項(xiàng)目六-銷(xiāo)售與收款循環(huán)審計(jì)

審計(jì)基礎(chǔ)與實(shí)務(wù)項(xiàng)目六銷(xiāo)售與收款循環(huán)審計(jì)項(xiàng)目?jī)?nèi)容學(xué)習(xí)要求任務(wù)一銷(xiāo)售與收款循環(huán)的特點(diǎn)了解任務(wù)二銷(xiāo)售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測(cè)試熟悉任務(wù)三銷(xiāo)售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序掌握任務(wù)一銷(xiāo)售與收款循環(huán)的特點(diǎn)任務(wù)內(nèi)容學(xué)習(xí)要求任務(wù)一銷(xiāo)售與收款循環(huán)的特點(diǎn)一、涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄（熟悉）

二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)（熟悉）各業(yè)務(wù)循環(huán)與主要財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目對(duì)照表如表6-1所示。表6-1業(yè)務(wù)循環(huán)與主要財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目對(duì)照表一、涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄（熟悉）業(yè)務(wù)循環(huán)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目利潤(rùn)表項(xiàng)目銷(xiāo)售與收款循環(huán)應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長(zhǎng)期應(yīng)收款、預(yù)收款項(xiàng)、應(yīng)交稅費(fèi)等營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)稅金及附加、銷(xiāo)售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等采購(gòu)與付款循環(huán)預(yù)付款項(xiàng)、固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、固定資產(chǎn)清理、無(wú)形資產(chǎn)、開(kāi)發(fā)支出、商譽(yù)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、長(zhǎng)期應(yīng)付款等管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、資產(chǎn)減值損失等生產(chǎn)與存貨循環(huán)存貨（包括材料采購(gòu)或在途物資、原材料、材料成本差異、庫(kù)存商品、發(fā)出商品、生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等）、應(yīng)付職工薪酬等營(yíng)業(yè)成本、資產(chǎn)減值損失等各業(yè)務(wù)循環(huán)之間的流轉(zhuǎn)關(guān)系如圖6-1所示。一、涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄（熟悉）圖銷(xiāo)售與收款業(yè)務(wù)流程一、涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄（熟悉）典型的銷(xiāo)售與收款循環(huán)所涉及的主要憑證與會(huì)計(jì)記錄有以下幾種：（1）客戶訂購(gòu)單，即客戶提出的書(shū)面購(gòu)貨要求。（2）銷(xiāo)售單。銷(xiāo)售方內(nèi)部處理客戶訂購(gòu)單的依據(jù)。（3）發(fā)運(yùn)憑證（銷(xiāo)售出庫(kù)單、客戶收貨記錄單）。在發(fā)運(yùn)貨物時(shí)編制的，用以反映發(fā)出商品的規(guī)格、數(shù)量和其他有關(guān)內(nèi)容的憑據(jù)。（4）銷(xiāo)售發(fā)票。抵扣聯(lián)和發(fā)票聯(lián)寄送給客戶，記賬聯(lián)由企業(yè)保留。（5）商品價(jià)目表。一般由生產(chǎn)總監(jiān)、銷(xiāo)售總監(jiān)和財(cái)務(wù)總監(jiān)授權(quán)批準(zhǔn)。一、涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄（熟悉）（6）貸項(xiàng)通知單。用來(lái)表示由于銷(xiāo)售退回或經(jīng)批準(zhǔn)的折讓而引起的應(yīng)收銷(xiāo)貨款減少的憑證。（7）應(yīng)收賬款賬齡分析表。與應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定相關(guān)。（8）應(yīng)收賬款明細(xì)賬。（9）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬。（10）折扣與折讓明細(xì)賬。（11）壞賬審批表。與應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定相關(guān)。（12）客戶月末對(duì)賬單。按月定期寄送給客戶的用于購(gòu)銷(xiāo)雙方定期核對(duì)賬目的憑證。一、涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄（熟悉）銷(xiāo)售與收款循環(huán)所涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)包括：1、接受客戶訂購(gòu)單?？蛻籼岢鲇嗀浺笫钦麄€(gè)銷(xiāo)售與收款循環(huán)的起點(diǎn)?？蛻舻挠嗁?gòu)單只有在符合企業(yè)管理層的授權(quán)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)才能被接受，通常需要由銷(xiāo)售單管理部門(mén)的主管來(lái)決定是否同意銷(xiāo)售。此項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)主要與銷(xiāo)售交易的“發(fā)生”認(rèn)定相關(guān)。2、批準(zhǔn)賒銷(xiāo)信用。為避免銷(xiāo)售人員為擴(kuò)大銷(xiāo)售而使企業(yè)承受不適當(dāng)?shù)男庞蔑L(fēng)險(xiǎn)，由信用管理部門(mén)負(fù)責(zé)批準(zhǔn)賒銷(xiāo)信用，銷(xiāo)售部門(mén)不能行使該項(xiàng)職權(quán)。此項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)主要與應(yīng)收賬款的“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定相關(guān)。二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)3、按銷(xiāo)售單供貨。企業(yè)管理層通常要求商品倉(cāng)庫(kù)只有在收到經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的銷(xiāo)售單時(shí)才能供貨。設(shè)立這項(xiàng)控制程序的目的是為了防止倉(cāng)庫(kù)在未經(jīng)授權(quán)的情況下擅自發(fā)貨。4、按銷(xiāo)售單裝運(yùn)貨物。將按經(jīng)批準(zhǔn)的銷(xiāo)售單供貨與按銷(xiāo)售單裝運(yùn)貨物職責(zé)相分離，有助于避免負(fù)責(zé)裝運(yùn)貨物的職員在未經(jīng)授權(quán)的情況下裝運(yùn)產(chǎn)品。5、向客戶開(kāi)具賬單。開(kāi)具賬單包括編制和向客戶寄送事先連續(xù)編號(hào)的銷(xiāo)售發(fā)票。這項(xiàng)功能所針對(duì)的主要問(wèn)題是：二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)（1）是否對(duì)所有裝運(yùn)的貨物都開(kāi)具了賬單；（2）是否只對(duì)實(shí)際裝運(yùn)的貨物才開(kāi)具賬單，有無(wú)重復(fù)開(kāi)具賬單或虛構(gòu)交易；（3）是否按已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表所列價(jià)格計(jì)價(jià)開(kāi)具賬單。并應(yīng)設(shè)立以下的控制程序：（1）開(kāi)具賬單部門(mén)職員在編制每張銷(xiāo)售發(fā)票之前，獨(dú)立檢查是否存在裝運(yùn)憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準(zhǔn)的銷(xiāo)售單；（2）依據(jù)已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票；（3）獨(dú)立檢查銷(xiāo)售發(fā)票計(jì)價(jià)和計(jì)算的正確性；（4）將裝運(yùn)憑證上的商品總數(shù)與相對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)售發(fā)票上的商品總數(shù)進(jìn)行比較。二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)6、記錄銷(xiāo)售。記錄銷(xiāo)售的控制程序包括以下內(nèi)容：（1）只依據(jù)附有有效裝運(yùn)憑證和銷(xiāo)售單的銷(xiāo)售發(fā)票記錄銷(xiāo)售。這些裝運(yùn)憑證和銷(xiāo)售單應(yīng)能證明銷(xiāo)售交易的發(fā)生及其發(fā)生的日期。（2）控制所有事先連續(xù)編號(hào)的銷(xiāo)售發(fā)票。（3）獨(dú)立檢査已處理銷(xiāo)售發(fā)票上的銷(xiāo)售金額與會(huì)計(jì)記錄金額的一致性。（4）記錄銷(xiāo)售的職責(zé)應(yīng)與處理銷(xiāo)售交易的其他功能相分離。（5）定期向客戶寄送對(duì)賬單，并要求客戶將任何例外情況直接向指定的未執(zhí)行或記錄銷(xiāo)售交易的會(huì)計(jì)主管報(bào)告。對(duì)這項(xiàng)職能功能是確定銷(xiāo)售發(fā)票是否記錄正確，并歸屬適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間（截止認(rèn)定）。二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)7、辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入。這項(xiàng)業(yè)務(wù)涉及的是有關(guān)貨款收回，現(xiàn)金、銀行存款增加以及應(yīng)收賬款減少的活動(dòng)。8、辦理和記錄銷(xiāo)售退回、銷(xiāo)售折扣與折讓。發(fā)生此類(lèi)事項(xiàng)時(shí)，必須經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)并應(yīng)確保辦理此事有關(guān)的部門(mén)和職員各司其職，分別控制實(shí)物流和會(huì)計(jì)處理。9、注銷(xiāo)壞賬。獲取貨款無(wú)法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當(dāng)審批后及時(shí)作會(huì)計(jì)調(diào)整。10、提取壞賬準(zhǔn)備。關(guān)注審批程序和是否足額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)[隨堂練習(xí)?單選題]下列認(rèn)定中，與銷(xiāo)售信用批準(zhǔn)控制相關(guān)的是（

）。

A.發(fā)生B.計(jì)價(jià)和分?jǐn)侰.權(quán)利和義務(wù)D.完整性『正確答案』B『答案解析』與銷(xiāo)售信用批準(zhǔn)控制相關(guān)的是“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定。二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)[隨堂案例分析題]A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)甲公司2010年12月31日的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解到，甲公司將客戶驗(yàn)貨簽收作為銷(xiāo)售收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)。部分與銷(xiāo)售相關(guān)的控制內(nèi)容摘錄如下：（1）每筆銷(xiāo)售業(yè)務(wù)均需與客戶簽訂銷(xiāo)售合同。（2）賒銷(xiāo)業(yè)務(wù)需由專(zhuān)人進(jìn)行信用審批。（3）倉(cāng)庫(kù)只有在收到經(jīng)批準(zhǔn)的發(fā)貨通知單時(shí)才能供貨。（4）負(fù)責(zé)開(kāi)具發(fā)票的人員無(wú)權(quán)修改開(kāi)票系統(tǒng)中已設(shè)置好的商品價(jià)目表。（5）財(cái)務(wù)人員根據(jù)核對(duì)一致的銷(xiāo)售合同、客戶簽收單和銷(xiāo)售發(fā)票編制記賬憑證并確認(rèn)銷(xiāo)售收入。（6）每月末，由獨(dú)立人員對(duì)應(yīng)收賬款明細(xì)賬和總賬進(jìn)行調(diào)節(jié)。要求：（1）針對(duì)上述（1）至（6）項(xiàng)所列控制，逐項(xiàng)指出是否與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)。（2）從所選出的與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)的控制中，選出一項(xiàng)最應(yīng)當(dāng)測(cè)試的控制，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由?！緟⒖即鸢浮酷槍?duì)要求(1)：事項(xiàng)(1)與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)。事項(xiàng)(2)與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定不直接相關(guān)。事項(xiàng)(3)與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定不直接相關(guān)。事項(xiàng)(4)與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定不直接相關(guān)。事項(xiàng)(5)與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)。事項(xiàng)(6)與銷(xiāo)售收入的發(fā)生認(rèn)定不直接相關(guān)。針對(duì)要求(2)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師最應(yīng)當(dāng)選擇事項(xiàng)(5)進(jìn)行控制測(cè)試?？蛻艉炇諉问谴_認(rèn)銷(xiāo)售收入發(fā)生的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，同時(shí)它也是外部來(lái)源的證據(jù)，因而與第(1)項(xiàng)控制相比，第(5)項(xiàng)控制應(yīng)對(duì)銷(xiāo)售收入發(fā)生認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)最有力。[隨堂案例分析例題]A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中記錄了甲公司銷(xiāo)售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制，部分內(nèi)容摘錄如下：序號(hào)風(fēng)險(xiǎn)控制（1）向客戶提供過(guò)長(zhǎng)信用期而增加壞賬損失風(fēng)險(xiǎn)客戶的信用期由信用管理部審核批準(zhǔn)。如長(zhǎng)期客戶臨時(shí)申請(qǐng)延長(zhǎng)信用期，由銷(xiāo)售部經(jīng)理批準(zhǔn)。（2）已記賬的收入未發(fā)生或不準(zhǔn)確財(cái)務(wù)人員將經(jīng)批準(zhǔn)的銷(xiāo)售訂單、客戶簽字確認(rèn)的發(fā)運(yùn)憑單及發(fā)票所載信息相互核對(duì)無(wú)誤后，編制記賬憑證（附上述單據(jù)），經(jīng)財(cái)務(wù)部經(jīng)理審核后入賬。（3）應(yīng)收賬款記錄不準(zhǔn)確每季度末，財(cái)務(wù)部向客戶寄送對(duì)賬單。如客戶未及時(shí)回復(fù)，銷(xiāo)售人員需要跟進(jìn)；如客戶回復(fù)表明差異超過(guò)該客戶欠款余額的5%，則進(jìn)行調(diào)查。要求：針對(duì)材料第(1)至(3)項(xiàng)，假定不考慮其他條件，逐項(xiàng)指出資料所列控制的設(shè)計(jì)是否存在缺陷。如認(rèn)為存在缺陷，需要說(shuō)明理由?！緟⒖即鸢浮啃蛱?hào)控制設(shè)計(jì)是否存在缺陷（是/否）理由（1）是未實(shí)現(xiàn)職責(zé)分離目標(biāo)/長(zhǎng)期客戶臨時(shí)申請(qǐng)延長(zhǎng)信用期，應(yīng)經(jīng)信用管理部審核/可能由于銷(xiāo)售人員追求更大銷(xiāo)售量而不恰當(dāng)延長(zhǎng)信用期，導(dǎo)致壞賬損失風(fēng)險(xiǎn)。（2）否（3）是應(yīng)調(diào)查所有差異/即使差異未超過(guò)甲公司對(duì)該客戶應(yīng)收賬款余額的5%，也應(yīng)當(dāng)調(diào)查/也可能是重大的。任務(wù)二銷(xiāo)售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測(cè)試任務(wù)內(nèi)容具體內(nèi)容及學(xué)習(xí)要求任務(wù)二銷(xiāo)售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測(cè)試一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）

二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）三、控制測(cè)試（了解）表6-2銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制與審計(jì)測(cè)試關(guān)系一覽表一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）內(nèi)部控制目標(biāo)關(guān)鍵內(nèi)部控制常用的控制測(cè)試常用的實(shí)質(zhì)性程序登記入賬的銷(xiāo)售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實(shí)的客戶（發(fā)生）1、銷(xiāo)售交易是以經(jīng)過(guò)審核的發(fā)運(yùn)憑證及經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的客戶訂購(gòu)單為依據(jù)登記入賬的。

2、在發(fā)貨前，客戶的賒購(gòu)已經(jīng)被授權(quán)批準(zhǔn)。

3、銷(xiāo)售發(fā)票均經(jīng)事先編號(hào)，并已恰當(dāng)?shù)氐怯浫胭~。

4、每月向客戶寄送對(duì)賬單，對(duì)客戶提出的意見(jiàn)作專(zhuān)門(mén)追查1、檢查銷(xiāo)售發(fā)票副聯(lián)是否附有發(fā)運(yùn)憑證（或提貨單）及銷(xiāo)售單（或客戶訂購(gòu)單）。

2、檢查客戶的賒購(gòu)是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)。

3、檢查銷(xiāo)售發(fā)票連續(xù)編號(hào)的完整性。

4、觀察是否寄發(fā)對(duì)賬單，并檢査客戶回函檔案1、復(fù)核主營(yíng)業(yè)務(wù)收入總賬、明細(xì)賬以及應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的大額或異常項(xiàng)目。

2、追查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的分錄至銷(xiāo)售單、銷(xiāo)售發(fā)票副聯(lián)及發(fā)運(yùn)憑證（逆查法）。

3、將發(fā)運(yùn)憑證與存貨永續(xù)記錄中的發(fā)運(yùn)分錄進(jìn)行核對(duì)。一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）內(nèi)部控制目標(biāo)關(guān)鍵內(nèi)部控制常用的控制測(cè)試常用的實(shí)質(zhì)性程序所有銷(xiāo)售交易均已登記入賬（完整性）1、發(fā)運(yùn)憑證（或提貨單）均經(jīng)事先編號(hào)并已經(jīng)登記入賬。

2、銷(xiāo)售發(fā)票均經(jīng)事先編號(hào)，并已登記入賬1、檢查發(fā)運(yùn)憑證連續(xù)編號(hào)的完整性。

2、檢查銷(xiāo)售發(fā)票連續(xù)編號(hào)的完整性將發(fā)運(yùn)憑證與相關(guān)的銷(xiāo)售發(fā)票和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬及應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的分錄進(jìn)行核對(duì)（順查法）表6-2銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制與審計(jì)測(cè)試關(guān)系一覽表一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）內(nèi)部控制目標(biāo)關(guān)鍵內(nèi)部控制常用的控制測(cè)試常用的實(shí)質(zhì)性程序登記入賬的銷(xiāo)售數(shù)量確系已發(fā)貨的數(shù)量，已正確開(kāi)具賬單并登記入賬（準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅?、銷(xiāo)售價(jià)格、付款條件、運(yùn)費(fèi)和銷(xiāo)售折扣的確定已經(jīng)適當(dāng)?shù)氖跈?quán)批準(zhǔn)。

2、由獨(dú)立人員對(duì)銷(xiāo)售發(fā)票的編制作內(nèi)部核查1、檢查銷(xiāo)售發(fā)票是否經(jīng)適當(dāng)?shù)氖跈?quán)批準(zhǔn)。

2、檢查有關(guān)憑證上的內(nèi)部核查標(biāo)記1、復(fù)算銷(xiāo)售發(fā)票上的數(shù)據(jù)。

2、追查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的分錄至銷(xiāo)售發(fā)票。

3、追查銷(xiāo)售發(fā)票上的詳細(xì)信息至發(fā)運(yùn)憑證、經(jīng)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表和客戶訂購(gòu)單表6-2銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制與審計(jì)測(cè)試關(guān)系一覽表一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）內(nèi)部控制目標(biāo)關(guān)鍵內(nèi)部控制常用的控制測(cè)試常用的實(shí)質(zhì)性程序銷(xiāo)售交易的分類(lèi)恰當(dāng)（分類(lèi)）1、采用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)科目表。

2、內(nèi)部復(fù)核和核查。1、檢查會(huì)計(jì)科目表是否適當(dāng)。

2、檢查有關(guān)憑證上內(nèi)部復(fù)核和核查的標(biāo)記。檢査證明銷(xiāo)售交易分類(lèi)正確的原始證據(jù)表6-2銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制與審計(jì)測(cè)試關(guān)系一覽表一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）內(nèi)部控制目標(biāo)關(guān)鍵內(nèi)部控制常用的控制測(cè)試常用的實(shí)質(zhì)性程序銷(xiāo)售交易的記錄及時(shí)（截止）1、采用盡量能在銷(xiāo)售發(fā)生時(shí)開(kāi)具收款賬單和登記入賬的控制方法。

2、每月末由獨(dú)立人員對(duì)銷(xiāo)售部門(mén)的銷(xiāo)售記錄、發(fā)運(yùn)部門(mén)的發(fā)運(yùn)記錄和財(cái)務(wù)部門(mén)的銷(xiāo)售交易入賬情況作內(nèi)部核查1、檢查尚未開(kāi)具收款賬單的發(fā)貨和尚未登記入賬的銷(xiāo)售交易。

2、檢查有關(guān)憑證上內(nèi)部核査的標(biāo)記將銷(xiāo)售交易登記入賬的日期與發(fā)運(yùn)憑證的日期比較核對(duì)表6-2銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制與審計(jì)測(cè)試關(guān)系一覽表一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）銷(xiāo)售與收款內(nèi)部控制要點(diǎn)：1、適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離。負(fù)責(zé)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金；辦理銷(xiāo)售、發(fā)貨、收款三項(xiàng)業(yè)務(wù)的部門(mén)（或崗位）分別設(shè)立；銷(xiāo)售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷(xiāo)貨現(xiàn)款；賒銷(xiāo)批準(zhǔn)職能與銷(xiāo)售職能應(yīng)分離。2、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)。針對(duì)相應(yīng)控制目標(biāo)的典型的內(nèi)部審計(jì)程序如表6-3所示。一、銷(xiāo)售與收款交易的內(nèi)部控制（熟悉）6-3表控制目標(biāo)與內(nèi)部審計(jì)程序關(guān)系表內(nèi)部控制目標(biāo)內(nèi)部審計(jì)程序舉例登記入賬的銷(xiāo)售交易是真實(shí)的檢查登記入賬的銷(xiāo)售交易所附的佐證憑證，例如發(fā)運(yùn)憑證等銷(xiāo)售交易均經(jīng)適當(dāng)審批了解客戶的信用情況，確定是否符合企業(yè)的賒銷(xiāo)政策所有銷(xiāo)售交易均已登記入賬檢查發(fā)運(yùn)憑證的連續(xù)性，并將其與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬核對(duì)登記入賬的銷(xiāo)售交易金額準(zhǔn)確檢查會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)以驗(yàn)證其正確性登記入賬的銷(xiāo)售交易分類(lèi)恰當(dāng)比較核對(duì)登記入賬的銷(xiāo)售交易的原始憑證與會(huì)計(jì)科目表銷(xiāo)售交易的記錄及時(shí)檢查開(kāi)票員所保管的未開(kāi)票發(fā)運(yùn)憑證，確定是否存在未在恰當(dāng)期間及時(shí)開(kāi)票的發(fā)運(yùn)憑證[隨堂案例分析題]XYZ公司主要從事小型電子商品的生產(chǎn)和銷(xiāo)售。XYZ公司日常交易采用自動(dòng)化信息系統(tǒng)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)系統(tǒng))和手工控制相結(jié)合的方式進(jìn)行。系統(tǒng)自2006年以來(lái)沒(méi)有發(fā)生變化。XYZ公司產(chǎn)品主要銷(xiāo)售給國(guó)內(nèi)各大經(jīng)銷(xiāo)商。A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)XYZ公司2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表。資料一：A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中記錄了所了解的有關(guān)銷(xiāo)售與收款循環(huán)的控制，部分內(nèi)容摘錄如下：(1)倉(cāng)庫(kù)人員在系統(tǒng)中根據(jù)經(jīng)銷(xiāo)售部門(mén)批準(zhǔn)的客戶訂單生成連續(xù)編號(hào)的發(fā)貨單，并在將產(chǎn)品交運(yùn)輸商發(fā)運(yùn)后，將發(fā)貨單設(shè)為“已執(zhí)行”狀態(tài)并提交結(jié)算部門(mén)。結(jié)算部門(mén)根據(jù)系統(tǒng)中的“已執(zhí)行”發(fā)貨單記錄、訂單及相關(guān)客戶基礎(chǔ)資料，在系統(tǒng)中生成并打印銷(xiāo)售發(fā)票，系統(tǒng)在月末根據(jù)發(fā)貨單和發(fā)票信息自動(dòng)匯總主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，并據(jù)此過(guò)入應(yīng)收賬款和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入賬薄。(2)每月末，系統(tǒng)自動(dòng)匹配發(fā)貨單、訂單、發(fā)票和入賬的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，并可以生成一個(gè)專(zhuān)門(mén)報(bào)告反映未匹配項(xiàng)目的清單。系統(tǒng)授權(quán)可以生成和閱讀該報(bào)告的人員是W公司銷(xiāo)售部經(jīng)理和總經(jīng)理，但會(huì)計(jì)部門(mén)人員無(wú)權(quán)閱讀該報(bào)告。資料二：A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)銷(xiāo)售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制實(shí)施測(cè)試，并在審計(jì)工作底稿中記錄了測(cè)試情況，部分內(nèi)容摘錄如下：(1)A注冊(cè)會(huì)計(jì)師觀察了結(jié)算部門(mén)人員根據(jù)發(fā)貨單在系統(tǒng)中開(kāi)具發(fā)票的過(guò)程，并從2009年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中選取銷(xiāo)售記錄實(shí)施測(cè)試，未發(fā)現(xiàn)異常。(2)B注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢(xún)問(wèn)了總經(jīng)理和部經(jīng)理有關(guān)資料一中第(2)項(xiàng)控制的運(yùn)行情況，他們均表示由于以前月份很少發(fā)現(xiàn)不匹配情況，因此，從2009年9月以后就沒(méi)有再實(shí)際生成和閱讀上述專(zhuān)門(mén)報(bào)告。在B注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求下，銷(xiāo)售部經(jīng)理在系統(tǒng)中生成了截止2009年12月31日的專(zhuān)門(mén)報(bào)告，B注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有發(fā)現(xiàn)存在不匹配的事項(xiàng)。要求：(1)針對(duì)資料一(1)至(2)項(xiàng)，逐項(xiàng)指出上述控制與何種交易或賬戶的何種認(rèn)定相關(guān)。將答案直接填入表一。(2)針對(duì)資料一(1)至(2)項(xiàng)，假定不考慮其他條件，請(qǐng)逐項(xiàng)判斷上述控制在設(shè)計(jì)上是否存在缺陷。如果存在缺陷，請(qǐng)分別予以指出，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由，提出改進(jìn)建議。請(qǐng)將答案直接填入表二。(3)針對(duì)資料二(1)至(2)項(xiàng)，假定不考慮其他條件，請(qǐng)逐項(xiàng)指出上述測(cè)試結(jié)果是否表明相關(guān)內(nèi)部控制得到有效執(zhí)行。如果表明相關(guān)內(nèi)部控制未能得到有效執(zhí)行，請(qǐng)簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。請(qǐng)將答案直接填入表三。參考答案表一內(nèi)部控制事項(xiàng)交易／賬戶認(rèn)定對(duì)照表內(nèi)部控制事項(xiàng)(資料一)交易／賬戶認(rèn)定(1)營(yíng)業(yè)收入（應(yīng)收賬款）發(fā)生（存在）(2)營(yíng)業(yè)收入（應(yīng)收賬款）完整性/發(fā)生（存在）參考答案表二內(nèi)部控制缺陷與改進(jìn)意見(jiàn)表內(nèi)部控制事項(xiàng)(資料一)沒(méi)有缺陷，只寫(xiě)“沒(méi)有缺陷”；

有缺陷，須具體描述缺陷理由改進(jìn)建議(1)沒(méi)有缺陷(2)會(huì)計(jì)部門(mén)人員沒(méi)有權(quán)限生成和閱讀專(zhuān)門(mén)報(bào)告如果未被授權(quán)生成和閱讀該專(zhuān)門(mén)報(bào)告，會(huì)計(jì)部門(mén)人員可能無(wú)法識(shí)別可能存在的差異并及時(shí)進(jìn)行相應(yīng)會(huì)計(jì)處理應(yīng)該授權(quán)會(huì)計(jì)部門(mén)人員生成和閱讀該專(zhuān)門(mén)報(bào)告參考答案表三內(nèi)部控制是否有效運(yùn)行表內(nèi)部控制事項(xiàng)(資料二)有效，只寫(xiě)“有效”；無(wú)效，須寫(xiě)具體理由(1)有效(2)管理人員在2014年6月后就沒(méi)有再實(shí)際生成和閱讀該專(zhuān)門(mén)報(bào)告，控制沒(méi)有得到一貫執(zhí)行二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）收入交易和余額存在的固有風(fēng)險(xiǎn)主要包括：（1）收入的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。例如某些企業(yè)為了達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而采用虛增或隱瞞收入等方式實(shí)施舞弊。由于收入確認(rèn)的舞弊在財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案件中所占比重很大，所以審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于收入確認(rèn)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評(píng)價(jià)哪些類(lèi)型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。（2）收入的復(fù)雜性導(dǎo)致的錯(cuò)誤。例如，被審計(jì)單位可能針對(duì)一些特定的產(chǎn)品或者服務(wù)提供一些特殊的交易安排（例如特殊的退貨約定、特殊的服務(wù)期限安排等），但管理層可能對(duì)這些不同安排下所涉及的交易風(fēng)險(xiǎn)的判斷缺乏經(jīng)驗(yàn)，收入確認(rèn)上就容易發(fā)生錯(cuò)誤。（3）期末收入交易和收款交易的截止錯(cuò)誤。（4）應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提不準(zhǔn)確。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）下面重點(diǎn)說(shuō)明如何評(píng)價(jià)與收入確認(rèn)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，尤其是舞弊風(fēng)險(xiǎn)。1、在識(shí)別和評(píng)估與收入相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在識(shí)別和評(píng)估與收入確認(rèn)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評(píng)價(jià)哪些類(lèi)型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。如果認(rèn)為收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定不適用于業(yè)務(wù)的具體情況，從而未將收入確認(rèn)作為由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中記錄得出該結(jié)論的理由。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）被審計(jì)單位不同，管理層實(shí)施舞弊的動(dòng)機(jī)或壓力不同，其舞弊風(fēng)險(xiǎn)所涉及的具體認(rèn)定也不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要作出具體分析。例如，①如果管理層難以實(shí)現(xiàn)預(yù)期的利潤(rùn)目標(biāo)，則可能有高估收入的動(dòng)機(jī)或壓力（如提前確認(rèn)收入或記錄虛假的收入），因此，收入的發(fā)生認(rèn)定存在（高估）舞弊風(fēng)險(xiǎn)的可能性較大，而完整性（低估）認(rèn)定則通常不存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。②如果管理層有隱瞞收入而降低稅負(fù)的動(dòng)機(jī)，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要更加關(guān)注與收入完整性（低估）認(rèn)定相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。③如果被審計(jì)單位預(yù)期難以達(dá)到下一年度的銷(xiāo)售目標(biāo)，而已經(jīng)超額實(shí)現(xiàn)了本年度的銷(xiāo)售目標(biāo)，就可能傾向于將本期的收入推遲（截止）至下一年度確認(rèn)。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）2、通過(guò)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序識(shí)別與收入確認(rèn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別與收入確認(rèn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)至關(guān)重要。①例如，了解被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的基本情況、銷(xiāo)售模式和業(yè)務(wù)流程、與收入相關(guān)生產(chǎn)技術(shù)條件、收入的來(lái)源和構(gòu)成、收入交易的特性、收入確認(rèn)的具體原則、重大異常交易的商業(yè)理由、被審計(jì)單位的業(yè)績(jī)衡量等，有助于其考慮收入虛假錯(cuò)可能采取的方式，從而設(shè)計(jì)審計(jì)程序以發(fā)現(xiàn)此類(lèi)錯(cuò)報(bào)。②再如，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序了解到，被審計(jì)單位所處行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)非常激烈并伴隨著利潤(rùn)率的下降，而管理層過(guò)于強(qiáng)調(diào)提高被審計(jì)單位利潤(rùn)水平的目標(biāo)，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要警惕管理層通過(guò)實(shí)施舞弊高估收入，從而高估利潤(rùn)的風(fēng)險(xiǎn)。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）3、常用的收入確認(rèn)舞弊手段常用的收入確認(rèn)舞弊手段包括：（1）通過(guò)虛開(kāi)商品銷(xiāo)售發(fā)票虛增收入，而將貨款掛在應(yīng)收賬款中，并可能在以后期間計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，或在期后沖銷(xiāo)；（2）為了虛構(gòu)銷(xiāo)售收入，將商品從某一地點(diǎn)移送至另一地點(diǎn)，憑出庫(kù)單和運(yùn)輸單據(jù)為依據(jù)記錄銷(xiāo)售收入；（3）在與商品相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未全部轉(zhuǎn)移給客戶之前確認(rèn)銷(xiāo)售收入。例如，銷(xiāo)售合同中約定被審計(jì)單位的客戶在一定時(shí)間內(nèi)有權(quán)無(wú)條件退貨，而被審計(jì)單位隱瞞退貨條款，在發(fā)貨時(shí)全額確認(rèn)銷(xiāo)售收入。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）（4）通過(guò)隱瞞售后回購(gòu)或售后租回協(xié)議，而將以售后回購(gòu)或售后租回方式發(fā)出的商品作為銷(xiāo)售商品確認(rèn)收入；（5）被審計(jì)單位將商品發(fā)出、收到貨款并滿足收入確認(rèn)條件后，不確認(rèn)收入，而將收到的貨款作為負(fù)債掛賬，或轉(zhuǎn)入本單位以外的其他賬戶；（6）被審計(jì)單位采用以舊換新的方式銷(xiāo)售商品時(shí)，以新舊商品的差價(jià)確認(rèn)收入。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）思考題：2013年10月，甲公司推出新產(chǎn)品b產(chǎn)品，單價(jià)60萬(wàn)元。合同約定，客戶在購(gòu)買(mǎi)產(chǎn)品一個(gè)月后付款;如果在購(gòu)買(mǎi)產(chǎn)品三個(gè)月內(nèi)發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問(wèn)題，客戶有權(quán)退貨。截至2013年12月31日，甲公司售出10件b產(chǎn)品。因上市時(shí)間較短，管理層無(wú)法合理估計(jì)退貨率。要求：判斷是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果認(rèn)為可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由，并說(shuō)明該風(fēng)險(xiǎn)主要與哪些財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的哪些認(rèn)定相關(guān)(不考慮稅務(wù)影響)。參考答案：存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。理由：b產(chǎn)品附有銷(xiāo)售退回條件，且不能合理估計(jì)退貨可能性，不滿足收入確認(rèn)條件，可能存在多計(jì)營(yíng)業(yè)收入和成本的風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目名稱(chēng)及認(rèn)定：營(yíng)業(yè)收入（發(fā)生）/應(yīng)收賬款（存在）、營(yíng)業(yè)成本（發(fā)生）/存貨（完整性）。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）4、表明被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象表明被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象包括但不限于：（1）未經(jīng)客戶同意，在銷(xiāo)售合同約定的發(fā)貨期之前發(fā)送商品；（2）在實(shí)際發(fā)貨之前開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票，或?qū)嶋H未發(fā)貨而開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票；（3）對(duì)于期末之后的發(fā)貨，在本期確認(rèn)相關(guān)收入；（4）在接近期末時(shí)發(fā)生了大量或大額的交易；（5）交易之后長(zhǎng)期不進(jìn)行結(jié)算。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）5、針對(duì)舞弊的應(yīng)對(duì)措施無(wú)論對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，用以：（1）測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中做出的其他調(diào)整是否適當(dāng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：①向參與財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的人員詢(xún)問(wèn)與處理會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整相關(guān)的不恰當(dāng)或異常的活動(dòng)；②選擇在報(bào)告期末做出的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整；③考慮是否有必要測(cè)試整個(gè)會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整。（2）復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否存在偏向，并評(píng)價(jià)產(chǎn)生這種偏向的環(huán)境是否表明存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）（3）對(duì)于超出被審計(jì)單位正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程的重大交易，或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解以及在審計(jì)過(guò)程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，評(píng)價(jià)其商業(yè)理由（或缺乏商業(yè)理由）是否表明被審計(jì)單位從事交易的目的是為了對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告或掩蓋侵占資產(chǎn)的行為。二、評(píng)估銷(xiāo)售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（掌握）6、對(duì)收入確認(rèn)實(shí)施分析程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)實(shí)施分析程序，可能識(shí)別出注意到的異常關(guān)系，或難以發(fā)現(xiàn)的變動(dòng)趨勢(shì)，從而有目的、有針對(duì)性地關(guān)注可能發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域，有助于評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)險(xiǎn)，為設(shè)計(jì)和實(shí)施應(yīng)對(duì)措施提供基礎(chǔ)。在收入確認(rèn)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以實(shí)施的分析程序主要包括：（1）將本期銷(xiāo)售收入金額與以前可比期間的對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)或預(yù)算數(shù)進(jìn)行比較；（2）分析月度或季度銷(xiāo)售量變動(dòng)趨勢(shì)；等等。三、控制測(cè)試（了解）如果在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試，就控制在相關(guān)期間或時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在對(duì)被審計(jì)單位銷(xiāo)售與收款交易實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，還應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢(xún)問(wèn)管理層用于監(jiān)控銷(xiāo)售與收款交易的關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)，例如銷(xiāo)售額和毛利率預(yù)算。（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮通過(guò)執(zhí)行分析程序和截止測(cè)試，可以對(duì)應(yīng)收賬款的存在、準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)等認(rèn)定獲取多大程度的保證。如果能夠獲得充分保證，則意味著不需要執(zhí)行大量的控制測(cè)試。三、控制測(cè)試（了解）（3）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃信賴(lài)的內(nèi)部控制是由計(jì)算機(jī)執(zhí)行的，就應(yīng)當(dāng)測(cè)試：相關(guān)一般控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性；針對(duì)認(rèn)定層次的控制，如收款折扣的計(jì)算；人工跟進(jìn)措施。（4）如果在期中實(shí)施了控制測(cè)試，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在年末審計(jì)時(shí)選擇項(xiàng)目測(cè)試控制在剩余期間的運(yùn)行情況，以確定控制是否在整個(gè)會(huì)計(jì)期間持續(xù)運(yùn)行有效。（5）控制測(cè)試所使用的審計(jì)程序的類(lèi)型主要包括詢(xún)問(wèn)、觀察、檢查、重新執(zhí)行等，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)選擇所需實(shí)施審計(jì)程序的類(lèi)型。[隨堂案例分析題]A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司2010年度財(cái)務(wù)報(bào)表。在審計(jì)過(guò)程中，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到下列事項(xiàng)：（1）甲公司擁有3家子公司，分別生產(chǎn)不同的飲料產(chǎn)品。甲公司所處行業(yè)整體競(jìng)爭(zhēng)激烈，市場(chǎng)處于飽和狀態(tài)，同行業(yè)公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入年增長(zhǎng)率低于5%，但甲公司董事會(huì)仍要求管理層將2010年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率確定為8%。管理層編制的甲公司2010年度財(cái)務(wù)報(bào)表顯示，已按計(jì)劃實(shí)現(xiàn)收入。（2）甲公司管理層除領(lǐng)取固定工資外，其獎(jiǎng)金金額與當(dāng)年完成主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的情況掛鉤。（3）在以前年度審計(jì)中，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有發(fā)現(xiàn)甲公司收入確認(rèn)方面存在舞弊行為，因此，在2010年度審計(jì)中，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師未將收入確認(rèn)作為由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。（4）在對(duì)日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整進(jìn)行測(cè)試時(shí)，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師向參與財(cái)務(wù)報(bào)告編制過(guò)程的人員詢(xún)問(wèn)了與處理會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整相關(guān)的不恰當(dāng)或異常的活動(dòng)。要求：1.針對(duì)事項(xiàng)（1）和（2），分析甲公司是否存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由；2.針對(duì)事項(xiàng)（3），分析A注冊(cè)會(huì)計(jì)師未將收入確認(rèn)作為由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域是否適當(dāng)，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由；3.針對(duì)事項(xiàng)（4），簡(jiǎn)要說(shuō)明A注冊(cè)會(huì)計(jì)師除實(shí)施詢(xún)問(wèn)程序外，還應(yīng)當(dāng)實(shí)施哪些程序。參考答案：(1)甲公司存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。原因有：甲公司董事會(huì)制定的2010年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率確定為8%，遠(yuǎn)高于同行業(yè)的增長(zhǎng)率5%。由于競(jìng)爭(zhēng)激烈，市場(chǎng)飽和，將導(dǎo)致甲公司使管理層產(chǎn)生編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的壓力；甲公司將管理層的個(gè)人報(bào)酬與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的情況掛鉤，將導(dǎo)致管理層產(chǎn)生編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)機(jī)。(2)事項(xiàng)（3）不恰當(dāng)。按規(guī)定，在識(shí)別和評(píng)估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評(píng)價(jià)哪些類(lèi)型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。如未將收入確認(rèn)作為由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，應(yīng)在工作底稿中記錄得出該結(jié)論的理由。(3)可選擇的其他程序包括：測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整是否適當(dāng)；復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否存在偏向，并評(píng)價(jià)產(chǎn)生這種偏向的環(huán)境是否表明存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)于超出被審計(jì)單位正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程的重大交易，或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解以及在審計(jì)過(guò)程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，評(píng)價(jià)其商業(yè)理由(或缺乏商業(yè)理由)是否表明被審計(jì)單位從事交易的目的是為了對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告或掩蓋侵占資產(chǎn)的行為。任務(wù)三銷(xiāo)售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序任務(wù)內(nèi)容具體內(nèi)容及學(xué)習(xí)要求任務(wù)三銷(xiāo)售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）

二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）（一）銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性分析程序通常，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)交易和余額實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試前實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，符合成本效益原則。程序?qū)嵤┮c(diǎn)及注釋如表6-4所示。表6-4銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性分析程序序號(hào)程序要點(diǎn)注釋1識(shí)別需要運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序的賬戶余額和交易營(yíng)業(yè)收入項(xiàng)目和應(yīng)收賬款項(xiàng)目通常需要運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序。2確定期望值根據(jù)被審計(jì)單位的相關(guān)預(yù)算情況、行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r、市場(chǎng)份額、可比的行業(yè)信息、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和發(fā)展歷程的了解，確定營(yíng)業(yè)額、毛利率和應(yīng)收賬款等相關(guān)預(yù)期值。一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）序號(hào)程序要點(diǎn)注釋3確定可接受的差異額在確定可接受的差異額時(shí)，考慮適用于被審計(jì)單位具體情況的審計(jì)重要性水平，并考慮管理層關(guān)注的關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)。一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）序號(hào)程序要點(diǎn)注釋4識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異并調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系異常數(shù)據(jù)關(guān)系通常包括如下：

1、觀察月度的銷(xiāo)售記錄趨勢(shì)，與往年或預(yù)算或者同行業(yè)公司的銷(xiāo)售情況相比較。任何異常波動(dòng)都必須與管理層討論并做調(diào)查。

2、將銷(xiāo)售毛利率與以前年度和預(yù)算或者同行業(yè)公司的銷(xiāo)售毛利率相比較。任何重大的差異都需要與管理層溝通。

3、計(jì)算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率，并與以前年度或者預(yù)算或者同行業(yè)公司的相關(guān)指標(biāo)相比較。重點(diǎn)關(guān)注未記錄銷(xiāo)售、虛構(gòu)銷(xiāo)售記錄或截止問(wèn)題。

4、檢查異常項(xiàng)目的銷(xiāo)售，例如對(duì)大額銷(xiāo)售以及臨近年末的異常銷(xiāo)售記錄更應(yīng)加以特別關(guān)注。一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）序號(hào)程序要點(diǎn)注釋5調(diào)查重大差異并作出判斷在分析上述與預(yù)期相聯(lián)系的指標(biāo)后，如果認(rèn)為存在未預(yù)期的重大差異，就可能需要對(duì)營(yíng)業(yè)收入發(fā)生額和應(yīng)收賬款余額實(shí)施更加詳細(xì)的細(xì)節(jié)測(cè)試。6評(píng)價(jià)分析程序結(jié)果注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就收集的審計(jì)證據(jù)是否能支持其試圖證實(shí)的審計(jì)目標(biāo)和認(rèn)定形成結(jié)論。[隨堂案例分析題]A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)XYZ股份有限公司2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。該公司2009年度的供產(chǎn)銷(xiāo)形勢(shì)與上年相當(dāng)且未發(fā)生大的并購(gòu)重組等行為。該公司提供的2009年度的財(cái)務(wù)報(bào)表附注的部分內(nèi)容如下：營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本項(xiàng)目附注：營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本2009年度發(fā)生額分別是61020萬(wàn)元和52819萬(wàn)元。項(xiàng)目營(yíng)業(yè)收入(萬(wàn)元)營(yíng)業(yè)成本(萬(wàn)元)2008年發(fā)生額2009年發(fā)生額2008年發(fā)生額2009年發(fā)生額X產(chǎn)品40000410003800033800Y產(chǎn)品20000200201900019019合計(jì)60000610205700052819要求：假定上述附注內(nèi)容中的年初數(shù)與上年比較數(shù)均已審定無(wú)誤，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，在審計(jì)計(jì)劃階段，請(qǐng)運(yùn)用專(zhuān)業(yè)判斷，必要時(shí)運(yùn)用分析程序，指出上述附注內(nèi)容中存在或可能存在的不合理之處，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。參考答案：事項(xiàng)（2）可能存在一個(gè)不合理之處。X產(chǎn)品2011年銷(xiāo)售毛利率為17.56％，大大高于2010年的5％，既然公司2011年的供產(chǎn)銷(xiāo)形勢(shì)與上年相當(dāng)，通常應(yīng)維持大致相當(dāng)?shù)匿N(xiāo)售毛利率水平。一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）（二）銷(xiāo)售與收款交易的細(xì)節(jié)測(cè)試表6-5銷(xiāo)售與收款交易的細(xì)節(jié)測(cè)試序號(hào)細(xì)節(jié)測(cè)試的內(nèi)容說(shuō)明1登記入賬的銷(xiāo)售交易是真實(shí)的（發(fā)生）1、未曾發(fā)貨卻已將銷(xiāo)售交易登記入賬?！咀ⅰ繉徲?jì)思路：可以從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取若干筆分錄，追查有無(wú)發(fā)運(yùn)憑證及其他佐證，借以查明有無(wú)事實(shí)上沒(méi)有發(fā)貨卻已登記入賬的銷(xiāo)售交易（逆查法）。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)運(yùn)憑證等的真實(shí)性也有懷疑，就可能有必要再進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤(pán)存記錄，測(cè)試存貨余額有無(wú)減少，以及考慮是否檢查更多涉及外部單位的單據(jù)，例如外部運(yùn)輸單位出具的運(yùn)輸單據(jù)、客戶簽發(fā)的訂貨單據(jù)和到貨簽收記錄等。

2、銷(xiāo)售交易重復(fù)入賬?！咀ⅰ繉徲?jì)思路：可以通過(guò)檢查企業(yè)的銷(xiāo)售交易記錄清單以確定是否連續(xù)編號(hào)、是否存在重號(hào)。

3、向虛構(gòu)的客戶發(fā)貨并作為銷(xiāo)售交易登記入賬?！咀ⅰ繉徲?jì)思路：檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中與銷(xiāo)售分錄相應(yīng)的銷(xiāo)貨單，以確定銷(xiāo)售是否履行賒銷(xiāo)審批手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)。當(dāng)被審計(jì)單位虛構(gòu)客戶進(jìn)行銷(xiāo)售交易的風(fēng)險(xiǎn)較大時(shí)，則需要考慮是否對(duì)相關(guān)重要交易和客戶的情況專(zhuān)門(mén)展開(kāi)進(jìn)一步的獨(dú)立調(diào)查。一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）序號(hào)細(xì)節(jié)測(cè)試的內(nèi)容說(shuō)明2已發(fā)生的銷(xiāo)售交易均已登記入賬（完整性）從發(fā)貨部門(mén)的檔案中選取部分發(fā)運(yùn)憑證，并追查至有關(guān)的銷(xiāo)售發(fā)票和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬（順查法），是測(cè)試未入賬的發(fā)貨的一種有效程序。使用此方法的前提條件：必須能夠確信全部發(fā)運(yùn)憑證均已歸檔，一般可以通過(guò)檢查發(fā)運(yùn)憑證是否順序編號(hào)來(lái)查明。3登記入賬的銷(xiāo)售交易均經(jīng)正確計(jì)價(jià)（準(zhǔn)確性）銷(xiāo)售交易計(jì)價(jià)的準(zhǔn)確性測(cè)試內(nèi)容包括：按訂貨數(shù)量發(fā)貨，按發(fā)貨數(shù)量準(zhǔn)確開(kāi)具賬單，以及將賬單上的數(shù)額準(zhǔn)確記入會(huì)計(jì)賬簿?！咀ⅰ繉徲?jì)方法：將銷(xiāo)售發(fā)票上所列的單價(jià)與經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表進(jìn)行比較核對(duì)；發(fā)票中列出的商品的規(guī)格、數(shù)量和客戶代碼等，則應(yīng)與發(fā)運(yùn)憑證進(jìn)行比較核對(duì)。一、銷(xiāo)售與收款交易的實(shí)質(zhì)性程序（熟悉）序號(hào)細(xì)節(jié)測(cè)試的內(nèi)容說(shuō)明4登記入賬的銷(xiāo)售交易分類(lèi)恰當(dāng)（分類(lèi)）不要將營(yíng)業(yè)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓?zhuān)ɡ绻潭ㄙY產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)┗熳髡ｄN(xiāo)售。例如轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)取得的凈收益應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。5銷(xiāo)售交易記錄在正確的會(huì)計(jì)期間（截止）對(duì)銷(xiāo)售交易實(shí)施截止測(cè)試，以確保它們記入正確的會(huì)計(jì)期間?！咀ⅰ繉徲?jì)方法：將所選取的提貨單或其他發(fā)運(yùn)憑證的日期與相應(yīng)的銷(xiāo)售發(fā)票、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬上的日期作比較。如有重大差異，則銷(xiāo)售截止存在錯(cuò)誤，即提前確認(rèn)收入或推遲確認(rèn)收入。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）（一）營(yíng)業(yè)收入審計(jì)目標(biāo)營(yíng)業(yè)收入審計(jì)目標(biāo)與認(rèn)定對(duì)應(yīng)關(guān)系如表6-6所示。表6-6審計(jì)目標(biāo)與認(rèn)定對(duì)應(yīng)關(guān)系審計(jì)目標(biāo)發(fā)生完整性準(zhǔn)確性截止分類(lèi)A：利潤(rùn)表中記錄的營(yíng)業(yè)收入已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)√B：所有應(yīng)當(dāng)記錄的營(yíng)業(yè)收入均已記錄√C：與營(yíng)業(yè)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄√D：營(yíng)業(yè)收入已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間√E：營(yíng)業(yè)收入已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶√二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）（二）營(yíng)業(yè)收入實(shí)質(zhì)性程序營(yíng)業(yè)收入審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)程序?qū)?yīng)關(guān)系如表6-7所示。表6-7營(yíng)業(yè)收入實(shí)質(zhì)性程序?qū)徲?jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ABC1.實(shí)質(zhì)性分析程序應(yīng)當(dāng)分析的具體情形：

（1）將本期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、銷(xiāo)售預(yù)算或預(yù)測(cè)數(shù)等進(jìn)行比較，分析主營(yíng)業(yè)務(wù)收入及其構(gòu)成的變動(dòng)是否異常，并分析異常變動(dòng)的原因；

（2）計(jì)算本期重要產(chǎn)品的毛利率，與上期或預(yù)算或預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)比較，檢查是否存在異常，各期之間是否存在重大波動(dòng)，查明原因；

（3）比較本期各月各類(lèi)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的波動(dòng)情況，分析其變動(dòng)趨勢(shì)是否正常，是否符合被審計(jì)單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營(yíng)規(guī)律，查明異?，F(xiàn)象和重大波動(dòng)的原因；

（4）將本期重要產(chǎn)品的毛利率與同行業(yè)企業(yè)進(jìn)行對(duì)比分析，檢查是否存在異常；

（5）根據(jù)增值稅發(fā)票中報(bào)表或普通發(fā)票，估算全年收入，與實(shí)際收入金額比較。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ABCD2.檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)條件、方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，前后期是否一致具體來(lái)說(shuō)，被審計(jì)單位采取的銷(xiāo)售方式不同，確認(rèn)銷(xiāo)售的時(shí)點(diǎn)也是不同的：

（1）采用交款提貨銷(xiāo)售方式，通常應(yīng)于貨款已收到或取得收取貨款的權(quán)利，同時(shí)已將發(fā)票賬單和提貨單交給購(gòu)貨單位時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)著重檢查被審計(jì)單位是否收到貨款或取得收取貨款的權(quán)利，發(fā)票賬單和提貨單是否已交付購(gòu)貨單位。應(yīng)注意有無(wú)虛記收入、開(kāi)具假發(fā)票、虛列購(gòu)貨單位，將當(dāng)期未實(shí)現(xiàn)的收入虛轉(zhuǎn)為收入記賬，在下期予以沖銷(xiāo)的現(xiàn)象。

（2）采用預(yù)收賬款銷(xiāo)售方式，通常應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)檢查被審計(jì)單位是否收到了貨款，商品是否已經(jīng)發(fā)出。應(yīng)注意是否存在開(kāi)具虛假出庫(kù)憑證、虛增收入等現(xiàn)象。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ABCD2.檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)條件、方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，前后期是否一致具體來(lái)說(shuō)，被審計(jì)單位采取的銷(xiāo)售方式不同，確認(rèn)銷(xiāo)售的時(shí)點(diǎn)也是不同的：

（3）采用托收承付結(jié)算方式，通常應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出，勞務(wù)已經(jīng)提供，并已將發(fā)票賬單提交銀行、辦妥收款手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)檢查被審計(jì)單位是否發(fā)貨，托收手續(xù)是否辦妥，貨物發(fā)運(yùn)憑證是否真實(shí)，托收承付結(jié)算回單是否正確。

（4）長(zhǎng)期工程合同收入，如果合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)檢查收入的計(jì)算、確認(rèn)方法是否符合規(guī)定，并核對(duì)應(yīng)計(jì)收入與實(shí)際收入是否一致，注意查明有無(wú)隨意確認(rèn)收入、虛增或虛減本期收入的情況。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明D3.銷(xiāo)售的截止測(cè)試銷(xiāo)售的截止測(cè)試方法如下：

（1）選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天一定金額以上的發(fā)運(yùn)憑證，與應(yīng)收賬款和收入明細(xì)賬進(jìn)行核對(duì)；同時(shí)，從應(yīng)收賬款和收入明細(xì)賬選取在資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天一定金額以上的憑證，與發(fā)運(yùn)憑證核對(duì)，以確定銷(xiāo)售是否存在跨期現(xiàn)象。

（2）復(fù)核資產(chǎn)負(fù)債表日前后銷(xiāo)售和發(fā)貨水平，確定業(yè)務(wù)活動(dòng)水平是否異常，并考慮是否有必要追加實(shí)施截止測(cè)試程序。

（3）取得資產(chǎn)負(fù)債表日后所有的銷(xiāo)售退回記錄，檢查是否存在提前確認(rèn)收入的情況。

（4）結(jié)合對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)收賬款的函證程序，檢查有無(wú)未取得對(duì)方認(rèn)可的大額銷(xiāo)售。

（5）調(diào)整重大跨期銷(xiāo)售。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明D3.銷(xiāo)售的截止測(cè)試審計(jì)方法：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中應(yīng)該注意把握三個(gè)與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：一是發(fā)票開(kāi)具日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。發(fā)票開(kāi)具日期是指開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票或普通發(fā)票的日期；記賬日期是指被審計(jì)單位確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)現(xiàn)并將該筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入賬戶的日期；發(fā)貨日期是指?jìng)}庫(kù)開(kāi)具出庫(kù)單并發(fā)出庫(kù)存商品的日期。檢查三者是否歸屬于同一適當(dāng)會(huì)計(jì)期間常常是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入截止測(cè)試的關(guān)鍵所在。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明D3.銷(xiāo)售的截止測(cè)試?yán)缟a(chǎn)制造型企業(yè)在貨物送達(dá)客戶并由客戶簽收時(shí)確認(rèn)收入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮選擇以下兩條審計(jì)路徑實(shí)施營(yíng)業(yè)收入的截止測(cè)試：

一是以賬簿記錄為起點(diǎn)。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的賬簿記錄追查至記賬憑證和客戶簽收的發(fā)運(yùn)憑證，目的是證實(shí)已入賬收入是否在同一期間已發(fā)貨并由客戶簽收，有無(wú)多記收入。這種方法主要是為了防止多計(jì)收入。

二是以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的已經(jīng)客戶簽收的發(fā)運(yùn)憑證查至賬簿記錄，確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。這種方法主要也是為了防止少計(jì)收入。[隨堂案例分析題]A公司主要從事化工產(chǎn)品生產(chǎn)和銷(xiāo)售，于20×0年首次公開(kāi)發(fā)行A股股票并上市。A公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。A公司20×3年度財(cái)務(wù)報(bào)表由匯泰會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。明星會(huì)計(jì)師事務(wù)所于20×4年下半年接受委托審計(jì)A公司20×4年度財(cái)務(wù)報(bào)表，并委派注冊(cè)會(huì)計(jì)師甲擔(dān)任審計(jì)項(xiàng)目合伙人。資料：在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)項(xiàng)目組對(duì)A公司銷(xiāo)售主管進(jìn)行了訪談。銷(xiāo)售主管表示，A公司產(chǎn)品銷(xiāo)售主要采用以下四種交貨方式：1.以A公司倉(cāng)庫(kù)為交貨地點(diǎn)，由客戶自提產(chǎn)品；2.以A公司倉(cāng)庫(kù)為交貨地點(diǎn)，由客戶委托A公司安排外部專(zhuān)業(yè)運(yùn)輸公司將產(chǎn)品發(fā)運(yùn)至客戶倉(cāng)庫(kù)，并由客戶承擔(dān)運(yùn)費(fèi)；3.由A公司將產(chǎn)品發(fā)運(yùn)至客戶指定地點(diǎn)交貨；4.A公司將產(chǎn)品發(fā)運(yùn)至客戶倉(cāng)庫(kù)，在客戶實(shí)際使用A公司產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)交貨。要求：1、針對(duì)資料第1項(xiàng)至第4項(xiàng)交貨方式，假定不考慮其他條件，逐項(xiàng)說(shuō)明該交貨方式下的營(yíng)業(yè)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。2、針對(duì)資料第1項(xiàng)至第4項(xiàng)交貨方式，假定不考慮其他條件，針對(duì)不同交貨方式下?tīng)I(yíng)業(yè)收入截止認(rèn)定，逐項(xiàng)設(shè)計(jì)應(yīng)實(shí)施的進(jìn)一步實(shí)質(zhì)性程序。參考答案：1、答：（1）應(yīng)在A公司倉(cāng)庫(kù)向客戶移交產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)收入。（2）應(yīng)在A公司倉(cāng)庫(kù)向外部運(yùn)輸公司移交產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)收入。（3）應(yīng)在客戶指定地點(diǎn)向客戶移交產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)收入。（4）應(yīng)在客戶確認(rèn)實(shí)際使用產(chǎn)品時(shí)確認(rèn)收入。

2、答：（1）從營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬中選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的銷(xiāo)售記錄，與出庫(kù)憑證核對(duì)。選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的出庫(kù)憑證，與營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬核對(duì)。（2）從營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬中選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的銷(xiāo)售記錄，與發(fā)運(yùn)憑證核對(duì)。選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)運(yùn)憑證，與營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬核對(duì)。（3）從營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬中選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的銷(xiāo)售記錄，與客戶收貨記錄核對(duì)。選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的客戶收貨記錄，與營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬核對(duì)。（4）從營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬中選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的銷(xiāo)售記錄，與客戶實(shí)際使用產(chǎn)品的確認(rèn)記錄核對(duì)。選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的客戶實(shí)際使用產(chǎn)品的確認(rèn)記錄，與營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬核對(duì)。[隨堂案例分析題]A注冊(cè)會(huì)計(jì)師正在對(duì)X股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)X公司）2011年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。X公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率17%。為了確定X公司的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)是否記錄在恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間，決定對(duì)銷(xiāo)售進(jìn)行截止測(cè)試。截止測(cè)試的簡(jiǎn)化審計(jì)工作底稿如下：銷(xiāo)售發(fā)票號(hào)銷(xiāo)售收入計(jì)入銷(xiāo)售明細(xì)賬日期發(fā)運(yùn)日發(fā)票日銷(xiāo)售成本789110萬(wàn)元2011年12月30日12月27日12月27日6萬(wàn)元789215萬(wàn)元2011年12月30日1月2日1月3日9萬(wàn)元78938萬(wàn)元2011年12月31日1月5日1月6日4.8萬(wàn)元789420萬(wàn)元2012年1月2日12月31日12月31日12萬(wàn)元789510萬(wàn)元2012年1月3日1月2日1月3日6萬(wàn)元78965萬(wàn)元2012年1月8日1月7日1月8日3萬(wàn)元要求：（1）根據(jù)上述資料請(qǐng)指出A注冊(cè)會(huì)計(jì)師所執(zhí)行的截止測(cè)試的具體方法及其目的。（2）根據(jù)上述資料請(qǐng)分析X公司是否存在提前或推遲入賬的問(wèn)題，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。參考答案：（1）A注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的截止測(cè)試的具體方法是，從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的銷(xiāo)售明細(xì)賬記錄追查至記賬憑證，檢查其發(fā)票存根和發(fā)運(yùn)憑證，其目的是證實(shí)已入賬的收入是否在同一期間開(kāi)具發(fā)票并發(fā)貨，有無(wú)多記或漏記收入的情況。（2）X公司銷(xiāo)售明細(xì)賬中2011年12月30日（發(fā)票號(hào)：7892）和2011年12月31日（發(fā)票號(hào)：7893）均屬于提前入賬的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。X公司不一定存在推遲入賬的問(wèn)題。盡管通過(guò)截止測(cè)試發(fā)現(xiàn)有1筆2012年1月2日入賬的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)其發(fā)票和發(fā)運(yùn)憑證均是2011年12月31日的，但這并不能完全表明該銷(xiāo)售已經(jīng)符合銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)的條件。在審計(jì)時(shí)，對(duì)此情況注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)結(jié)合具體的情況確定在2011年12月31日是否能確認(rèn)為收入。如果在2011年末能夠確認(rèn)收入，則X公司存在推遲入賬的問(wèn)題；否則，就不存在。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ABCDE4.檢查有無(wú)特殊的銷(xiāo)售行為選擇恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序進(jìn)行審核：

（1）附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售，如果對(duì)退貨部分能作合理估計(jì)的，確定其是否按估計(jì)不會(huì)退貨部分確認(rèn)收入；如果對(duì)退貨部分不能作合理估計(jì)的，確定其是否在退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。

（2）售后回購(gòu)，分析特定銷(xiāo)售回購(gòu)的實(shí)質(zhì)，判斷其是屬于真正的銷(xiāo)售交易，還是屬于融資行為。

（3）以舊換新銷(xiāo)售，確定銷(xiāo)售的商品是否按照商品銷(xiāo)售的方法確認(rèn)收入，回收的商品是否作為購(gòu)進(jìn)商品處理。

（4）出口銷(xiāo)售，確定其是否按離岸價(jià)格、到岸價(jià)格或成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格等不同的成交方式，確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)和金額。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明C5.獲取產(chǎn)品價(jià)格目錄，抽查售價(jià)是否符合價(jià)格政策調(diào)查集團(tuán)內(nèi)部銷(xiāo)售的情況，記錄其交易價(jià)格、數(shù)量和金額，注意銷(xiāo)售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶的產(chǎn)品價(jià)格是否合理，有無(wú)以低價(jià)或高價(jià)結(jié)算的方法相互之間轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的現(xiàn)象。

調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷(xiāo)售的情況，記錄其交易品種、價(jià)格、數(shù)量、金額以及占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入總額的比例。CD6.抽取本期一定數(shù)量的發(fā)運(yùn)憑證，審查存貨出庫(kù)日期、品名、數(shù)量等是否與銷(xiāo)售發(fā)票、銷(xiāo)售合同、記賬憑證等一致。抽取本期一定數(shù)量的記賬憑證，審查入賬日期、品名、數(shù)量、單價(jià)、金額等是否與銷(xiāo)售發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證、銷(xiāo)售合同等一致。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明CE7.檢查銷(xiāo)售折扣與折讓銷(xiāo)售折扣與折讓的實(shí)質(zhì)性程序主要包括：

（1）獲取或編制折扣與折讓明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符；

（2）取得被審計(jì)單位有關(guān)折扣與折讓的具體規(guī)定和其他文件資料，并抽查較大的折扣與折讓發(fā)生額的授權(quán)批準(zhǔn)情況，與實(shí)際執(zhí)行情況進(jìn)行核對(duì)，檢查其是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，是否合法、真實(shí)；

（3）銷(xiāo)售折扣與折讓是否及時(shí)足額提交對(duì)方，有無(wú)虛設(shè)中介、轉(zhuǎn)移收入、私設(shè)賬外“小金庫(kù)”等情況；

（4）檢查折相與折讓的會(huì)計(jì)處理是否正確。二、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（掌握）除此之外，還應(yīng)當(dāng)實(shí)施如下程序：（1）獲取或編制主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表,并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符；（2）結(jié)合對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施的函證程序，選擇主要客戶函證本期銷(xiāo)售額。[隨堂案例分析題]甲公司主要從事小型電子消費(fèi)品的生產(chǎn)和銷(xiāo)售。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司20×8年度財(cái)務(wù)報(bào)表。資料一：

A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中記錄了所了解的甲公司情況及其環(huán)境，部分內(nèi)容摘錄如下：（1）20×8年初，甲公司董事會(huì)決定將每月薪酬發(fā)放日由當(dāng)月最后1日推遲到次月5日，同時(shí)將員工薪酬水平平均上調(diào)10%。甲公司20×8年員工隊(duì)伍基本穩(wěn)定。（2）20×8年9月1日，甲公司與丁公司簽訂協(xié)議，自當(dāng)月起，由丁公司為甲公司于20×8年第4季度投放市場(chǎng)的一款新產(chǎn)品——A產(chǎn)品提供為期12個(gè)月的廣告服務(wù)。甲公司于20×8年9月1日向丁公司預(yù)付6個(gè)月基本廣告服務(wù)費(fèi)，每月10萬(wàn)元。另外，按照協(xié)議約定，甲公司于每月末按當(dāng)月A產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的5%向丁公司另行支付追加廣告服務(wù)費(fèi)。（3）自20×8年11月起，甲公司將主要產(chǎn)品交貨方式由在甲公司倉(cāng)庫(kù)交貨，改為運(yùn)至客戶指定交貨地點(diǎn)交客戶簽收，但客戶需承擔(dān)甲公司因此而發(fā)生運(yùn)費(fèi)的80%。（4）20×8年末，有網(wǎng)民稱(chēng)甲公司B產(chǎn)品含有較高的有害化學(xué)成分，會(huì)對(duì)消費(fèi)者健康造成不良影響，甲公司隨即發(fā)表聲明，表示B產(chǎn)品有害化學(xué)成分含量沒(méi)有超出現(xiàn)行安全標(biāo)準(zhǔn)，并公布了國(guó)家有關(guān)部門(mén)的檢測(cè)報(bào)告。但大部分網(wǎng)絡(luò)調(diào)查顯示，仍有超過(guò)半數(shù)的網(wǎng)民對(duì)B產(chǎn)品安全性表示憂慮。資料二：

A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中記錄了所獲取的甲公司合并財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，部分內(nèi)容摘錄如下：(金額單位：萬(wàn)元)項(xiàng)目未審數(shù)已審數(shù)20×8年20×7年A產(chǎn)品B產(chǎn)品其他產(chǎn)品A產(chǎn)品B產(chǎn)品其他產(chǎn)品營(yíng)業(yè)收入300060001400005000118000營(yíng)業(yè)成本200057001110000460090000存貨A產(chǎn)品B產(chǎn)品其他產(chǎn)品A產(chǎn)品B產(chǎn)品其他產(chǎn)品賬面余額18060030000050023000減：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備000000賬面價(jià)值18060030000050023000預(yù)付款項(xiàng)20×8年20×7年基本廣告服務(wù)費(fèi)200追加廣告服務(wù)費(fèi)1000年末余額1200應(yīng)付職工薪酬65銷(xiāo)售費(fèi)用—運(yùn)輸費(fèi)1200資料三：

A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中記錄了實(shí)施的相關(guān)實(shí)質(zhì)性程序，部分內(nèi)容摘錄如下：（1）根據(jù)不同類(lèi)別員工的薪酬標(biāo)準(zhǔn)和平均人數(shù)，估算20×8年度應(yīng)計(jì)提的員工薪酬，與20×8年度實(shí)際計(jì)提的金額進(jìn)行比較。（2）計(jì)算年末存貨的可變現(xiàn)凈值(包括參考資產(chǎn)負(fù)債表日后銷(xiāo)售情況)，與存貨賬面價(jià)值比較，檢查存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是否充分。（3）根據(jù)A產(chǎn)品的實(shí)際銷(xiāo)售收入，估算20×8年度應(yīng)向丁公司支付的追加廣告服務(wù)費(fèi)，并與20×8年度向丁公司實(shí)際支付的追加廣告服務(wù)費(fèi)進(jìn)行比較。（4）從20×8年度營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬中抽取一定數(shù)量的銷(xiāo)售記錄，檢查入賬日期、品名、數(shù)量、金額等是否與銷(xiāo)售發(fā)票、產(chǎn)成品出庫(kù)單、客戶簽收記錄和記賬憑證一致。（5）根據(jù)20×8年銷(xiāo)貨運(yùn)費(fèi)記錄，估算20×8年應(yīng)由甲公司承擔(dān)的運(yùn)費(fèi)，與20×8年實(shí)際承擔(dān)的運(yùn)費(fèi)進(jìn)行比較。要求：（1）針對(duì)資料一（1）至（4）項(xiàng)，結(jié)合資料二，假定不考慮其他條件，逐項(xiàng)指出資料一所列事項(xiàng)是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果認(rèn)為存在，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由，并說(shuō)明該風(fēng)險(xiǎn)主要與哪些賬務(wù)報(bào)表項(xiàng)目(僅限于營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、存貨、預(yù)付款項(xiàng)、應(yīng)付職工薪酬和銷(xiāo)售費(fèi)用)的哪些認(rèn)定相關(guān)。（2）針對(duì)資料三（1）至（5）項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序，假定不考慮其他條件，逐項(xiàng)指出上述實(shí)質(zhì)性程序與根據(jù)資料一(結(jié)合資料二)識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是否直接相關(guān)。如果直接相關(guān)，指出與根據(jù)資料一哪一項(xiàng)(結(jié)合資料二)識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)直接相關(guān)，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。參考答案：（1）事項(xiàng)序號(hào)是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（是／否）理由財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目名稱(chēng)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目認(rèn)定（1）是由于每月薪酬發(fā)放日被推遲到次月5日，20×8年末應(yīng)付職工薪酬余額應(yīng)達(dá)到約一個(gè)月的全部職工薪酬水平，但甲公司20×8年末應(yīng)付職工薪酬余額僅6萬(wàn)元（與上年末余額基本接近），明顯偏低，可能存在20×8年末少計(jì)應(yīng)付職工薪酬的風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)付職工薪酬／（營(yíng)業(yè)成本／銷(xiāo)售費(fèi)用）完整性（2）是追加廣告服務(wù)費(fèi)的發(fā)生是與當(dāng)月A產(chǎn)品實(shí)際銷(xiāo)售業(yè)績(jī)掛鉤的，應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期計(jì)入利潤(rùn)表，因此在20×8年末存在多計(jì)預(yù)付款項(xiàng)——追加廣告服務(wù)費(fèi)（少計(jì)20×8年度銷(xiāo)售費(fèi)用）的風(fēng)險(xiǎn)。預(yù)付款項(xiàng)／（銷(xiāo)售費(fèi)用）存在／（完整性）參考答案：事項(xiàng)序號(hào)是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（是／否）理由財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目名稱(chēng)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目認(rèn)定（3）是甲公司主要產(chǎn)品的交貨方式的改變，可能涉及相關(guān)產(chǎn)品與所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)的改變，由發(fā)貨轉(zhuǎn)移推遲到運(yùn)至客戶指定的交貨地點(diǎn)后交客戶簽收才轉(zhuǎn)移。因此20×8年（11月起）可能存在甲公司在發(fā)貨時(shí)即提前確認(rèn)相關(guān)營(yíng)業(yè)收入的風(fēng)險(xiǎn)。營(yíng)業(yè)收入／營(yíng)業(yè)成本（／存貨）發(fā)生／發(fā)生（／完整性）（4）是由于社會(huì)公眾對(duì)B產(chǎn)品有害化學(xué)成分含量存在重大疑慮，B產(chǎn)品的市場(chǎng)前景存在重大不確定性，可能導(dǎo)致B產(chǎn)品嚴(yán)重滯銷(xiāo)，20×8年末B產(chǎn)品相關(guān)存貨可能存在減值風(fēng)險(xiǎn)。存貨計(jì)價(jià)和分?jǐn)倕⒖即鸢福海?）實(shí)質(zhì)性程序序號(hào)是否與根據(jù)資料一（結(jié)合資料二）識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)直接相關(guān)（是／否）與根據(jù)資料一哪一項(xiàng)（結(jié)合資料二）識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)直接相關(guān)（資料一序號(hào)）理由（1）是（1）通過(guò)估算20×8年度應(yīng)計(jì)提的員工薪酬，與20×8年度實(shí)際計(jì)提的金額進(jìn)行比較，可以識(shí)別可能存在的少計(jì)應(yīng)付職工薪酬的問(wèn)題（2）是（4）通過(guò)計(jì)算期末存貨的可變現(xiàn)凈值（包括參考資產(chǎn)負(fù)債表日后銷(xiāo)售情況），并與存貨賬面價(jià)值進(jìn)行比較，可以識(shí)別可能存在的少計(jì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的問(wèn)題參考答案：（2）實(shí)質(zhì)性程序序號(hào)是否與根據(jù)資料一（結(jié)合資料二）識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)直接相關(guān)（是／否）與根據(jù)資料一哪一項(xiàng)（結(jié)合資料二）識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)直接相關(guān)（資料一序號(hào)）理由（3）否（4）是（2）通過(guò)從20×8年度營(yíng)業(yè)收入明細(xì)賬中抽取一定數(shù)量的銷(xiāo)售記錄，檢查入賬日期、品名、數(shù)量、金額等是否與銷(xiāo)售發(fā)票、產(chǎn)成品出庫(kù)單、客戶簽收記錄和記賬憑證一致，可以識(shí)別可能存在的提前確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入的問(wèn)題（5）否三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）（一）應(yīng)收賬款審計(jì)目標(biāo)應(yīng)收賬款審計(jì)目標(biāo)與認(rèn)定對(duì)應(yīng)關(guān)系如表6-8所示。表6-8審計(jì)目標(biāo)與認(rèn)定對(duì)應(yīng)關(guān)系審計(jì)目標(biāo)存在完整性權(quán)利和義務(wù)計(jì)價(jià)和分?jǐn)侫：資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的應(yīng)收賬款是存在的√B：所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收賬款均已記錄√C：記錄的應(yīng)收賬款由被審計(jì)單位擁有或控制√D：應(yīng)收賬款以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的計(jì)價(jià)調(diào)整已恰當(dāng)記錄√[隨堂案例分析題]資料：審計(jì)目標(biāo)對(duì)審計(jì)工作發(fā)揮著導(dǎo)向作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常依據(jù)各類(lèi)交易、賬戶余額和列報(bào)的相關(guān)認(rèn)定確定審計(jì)目標(biāo)，根據(jù)審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)審計(jì)程序。下表是有關(guān)應(yīng)收賬款的認(rèn)定、審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)程序。要求：根據(jù)應(yīng)收賬款項(xiàng)目審計(jì)目標(biāo)的提示，填寫(xiě)相應(yīng)的最相關(guān)認(rèn)定，并針對(duì)每個(gè)審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)兩項(xiàng)簡(jiǎn)要的審計(jì)程序填入表中。最相關(guān)的認(rèn)定應(yīng)收賬款的項(xiàng)目審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序應(yīng)收賬款是否存在應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有應(yīng)收賬款增減變動(dòng)記錄是否完整(或所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收賬款是否均已記錄)應(yīng)收賬款是否可以收回，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備是否適當(dāng)參考答案：最相關(guān)的認(rèn)定應(yīng)收賬款的項(xiàng)目審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序存在應(yīng)收賬款是否存在（１）向客戶函證；（２）檢查銷(xiāo)售合同，銷(xiāo)售發(fā)票和發(fā)運(yùn)憑證。權(quán)利應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有（１）檢查銷(xiāo)售合同，銷(xiāo)售發(fā)票和發(fā)運(yùn)憑證．（２）以應(yīng)收賬款明細(xì)為起點(diǎn)，檢查有關(guān)合同，確定是否已經(jīng)出售或質(zhì)押。完整性應(yīng)收賬款增減變動(dòng)記錄是否完整(或所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收賬款是否均已記錄)（１）選取發(fā)運(yùn)運(yùn)憑證，追查至銷(xiāo)售發(fā)票和銀行存款日記賬，應(yīng)收帳款明細(xì)賬．（２）選取銷(xiāo)售發(fā)票，追查至發(fā)運(yùn)憑證和銀行存款日記賬，應(yīng)收帳款明細(xì)賬。計(jì)價(jià)或分?jǐn)倯?yīng)收賬款是否可以收回，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備是否適當(dāng)（１）檢查后期已收回應(yīng)收賬款情況．（２）分析應(yīng)收賬款賬齡，確定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提是否正確。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）（二）應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)收賬款審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)程序?qū)?yīng)關(guān)系如表6-9所示。表6-9應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序?qū)徲?jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明AD1.取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表（1）復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報(bào)表數(shù)核對(duì)是否相符。

（2）分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)，建議作重分類(lèi)調(diào)整。

（3）結(jié)合其他應(yīng)收款，預(yù)收款項(xiàng)等往來(lái)項(xiàng)目的明細(xì)余額，調(diào)查有無(wú)同一客戶多處掛賬、異常余額或與銷(xiāo)售無(wú)關(guān)的其他款項(xiàng)（如代銷(xiāo)賬戶、關(guān)聯(lián)方賬戶或員工賬戶）。

（4）對(duì)大額或異常、關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款，即使回函相符，仍應(yīng)抽查其原始憑證三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明D2.獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表（1）獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表來(lái)分析應(yīng)收賬款的賬齡，以便了解應(yīng)收賬款的可收回性。

（2）測(cè)試應(yīng)收賬款賬齡分析表計(jì)算的準(zhǔn)確性和完整性，并將應(yīng)收賬款賬齡分析表中的合計(jì)數(shù)與應(yīng)收賬款總分類(lèi)賬余額相比較，并調(diào)查重大調(diào)節(jié)項(xiàng)目。

（3）檢查原始憑證，如銷(xiāo)售發(fā)票、運(yùn)輸記錄等，測(cè)試賬齡劃分的準(zhǔn)確性。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ACD3.對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證（1）函證的作用：函證應(yīng)收賬款的目的在于證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷(xiāo)售交易中發(fā)生的錯(cuò)誤或舞弊行為。通過(guò)函證應(yīng)收賬款，可以比較有效地證明被詢(xún)證者（即債務(wù)人）的存在和被審計(jì)單位記錄的可靠性。

（2）函證的范圍和對(duì)象：除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表而言是不重要的，或者函證很可能是無(wú)效的，否則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ACD3.對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證函證數(shù)量的多少、范圍主要由以下因素決定：

①應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。若應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占的比重較大，則函證的范圍應(yīng)相應(yīng)大一些。

②被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。若內(nèi)部控制制度較健全，則可以相應(yīng)減少函證量；反之，則應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大函證范圍。

③以前期間的函證結(jié)果。若以前期間函證中發(fā)現(xiàn)過(guò)重大差異，或欠款糾紛較多，則函證范圍應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大一些。思考題：簡(jiǎn)述函證的涵義及確定應(yīng)收賬款函證的數(shù)量和范圍要考慮的因素。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ACD3.對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證一般情說(shuō)下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)選擇以下項(xiàng)目作為函證對(duì)象：大額或賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目；重大關(guān)聯(lián)方項(xiàng)目；主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項(xiàng)目；交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項(xiàng)目；可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或舞弊的非正常的項(xiàng)目。

（3）函證的方式：采用積極的或消極的函證方式實(shí)施函證，也可將兩種方式結(jié)合使用。具體參考格式見(jiàn)下文“參考格式6-1”等。

（4）函證時(shí)間的選擇：通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，則需要對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ACD3.對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行函證（5）函證的控制：注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常利用被審計(jì)單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱(chēng)及客戶地址等資料據(jù)以編制詢(xún)證函，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)確定需要確認(rèn)或填列的信息、選擇適當(dāng)?shù)谋辉?xún)證者、設(shè)計(jì)詢(xún)證函以及發(fā)出和跟進(jìn)（包括收回）詢(xún)證函保持控制。（6）評(píng)價(jià)函證結(jié)果。通過(guò)函證后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果發(fā)現(xiàn)了不符事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)首先提請(qǐng)被審計(jì)單位查明原因，并作進(jìn)一步分析和核實(shí)。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明A4.對(duì)未函證應(yīng)收賬款實(shí)施替代審計(jì)程序，以驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性通常，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不可能對(duì)所有應(yīng)收賬款進(jìn)行函證，因此，對(duì)于未函證應(yīng)收賬款，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)抽查有關(guān)原始憑據(jù)，如銷(xiāo)售合同、銷(xiāo)售訂購(gòu)單、銷(xiāo)售發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證及回款單據(jù)等，以驗(yàn)證與其相關(guān)的應(yīng)收賬款的真實(shí)性。D5.評(píng)價(jià)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的適當(dāng)性首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)檢查長(zhǎng)期未履行清償?shù)膽?yīng)收賬款；其次，應(yīng)檢查被審計(jì)單位壞賬的處理是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，有關(guān)會(huì)計(jì)處理是否正確。（1）檢査應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和核銷(xiāo)的批準(zhǔn)程序，取得書(shū)面報(bào)告等證明文件，評(píng)價(jià)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、假設(shè)及方法。（2）實(shí)施分析程序。通過(guò)比較前期壞賬準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)和實(shí)際發(fā)生數(shù)，以及檢査期后事項(xiàng)，評(píng)價(jià)應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的合理性。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）審計(jì)目標(biāo)審計(jì)程序進(jìn)一步說(shuō)明ABCD6.對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)程序?qū)﹃P(guān)聯(lián)企業(yè)、有密切關(guān)系的主要客戶的交易事項(xiàng)作專(zhuān)門(mén)核查：

（1）了解交易事項(xiàng)目的、價(jià)格和條件，作比較分析；

（2）檢查銷(xiāo)售合同、銷(xiāo)售發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證等相關(guān)文件資料；

（3）檢查收款憑證等貨款結(jié)算單據(jù)；

（4）向關(guān)聯(lián)方或有密切關(guān)系的主要客戶函證，以確認(rèn)交易的真實(shí)性、合理性。C7.檢查應(yīng)收賬款的貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售檢查銀行存款和銀行借款等詢(xún)證函的冋函、會(huì)議紀(jì)要、借款協(xié)議和其他文件，確定應(yīng)收賬款是否已被貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售，應(yīng)收賬款貼現(xiàn)業(yè)務(wù)是否滿足金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移終止確認(rèn)條件，其會(huì)計(jì)處理是否正確。三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）思考題：甲公司財(cái)務(wù)人員手工編制了應(yīng)收賬款賬齡分析表。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解了相關(guān)控制，認(rèn)為控制設(shè)計(jì)有效，并就賬齡分析表中賬齡結(jié)構(gòu)變化較大的項(xiàng)目詢(xún)問(wèn)了相關(guān)人員。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于該賬齡分析表測(cè)試了壞賬準(zhǔn)備中按賬齡法計(jì)提的部分。要求：列實(shí)質(zhì)性程序是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。參考答案：實(shí)質(zhì)性程序不恰當(dāng)。沒(méi)有測(cè)試賬齡分析表信息的準(zhǔn)確性和完整性。（注：利用被審計(jì)單位生成的信息務(wù)必考慮信息的準(zhǔn)確性和完整性）三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）參考格式6-1 積極式詢(xún)證函（格式一）企業(yè)詢(xún)證函編號(hào)：××（公司）：本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)本公司××年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢(xún)證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄，如與貴公司記錄相符，請(qǐng)?jiān)诒竞露恕靶畔⒆C明無(wú)誤”處簽章證明；如有不符，請(qǐng)?jiān)凇靶畔⒉环碧幜忻鞑环痤~?；睾?qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所。回函地址：郵編： 電話： 傳真： 聯(lián)系人：1．本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）單位：元2．其他事項(xiàng)。本函僅為復(fù)核賬目之用，并非催款結(jié)算。若款項(xiàng)在上述日期之后已經(jīng)付清，仍請(qǐng)及時(shí)函復(fù)為盼。（公司蓋章）年月日截止日期貴公司欠欠貴公司備注三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）結(jié)論：1．信息證明無(wú)誤。（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：2．信息不符，請(qǐng)列明不符的詳細(xì)情況:（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）參考格式6-2 積極式詢(xún)證函（格式二）企業(yè)詢(xún)證函編號(hào)：××（公司）：本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)本公司××年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢(xún)證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。請(qǐng)列示截止××年×月×日貴公司與本公司往來(lái)款項(xiàng)余額?；睾?qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所?；睾刂罚亨]編： 電話： 傳真： 聯(lián)系人：本函僅為復(fù)核賬目之用，并非催款結(jié)算。若款項(xiàng)在上述日期之后已經(jīng)付清，仍請(qǐng)及時(shí)函復(fù)為盼。（公司蓋章）年月日三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）1．貴公司與本公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：?jiǎn)挝唬涸?．其他事項(xiàng)。（公司蓋章）年月日截止日期貴公司欠欠貴公司備注三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）參考格式6-3 消極式詢(xún)證函格式企業(yè)詢(xún)證函編號(hào)：××（公司）：本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)本公司××年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢(xún)證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄，如與貴公司記錄相符，則無(wú)需回復(fù)；如有不符，請(qǐng)直接通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并請(qǐng)?jiān)诳瞻滋幜忻髻F公司認(rèn)為是正確的信息?；睾?qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所?；睾刂罚亨]編： 電話： 傳真： 聯(lián)系人：1．本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：三、應(yīng)收賬款審計(jì)（掌握）單位：元2．其他事項(xiàng)。本函僅為復(fù)