10會(huì)本8班 陳欣倩 對我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的思考

1、 畢業(yè)論文（設(shè)計(jì)）畢業(yè)論文（設(shè)計(jì)） 論文題目：對我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的思考 consideration of specific accounting standards in china 系 部： 會(huì)計(jì)系 專 業(yè)： 會(huì)計(jì)學(xué) 班 級： 10 會(huì)本 8 班 姓 名： 陳欣倩 學(xué) 號： 2010102020805 指導(dǎo)老師： 姜建新 職 稱： 副教授 日 期： 2014 年 5 月 10 日 廣東海洋大學(xué)寸金學(xué)院教務(wù)處制 目 錄 摘 要 .i abstract .ii 對我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的思考 .3 一、 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概述 .3 （一）我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的涵義及基本特點(diǎn) .3 （二）我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革歷程 .

2、3 二、我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定背景與比較分析 .4 （一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定背景 .4 （二）新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較分析 .5 三、幾個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化淺析 .7 （一）投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量 .7 （二）資產(chǎn)減值的處理方法 .8 （三）職工與職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量 .11 四、我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施與完善 .14 （一）具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的若干思考 .14 （二）完善我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對策 .14 參考文獻(xiàn) .15 致 謝 .16 摘摘 要要 摘要：為了強(qiáng)化對市場經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)，使市場經(jīng)濟(jì)體制更加完善，從而使公 眾的利益得到有效保障，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到實(shí)質(zhì)性提高，對具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用和 我國具體會(huì)計(jì)

3、準(zhǔn)則基本模式的定義，改革與發(fā)展、變化等進(jìn)行探索,并對完善具體會(huì) 計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對策作出了一些思考與分析。 關(guān)鍵詞 ：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值 職工薪酬 思考 abstract in order to strengthen the maintenance of the order of the market economy, the market economy system is more perfect, so that the public interest is effectively guaranteed, the quality of accounting info

4、rmation has improved substantially, the definition of basic mode on accounting standards and chinas specific accounting standards, to explore the reform and development, change, and made some thinking and analysis on the implementation of measures to improve the specific accounting standards. key wo

5、rds: accounting standards，impairment of assets，the fair value of investment real estate，employee compensation，reflection 對我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的思考對我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的思考 一、 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概述 （一）我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的涵義及基本特點(diǎn)（一）我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的涵義及基本特點(diǎn) 1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義 從現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論來看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是關(guān)于價(jià)值確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的規(guī)范。其 中，確認(rèn)是指對某一種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和加以分析判斷，是否已經(jīng)引起了資源和義務(wù)的增 減變動(dòng)，從而認(rèn)定是否能夠加以記錄并在會(huì)計(jì)報(bào)表中列

6、示；計(jì)量所要解決的問題是， 確定資源和義務(wù)的增減變動(dòng)以什么樣的金額加以記錄和列示；記錄是指用什么賬戶 和程序加以記錄；報(bào)告是對賬戶記錄進(jìn)行整理，確定列報(bào)內(nèi)容和方式。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本特點(diǎn)是規(guī)范性；權(quán)威性；發(fā)展性；理論與實(shí)踐相結(jié)合。 （二）我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革歷程（二）我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革歷程 1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革起步階段（1978-1992） 改革開放以來，我國企業(yè)經(jīng)營機(jī)制的轉(zhuǎn)換、合資企業(yè)與獨(dú)資企業(yè)的出現(xiàn)以及企業(yè) 組織形式的改變，使得原有的會(huì)計(jì)核算管理體制和會(huì)計(jì)核算模式的缺點(diǎn)日益暴露， 我國從 1979 年開始借鑒西方國家的會(huì)計(jì)基本原理，并于 1981 年開始關(guān)注國際財(cái)務(wù) 報(bào)告準(zhǔn)則，1991 年，財(cái)政部

7、發(fā)布了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則草案，廣泛征求給各部門的意見，1992 年 11 月，以財(cái)政部部長令的形式正式發(fā)布了第一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 。 1 2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體化階段（1992-2001 年） 1992 年 11 月制定了第一個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之后，1993 年我國財(cái)政部開始了具體會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則的制定研究工作，1997 年 6 月 4 日，財(cái)政部正式頒布了我國的第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露 ，之后的幾年陸續(xù)辦不了債務(wù)重組、會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正 準(zhǔn)則，非貨幣性交易準(zhǔn)則，無形資產(chǎn)、租賃準(zhǔn)則等 16 個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而且在這 16 項(xiàng)具體具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定中大量鑒定了國際會(huì)計(jì)慣例。 3.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化發(fā)展階段

8、(2002-2005 年) 這一階段是我國以國際化策略為主導(dǎo)的發(fā)展階段。隨著我國 2001 年 11 月正式加 入 wto，我國經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易和資本流動(dòng)的國際化進(jìn)程加快，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展和 我國改革開放程度的加大，中國的會(huì)計(jì)走向國際化已成為共識， 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則許 多內(nèi)容已經(jīng)不適合經(jīng)濟(jì)和會(huì)計(jì)的發(fā)展，基于這樣的考慮，我國確立了以國際化為主 導(dǎo)同時(shí)兼顧我國自身特色的漸進(jìn)式會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定策略。 4.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系構(gòu)建階段（2006 年以來） 2005 年 6 月 2 日財(cái)政部向外發(fā)布了修訂后的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則 （征求意 見稿）廣泛征求意見，2006 年 2 月 15 日發(fā)布了新的企業(yè)

9、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 。完善后的我 國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由 1 項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南構(gòu)成，于 2007 年 1 月 1 日在上市公司實(shí)行。具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用指南則類似于企業(yè)會(huì)計(jì)制度 ，主 要對會(huì)計(jì)科目的設(shè)置，會(huì)計(jì)分錄的編制和報(bào)表的填報(bào)等操作層面的內(nèi)容作出示范性 指導(dǎo)。 二、我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定背景與比較分析 （一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定背景（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定背景 一是全國人大于 1999 年修訂了會(huì)計(jì)法 ，國務(wù)院于 2000 年制定并發(fā)布了企 業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例 ，這些新的法律法規(guī)對于企業(yè)的會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制以 及會(huì)計(jì)要素的定義都作了新的規(guī)定，但現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)制度 ，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由于

10、沒有同步修訂，依然有效，造成了在執(zhí)行過程中事實(shí)上的行政法規(guī)、部門規(guī)章之間 的不一致，相互抵觸。二是近年來我國經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù) 提出了許多新的課題。如企業(yè)兼并重組、金融衍生產(chǎn)品的出現(xiàn)等，它需要新的會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則來規(guī)范新出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。三是上世紀(jì)九十年代后期以來，頻繁出現(xiàn)的會(huì)計(jì)信 息失真以及對股票市場的沖擊，也暴露出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不完善，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)法規(guī)體系 的滯后性以及主觀性導(dǎo)致整個(gè)會(huì)計(jì)、審計(jì)行業(yè)受到社會(huì)廣泛關(guān)注。四是中國加入 wto 以來，發(fā)達(dá)國家設(shè)置種種壁壘阻撓中國市場化地位，并且訴諸各種反傾銷訴訟 使中國遭受了大量經(jīng)濟(jì)損失。最后，大型國有企業(yè)海外上市，要求按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則重新

11、編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。 （二）新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較分析（二）新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較分析 1.修改會(huì)計(jì)目標(biāo) 舊準(zhǔn)則主要強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)活動(dòng)要滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的 發(fā)展完善，經(jīng)濟(jì)環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了巨大變化，會(huì)計(jì)目標(biāo)更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠有用， 反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，滿足投資者、債權(quán)人等使用者對會(huì)計(jì)信息的 需求。在這種會(huì)計(jì)目標(biāo)的指引下，財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)也相應(yīng)調(diào)整。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為： 企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告必須為報(bào)告使用者做出科學(xué)決策提供相關(guān)、真實(shí)、可靠、公允的會(huì)計(jì) 信息。這種目標(biāo)的調(diào)整，使得一切財(cái)物活動(dòng)方向更明確，能夠保證優(yōu)勢資產(chǎn)獲得最 大效益。 2 .修訂基本準(zhǔn)則 此次修訂仍未采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做

12、法將“財(cái)務(wù)報(bào)表概念框架”主要用于指導(dǎo) 準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的制定工作而不作為準(zhǔn)則體系的組成部分，而是堅(jiān)持已被我國理論和 實(shí)務(wù)界所接受的做法將企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定位為基本準(zhǔn)則。2這樣不僅有理念的 特點(diǎn)，而且是調(diào)整企業(yè)會(huì)計(jì)行為的基本規(guī)范。新基本準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)基本原則，保留 了重要性原則、謹(jǐn)慎原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等，也強(qiáng)調(diào)了可比性、一致性、明晰 性等原則，但權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本不再作為會(huì)計(jì)核算的基本原則。此外新準(zhǔn)則的 名稱被修改為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則 ，突出強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的地位，條文 內(nèi)容也做出了較小的變動(dòng)。 3.完善會(huì)計(jì)一般原則 舊準(zhǔn)則規(guī)定的一般原則有 12 項(xiàng)，國際上一般稱為“會(huì)計(jì)信息或財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量 特征”

13、 。新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)與國際慣例接軌的思想，將舊準(zhǔn)則的“一般原則”修改為 “會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求” ，體現(xiàn)其實(shí)質(zhì)內(nèi)容。同時(shí)還對 12 項(xiàng)原則進(jìn)行了適當(dāng)調(diào)整：將 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)在總則中進(jìn)行了規(guī)定；將歷史成本原則在新增的第九 章“會(huì)計(jì)計(jì)量”中進(jìn)行了規(guī)定；取消了劃分收益性支出和資本性支出原則，其內(nèi)容 體現(xiàn)在具體的會(huì)計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)中；根據(jù)我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展和國際上通行慣 例的要求，新增了“實(shí)質(zhì)重于形式”原則；對舊基本準(zhǔn)則規(guī)定的其他各項(xiàng)原則的內(nèi) 容進(jìn)行了適當(dāng)補(bǔ)充和完善。這些修改和調(diào)整都是堅(jiān)持理論和實(shí)務(wù)相結(jié)合的原則，是 適應(yīng)環(huán)境變化的要求，是一種明智也是必然的選擇。 4.調(diào)整適用范圍 舊準(zhǔn)則要求設(shè)

14、在中華人民共和國境外的中國投資企業(yè)都應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則向國內(nèi)有 關(guān)部門編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告。這是要求所有外商投資企業(yè)都向有關(guān)部門編制財(cái)務(wù)報(bào)告，統(tǒng) 一、全面管理。從實(shí)際操作來看，管理范圍過大，政策實(shí)施過程中困難多；且從成 本-效益原則的角度來看，沒有必要直接審查所有境外企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，所以新準(zhǔn)則做 出了合理的調(diào)整，刪除了舊準(zhǔn)則的上述規(guī)定，編制合并報(bào)表的具體要求在財(cái)務(wù)報(bào) 表列報(bào) 、 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 、 長期股權(quán)投資等具體準(zhǔn)則中規(guī)定。 5.重新定義會(huì)計(jì)要素 新準(zhǔn)則對會(huì)計(jì)要素的定義做出重大調(diào)整，主要是因?yàn)?2000 年國務(wù)院發(fā)布的企 業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例對資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤六大會(huì)計(jì)要 素進(jìn)行了重新

15、定義。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則依此報(bào)告，摒棄了許多舊概念和舊名詞，還引入了 很多國際準(zhǔn)則中的新概念，體現(xiàn)了與時(shí)俱進(jìn)的精神。比如在收入確認(rèn)條件上，堅(jiān)持 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則和收入成本配比原則；首次引入金融工具的概念、 引入國際準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念等，同時(shí)兼顧了實(shí)施新準(zhǔn)則的突破性與 穩(wěn)定性。 6.計(jì)量基礎(chǔ)的變化 舊準(zhǔn)則只是在一般原則中對歷史成本原則作了原則性規(guī)定，但這種計(jì)量基礎(chǔ)已 不能適應(yīng)新時(shí)期市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求：歷史成本計(jì)量使得會(huì)計(jì)信息缺乏相關(guān)性和及時(shí) 性，財(cái)務(wù)報(bào)告過度關(guān)注歷史、成本和利潤，忽視未來現(xiàn)金流和價(jià)值，無法滿足現(xiàn)代 企業(yè)財(cái)務(wù)決策要求，新基本準(zhǔn)則取消了權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本作為會(huì)計(jì)核算

16、的基本 原則的地位，把權(quán)責(zé)發(fā)生制原則改為了記賬基礎(chǔ)，將重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、 公允價(jià)值等引入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，為新形勢下企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)提供規(guī)范的指導(dǎo)，業(yè)務(wù)核 算能夠提供企業(yè)發(fā)展所需要的信息，突現(xiàn)其財(cái)務(wù)信息的決策輔助功能。 7.變革合并會(huì)計(jì)處理辦法 新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本合并理論從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理 論，這種理論的改變直接帶來實(shí)際操作的相應(yīng)變化。3在合并報(bào)表的定義上，新準(zhǔn) 則基于“控制”概念進(jìn)行定義，強(qiáng)調(diào)以控制為基礎(chǔ)確定合并范圍的理念，更關(guān)注實(shí) 質(zhì)性控制，對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例，這 就增大了合并的范圍，并且消除了原先一些對于規(guī)模以及特殊行業(yè)

17、的限制性規(guī)定， 從而使得合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠真正反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等信 息。 三、幾個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化淺析三、幾個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化淺析 （一）投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量（一）投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量 1.新舊準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則的差異比較 1.1 會(huì)計(jì)科目設(shè)置的變化 在新準(zhǔn)則發(fā)布前，業(yè)務(wù)處理上并不劃分投資性房地產(chǎn)，有關(guān)業(yè)務(wù)通過企業(yè)會(huì) 計(jì)制度和有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)用于對外出租的， 通過“存貨出租開發(fā)產(chǎn)品”科目核算；固定資產(chǎn)中的房地產(chǎn)對外出租的，通過 “固定資產(chǎn)”科目核算；土地使用權(quán)通過“無形資產(chǎn)”科目核算。4 新準(zhǔn)則規(guī)定，為賺取租金或資本增值，或者兩者

18、兼有而持有的房地產(chǎn)，包括已出 租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物，應(yīng)在 “投資性房地產(chǎn)”科目核算。投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件為：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān) 的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。 1.2 計(jì)量的差異 新準(zhǔn)則規(guī)定投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)可采用 成本模式或公允價(jià)值模式，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后 續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。選用成本模式時(shí)，需要計(jì)提折舊、進(jìn)行攤銷 及計(jì)提減值，減值一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回；需要注意的是，投資性房地產(chǎn)作為企業(yè)主 營業(yè)務(wù)的，應(yīng)通過“主營業(yè)務(wù)收入”和“主營業(yè)務(wù)成本

19、”科目核算相關(guān)的損益。采 用公允價(jià)值模式計(jì)量的，不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債 表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間 的差額計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益） 。投資性房地產(chǎn)取得的租金收入，確認(rèn)為 其他業(yè)務(wù)收入。 1.3 投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則按公允價(jià)值計(jì)量的影響與意義 (一)對投資性房地產(chǎn)持有企業(yè)可能造成的影響 首先是正面影響。采用公允價(jià)值計(jì)量可提升投資性房地產(chǎn)持有企業(yè)的當(dāng)期凈利 潤，影響企業(yè)凈資產(chǎn)價(jià)值，增強(qiáng)企業(yè)融資能力，有利于企業(yè)向國際市場發(fā)展。 依據(jù) 投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的規(guī)定，投資性房地產(chǎn)如果有確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù) 可靠地取得，可以

20、采用公允價(jià)值模式?，F(xiàn)階段投資性房地產(chǎn)都是以歷史成本計(jì)價(jià)， 由于我國目前房地產(chǎn)業(yè)處于非常景氣的市場環(huán)境里，所以一般情況下，投資性房地 產(chǎn)的公允價(jià)值都高于成本價(jià)，排除小部分投資性房地產(chǎn)出現(xiàn)貶值的可能，總體來說 投資性房地產(chǎn)有持續(xù)穩(wěn)定的增值潛力。執(zhí)行新準(zhǔn)則將會(huì)給企業(yè)帶來額外的利潤增值， 主要來源于兩方面:一是投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量帶來的資產(chǎn)增 值； 二是在公允價(jià)值模式下投資性房地產(chǎn)不需要計(jì)提折舊和進(jìn)行攤銷而減少的成本 支出。另外按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 38 號首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則5的規(guī)定，企 業(yè)在首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 3 號投資性房地產(chǎn)時(shí)，公允價(jià)值與原賬面價(jià) 值的差額調(diào)整留存收益；在

21、企業(yè)將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，公允價(jià)值大 于原賬面價(jià)值的差額計(jì)入所有者權(quán)益，兩種調(diào)整方法都將大幅度增加企業(yè)凈資產(chǎn)。 采用公允價(jià)值模式計(jì)量的規(guī)定，與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本接軌，更加方便了投資者橫向 對比國內(nèi)、國外企業(yè)的價(jià)值。對于上市公司而言，公允價(jià)值模式可大幅提升企業(yè)投 資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，使資產(chǎn)增值顯性化。同時(shí)，由于重估增值計(jì)入當(dāng)期損益， 使公司利潤增加，價(jià)值提升，這對上市公司的再融資以及社會(huì)形象會(huì)產(chǎn)生重要的積 極影響。公司資產(chǎn)增值的透明度加強(qiáng)，有利于公司股票在證券市場上獲得更加公允 的定價(jià)，從而也有利于公司再融資，獲得資本市場的種種便利，因此，公允價(jià)值計(jì) 量可以幫助企業(yè)更好地借助資本市場

22、的力量來獲得發(fā)展。 其次有負(fù)面影響。采用公允價(jià)值計(jì)量，可能會(huì)使投資性房地產(chǎn)持有企業(yè)的稅負(fù) 加重，投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值評估費(fèi)用增加，直接影響企業(yè)損益。使資產(chǎn)增值顯性 化，對企業(yè)再融資和提升公司價(jià)值是十分有利的。然而，公允價(jià)值模式這一看似有 利于企業(yè)的計(jì)量方法，在應(yīng)用過程中也會(huì)產(chǎn)生一定風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)充分考慮可能的損失。 原準(zhǔn)則對上市公司的投資性房地產(chǎn)是采用歷史成本計(jì)價(jià)而不確認(rèn)其市值變動(dòng)損益， 這對上市公司而言是充分發(fā)揮了折舊的抵稅功能，有利于企業(yè)的資本保全。新會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則采用公允價(jià)值對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表中按房地產(chǎn)的 公允價(jià)值調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，依據(jù)近幾年我國房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展?fàn)?/p>

23、況，這 樣的調(diào)整往往會(huì)增加企業(yè)的賬面利潤。但是因資產(chǎn)增值而增加的利潤是否要交所得 稅，還須等待財(cái)政部做出明確規(guī)定。如果我國對增值部分征收所得稅，公允價(jià)值模 式下，由于折舊和攤銷的抵稅功能喪失以及由于資產(chǎn)增值而應(yīng)交的所得稅的增加， 意味著企業(yè)繳納的稅額會(huì)相應(yīng)攀升，這將直接導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流出量的增長。另外， 在成本模式下，期末投資性房地產(chǎn)的凈值較容易取得，只需將扣除折舊、攤銷和減 值準(zhǔn)備后的凈值列示于資產(chǎn)負(fù)債表上。而在公允價(jià)值模式下，公允價(jià)值取得的程序 較為復(fù)雜，其確認(rèn)必須滿足兩個(gè)條件:投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場； 企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息

24、， 從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理可靠的估計(jì)。而我國目前許多地方這些條 件尚不完善，由于采用公允價(jià)值模式的程序較為復(fù)雜，涉及環(huán)節(jié)多，執(zhí)行難度大， 對于持有大量投資性房地產(chǎn)的企業(yè)，每年新增的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值評估費(fèi)用也 增加了企業(yè)的成本，從而對企業(yè)損益造成一定影響。 （二）資產(chǎn)減值的處理方法（二）資產(chǎn)減值的處理方法 1.新準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的主要變化。 1.1 改變了資產(chǎn)減值測試的頻率。 原準(zhǔn)則要求 企業(yè) 對各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)定期或至少每年年度終了進(jìn)減值測試；新準(zhǔn)則 規(guī)定企業(yè)只有存在資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的情況下，才需要對資產(chǎn)進(jìn)行減值測試。 但是對于因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形

25、資產(chǎn)以及尚未達(dá)到可使 用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試。 1.2 明確了資產(chǎn)可收回金額的估計(jì)方法。 原準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)可收回金額按照資產(chǎn)的銷售凈價(jià)與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高 者確定，其中，銷售凈價(jià)為資產(chǎn)銷售價(jià)格減去處置費(fèi)用后的余額。原準(zhǔn)則對于如何 估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額（包括銷售凈價(jià)和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）沒有提供具體的指南 和方法。新準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的 凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定，考慮到不少固定資產(chǎn)、 無形資產(chǎn)等的銷售價(jià)格較難獲得，因此，將銷售價(jià)格更改為公允價(jià)值，從而更加合 理地確定資產(chǎn)的公允價(jià)值及其預(yù)

26、計(jì)處置費(fèi)用，如何預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折舊率 等提供了較為詳細(xì)的操作指南。 1.3 引入了資產(chǎn)組的概念。 原準(zhǔn)則要求企業(yè)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。但是實(shí) 際工作中，有時(shí)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額難以確定。新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組的概念，規(guī) 定企業(yè)難以對單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基 礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。6對于以資產(chǎn)組為基礎(chǔ)如何確定資產(chǎn)減值損失，新準(zhǔn) 則作了較為具體的規(guī)定。 1.4 規(guī)定了總部資產(chǎn)和商譽(yù)的減值處理。 原準(zhǔn)則對于企業(yè)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的減值測試及其處理并不明確，新準(zhǔn)則對此作了 明確的規(guī)定。要求總部資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行

27、減值測試， 確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。商譽(yù)也應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值 測試。這些相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益 的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。 1.5 對于資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回作了禁止性規(guī)定。 原準(zhǔn)則規(guī)定，前期已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失如果以后會(huì)計(jì)期間恢復(fù)的按照恢復(fù)的 金額，在不超過已確認(rèn)減值損失金額的范圍內(nèi)，予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則 對比作了禁止性規(guī)定，對于前期已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間 不得轉(zhuǎn)回。值得注意的是，這里的不得轉(zhuǎn)回是針對長期資產(chǎn)減值而言，流動(dòng)資產(chǎn)如 存貨、短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)等的減值問題由其他的準(zhǔn)則來規(guī)范。新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則 關(guān)

28、掉了企業(yè)通過長期資產(chǎn)進(jìn)行利潤操縱的大門，增加了企業(yè)財(cái)務(wù)透明度，避免了企 業(yè)確認(rèn)暫時(shí)性損失，保證了會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性和可比性。既可以與 歷史 成本原則 保持一致，又在一定程度上減少了利潤操縱的空間，更符合高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。 2.新資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的優(yōu)、缺點(diǎn) 從新舊準(zhǔn)則差異上不難看到：新準(zhǔn)則針對舊準(zhǔn)則所采取的一系列改進(jìn)措施。包 括引入資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)，擴(kuò)大并明確資產(chǎn)減值范圍，增加預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金凈流量衡 量可收回金額，限制公允價(jià)值的使用，盡量采用統(tǒng)一計(jì)量方法，資產(chǎn)減值的不可轉(zhuǎn) 回性，完善會(huì)計(jì)披露要求等措施，嚴(yán)格限制了其主觀操作性，體現(xiàn)了準(zhǔn)則的更為謹(jǐn) 慎性的原則，有力遏制了企業(yè)盈余管理的行為。尤其是企業(yè)會(huì)

29、計(jì)準(zhǔn)則第 8 號 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則大膽舍棄了過去與趨同，即允許轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值的做法，采 取了在以后存續(xù)會(huì)計(jì)期間內(nèi)，只許計(jì)提不許轉(zhuǎn)回的做法，適當(dāng)堵塞了企業(yè)利用資產(chǎn) 減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)盈余的通道，使企業(yè)調(diào)節(jié)功能大大降低。 新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則雖然在很大程度上改進(jìn)和完善了原準(zhǔn)則，在一定程度上能夠起 到抑制企業(yè)盈余管理行為的作用，但是新準(zhǔn)則并非完全是為了防范盈余管理而設(shè)置， 所以新準(zhǔn)則為增加會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和適用性而適當(dāng)調(diào)整增加會(huì)計(jì)選擇和職業(yè)判斷 的運(yùn)用，從而在客觀上使盈余管理可借用的空間有所增加，7例如新準(zhǔn)則只給出了 可收回金額的定義，而資產(chǎn)的銷售價(jià)格和處置費(fèi)用沒有給出明確的定義，如何預(yù)計(jì) 未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值也沒有全

30、面、系統(tǒng)地說明；雖然新準(zhǔn)則規(guī)定了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 “一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回” ，但是企業(yè)仍然可以通過計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備調(diào)低當(dāng)期利潤， 減少期末存貨成本，這樣以后期間銷售成本就會(huì)偏低，從而使未來的利潤反彈等等。 這些缺陷仍然會(huì)給企業(yè)的盈余管理行為留下一定的空間。 因此，企業(yè)要加強(qiáng)獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督作用，對資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量進(jìn)行必要的 審計(jì)，保證其真實(shí)性，充分發(fā)揮以注冊會(huì)計(jì)師為主體的外部獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督作用， 更要增加財(cái)務(wù)報(bào)表外的信息披露，充分披露企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果與資產(chǎn)減值的 關(guān)系，提高信息的透明度，更完整的披露企業(yè)的全部經(jīng)營信息，必要時(shí)可增加專業(yè) 人員對相關(guān)減值信息的專業(yè)分析和判斷，使信息使用者更好地了

31、解資產(chǎn)減值的信息 和程序，提供其披露質(zhì)量。 （三）職工與職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量（三）職工與職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量 1 .職工的確認(rèn) 在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)范并擴(kuò)大了職工的范圍，職工薪酬準(zhǔn)則應(yīng)用指南中，明確規(guī)定 了企業(yè)職工的范圍：一是與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的全職、兼職和臨時(shí)員工， ；而是雖然 未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同，但有企業(yè)正式任命的人員，如懂事會(huì)成員，監(jiān)事會(huì)成員等； 三是在企業(yè)的計(jì)劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由其正式任命，但為企 業(yè)提供與職工類似服務(wù)的人員，如勞務(wù)用工合同人員。在職工范圍上比原規(guī)定更加 明確，這也為職工薪酬的確定打下一明確的基礎(chǔ)。 2 .職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量 舊制度中，職工薪酬一般來

32、說僅指支付給企業(yè)職工的工資，有時(shí)擴(kuò)大到工資及福 利費(fèi)。在每個(gè)會(huì)計(jì)期間，企業(yè)以工資總額為基數(shù)，按一定比例提取各種費(fèi)用，包括 養(yǎng)老保險(xiǎn)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、福利費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、住房公 積金。各種計(jì)提費(fèi)用中只有福利費(fèi)是隨工資分別計(jì)入各成本費(fèi)用渠道的，其他各項(xiàng) 費(fèi)用都列入管理費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。而新準(zhǔn)則第四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為 其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān) 系給予的補(bǔ)償外，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用。 ”在 進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，按照領(lǐng)取薪酬的職工所提供服務(wù)的受益部門，在職工提供服務(wù)的 會(huì)計(jì)期間將職工薪酬根據(jù)受益對象

33、計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用(辭退福利只計(jì)入當(dāng)期費(fèi) 用)，并確認(rèn)為負(fù)債。新準(zhǔn)則下關(guān)于職工薪酬的核算和賬務(wù)處理的規(guī)定較為靈活。計(jì) 量應(yīng)付職工薪酬時(shí)，國家規(guī)定了計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例，則應(yīng)按照國家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn) 行計(jì)提；國家沒有規(guī)定計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和實(shí)際情 況，合理預(yù)計(jì)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬。若當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額大于預(yù)計(jì)金額，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提應(yīng) 付職工薪酬；若當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額小于預(yù)計(jì)金額，則應(yīng)當(dāng)沖回多提的應(yīng)付職工薪酬。 8對于在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期末以后一年以上到期的應(yīng)付職工薪酬，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選 擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以應(yīng)付職工薪酬折現(xiàn)后的金額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；應(yīng) 付職工薪酬金額與其折現(xiàn)后金額相差

34、不大的，也可按照未折現(xiàn)金額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成 本或當(dāng)期損益?？傊~務(wù)處理更能真實(shí)、準(zhǔn)確地反映出企業(yè)為獲得職工提供的服 務(wù)而給予的各種形式的報(bào)酬和其他相關(guān)支出等。 3.新準(zhǔn)則實(shí)施帶來的影響。 首先，加大了產(chǎn)品成本中人工成本，有助于企業(yè)全面反映人工成本。新準(zhǔn)則由于 對有關(guān)職工薪酬內(nèi)容和范圍的界定更加明確，人工成本的范圍涵蓋了企業(yè)為獲得職 工提供的服務(wù)而給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出等。核算內(nèi)容更加全面， 更加明細(xì)，更加具體，能真正反映出企業(yè)真實(shí)的人工成本信息，人工成本項(xiàng)目的提 高將使得產(chǎn)品最終被認(rèn)定的實(shí)際價(jià)值升高。從而，可以提供更為可靠的成本等財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)信息，提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。 其次，影響

35、了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，有利于利潤的真實(shí)反映。新會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則職工薪酬的會(huì)計(jì)核算，將對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果也產(chǎn)生一定的影響。主要 有以下幾個(gè)方面：一是由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定職工福利費(fèi)企業(yè)可以依據(jù)實(shí)際的發(fā)生額 列支，當(dāng)與稅收規(guī)定不一致時(shí)，職工福利類支出超過稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅前列 支限額的部分應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。這將對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況中的流動(dòng)負(fù)債、存貨成本和經(jīng) 營成果中的期間費(fèi)用等產(chǎn)生一定的影響。二是由于新職工薪酬準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在會(huì)計(jì) 期間應(yīng)當(dāng)依據(jù)職工提供的服務(wù)，除應(yīng)付的辭退補(bǔ)償只能計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用外，其他應(yīng)付 的職工薪酬內(nèi)容，則確認(rèn)為負(fù)債，根據(jù)受益的對象不同計(jì)入產(chǎn)品成本、在建工程和 無形資產(chǎn)等資產(chǎn)成本或當(dāng)

36、期費(fèi)用，這樣就使得原來計(jì)入期間費(fèi)用的一些項(xiàng)目進(jìn)行了 資本化，結(jié)果是，一方面增加了庫存商品、無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，另一 方面也提高了企業(yè)當(dāng)期的利潤。 最后，有利于促進(jìn)出口企業(yè)經(jīng)營觀念的轉(zhuǎn)變。由于新準(zhǔn)則在產(chǎn)品成本的人工成 本計(jì)算時(shí)，增加了社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金等福利性的支出，這樣就使得人工成本提 高，最終使得產(chǎn)品被認(rèn)定的實(shí)際價(jià)值升高。所以，該準(zhǔn)則的實(shí)施提高了出口企業(yè)產(chǎn) 品成本。所以，將會(huì)促進(jìn)我國產(chǎn)品出口企業(yè)必須轉(zhuǎn)變產(chǎn)品經(jīng)營觀念，必須由勞動(dòng)密 集型產(chǎn)品為主逐步轉(zhuǎn)變?yōu)榧夹g(shù)密集型產(chǎn)品為主，以大力提高產(chǎn)品的附加值，由此才 能提高我國出口企業(yè)的出口產(chǎn)品在國際貿(mào)易中的競爭力，也才能不斷拓展國際市場 業(yè)務(wù)

37、，從而增強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)品在國際貿(mào)易市場上的競爭力。 總之，職工薪酬準(zhǔn)則規(guī)范了企業(yè)職工薪酬的概念、確認(rèn)、計(jì)量和披露，各方面都 發(fā)生了相應(yīng)的變化，為準(zhǔn)確、完整地核算人工成本奠定了基礎(chǔ)，有助于企業(yè)正確核 算資產(chǎn)、成本和當(dāng)期費(fèi)用。對企業(yè)全面反映成本信息、完善成本補(bǔ)償制度具有重要 作用。同時(shí)，也有利于提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，對企業(yè)產(chǎn)生一定的積極影響。 四、我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施與完善 （一）具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的若干思考（一）具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的若干思考 要想使具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順利實(shí)施，并真正發(fā)揮其應(yīng)有的作用，應(yīng)把提高廣大會(huì)計(jì) 人員的素質(zhì)作為一個(gè)重點(diǎn)工作來抓。會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低無疑是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量高低 的決定因素。鑒于目前行業(yè)內(nèi)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平存在著巨大差距，對會(huì)計(jì)人員的 從業(yè)資格要有嚴(yán)格的規(guī)定；對于行業(yè)間會(huì)計(jì)人員存在著知識屏障、綜合知識結(jié)構(gòu)匱 乏的情況，應(yīng)在堅(jiān)持專業(yè)資格考評結(jié)合制度的基礎(chǔ)上，相應(yīng)提高資格考試的入門條 件，重視學(xué)歷教育在考評中的作用；同時(shí)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育，提高會(huì)計(jì)人 員終身教育的觀念，以不斷吸收新知識，優(yōu)化知識結(jié)構(gòu)。9 （二）完善我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對策（二）完善我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對策 1.完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 在目前看來，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度并軌實(shí)施才是可行的辦法。而企業(yè)需要 根據(jù)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來適當(dāng)修訂企業(yè)會(huì)計(jì)制度，以形成一個(gè)操作指南來測試并替代企 業(yè)的財(cái)務(wù)制度和會(huì)計(jì)制度，不斷測試