《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)務(wù)》課件 第十三章　所得稅核算

第十三章所得稅核算第一節(jié)計(jì)稅基礎(chǔ)與暫時(shí)性差異第二節(jié)遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量第三節(jié)所得稅費(fèi)用的計(jì)量與會計(jì)處理406407學(xué)習(xí)目標(biāo)與知識要點(diǎn)學(xué)習(xí)目標(biāo)1.理解資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法。2.掌握應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的確定方法。3.掌握遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)條件。4.掌握所得稅費(fèi)用的確認(rèn)條件和計(jì)量方法。知識要點(diǎn)1.計(jì)稅基礎(chǔ)與暫時(shí)性差異2.遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量3.所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量408一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以從應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間計(jì)稅時(shí)可以稅前扣除的金額。其計(jì)算公式為：資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=成本-以前期間已稅前列支的金額409二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。負(fù)債的確認(rèn)和償還一般不會影響企業(yè)未來期間的損益，也不會影響未來期間的應(yīng)納稅所得額，因此，未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，按稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0，計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。但是，某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會影響企業(yè)的損益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額。410三、暫時(shí)性差異1.暫時(shí)性差異的界定暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。在該暫時(shí)性差異發(fā)生的當(dāng)期，一般應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。2.暫時(shí)性差異的分類按照暫時(shí)性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響不同，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。411（1）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異在未來轉(zhuǎn)回時(shí)會增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)交所得稅。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異會產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的形成原因是資產(chǎn)賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，或者負(fù)債賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)。412（2）可抵扣暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異在未來轉(zhuǎn)回時(shí)會減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而減少未來期間的應(yīng)交所得稅。可抵扣暫時(shí)性差異會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)?？傻挚蹠簳r(shí)性差異的形成原因是資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，或者負(fù)債賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)。413按照規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而減少未來期間的應(yīng)交所得稅。在會計(jì)處理上，二者被視同為可抵扣暫時(shí)性差異。符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。4143.特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，因不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也形成暫時(shí)性差異。（1）按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，在會計(jì)處理上被視同為可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。415（2）企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除，超過部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，該類費(fèi)用在發(fā)生時(shí)即計(jì)入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差異也形成暫時(shí)性差異。416一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量1.遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)（1）除企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費(fèi)用。417（2）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況1）商譽(yù)的初始確認(rèn)。非同一控制下的企業(yè)免稅合并中，由于確認(rèn)遞延所得稅會產(chǎn)生循環(huán)計(jì)算，所以企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。2）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。4183）企業(yè)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。但同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債：①投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間。②該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。419需要強(qiáng)調(diào)的是，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響，還應(yīng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖，具體見表。不同持有意圖下的暫時(shí)性差異處理4202.遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計(jì)量。在我國，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度一般不會發(fā)生變化。企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)以現(xiàn)行適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。421享受優(yōu)惠政策的企業(yè)，如國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，享受一定時(shí)期的稅率優(yōu)惠，則所產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)以預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期間的適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算。無論應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回期間是多久，遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。422二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)（1）確認(rèn)的一般原則資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，在估計(jì)未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額以抵扣該可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得并用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。4231）有關(guān)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)，對會計(jì)利潤或應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響的，所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)作為利潤表中所得稅費(fèi)用的調(diào)整。2）有關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生于直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)，則確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)也應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。3）企業(yè)合并時(shí)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整企業(yè)合并確認(rèn)的商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額。424（2）不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況如果企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額或可抵扣虧損，且該項(xiàng)交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。4252.遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量（1）適用稅率的確定確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)估計(jì)相關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間，以轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。無論相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。426（2）遞延所得稅資產(chǎn)的減值資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值，按減記金額作原確認(rèn)分錄的相反分錄。如果遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值因上述原因減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額并用以利用可抵扣暫時(shí)性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)，則應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。427三、適用稅率變化對確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響如果稅法變化導(dǎo)致企業(yè)在某一會計(jì)期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化，則企業(yè)應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率重新計(jì)量。428適用稅率變化的情況下，應(yīng)對原已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的金額進(jìn)行調(diào)整，反映稅率變化帶來的影響。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的相關(guān)調(diào)整金額應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益以外，其他情況下因稅率變化產(chǎn)生的調(diào)整金額應(yīng)確認(rèn)為稅率變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用（或收益）。429所得稅費(fèi)用是利潤表的重要組成部分，用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法處理所得稅的相關(guān)業(yè)務(wù)，其最終目的是在利潤表中全面客觀地反映所得稅費(fèi)用的發(fā)生情況，進(jìn)而同步在資產(chǎn)負(fù)債表中分項(xiàng)反映遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債以及應(yīng)交所得稅。一、所得稅費(fèi)用的計(jì)量所得稅費(fèi)用可按以下公式計(jì)量：所得稅費(fèi)用=遞延所得稅+當(dāng)期所得稅430遞延所得稅=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加當(dāng)期所得稅=當(dāng)期應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額應(yīng)納稅所得額=會計(jì)利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額+境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損-彌補(bǔ)以前年度虧損431二、所得稅費(fèi)用的會計(jì)處理首先確定本期遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債和應(yīng)交所得稅的發(fā)生額，然后確定本期所得稅費(fèi)用的發(fā)生額。本期遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）發(fā)生額為遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）期末余額減去期初余額。本期所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅+本期遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）貸方發(fā)生額-本期遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）借方發(fā)生額432