企業(yè)研究論文-關(guān)于企業(yè)會計(jì)計(jì)量屬性的若干探析.doc

企業(yè)研究論文-關(guān)于企業(yè)會計(jì)計(jì)量屬性的若干探析摘要資產(chǎn)的價(jià)值量可以按其成本屬性計(jì)量也可按其收益屬性計(jì)量。不同計(jì)量屬性下會計(jì)數(shù)據(jù)的經(jīng)濟(jì)意義不同，所反映的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果不同，計(jì)量過程的復(fù)雜性也不同。不同的計(jì)量屬性可以體現(xiàn)資產(chǎn)的不同實(shí)現(xiàn)方式。計(jì)量屬性的選擇，應(yīng)從會計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性、可比性出發(fā)，綜合考慮相關(guān)因素。我國新會計(jì)準(zhǔn)則采用了多種成本、公允價(jià)值、收益屬性構(gòu)成的計(jì)量屬性體系，在某些方面可以說有跨越性進(jìn)步，相形之下，我國會計(jì)計(jì)量制度則需要完善。關(guān)鍵詞計(jì)量屬性；綜合計(jì)量模式；制度；規(guī)范性我國新會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)會計(jì)計(jì)量屬性的采用作了重大調(diào)整，形成了比較完整的計(jì)量屬性制度?，F(xiàn)行制度關(guān)于會計(jì)計(jì)量屬性的重新安排，一方面需要在會計(jì)實(shí)務(wù)中準(zhǔn)確執(zhí)行方可體現(xiàn)其優(yōu)越性，而深刻理解計(jì)量屬性的意義、特點(diǎn)是正確采用各種計(jì)量屬性的基本前提；另一方面，新準(zhǔn)則對會計(jì)計(jì)量屬性所做的調(diào)整，在當(dāng)前環(huán)境下又可能還存在某些缺陷，需要加以論證、分析，以便進(jìn)一步完善。這些都是當(dāng)前急需解決的重要的會計(jì)理論和實(shí)踐問題。一、新會計(jì)準(zhǔn)則下的會計(jì)計(jì)量屬性及種類詮釋從理論的角度，會計(jì)計(jì)量屬性是指“所予計(jì)量的某一要素的特性方面”。然而，任何對象都有不同特性方面的量，我們通常指明某種對象的數(shù)量時(shí)，都是指其特定方面按特定條件計(jì)算的數(shù)量。資產(chǎn)都有自然和社會兩重屬性。因此，資產(chǎn)的計(jì)量可以針對其自然屬性也可針對其社會屬性。資產(chǎn)自然屬性即物理特性方面，主要有重量、體積、面積、容積、包裝單位、功能單位等；資產(chǎn)的社會屬性即資產(chǎn)的價(jià)值屬性方面，可以從兩個(gè)不同的角度去觀察：企業(yè)的任何資產(chǎn)都由支付一定代價(jià)而獲得，又都最終用來換取一定的經(jīng)濟(jì)利益。因而某一單位物理量資產(chǎn)所含的價(jià)值量，既可按其所費(fèi)代價(jià)(成本)計(jì)算，也可按其可換入的經(jīng)濟(jì)利益(收益)計(jì)算，即資產(chǎn)價(jià)值量的計(jì)量有兩種不同的計(jì)量屬性。現(xiàn)代會計(jì)的“計(jì)量”主要指價(jià)值量方面的計(jì)量。成本和收益并不是資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量屬性的最后區(qū)分。首先，無論成本角度還是收益角度的量，都存在于初始(取得時(shí))、現(xiàn)時(shí)(持有期間某時(shí)點(diǎn))、未來(未來存續(xù)期間)等特定時(shí)間條件中，按不同時(shí)間條件，計(jì)量屬性可分為初始成本、現(xiàn)時(shí)成本、未來成本、初始收益、現(xiàn)時(shí)收益、未來收益；同時(shí)，無論成本量或收益量，可以按個(gè)別交易價(jià)格確定也可以按市場普遍價(jià)格(即“公允價(jià)值”)確定，而一項(xiàng)資產(chǎn)按市場普遍價(jià)格確定的成本一般又代表相同條件下的收益。因此計(jì)量屬性可進(jìn)一步區(qū)分為初始個(gè)別成本(即“實(shí)際成本”)、現(xiàn)時(shí)個(gè)別成本(如“重置成本”)、未來個(gè)別成本、初始個(gè)別收益(如零售企業(yè)按售價(jià)確定的商品價(jià)值)、現(xiàn)時(shí)個(gè)別收益、未來個(gè)別收益(如“未來現(xiàn)金流量”)、初始或現(xiàn)時(shí)或未來普遍成本/收益(公允價(jià)值)。其次，無論按個(gè)別還是普遍價(jià)格，計(jì)量又總是以價(jià)值量的實(shí)現(xiàn)方式為依據(jù)。如不同資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)個(gè)別收益有的按銷售條件確定(如“可變現(xiàn)凈值”)而有的需按分配條件確定(如“股權(quán)份額”)，同一資產(chǎn)的未來成本/收益可按資產(chǎn)正常運(yùn)用可獲收益(未來現(xiàn)金流量)確定，也可按各種方式下可收回的價(jià)值(即“可收回金額”)確定。再次，一個(gè)時(shí)點(diǎn)的成本或收益可按當(dāng)前時(shí)間條件確定，也可按其他時(shí)間條件確定。如一項(xiàng)資產(chǎn)可采用初始成本確定為其現(xiàn)時(shí)成本(即“歷史成本”)；某些資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)成本還可以結(jié)合未來成本計(jì)算(如“攤余成本”)。最后，一項(xiàng)資產(chǎn)的成本或收益可按某一計(jì)量屬性確定，還可采用多種計(jì)量屬性(或條件)計(jì)算。二、會計(jì)計(jì)量屬性的意義與合理選擇計(jì)量屬性的依據(jù)財(cái)務(wù)會計(jì)的核算是一個(gè)由確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告環(huán)節(jié)有機(jī)構(gòu)成的過程。記錄、報(bào)告的實(shí)質(zhì)是對確認(rèn)、計(jì)量結(jié)果的正式記錄和報(bào)告，換言之，會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量共同規(guī)定著會計(jì)記錄、報(bào)告項(xiàng)目的具體數(shù)據(jù)內(nèi)容，從而直接影響著財(cái)務(wù)報(bào)告的性能和質(zhì)量。而確認(rèn)和計(jì)量的結(jié)果從根本上說就是確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)的應(yīng)用結(jié)果。計(jì)量基礎(chǔ)包括計(jì)量尺度和計(jì)量屬性，其中計(jì)量屬性是影響會計(jì)計(jì)量行為和結(jié)果的關(guān)鍵因素。因此，采用不同的計(jì)量屬性，對會計(jì)信息會產(chǎn)生不同的影響。在成本、收益兩類不同的計(jì)量屬性下，計(jì)量所針對資產(chǎn)價(jià)值量的構(gòu)成內(nèi)容不同，資產(chǎn)價(jià)值量的經(jīng)濟(jì)意義不同，會計(jì)信息對使用者的作用不同，即有用性不同。成本計(jì)量屬性下的資產(chǎn)價(jià)值量代表為該資產(chǎn)所犧牲的資產(chǎn)價(jià)值量，從投入角度或至少應(yīng)收回角度說明資產(chǎn)價(jià)值量；而收益計(jì)量屬性下的資產(chǎn)價(jià)值量則代表一項(xiàng)資產(chǎn)的未來時(shí)間價(jià)值或預(yù)期可獲價(jià)值量，從效用角度或成本與效用的比較角度說明資產(chǎn)數(shù)量。由于兩類計(jì)量屬性下資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同，因而負(fù)債、所有者權(quán)益、損益的確認(rèn)方式不同。以損益為例。采用成本計(jì)量屬性時(shí)，一個(gè)期間分別確定收入、費(fèi)用，收入按所獲得資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值確定，費(fèi)用按所耗費(fèi)資產(chǎn)的成本確定；采用收益(或成本/收益)計(jì)量屬性時(shí)，則按資產(chǎn)的期末價(jià)值與期初價(jià)值差額確定本期損益，或按資產(chǎn)成本與收益差額歸屬本期部分確定本期損益。采用不同計(jì)量屬性，會計(jì)計(jì)量過程的技術(shù)復(fù)雜程度不同，并由此導(dǎo)致會計(jì)數(shù)據(jù)的可靠性、可比性不同。當(dāng)資產(chǎn)計(jì)量采用實(shí)際成本屬性時(shí)，一項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值量完全依據(jù)已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所耗費(fèi)資產(chǎn)的價(jià)值量確定，影響數(shù)據(jù)可靠性，可比性的因素也較少；采用其他屬性時(shí)，資產(chǎn)價(jià)值的確定均程度不同地依據(jù)間接計(jì)算、估計(jì)、選擇、判斷，計(jì)量過程技術(shù)程度較高，可變空間較大，數(shù)據(jù)的可靠性、可比性受相關(guān)人員思想道德、專業(yè)能力的影響很大。不同的計(jì)量屬性，可以充分體現(xiàn)資產(chǎn)的不同收益形式。在成本/收益或收益計(jì)量模式下，不同性質(zhì)的投資性資產(chǎn)其收益的確定依據(jù)不同，如交易性金融資產(chǎn)直接在市場交易，價(jià)值隨市價(jià)變動；投資期相對固定的金融資產(chǎn)，有相對固定的收益率；股權(quán)性資產(chǎn)的收益則是以被投資單位凈資產(chǎn)份額為標(biāo)準(zhǔn)的。因此，只有采用不同的計(jì)量屬性，才可針對各種資產(chǎn)特點(diǎn)，準(zhǔn)確計(jì)量其收益。采用不同的計(jì)量屬性，一個(gè)時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況和一個(gè)期間的經(jīng)營成果會有程度不同的差異。無疑，采用不同計(jì)量屬性時(shí)，前述三個(gè)方面的差別最終都要?dú)w結(jié)到資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤的不同。根據(jù)計(jì)量屬性的意義與不同計(jì)量屬性的特點(diǎn)，會計(jì)計(jì)量屬性的選擇應(yīng)依據(jù)會計(jì)環(huán)境，從保證會計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性和可比性出發(fā)，綜合考慮所涉及的各種因素。依據(jù)一：經(jīng)濟(jì)環(huán)境要求。不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展條件下，信息使用者對會計(jì)信息的要求不同，資產(chǎn)的獲取方式和實(shí)現(xiàn)收益方式不同，計(jì)價(jià)條件和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)也不同。從經(jīng)濟(jì)環(huán)境(包括國際會計(jì)協(xié)調(diào)環(huán)境)的客觀情況出發(fā)，依據(jù)信息使用者的要求、體現(xiàn)資產(chǎn)運(yùn)行方式特點(diǎn)、采用合理的計(jì)價(jià)條件和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，保證會計(jì)信息的“相關(guān)性”，是選擇計(jì)量屬性的基本原則。依據(jù)二：計(jì)量依據(jù)的可靠性。某種計(jì)量屬性，只有存在可靠的計(jì)量依據(jù)條件下，所提供的會計(jì)信息才是有用的。因此，是否存在可靠的計(jì)量依據(jù)是選擇計(jì)量屬性應(yīng)考慮的首要因素。比如，存在活躍市場及其公開報(bào)價(jià)并且有可靠證據(jù)證明這種報(bào)價(jià)，是采用公允價(jià)值屬性的必要條件；有可靠資料、標(biāo)準(zhǔn)能據(jù)于計(jì)算某資產(chǎn)存續(xù)期間的貨幣流入，是采用“未來現(xiàn)金流量”屬性的必要條件。依據(jù)三：會計(jì)人員的職業(yè)能力?？勺儸F(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或以這些屬性為基礎(chǔ)的其他計(jì)量屬性(如攤余成本)，確定資產(chǎn)價(jià)值量時(shí)通常要經(jīng)過較為復(fù)雜的專業(yè)計(jì)算或職業(yè)判斷。這就需要會計(jì)人員普遍具備相應(yīng)專業(yè)能力，否則會計(jì)數(shù)據(jù)的正確性得不到保證。依據(jù)四：相關(guān)制度的規(guī)范性。前已述及，一種計(jì)量屬性可有多種不同的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，如“可收回金額”可依據(jù)“公允價(jià)值”確定也可依據(jù)“未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”確定；采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、公允價(jià)值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等計(jì)量屬性時(shí)，資產(chǎn)價(jià)值的確定又都程度不同地依據(jù)間接計(jì)算，很多時(shí)候還需要在多種情況中估計(jì)、選擇、判斷。謀求自身利益最大化是企業(yè)的必然行為，當(dāng)著相關(guān)制度規(guī)范性不強(qiáng)時(shí)，企業(yè)必然會“在制度允許范圍內(nèi)”各取所需甚至“合法造假”，而監(jiān)督部門的監(jiān)督則將無據(jù)可依，從而會計(jì)信息的“可比性”將無從保證。三、我國現(xiàn)行會計(jì)計(jì)量屬性及其評價(jià)新準(zhǔn)則制訂前我國采用的是“成本計(jì)量模式