hù)支出及企業(yè)預(yù)計(jì)支付有關(guān)支出的能力（6）對(duì)該資產(chǎn)的控制期限，對(duì)該資產(chǎn)使用的法律或類似限制（7）與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關(guān)聯(lián)性第四節(jié)無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量2.無形資產(chǎn)使用壽命的確定（1）源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。（2）沒有明確的合同或法律規(guī)定的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面情況，如企業(yè)經(jīng)過努力，聘請(qǐng)相關(guān)專家進(jìn)行論證、或與同行業(yè)的情況進(jìn)行比較以及企業(yè)的歷史經(jīng)驗(yàn)等，來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)的期限。（3）如果經(jīng)過這些努力，確實(shí)無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限，再將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。3.無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核（1）企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命不同于以前的估計(jì)，則對(duì)于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)改變其攤銷年限，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》進(jìn)行處理。（2）對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應(yīng)按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，并按照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則中關(guān)于使用壽命有限無形資產(chǎn)的處理原則進(jìn)行處理。（二）使用壽命確定的無形資產(chǎn)攤銷的核算1、攤銷期和攤銷方法（1）攤銷期限的確定無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時(shí)（即其達(dá)到能夠按管理層預(yù)定的方式運(yùn)作所必須的狀態(tài)）開始至終止確認(rèn)時(shí)止。（2）攤銷方法的確定對(duì)某項(xiàng)無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計(jì)消耗方式來選擇，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。2、攤銷的賬務(wù)處理借：管理費(fèi)用/其他業(yè)務(wù)成本/制造費(fèi)用等貸：累計(jì)攤銷攤銷額=取得的成本-預(yù)計(jì)殘值-已計(jì)提的減值準(zhǔn)備3、殘值的確定無形資產(chǎn)的殘值一般為零，除非有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)愿意以一定的價(jià)格購(gòu)買；該項(xiàng)無形資產(chǎn)或是存在活躍的市場(chǎng)，通過市場(chǎng)可以得到無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)的殘值信息，并且從目前情況看，在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，該市場(chǎng)還可能存在的情況下，無形資產(chǎn)可以存在殘值。注意：無形資產(chǎn)的攤銷額一般計(jì)入當(dāng)期損益，但如果無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品或者其他資產(chǎn)，其攤銷額應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。4、舉例例：某股份有限公司從外單位購(gòu)得一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)，支付價(jià)款30000000元，款項(xiàng)已支付，該商標(biāo)權(quán)的使用壽命為10年，不考慮殘值的因素。借：無形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)30000000貸：銀行存款30000000借：管理費(fèi)用3000000（30000000÷10）貸：累計(jì)攤銷3000000二、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)

對(duì)于根據(jù)可獲得的情況判斷，無法合理估計(jì)其使用壽命的無形資產(chǎn)，應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。按照準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但需要至少于每一會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備的，相應(yīng)計(jì)提有關(guān)的減值準(zhǔn)備。第五節(jié)無形資產(chǎn)的減值一、無形資產(chǎn)減值的跡象

無形資產(chǎn)減值是指無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過其可收回金額的情形。發(fā)現(xiàn)以下一種或數(shù)種情況，應(yīng)對(duì)無形資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)，并將該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值超過可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備。1、該無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響2、該無形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅下跌，在剩余攤銷年限內(nèi)預(yù)期不會(huì)恢復(fù)；3、其他足以表明該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值已超過可收回金額的情形。二、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)核算借：資產(chǎn)減值損失貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備注意：已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，等處置資產(chǎn)時(shí)予以轉(zhuǎn)銷。

第六節(jié)無形資產(chǎn)的處置一、企業(yè)出售無形資產(chǎn)企業(yè)出售無形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將所取得的價(jià)款與該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

借：銀行存款累計(jì)攤銷無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：無形資產(chǎn)應(yīng)交稅費(fèi)-營(yíng)業(yè)稅營(yíng)業(yè)外收入（多賣的款項(xiàng)）或借：營(yíng)業(yè)外支出（少賣的款項(xiàng)）二、出租無形資產(chǎn)

企業(yè)將所擁有的無形資產(chǎn)的使用權(quán)讓渡給他人，并收取租金，在滿足收入準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的收入及成本借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入借：其他業(yè)務(wù)成本貸：累計(jì)攤銷

三、無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)銷(報(bào)廢）如果無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，不再符合無形資產(chǎn)的定義，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)銷。借：營(yíng)業(yè)外支出--非流動(dòng)資產(chǎn)報(bào)廢累計(jì)攤銷無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：無形資產(chǎn)

第七節(jié)投資性房地產(chǎn)一、投資性房地產(chǎn)概述（一）什么是投資性房地產(chǎn)？投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。（二）不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目1、自用房地產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn)，如企業(yè)的廠房和辦公樓、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用的土地使用權(quán)、出租給本企業(yè)職工居住的宿舍等.2、作為存貨的房地產(chǎn)是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售的或?yàn)殇N售而正在開發(fā)的商品房和土地。這部分房地產(chǎn)屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨.（三）投資性房地產(chǎn)的內(nèi)容1、已出租的建筑物用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物2、已出租的土地使用權(quán)是指企業(yè)通過受讓方式取得的土地使用權(quán)。已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，因暫時(shí)空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)。3、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)是指企業(yè)通過受讓方式取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。注意：閑置土地不屬于投資性房地產(chǎn)。閑置土地是指土地使用者依法取得土地使用權(quán)后，未經(jīng)原批準(zhǔn)用地的人民政府同意，超過規(guī)定的期限未動(dòng)工開發(fā)建設(shè)的建設(shè)用地。具有下列情形之一的，也可以認(rèn)定為閑置土地：1．國(guó)有土地有償使用合同或者建設(shè)用地批準(zhǔn)書未規(guī)定動(dòng)工開發(fā)建設(shè)日期，自國(guó)有土地有償使用合同生效或者土地行政主管部門建設(shè)用地批準(zhǔn)書頒發(fā)之日起滿1年未動(dòng)工開發(fā)建設(shè)的；2．已動(dòng)工開發(fā)建設(shè)但開發(fā)建設(shè)的面積占應(yīng)動(dòng)工開發(fā)建設(shè)總面積不足三分之一或者已投資額占總投資額不足25%且未經(jīng)批準(zhǔn)中止開發(fā)建設(shè)連續(xù)滿1年的；3．法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形。（四）是否屬于投資性房地產(chǎn)要根據(jù)具體情況判斷1、一項(xiàng)房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值,部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理，用于賺取租金或資本增值的部分，如果能夠分別計(jì)量和出售的，可以確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，否則不可。2、企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務(wù)，所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，可以將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中如為重大的，該建筑物應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為自用房地產(chǎn)。3、關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)，出租方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn)。但在編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將其作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn)。如，母公司以經(jīng)營(yíng)租賃出租給子公司的房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為母公司的投資性房地產(chǎn)，但在編制合并報(bào)表時(shí)作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn)。4、企業(yè)擁有并自行經(jīng)營(yíng)的旅館飯店，不屬于投資性房地產(chǎn)。但是，將其擁有的旅館飯店部分或全部出租，且出租的部分能夠單獨(dú)計(jì)量的，出租的部分可確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。二、初始計(jì)量（按照成本計(jì)量）1、外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)：按照買價(jià)、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出計(jì)量。注意：必須是在購(gòu)入時(shí)，就開始對(duì)外出租或用于資本增值。2、自行建造的投資性房地產(chǎn)：按照建造該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出計(jì)量。必須是在自行建造或開發(fā)活動(dòng)完成的同時(shí)，開始對(duì)外出租或用于資本增值。3、其他方式取得的投資性房地產(chǎn)：按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確定。三、后續(xù)計(jì)量企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，也可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但是同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定不得隨意變更。從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理，將計(jì)量模式變更時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額調(diào)整期初留存收益。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

四、成本模式計(jì)量的會(huì)計(jì)處理（一）處理原則（二）取得建筑物的會(huì)計(jì)處理（1）取得符合投資性房地產(chǎn)的建筑物時(shí)借：投資性房地產(chǎn)（取得成本）貸：銀行存款/在建工程（2）期末計(jì)提折舊時(shí)：借：其他業(yè)務(wù)成本貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（3）期末計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)：借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備

（4）出售時(shí)：借：銀行存款（實(shí)收款）貸：其他業(yè)務(wù)收入借：其他業(yè)務(wù)成本投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：投資性房地產(chǎn)（5）取得租金收入時(shí)：借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入注意：提取的投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，等處置時(shí)才能予以轉(zhuǎn)銷。2、土地使用權(quán)的計(jì)量在成本模式下，應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，進(jìn)行攤銷，存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。五、公允價(jià)值模式計(jì)量的會(huì)計(jì)處理（一)使用條件（二)核算原則（三）賬戶設(shè)置：投資性房地產(chǎn)---成本---公允價(jià)值變動(dòng)（四）賬務(wù)處理1、取得時(shí)：1）外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)—成本貸：銀行存款2）建造的投資性房地產(chǎn)借：在建工程貸：銀行存款/原材料/應(yīng)付職工薪酬等

達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)—成本貸：在建工程（建造成本）2、期末公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)時(shí)：1）公允價(jià)值高于賬面價(jià)值借：投資性房地產(chǎn)---公允價(jià)值變動(dòng)貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益2）公允價(jià)值低于賬面價(jià)值借：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：投資性房地產(chǎn)---公允價(jià)值變動(dòng)3、出售時(shí)：借：銀行存款（實(shí)收款）貸：其他業(yè)務(wù)收入借：其他業(yè)務(wù)成本借：投資性房地產(chǎn)---公允價(jià)值變動(dòng)貸：投資性房地產(chǎn)---成本---公允價(jià)值變動(dòng)如果存在公允價(jià)值變動(dòng)損益的，還應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益（累計(jì)發(fā)生額）貸：其他業(yè)務(wù)收入（或做相反的會(huì)計(jì)分錄）如果存在在轉(zhuǎn)換日計(jì)入其他綜合收益的，還應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)：借：其他綜合收益貸：其他業(yè)務(wù)收入。【7-11】2016年1月3日，甲公司計(jì)劃購(gòu)買一家房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)的寫字樓其中的兩層用于對(duì)外出租。1月8日甲公司與乙公司簽訂經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定自購(gòu)買日起將寫字樓的兩層出租給乙公司，租期3年。1月15日甲公司支付19000000元購(gòu)買了寫字樓的兩層，并交給乙企業(yè)使用。假定不考慮其他因素。甲公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：甲公司采用成本模式借：投資性房地產(chǎn)19000000

貸：銀行存款19000000甲公司采用公允價(jià)值模式

借：投資性房地產(chǎn)——成本19000000

貸：銀行存款19000000【例7-12】沿用【例7-11】的資料。假設(shè)該寫字樓預(yù)計(jì)使用壽命35年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法計(jì)提折舊。按租賃合同約定，甲公司每月收取租金100000元。假設(shè)甲公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。甲公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：按月計(jì)提折舊時(shí)：借：其他業(yè)務(wù)成本45238.10貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊45238.10按月取得租金收入時(shí)：借：銀行存款100000貸：其他業(yè)務(wù)收入100000【例7-13】沿用【例7-11】的資料。假設(shè)甲公司采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2016年12月31日，該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為19500000元。甲公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)500000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益500000【例7-14】C公司2015年初將一棟辦公樓用于出租，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2017年1月1日，該投資性房地產(chǎn)滿足采用公允價(jià)值模式條件，C公司決定采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2017年1月1日該房地產(chǎn)賬面價(jià)值27000000元，其中，原價(jià)30000000元，累計(jì)折舊3000000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備；公允價(jià)值為28000000元。甲企業(yè)按10%計(jì)提盈余公積。2017年1月1日C公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：投資性房地產(chǎn)——成本28000000投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊3000000貸：投資性房地產(chǎn)30000000盈余公積100000利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)900000五、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出和減值（一）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出在投資性房地產(chǎn)持有期間，為了提高投資性房地產(chǎn)的使用效能，維護(hù)投資性房地產(chǎn)的正常使用，往往需要對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改建、擴(kuò)建、裝修或者修理維護(hù)，發(fā)生相關(guān)的后續(xù)支出。投資性房地產(chǎn)相關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)資本化，計(jì)入投資性房地產(chǎn)的成本；不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。【例7-15】資料：A公司與B企業(yè)簽訂的經(jīng)營(yíng)租賃合同期滿，決定對(duì)該廠房進(jìn)行改擴(kuò)建，以提高出租租金。2017年7月1日，該房地產(chǎn)賬面價(jià)值7452000元，其中原價(jià)8100000元，已提折舊648000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。改擴(kuò)建期間發(fā)生各項(xiàng)支出共計(jì)700000元，均以銀行存款支付。10月20日，改擴(kuò)建工程完工，廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，并于當(dāng)日按經(jīng)營(yíng)租賃合同出租給丁企業(yè)使用。假設(shè)A公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。A公司編制的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：（1）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）7452000投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊648000貸：投資性房地產(chǎn)——廠房8100000（2）發(fā)生改擴(kuò)建支出時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）700000貸：銀行存款700000（3）廠房改擴(kuò)建完工并出租時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)——廠房8152000貸：投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）8152000【例7-16】沿用【例7-15】的資料。假設(shè)A公司對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2017年7月1日，“投資性房地產(chǎn)——成本”賬面余額為借方8100000元，“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬面余額為借方1900000元。A公司編制的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：（1）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）10000000貸：投資性房地產(chǎn)——成本8100000——公允價(jià)值變動(dòng)1900000（2）發(fā)生改擴(kuò)建支出時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）700000貸：銀行存款700000（3）改擴(kuò)建工程完工并出租時(shí)：借：投資性房地產(chǎn)——成本10700000貸：投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）10700000對(duì)于不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的后續(xù)支出，例如，日常維護(hù)和修理發(fā)生的一些支出，應(yīng)于發(fā)生時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（二）投資性房地產(chǎn)的減值采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，與企業(yè)自用的房地產(chǎn)一樣，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷是否存在減值跡象。如果存在減值跡象，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)其可收回金額。當(dāng)可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，應(yīng)借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)，不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值跡象與測(cè)試、可收回金額的估計(jì)、減值損失的確認(rèn)和計(jì)量參見本書第八章。六、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理（一）轉(zhuǎn)換形式及轉(zhuǎn)換日的確定企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)的用途發(fā)生改變，且滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。1、投資性房地產(chǎn)開始自用在此種情況下，轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將其用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理的日期。2、作為存貨的房地產(chǎn)改為出租通常指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其持有的開發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營(yíng)租賃的方式出租。存貨相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。在此種情況下轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)的租賃期開始日。租賃期開始日是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期。3、自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租即企業(yè)將原本用于生產(chǎn)商品提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理的房地產(chǎn)改用于出租固定資產(chǎn)或土地使用權(quán)相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。在此種情況下轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日。4、自用土地使用權(quán)停止自用改用于資本增值。即企業(yè)將原本用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理的土地使用權(quán)改用于資本增值。該土地使用權(quán)相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。在此種情況下，轉(zhuǎn)換日為自用土地使用權(quán)停止自用后，確定用于資本增值的日期。（二）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理1、在成本模式下轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理1）原則：將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值，不確認(rèn)轉(zhuǎn)換損益。2）賬務(wù)處理（1）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)貸：投資性房地產(chǎn)（賬面余額）借：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊/攤銷貸：累計(jì)折舊/累計(jì)攤銷借：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備【例7-17】D公司的投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量。2017年8月1日，D公司將原出租到期的辦公樓收回，開始自用。該房地產(chǎn)賬面原價(jià)12000000元，累計(jì)折舊4230000元。轉(zhuǎn)換日，D公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：借：固定資產(chǎn)12000000投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4230000貸：投資性房地產(chǎn)12000000累計(jì)折舊4230000（2）自用資產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)（賬面余額）貸：固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)（賬面余額）借：累計(jì)折舊/累計(jì)攤銷（賬面余額）貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊/攤銷借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備/無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備【例7-20】A公司將原自用的一座倉(cāng)庫(kù)用于出租，租賃期開始日為2017年7月6日。倉(cāng)庫(kù)原價(jià)1000000元，累計(jì)折舊750000元。A公司的投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量。轉(zhuǎn)換日，A公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：借：投資性房地產(chǎn)1000000累計(jì)折舊750000貸：固定資產(chǎn)1000000投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊750000

2、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換（1）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值，作為自用資產(chǎn)的入賬價(jià)值，入賬價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。借：固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值）投資性房地產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)(或在貸方）貸：投資性房地產(chǎn)-成本（成本）借或貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益（差額）【例7-18】假設(shè)D公司的投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。8月1日，該房地產(chǎn)的公允價(jià)值為15500000元；賬面價(jià)值15000000元，其中成本12000000元，公允價(jià)值變動(dòng)增值為3000000元。轉(zhuǎn)換日，D公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：固定資產(chǎn)15500000貸：投資性房地產(chǎn)——成本12000000投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)3000000公允價(jià)值變動(dòng)損益500000（2）自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量。轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的其差額計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益），轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的其差額作為其他綜合收益計(jì)入所有者權(quán)益。處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時(shí)原計(jì)入所有者權(quán)益的部分，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益（其他業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)成本）。A、企業(yè)自用存貨轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理借：投資性房地產(chǎn)（轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值）公允價(jià)值變動(dòng)損益（公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的差額）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（已提數(shù)）貸：庫(kù)存商品/開發(fā)產(chǎn)品（賬面成本）其他綜合收益（公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的差額）（2）【例7-19】F公司是從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)。2017年6月26日，F(xiàn)公司與丁企業(yè)簽訂經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定將自行開發(fā)的一棟寫字樓出租給丁企業(yè)使用，租賃期開始日為7月1日。7月1日，該寫字樓的賬面成本為31000000元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。F公司投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量。轉(zhuǎn)換日，F(xiàn)公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：借：投資性房地產(chǎn)31000000貸：開發(fā)產(chǎn)品31000000B、企業(yè)自用的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理借：投資性房地產(chǎn)—成本（轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值）公允價(jià)值變動(dòng)損益（公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的差額）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提數(shù)）累計(jì)攤銷（賬面余額）貸：無形資產(chǎn)（賬面成本）資本公積----其他資本公積（差額）C、企業(yè)自用的建筑物轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理借：投資性房地產(chǎn)—成本（公允價(jià)值）公允價(jià)值變動(dòng)損益（公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的差額）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提數(shù)）累計(jì)折舊（賬面余額）貸：固定資產(chǎn)（賬面成本）資本公積--其他資本公積（公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值）【例7-21】沿用【例7-19】的資料。假設(shè)F公司投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。7月1日，該寫字樓的公允價(jià)值為36000000元。轉(zhuǎn)換日，F(xiàn)公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：投資性房地產(chǎn)——成本36000000貸：開發(fā)產(chǎn)品31000000其他綜合收益5000000【例7-22】沿用【例7-20】的資料。假設(shè)A公司的投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。租賃期開始日，倉(cāng)庫(kù)的公允價(jià)值為3000000元。2017年12月31日，倉(cāng)庫(kù)的公允價(jià)值為2800000元。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下：（1）轉(zhuǎn)換日：借：投資性房地產(chǎn)——成本3000000累計(jì)折舊750000貸：固定資產(chǎn)1000000其他綜合收益2750000（2）2017年12月31日：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益200000貸：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200000七、投資性房地產(chǎn)處置的會(huì)計(jì)處理投資性房地產(chǎn)的處置，主要是指投資性房地產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢和毀損，也包括因非貨幣性交易等原因而發(fā)生投資性房地產(chǎn)的減少。企業(yè)的投資性房地產(chǎn)發(fā)生出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢或毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。（一）采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓按成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額借記“銀行存款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；并結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，借記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”科目，借記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目。【例7-23】A公司采用成本模式計(jì)量的一座廠房租賃期滿，將其出售給承租人。該房地產(chǎn)原價(jià)2000000元，已提折舊1850000元。出售價(jià)款600000元，款項(xiàng)已存入銀行。A公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：借：銀行存款600000貸：其他業(yè)務(wù)收入600000借：其他業(yè)務(wù)成本150000投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊1850000貸：投資性房地產(chǎn)2000000（二）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓按公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)——成本”、貸記或借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目；同時(shí)，按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。如果存在該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日計(jì)入其他綜合收益的金額，應(yīng)將其轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入，借記“其他綜合收益”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目?！纠?-24】甲公司對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。該公司因新辦公樓建成，遂將自用的一棟舊辦公樓以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租給乙公司。合同約定：租賃期開始日為2016年1月1日，租期2年，乙公司每年1月1日支付租金900000元。舊辦公樓原價(jià)5000000元，累計(jì)折舊4300000元，公允價(jià)值15000000元。2016年12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為16000000元；2017年12月31日，公允價(jià)值為15500000元。2018年1月，租賃期屆滿，甲公司收回辦公樓，將其出售給丙公司。出售價(jià)款15500000元，款項(xiàng)已存入銀行。甲公司編制的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：（1）2016年1月1日，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：借：投資性房地產(chǎn)——成本15000000累計(jì)折舊4300000貸：固定資產(chǎn)5000000其他綜合收益14300000（2）2016年1月1日，收取當(dāng)年租金：借：銀行存款900000貸：其他業(yè)務(wù)收入900000（3）2016年12月31日，公允價(jià)值變動(dòng)：借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)1000000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益1000000（4）2017年1月1日，收取當(dāng)年租金：借：銀行存款900000貸：其他業(yè)務(wù)收入900000（5）2017年12月31日，公允價(jià)值變動(dòng)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益500000貸：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)500000（6）2018年1月，出售投資性房地產(chǎn)：借：銀行存款15500000貸：其他業(yè)務(wù)收入15500000借：其他業(yè)務(wù)成本15500000貸：投資性房地產(chǎn)——成本15000000——公允價(jià)值變動(dòng)500000借：公允價(jià)值變動(dòng)損益500000貸：其他業(yè)務(wù)收入500000借：其他綜合收益14300000貸：其他業(yè)務(wù)收入14300000練習(xí)題：甲公司為一般納稅人，于2009年3月1日開始研究開發(fā)一項(xiàng)專利權(quán)，用銀行存款支付研究階段的支出100萬(wàn)元，2009年4月起發(fā)生開發(fā)費(fèi)用700萬(wàn)元，其中消耗材料費(fèi)200萬(wàn)元，應(yīng)付本單位科研人員工資及獎(jiǎng)金440萬(wàn)元，發(fā)生其他費(fèi)用60萬(wàn)元以現(xiàn)金直接支付。經(jīng)確認(rèn)符合資本化的費(fèi)用為500萬(wàn)元。該專利權(quán)于2010年1月末達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，并于當(dāng)期注冊(cè)登記，發(fā)生注冊(cè)登記費(fèi)用100萬(wàn)元，以銀行存款支付。該專利權(quán)預(yù)計(jì)使用6年，直線法攤銷，假定無殘值。2011年末專利權(quán)預(yù)計(jì)可收回金額為280萬(wàn)元，2012年末專利權(quán)預(yù)計(jì)可收回金額為200萬(wàn)元。2014年12月10日將其出售，所得價(jià)款100萬(wàn)元存入銀行，應(yīng)支付營(yíng)業(yè)稅為9萬(wàn)元，假定該專利權(quán)按年攤銷。要求作出甲公司與該專利權(quán)有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。1、發(fā)生研究費(fèi)用時(shí)：借：管理費(fèi)用100貸：銀行存款1002、發(fā)生開發(fā)費(fèi)用時(shí)：借：研發(fā)支出---資本化支出500---費(fèi)用化支出200貸：原材料200應(yīng)付職工薪酬440庫(kù)存現(xiàn)金603、期末結(jié)轉(zhuǎn)不符合資本化的支出時(shí)：借：管理費(fèi)用200貸：研發(fā)支出----費(fèi)用化支出

2004、2010年1月開發(fā)的無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)時(shí)：借：無形資產(chǎn)600貸：研發(fā)支出----資本化支出500銀行存款1005、2010