會計實務：帶薪缺勤的財稅處理白話研究

帶薪缺勤的財稅處理白話研究《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》及其應用指南已經(jīng)陸續(xù)出臺，并從2014年7月1日開始執(zhí)行。相對于舊規(guī)定來說，變動很大，增加很多新的規(guī)定。其中，帶薪缺勤的會計處理是一個亮點，也是企事業(yè)單位常見的業(yè)務，但文件缺少相對實用的例子，一些專家學者做出的論述與企業(yè)實際情況又“距離太遠”，所以本文將以白話實例來重新梳理一下這部分的知識。

對于帶薪缺勤的計算，現(xiàn)在很多大企業(yè)是由勞資、人事部門完成的，他們可能并不了解會計準則的有關規(guī)定，而有些小企業(yè)則是由財務人員完成的，但他們可能不了解勞動法律關系的一些規(guī)定，并且這些小企業(yè)可能不執(zhí)行企業(yè)會計準則，所以，企業(yè)更需要一個休假計算與會計處理相結合的例子來說明這個問題。

一、帶薪缺勤的財稅有關規(guī)定

帶薪缺勤，是指企業(yè)支付工資或提供補償?shù)穆毠と鼻?，包括累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤（本文不考慮按時間劃分的長短期帶薪缺勤）。累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權利可以結轉下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利可以在未來期間使用，而非累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權利不能結轉下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時也無權獲得現(xiàn)金支付。

對于累積帶薪缺勤，如果職工在離開企業(yè)時能夠獲得現(xiàn)金支付，企業(yè)就應當確認企業(yè)必須支付的、職工全部累積未使用權利的金額。如果職工在離開企業(yè)時不能獲得現(xiàn)金支付，則企業(yè)應當根據(jù)資產(chǎn)負債表日因累積未使用權利而導致的預期支付的追加金額，作為累積帶薪缺勤費用進行預計。

對于非累積帶薪缺勤，由于職工提供服務本身不能增加其能夠享受的福利金額，企業(yè)應當在職工缺勤時確認負債和相關資產(chǎn)成本或當期損益。實務中，一般是在缺勤期間計提應付工資時一并處理。

二、非累積帶薪缺勤財稅處理

非累積帶薪缺勤包括法律規(guī)定的婚嫁、產(chǎn)假、喪假、病假、探親假等，當然也包括某些不具有累積性的年假。按照會計準則應用指南的說法，是在“實際缺勤”的會計期間確認，視同出勤的當期損益確認，如果職工工資里已經(jīng)包含了該金額，則無需單獨確認。

某公司屬于正規(guī)的小企業(yè)，嚴格執(zhí)行國家有關勞動保障制度，職工薪酬考核及發(fā)放皆由財務部門負責，財務上試行企業(yè)會計準則。該公司實行非累積帶薪缺勤制度，該公司員工每年可享受10天年假。

2014年7月份，財務部門有A、B、C三名員工開始休年假。其中A員工有多年企業(yè)管理經(jīng)驗。具體情況如下：

姓名月工資總額實際休假天數(shù)進入單位時間

A500032014年5月1日

B600092012年1月1日

C700082012年1月2日

要求：按照職工薪酬有關規(guī)定進行財稅處理，不考慮個稅計算。

分析：

1、可享受的休假天數(shù)：A員工屬于當年新進員工，故可享受約7天的帶薪年假（當年剩余天數(shù)（365-120）÷全年實際天數(shù)365×帶薪年假天數(shù)10），其他兩名員工非新進員工，應享受10天帶薪年假。

2、實際未休假天數(shù)：帶薪缺勤期間A上班4天，B上班1天，C上班2天。

3、日工資額：統(tǒng)一用工資總額除以21.75天計算。A約230元，B約276元，C約322元。

4、加班補償：按照國家有關規(guī)定，年休假期間加班，享受正常上班日工資的300%，但包含正常上班的日工資，即除正常工資外，額外補償兩倍日工資。A額外補償1840元（4×230×2），B補償552元（1×276×2），C補償1288元（（2×322×2），合計補償3680元。

5、所得稅會計處理：因為該企業(yè)實行的是非累積帶薪缺勤制度，即未休年假不能結轉至下年度，所得稅法規(guī)定企業(yè)按年匯算清繳，實際支付的工資可以稅前扣除，所以這種情況下，實在沒有必要確認什么遞延所得稅資產(chǎn)（很多例子喜歡故作深奧的折騰遞延所得稅資產(chǎn)，實在搞笑。即使該業(yè)務發(fā)生在12月份，由于大部分地區(qū)都承認當年工資余額在次年5月底前支付即可稅前扣除，所以也沒什么必要確認遞延所得稅資產(chǎn)，除非金額巨大并嚴重影響當年損益）。

會計處理：

7月末

借：管理費用21‚680

貸：應付職工薪酬——工資、保險等18‚000

應付職工薪酬——非累積帶薪缺勤3‚680

三、累積帶薪缺勤財稅處理

企業(yè)應當在職工提供服務從而增加了其未來享有的帶薪缺勤權利時，確認與累積帶薪缺勤相關的職工薪酬，并以累積未行使權利而增加的預期支付金額計量。

下面這個例子，是我在網(wǎng)上抄來的例子（這個例子被很多網(wǎng)站“抄襲”，所以多我一個也不多）。這個例子和會計準則應用指南中的例子大同小異，但指南中的例子沒有2015年的會計處理。

宇通公司共有500名職工，實行累積帶薪缺勤制度。該制度規(guī)定，每個職工每年可享受10天的帶薪年休假，未享受的年休假只能向后結轉1個會計年度，超過1年未行使的帶薪年休假權利作廢，職工在離開公司時不能獲得現(xiàn)金支付。累積帶薪缺勤制度采用后進先出原則為基礎，即首先從當年可享受的帶薪年休假中扣除，再從上年結轉的帶薪年休假中扣除。

2014年12月31日，每個職工當年平均未享受的帶薪年休假為4天。根據(jù)過去的經(jīng)驗，公司預計2015年有480名職工將享受不超過10天的帶薪年休假，剩余20名職工每人將平均享受13天的年休假，假定這20名職工全部為公司總部行政管理人員。該公司平均每名職工每個工作日工資為200元。企業(yè)所得稅率為25%。

分析：

1、2014年應確認的預計增加支付額。

宇通公司在2014年12月31日，應當預計2015年由于20名職工未行使的每人4天帶薪年休假權利而導致的應支付的追加金額，即相當于60天[20×（13－10）]的年休假工資12000元（60×200）。

2、企業(yè)所得稅會計處理。

職工是否享受未使用的帶薪休假，屬于或有事項，通過預提計入了費用，按照稅法上對費用采用實際發(fā)生制原則，由累積帶薪缺勤確認的負債計稅基礎為0，賬面價值為12000元，形成可抵扣的暫時性差異，應該確認遞延所得稅資產(chǎn)。

3、會計處理

借：管理費用12000

貸：應付職工薪酬——累積帶薪缺勤12000

借：遞延所得稅資產(chǎn)（12000×25%）3000

貸：所得稅費用3000

4、2015年情況分析及處理如下：

如果2015年12月31日，上述20名行政管理人員中有15名享受了13天的年休假，公司以銀行存款支付，其余5名只享受了10天的年休假。由于該公司的帶薪缺勤制度規(guī)定，未行使的權利只能結轉1年，超過1年未行使的權利將作廢。

2015年，會計分錄如下：

借：應付職工薪酬——累積帶薪缺勤（15×3×200）9000

貸：銀行存款9000

借：應付職工薪酬——累積帶薪缺勤（5×3×200）3000

貸：管理費用3000

同時轉銷暫時性差異：

借：所得稅費用3000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)3000

筆者才疏學淺，對此筆業(yè)務“百思不得其解”，曾一度認為是“加班的白忙活，休假的反而給錢”，或者是這是對發(fā)達國家年休假制度的會計處理，并不適用于我國的實際情況。因為題中2014年少休了4天的員工，2015年沒有補休，預提的職工薪酬沖回了，2015年補休了3天的員工，反而得到了補償，9000元的補償，這是多么令人費解的邏輯啊。事實上應用指南上的舉例和這個例子是一樣的（只不過換了說法和數(shù)字而已），但卻只列舉了2014年預提職工薪酬一步，2015年的會計處理便沒有列舉，給人留下了無限的猜想空間。

筆者通過與圈里的好友探討，方才明白這個會計處理的意思，并取得一致認識。本題會計處理的意思大概是這樣：計入成本費用的職工帶薪缺勤，要遵循權責發(fā)生制的原則。將2015年補休者的補休工資估計后預提，計入2014年的成本費用（因為2014年加班了，所以是2014年的成本費用），然后在2015年實際休假時隨同2015年薪酬一道發(fā)放（帶薪缺勤，無論是休假還是上班，這一天的日工資都是應該支付的），對于2015年實際未休假但在2014年已經(jīng)按估計數(shù)預提的年休假薪酬予以沖回，這個沖回僅表示多提的薪酬沖回，并不意味著不支付。也就是說，2015年補休者與未補休者相比，經(jīng)濟利益是一樣的，都沒有損失，只不過實際休假的天數(shù)不一樣而已，補休的把上年沒休到的4天找回來3天，未補休的因為權力到期所以再也休不成了，多上了4天班而已，但他們的經(jīng)濟利益一樣，不意味著休假的額外給錢，沒休的白加班了。

筆者至此都不敢說這個理解一定是正確的，筆者不揣淺陋，提出這個疑問，就是要告訴各位同仁，很多財稅知識，光擺個會計分錄出來是沒用的，光列個計算數(shù)據(jù)出來也是不行的，只有認真的不厭其煩的講明白道理，這樣的例子才真的是個好例子，才真的是“一個高尚的、純粹的、有道德的、脫離了低級趣味的、有益于人民的”好例子。

只有那些考試能管用，實務中能照貓畫虎的例子，才是財稅人實用的例子，只有像白居易寫詩一樣，讓沒牙老太太都聽得懂的學問，才是好學問，故做神秘故弄玄虛，把很簡單的事搞得很復雜，是不受歡迎的。

請大家進一步探討這個例子，也虛心向廣大網(wǎng)友請教、學習。

2014年9月29日

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