公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購全過程跟蹤審計(jì)探討

引言近年來，隨著國家在公共醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域的財(cái)政投入不斷增加以及民眾健康消費(fèi)升級(jí)，公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購數(shù)量和品類不斷增加，磁共振、CT、彩超等大型醫(yī)療設(shè)備成為公立醫(yī)院基本資產(chǎn)配置。為合理配置和有效使用醫(yī)療設(shè)備，規(guī)范醫(yī)院采購行為，堵住采購環(huán)節(jié)中的漏洞，有必要對(duì)大型醫(yī)療設(shè)備采購業(yè)務(wù)采用包括事前、事中和事后環(huán)節(jié)在內(nèi)的全過程跟蹤審計(jì)。一、全過程跟蹤審計(jì)的基本理論闡述（一）全過程跟蹤審計(jì)的含義目前，學(xué)術(shù)界對(duì)于全過程跟蹤審計(jì)的概念并無定論，不同學(xué)者從不同角度對(duì)該概念進(jìn)行了闡述。本文認(rèn)為，全過程跟蹤審計(jì)是基于風(fēng)險(xiǎn)防控的需要，將審計(jì)視角延伸到被審計(jì)事項(xiàng)的事前、事中和事后全過程，以期及時(shí)識(shí)別和防范經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)。公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購事項(xiàng)涉及的資金額度大，且從事項(xiàng)評(píng)估立項(xiàng)到采購、使用以及績效評(píng)價(jià)等全過程都是風(fēng)險(xiǎn)防控的重要節(jié)點(diǎn)，因此較為適宜采用全過程跟蹤審計(jì)模式。（二）全過程跟蹤審計(jì)的特點(diǎn)全過程跟蹤審計(jì)是近年來才得以推廣應(yīng)用的審計(jì)模式，雖然審計(jì)目的、審計(jì)用途等方面與傳統(tǒng)審計(jì)模式有著相似之處，都是根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)以及審計(jì)工作流程對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，但在審計(jì)手段等層面兩者存在顯著差異，傳統(tǒng)審計(jì)模式側(cè)重于事后反饋，而全過程跟蹤審計(jì)則著眼于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)全生命周期的持續(xù)審計(jì)監(jiān)督。呈現(xiàn)出與傳統(tǒng)審計(jì)模式不同的特征，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。一是審計(jì)關(guān)口前移，將經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)控制在未發(fā)之時(shí)。對(duì)于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的事前調(diào)查評(píng)估、可行性論證、招標(biāo)文書制作等環(huán)節(jié)的事務(wù)處理是否合規(guī)、是否存在風(fēng)險(xiǎn)隱患，傳統(tǒng)審計(jì)模式并未對(duì)此進(jìn)行關(guān)注，這無疑會(huì)加大事后風(fēng)險(xiǎn)控制難度，而通過事前環(huán)節(jié)的審計(jì)介入，則可對(duì)風(fēng)險(xiǎn)隱患和不合規(guī)操作程序早識(shí)別、早預(yù)防，從而有效提升審計(jì)效果。二是全面介入被審計(jì)事項(xiàng)的事中環(huán)節(jié)，對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行過程監(jiān)督審計(jì)。事中環(huán)節(jié)涉及的事務(wù)較為全面，且涉及的部門和鏈條多，部分事項(xiàng)的審計(jì)還具有一定的技術(shù)性，要求審計(jì)人員跨界掌握相關(guān)情況，比如詢價(jià)招標(biāo)、合同簽訂以及采購設(shè)備的性能、參數(shù)等，都是事中審計(jì)需要關(guān)注的問題。三是拓寬了事后審計(jì)范圍，轉(zhuǎn)變了審計(jì)方式。傳統(tǒng)審計(jì)一般傾向于進(jìn)行查錯(cuò)糾弊、提供鑒證性意見的合法、合規(guī)性審計(jì)，而全過程跟蹤審計(jì)還關(guān)注項(xiàng)目投入使用后的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性等績效問題。相較翻閱會(huì)計(jì)憑證、報(bào)表以及相關(guān)臺(tái)賬，或?qū)ο嚓P(guān)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行計(jì)算與復(fù)核的傳統(tǒng)審計(jì)方式，全過程跟蹤審計(jì)則采用了包括現(xiàn)場審計(jì)、遠(yuǎn)程審計(jì)在內(nèi)的多種審計(jì)方式，并對(duì)審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)盤、訪談、函證等符合性測試和實(shí)質(zhì)性測試，將審計(jì)范圍延伸到關(guān)聯(lián)交易或關(guān)聯(lián)方。二、大型醫(yī)療設(shè)備采購全過程跟蹤審計(jì)存在的主要問題（一）審計(jì)范圍過于狹窄，風(fēng)險(xiǎn)控制效果有限大型醫(yī)療設(shè)備采購是一項(xiàng)納入“三重一大”的重大管理事項(xiàng)，這就需要公立醫(yī)院將設(shè)備采購審計(jì)拓展到內(nèi)控制度建設(shè)范疇，從制度建設(shè)、部門協(xié)作到專業(yè)人員配備等方面入手，對(duì)大型醫(yī)療設(shè)備采購事前、事中和事后進(jìn)行全生命周期管理。而事實(shí)上，由于公立醫(yī)院全過程跟蹤審計(jì)模式還處于探索階段，因此在大型醫(yī)療設(shè)備審計(jì)中往往局限于財(cái)務(wù)層面，而忽視了內(nèi)控制度審計(jì)，以致于采購事務(wù)管理中也暴露出諸多問題，如忽視對(duì)大型醫(yī)療設(shè)備采購程序和流程的審計(jì)，由于各科室所需設(shè)備通常是由政府集中采購，但具體操作實(shí)施一般由設(shè)備科負(fù)責(zé)，而設(shè)備科在醫(yī)療設(shè)備性能、參數(shù)以及使用效果等方面并不具有專業(yè)優(yōu)勢，以致于在設(shè)備采購論證評(píng)估、采購驗(yàn)收等重要環(huán)節(jié)往往存在把關(guān)不嚴(yán)的現(xiàn)象。（二）審計(jì)方法傳統(tǒng)單一，監(jiān)督效果甚微當(dāng)前，公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購審計(jì)大多采用憑證翻閱、報(bào)表匯總、采購金額和采購文書核對(duì)等方式，并重點(diǎn)關(guān)注了招標(biāo)采購、合同簽訂等環(huán)節(jié)，對(duì)采購流程是否規(guī)范、合同內(nèi)容是否完整等展開審計(jì)。這雖然對(duì)于控制設(shè)備采購風(fēng)險(xiǎn)發(fā)揮了重要作用，但由于審計(jì)方法過于單一，往往忽視大型醫(yī)療設(shè)備采購價(jià)格是否合理、項(xiàng)目清單和價(jià)格是否明確、采購合同內(nèi)容是否符合招標(biāo)文件要求、招標(biāo)設(shè)備和投標(biāo)企業(yè)之間是否存在關(guān)聯(lián)、設(shè)備采購入庫、驗(yàn)收程序是否規(guī)范等關(guān)鍵問題的全過程審計(jì)，審計(jì)效果未能得到充分釋放。事實(shí)上，大型醫(yī)療設(shè)備采購流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)多，涉及的部門和崗位人員多，數(shù)據(jù)信息復(fù)雜，期間存在多種不確定性采購風(fēng)險(xiǎn)，這就需要醫(yī)院在全過程跟蹤審計(jì)中綜合實(shí)質(zhì)性測試、數(shù)字化審計(jì)等多種審計(jì)方法，以強(qiáng)化審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)控制效果。（三）人員配置存在缺陷，專業(yè)素質(zhì)不足目前，公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)不足的問題，在很大程度上削弱了全過程跟蹤審計(jì)的質(zhì)量，這是因?yàn)榇笮驮O(shè)備采購審計(jì)不僅需要審計(jì)人員具備財(cái)務(wù)、審計(jì)專業(yè)領(lǐng)域的知識(shí)和技能，更需要審計(jì)人員掌握醫(yī)療設(shè)備市場行情和價(jià)格走向、最新發(fā)展動(dòng)態(tài)以及相關(guān)政策情況，以對(duì)大型醫(yī)療設(shè)備采購的合理性作出正確判斷。具體來說，公立醫(yī)院審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)不足問題主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是職業(yè)精神與重大事項(xiàng)審計(jì)要求不匹配，大型醫(yī)療設(shè)備采購涉及的資金量大、環(huán)節(jié)多，需要審計(jì)人員對(duì)各環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)保持高度敏感，如招標(biāo)手續(xù)是否合規(guī)、采購價(jià)格是否合理，都與國家資產(chǎn)和財(cái)政預(yù)算資金的安全性有著密切關(guān)系，但由于內(nèi)部審計(jì)人員缺乏對(duì)相關(guān)政策以及市場行情的研究分析，往往留下審計(jì)真空；二是專業(yè)勝任能力與醫(yī)療設(shè)備的技術(shù)管理要求不匹配，設(shè)備質(zhì)量是否具有先進(jìn)性、醫(yī)用設(shè)備配置是否納入在衛(wèi)健委許可管理目錄范圍內(nèi)、設(shè)備后續(xù)維護(hù)保養(yǎng)是否規(guī)范，都需要審計(jì)人員進(jìn)行全過程跟蹤審計(jì)，而審計(jì)人員往往缺乏醫(yī)療設(shè)備專業(yè)領(lǐng)域的知識(shí)。（四）忽視績效審計(jì)環(huán)節(jié)，審計(jì)結(jié)論不全面作為群眾關(guān)心、政府關(guān)注、社會(huì)影響力大、財(cái)政投入大的民生項(xiàng)目，是否存在長期低效運(yùn)轉(zhuǎn)、閑置浪費(fèi)情形，期望功能是否達(dá)到或超過既定標(biāo)準(zhǔn)或要求，實(shí)現(xiàn)的手段和方式方法是否經(jīng)濟(jì)、有效，應(yīng)當(dāng)作為審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)領(lǐng)域。然而，隨著公立醫(yī)院大型設(shè)備采購數(shù)量和品類逐年增加，醫(yī)療設(shè)備所產(chǎn)生的收入成本等財(cái)務(wù)指標(biāo)狀況、設(shè)備采購對(duì)醫(yī)院整體效果的影響情況、患者對(duì)醫(yī)療設(shè)備的綜合評(píng)價(jià)情況，往往被大型醫(yī)療設(shè)備審計(jì)業(yè)務(wù)所忽視。當(dāng)然，忽視大型醫(yī)療設(shè)備績效審計(jì)的原因來自多個(gè)方面，如審計(jì)人員缺乏對(duì)醫(yī)療設(shè)備信息的了解、相關(guān)數(shù)據(jù)獲取不全面、績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不成熟、績效評(píng)價(jià)流程不熟悉等。三、提升公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購全過程跟蹤審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購審計(jì)質(zhì)量不僅關(guān)系到醫(yī)療設(shè)備使用效果，還與國有資產(chǎn)保值增值、與財(cái)政預(yù)算支出效果密不可分。為提升大型醫(yī)療設(shè)備采購審計(jì)質(zhì)量，針對(duì)當(dāng)前全過程跟蹤審計(jì)短板，可從內(nèi)部控制、審計(jì)方法、人員配置以及績效審計(jì)等方面入手。（一）拓寬審計(jì)范圍，提高審計(jì)效率從采購前期的申請(qǐng)、評(píng)估、招標(biāo)到采購合同簽訂及執(zhí)行等整個(gè)流程中，都與采購風(fēng)險(xiǎn)防范有著密切關(guān)系，因此，公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購審計(jì)并不能僅僅局限于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)核對(duì)層面，而應(yīng)將采購全流程納入審計(jì)范圍，具體包括以下幾個(gè)方面。第一，由于公立醫(yī)院采購業(yè)務(wù)流程與內(nèi)部控制體系密切相關(guān)，因此，對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)的審計(jì)則可從內(nèi)部控制體系入手，檢查公立醫(yī)院采購制度是否健全，是否明確了采購申請(qǐng)、評(píng)估論證、驗(yàn)收等各崗位人員職責(zé)，不相容崗位設(shè)置是否符合相分離的原則，通過對(duì)內(nèi)控制度體系審計(jì)，從風(fēng)險(xiǎn)源頭識(shí)別和防范大型醫(yī)療設(shè)備采購風(fēng)險(xiǎn)；第二，強(qiáng)化對(duì)采購前期評(píng)估論證環(huán)節(jié)的審計(jì)，審計(jì)人員可通過翻閱相關(guān)會(huì)議紀(jì)要、文件通知、審批文書、采購項(xiàng)目可行性評(píng)估報(bào)告等方式，重點(diǎn)關(guān)注臨床科室所提出的醫(yī)療設(shè)備采購申請(qǐng)是否經(jīng)過評(píng)估論證程序，評(píng)估論證結(jié)論是否科學(xué)，經(jīng)評(píng)估論證的采購申請(qǐng)計(jì)劃是否經(jīng)過立項(xiàng)、審批手續(xù)；第三，在對(duì)前期采購評(píng)估論證審計(jì)的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步將審計(jì)范圍拓展到采購招標(biāo)、合同簽訂環(huán)節(jié)，審查招標(biāo)文件制作流程是否規(guī)范合理，標(biāo)書相關(guān)內(nèi)容和技術(shù)參數(shù)是否符合《政府采購法》相關(guān)規(guī)定，排除虛假招標(biāo)、圍標(biāo)串標(biāo)等各種風(fēng)險(xiǎn)隱患；而對(duì)于采購合同審計(jì)更需要重點(diǎn)審計(jì)是否存在合同內(nèi)容與標(biāo)書不一致的情況，合同歸口管理部門是否對(duì)合同執(zhí)行、合同變更情況進(jìn)行了跟蹤管理。（二）創(chuàng)新審計(jì)方法，提升審計(jì)質(zhì)量實(shí)質(zhì)性審計(jì)是當(dāng)前公立醫(yī)院大型醫(yī)療設(shè)備采購審計(jì)中的薄弱環(huán)節(jié)，尤其是由于監(jiān)盤、觀察、訪談及函證等審計(jì)方法的缺失，極大影響了審計(jì)質(zhì)量。為此，醫(yī)療設(shè)備采購全過程跟蹤審計(jì)可從以下幾個(gè)方面取得突破，一是篩選數(shù)據(jù)、確定重點(diǎn)，對(duì)醫(yī)院采購清單、醫(yī)療設(shè)備采購時(shí)間和采購方式進(jìn)行全面梳理并整理審計(jì)底稿，以此發(fā)現(xiàn)、分析采購業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并作為審計(jì)重點(diǎn)，比如單筆采購金額在50萬元以上或重復(fù)采購的醫(yī)療設(shè)備都需進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)；二是查閱資料、發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，醫(yī)療設(shè)備采購涉及的資料信息較為多樣，審計(jì)人員應(yīng)全面查閱采購計(jì)劃、招投標(biāo)文件、中標(biāo)合同等所有涉及采購事項(xiàng)的文本資料，以此發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)可疑點(diǎn)；三是深挖細(xì)查、鎖定關(guān)鍵點(diǎn)，由于僅僅依賴于書面材料審計(jì)無法對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效識(shí)別，因此，在鎖定篩選數(shù)據(jù)和資料查閱中所發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)隱患基礎(chǔ)上，還需要通過監(jiān)盤、觀察、訪談及函證等實(shí)質(zhì)性測試審計(jì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)可疑點(diǎn)進(jìn)行逐一排查；四是歸納分析風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，對(duì)坐實(shí)的采購風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行分類整理，分析產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的原因，并提出整改計(jì)劃。另外，傳統(tǒng)的審計(jì)大多為數(shù)據(jù)信息采集、取證難所困擾，在當(dāng)前公立醫(yī)院“三位一體”智慧醫(yī)院建設(shè)的背景下，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)充分利用數(shù)字化轉(zhuǎn)型機(jī)遇，通過構(gòu)建數(shù)字化審計(jì)平臺(tái)或應(yīng)用軟件的方式，推動(dòng)科技強(qiáng)審，破解數(shù)據(jù)信息獲取難的問題，以此提升醫(yī)療設(shè)備采購事前、事中審計(jì)效率。（三）充實(shí)審計(jì)力量，提高審計(jì)能力高質(zhì)量的大型醫(yī)療設(shè)備采購業(yè)務(wù)全過程跟蹤審計(jì)，不僅需要審計(jì)人員懂財(cái)務(wù)、懂審計(jì)、懂?dāng)?shù)字化軟件操作，更需要對(duì)醫(yī)療行業(yè)政策、醫(yī)療設(shè)備市場行情以及醫(yī)療設(shè)備性能和參數(shù)等方面具有一定的專業(yè)造詣，同時(shí)還需要審計(jì)人員具有忠實(shí)履職的職業(yè)精神。為有效提升內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)精神和專業(yè)勝任能力，一是要求公立醫(yī)院切實(shí)提升審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)獨(dú)立性，不干預(yù)、不指使審計(jì)人員的審計(jì)結(jié)論，提升審計(jì)人員的職業(yè)尊嚴(yán)，拓展其職業(yè)晉升通道，以確保審計(jì)人員的執(zhí)行行為與國家相關(guān)政策、醫(yī)院戰(zhàn)略保持一致，另外，通過推行合理的考核激勵(lì)機(jī)制，也能在很大程度上激發(fā)內(nèi)部審計(jì)人才愛崗敬業(yè)、敢于擔(dān)責(zé)的職業(yè)精神；二是加快青年人才培養(yǎng)計(jì)劃的實(shí)施進(jìn)程，傳統(tǒng)審計(jì)模式已越來越難于適應(yīng)醫(yī)療設(shè)備采購業(yè)務(wù)審計(jì)需要，全過程跟蹤審計(jì)需要審計(jì)人員具備多元化復(fù)合型知識(shí)儲(chǔ)備和操作技能，公立醫(yī)院一方面要采用開辦培訓(xùn)班、院校代培、以審代訓(xùn)、經(jīng)驗(yàn)交流等方式提升在崗審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。另一方面要根據(jù)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，有針對(duì)性地招聘不同領(lǐng)域的專業(yè)人才，尤其要注重復(fù)合型高端人才的引進(jìn)和使用。（四）強(qiáng)化績效審計(jì)，將審計(jì)嵌入醫(yī)療設(shè)備全生命周期當(dāng)前，公立醫(yī)院對(duì)大型醫(yī)療設(shè)備采購業(yè)務(wù)逐步規(guī)范，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)及時(shí)跟進(jìn)，將醫(yī)療設(shè)備績效審計(jì)納入全過程跟蹤審計(jì)范疇，采用適當(dāng)?shù)呢?cái)務(wù)指標(biāo)，對(duì)醫(yī)療設(shè)備社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益層進(jìn)行比對(duì)審計(jì)。醫(yī)療設(shè)備績效審計(jì)應(yīng)遵循以下基本流程，第一步是提取每一臺(tái)醫(yī)療設(shè)備的購置時(shí)間、價(jià)值以及使用年限等信息，相關(guān)數(shù)據(jù)信息提取，既要參考醫(yī)療設(shè)備臺(tái)賬記錄，更要與財(cái)務(wù)核算管理系統(tǒng)明細(xì)賬進(jìn)行核對(duì)；第二步是分別核對(duì)每一臺(tái)醫(yī)療設(shè)備的年收費(fèi)額度，相關(guān)數(shù)據(jù)可從醫(yī)院HIS系統(tǒng)獲取，根據(jù)每臺(tái)設(shè)備的檢查項(xiàng)目及其收費(fèi)代碼即可采集到收入數(shù)據(jù)；第三步是統(tǒng)計(jì)每一臺(tái)醫(yī)療設(shè)備的年維修成本及其設(shè)備耗材成本；第四步是根據(jù)所采集的收入、成本以及每一臺(tái)醫(yī)療設(shè)備的采購價(jià)格、折舊等數(shù)據(jù)，計(jì)算得出每一臺(tái)醫(yī)療設(shè)備的利潤率和投資回收期。當(dāng)然，為驗(yàn)證醫(yī)療設(shè)備是否存在過度檢查情況，還要對(duì)設(shè)備陽性檢測率進(jìn)行計(jì)算和審計(jì)。結(jié)語全過程跟蹤審計(jì)是