企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無(wú)形資產(chǎn)

1、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)形資產(chǎn)指南 一、基本要求（一）企業(yè)應(yīng)正確地理解無(wú)形資產(chǎn)的概念 正確地理解無(wú)形資產(chǎn)的概念，對(duì)于做好無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算和信息披露是非常重要的。本準(zhǔn)則 規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí) 物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。從以上定義可以看出，無(wú)形資產(chǎn)主要具有如下特征：不具有實(shí)物 形態(tài)；屬于非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)；企業(yè)持有的目的只是為了使用；在為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益方面存 在較大不確定性。（二）企業(yè)應(yīng)正確地理解無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件 符合無(wú)形資產(chǎn)定義的項(xiàng)目并不一定就可以作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)予以確認(rèn)。某個(gè)項(xiàng)目要作為企業(yè) 的無(wú)形資產(chǎn)予以確認(rèn)，首先應(yīng)符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，

2、其次還應(yīng)符合無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件。本準(zhǔn) 則規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件是，該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，該資產(chǎn)的成本能夠可 靠地予以計(jì)量。（三）企業(yè)應(yīng)正確核算無(wú)形資產(chǎn)的減值 資產(chǎn)，是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì) 利益。預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益是資產(chǎn)的重要特征。由此可以看出，當(dāng)某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)不能預(yù) 期給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，或帶來經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響時(shí)，企業(yè)應(yīng)考慮對(duì)該無(wú)形資 產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。二、說明（一）關(guān)于引言本準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)。企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理由相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則予 以規(guī)范。（二）關(guān)于定義 本準(zhǔn)則規(guī)

3、定，無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹?沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。目前，國(guó)際上對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的界定不完全一致。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 38 號(hào)無(wú)形資產(chǎn)（下稱國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 38 號(hào)”）規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)指為用于商品或勞務(wù)的生產(chǎn)或供應(yīng)、出租給其他 單位、或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 號(hào)商譽(yù)和無(wú)形資產(chǎn)認(rèn)為，無(wú)形資產(chǎn)指不具實(shí)物形態(tài)、可辨認(rèn)、企業(yè)可以控制的非金融性 長(zhǎng)期資產(chǎn)。美國(guó)正在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，所公布的征求意見稿認(rèn)為，無(wú)形資產(chǎn) 是指無(wú)實(shí)物形態(tài)的非流動(dòng)資產(chǎn)（不包括金融資產(chǎn)），包括商譽(yù)。不難看出，我國(guó)的無(wú)形資產(chǎn)概 念與

4、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的無(wú)形資產(chǎn)概念存在一定差別，表現(xiàn)在我國(guó)的無(wú)形資產(chǎn)概 念包括商譽(yù)。與美國(guó)征求意見稿中的無(wú)形資產(chǎn)概念相比，我國(guó)的無(wú)形資產(chǎn)概念與之基本一致。 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將商譽(yù)排除在無(wú)形資產(chǎn)之外，主要是因?yàn)槠髽I(yè)合并準(zhǔn)則對(duì)商譽(yù)的 會(huì)計(jì)處理作出了規(guī)定。在我國(guó)，長(zhǎng)期以來商譽(yù)就屬于無(wú)形資產(chǎn)的范疇，本準(zhǔn)則仍沿用這種做 法。（三）關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的特征 無(wú)形資產(chǎn)具有如下特征：1. 無(wú)形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)無(wú)形資產(chǎn)通常表現(xiàn)為某種權(quán)力、某項(xiàng)技術(shù)或某種獲取超額利潤(rùn)的綜合能力。比如，土地使用 權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。雖然固定資產(chǎn)也能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，但在某些高新科技領(lǐng)域， 無(wú)形資產(chǎn)往往顯得更為重要

5、。它沒有實(shí)物形態(tài)，卻有價(jià)值，能提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，或使企業(yè) 獲取超額收益。不具有實(shí)物形態(tài)是無(wú)形資產(chǎn)區(qū)別于其他資產(chǎn)的特征之一。需要指出的是，某些無(wú)形資產(chǎn)的存在有賴于實(shí)物載體。比如，計(jì)算機(jī)軟件需要存儲(chǔ)在磁盤中。 但這并沒有改變無(wú)形資產(chǎn)本身不具有實(shí)物形態(tài)的特性。2. 無(wú)形資產(chǎn)屬于非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn) 屬于非貨幣性資產(chǎn)，且不是流動(dòng)資產(chǎn)，是無(wú)形資產(chǎn)的又一特征。無(wú)形資產(chǎn)區(qū)別于貨幣性資產(chǎn)的 特征，就在于它屬于非貨幣性資產(chǎn)。無(wú)形資產(chǎn)沒有實(shí)物形態(tài)，貨幣性資產(chǎn)也沒有實(shí)物形態(tài)，比 如應(yīng)收款項(xiàng)、銀行存款等也沒有實(shí)物形態(tài)。因此，僅僅以無(wú)實(shí)物形態(tài)將無(wú)形資產(chǎn)與其他資產(chǎn)加 以區(qū)分是不夠的。無(wú)形資產(chǎn)屬于長(zhǎng)期資產(chǎn)，主要是因?yàn)槠淠茉诔?/p>

6、過企業(yè)的一個(gè)經(jīng)營(yíng)周期內(nèi)為企 業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益。那些雖然具有無(wú)形資產(chǎn)的其他特性卻不能在超過一個(gè)經(jīng)營(yíng)周期內(nèi)為企業(yè)服務(wù) 的資產(chǎn)，不能作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)核算。3. 無(wú)形資產(chǎn)是為企業(yè)使用而非出售的資產(chǎn) 企業(yè)持有無(wú)形資產(chǎn)的目的不是為了出售而是為了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，即利用無(wú)形資產(chǎn)來提供商品、提供 勞務(wù)、出租給他人或?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)。軟件公司開發(fā)的、用于對(duì)外銷售的計(jì)算機(jī)軟件，對(duì) 于購(gòu)買方而言屬于無(wú)形資產(chǎn)，而對(duì)于開發(fā)商而言卻是存貨。無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的方式，具體表現(xiàn)為銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)取得的收入、讓渡無(wú)形 資產(chǎn)的使用權(quán)給他人取得的租金收入，也可能表現(xiàn)為因?yàn)槭褂脽o(wú)形資產(chǎn)而改進(jìn)了生產(chǎn)工藝、節(jié) 約了生產(chǎn)成本等。4.

7、無(wú)形資產(chǎn)在創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益方面存在較大不確定性無(wú)形資產(chǎn)必須與企業(yè)的其他資產(chǎn)結(jié)合，才能為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益。所指“其他資產(chǎn)”包括足夠 的人力資源、高素質(zhì)的管理隊(duì)伍、相關(guān)的硬件設(shè)備、相關(guān)的原材料等。此外，無(wú)形資產(chǎn)創(chuàng)造經(jīng) 濟(jì)利益的能力還較多地受外界因素的影響，比如相關(guān)新技術(shù)更新?lián)Q代的速度、利用無(wú)形資產(chǎn)所 生產(chǎn)產(chǎn)品的市場(chǎng)接受程度等。無(wú)形資產(chǎn)在創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益方面存在較大不確定性，要求在對(duì)無(wú)形 資產(chǎn)進(jìn)行核算時(shí)持更為謹(jǐn)慎的態(tài)度。（四）關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容 無(wú)形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)、商譽(yù)等。1.專利權(quán) 專利權(quán)，是指國(guó)家專利主管機(jī)關(guān)依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請(qǐng)人對(duì)其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限

8、內(nèi)所享 有的專有權(quán)利，包括發(fā)明專利權(quán)、實(shí)用新型專利權(quán)和外觀設(shè)計(jì)專利權(quán)。2. 非專利技術(shù)非專利技術(shù)，也稱專有技術(shù)。它是指不為外界所知、在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中已采用了的、不享有法 律保護(hù)的各種技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)。非專利技術(shù)一般包括工業(yè)專有技術(shù)、商業(yè)貿(mào)易專有技術(shù)、管理專有 技術(shù)等。非專利技術(shù)可以用藍(lán)圖、配方、技術(shù)記錄、操作方法的說明等具體資料表現(xiàn)出來，也 可以通過賣方派出技術(shù)人員進(jìn)行指導(dǎo)，或接受買方人員進(jìn)行技術(shù)實(shí)習(xí)等手段實(shí)現(xiàn)。非專利技術(shù) 具有經(jīng)濟(jì)性、機(jī)密性和動(dòng)態(tài)性等特點(diǎn)。3.商標(biāo)權(quán)商標(biāo)是用來辨認(rèn)特定的商品或勞務(wù)的標(biāo)記。商標(biāo)權(quán)指專門在某類指定的商品或產(chǎn)品上使用特定 的名稱或圖案的權(quán)利。商標(biāo)權(quán)包括獨(dú)占使用權(quán)和禁止權(quán)兩

9、個(gè)方面。獨(dú)占使用權(quán)指商標(biāo)權(quán)享有人 在商標(biāo)的注冊(cè)范圍內(nèi)獨(dú)家使用其商標(biāo)的權(quán)利；禁止權(quán)指商標(biāo)權(quán)享有人排除和禁止他人對(duì)商標(biāo)獨(dú) 占使用權(quán)進(jìn)行侵犯的權(quán)利。4.著作權(quán)著作權(quán)又稱版權(quán)，指作者對(duì)其創(chuàng)作的文學(xué)、科學(xué)和藝術(shù)作品依法享有的某些特殊權(quán)利。著作權(quán) 包括兩方面的權(quán)利，即精神權(quán)利（人身權(quán)利）和經(jīng)濟(jì)權(quán)利（財(cái)產(chǎn)權(quán)利）。前者指作品署名、發(fā) 表作品、確認(rèn)作者身份、保護(hù)作品的完整性、修改已經(jīng)發(fā)表的作品等項(xiàng)權(quán)利，包括發(fā)表權(quán)、署 名權(quán)、修改權(quán)和保護(hù)作品完整權(quán)；后者指以出版、表演、廣播、展覽、錄制唱片、攝制影片等 方式使用作品以及因授權(quán)他人使用作品而獲得經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利。5. 土地使用權(quán)土地使用權(quán)，指國(guó)家準(zhǔn)許某企業(yè)在一定期間內(nèi)

10、對(duì)國(guó)有土地享有開發(fā)、利用、經(jīng)營(yíng)的權(quán)利。根據(jù) 我國(guó)土地管理法的規(guī)定，我國(guó)土地實(shí)行公有制，任何單位和個(gè)人不得侵占、買賣或者以其他形 式非法轉(zhuǎn)讓。企業(yè)取得土地使用權(quán)的方式大致有以下幾種：行政劃撥取得、外購(gòu)取得、投資者 投入取得等。6.特許權(quán)特許權(quán)，又稱經(jīng)營(yíng)特許權(quán)、專營(yíng)權(quán)，指企業(yè)在某一地區(qū)經(jīng)營(yíng)或銷售某種特定商品的權(quán)利或是一 家企業(yè)接受另一家企業(yè)使用其商標(biāo)、商號(hào)、技術(shù)秘密等的權(quán)利。前者一般是由政府機(jī)構(gòu)授權(quán)， 準(zhǔn)許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經(jīng)營(yíng)某種業(yè)務(wù)的特權(quán)，如水、電、郵電通訊等專營(yíng)權(quán)、煙草專 賣權(quán)等；后者指企業(yè)間依照簽訂的合同，有限期或無(wú)限期使用另一家企業(yè)的某些權(quán)利，如連鎖 店分店使用總店的名稱等。7.商

11、譽(yù)商譽(yù)通常是指企業(yè)由于所處的地理位置優(yōu)越，或由于信譽(yù)好而獲得了客戶信任，或由于組織得 當(dāng)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益高，或由于技術(shù)先進(jìn)、掌握了生產(chǎn)訣竅等原因而形成的無(wú)形價(jià)值。這種無(wú)形 價(jià)值具體表現(xiàn)在該企業(yè)的獲利能力超過了一般企業(yè)的獲利水平。商譽(yù)與整個(gè)企業(yè)密切相關(guān)，因而它不能單獨(dú)存在，也不能與企業(yè)可辨認(rèn)的各種資產(chǎn)分開出售。 由于有助于形成商譽(yù)的個(gè)別因素不能單獨(dú)計(jì)價(jià)，因此商譽(yù)的價(jià)值只有把企業(yè)作為一個(gè)整體看待 時(shí)才能按總額加以確定。商譽(yù)可以是自創(chuàng)的，也可以是外購(gòu)的。（五）關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的分類 無(wú)形資產(chǎn)可以采用多種方法來分類。通常按取得方式以及是否可以辨認(rèn)進(jìn)行分類。1. 按取得方式的不同，可以將無(wú)形資產(chǎn)分為外部取得無(wú)

12、形資產(chǎn)和內(nèi)部自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)兩大類。其中，外部取得無(wú)形資產(chǎn)又可以細(xì)分為外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)、通過非貨幣交易換入無(wú)形資產(chǎn)、投資者投入無(wú)形資產(chǎn)、通過債務(wù)重組取得無(wú)形資產(chǎn)、接受捐贈(zèng)取得無(wú)形資產(chǎn)等；內(nèi)部自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)指企業(yè)自行研究與開發(fā)取得的無(wú)形資產(chǎn)。會(huì)計(jì)制度在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量作出規(guī)定時(shí)，采用的就是這種 分類方法。2. 按是否可以辨認(rèn)，可以將無(wú)形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。判斷某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)是否可以辨認(rèn)對(duì)于該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量非常重要。一般來說，如果某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)可以單獨(dú)對(duì)外出租、出售、交換，而不須同時(shí)處置在同一獲利活動(dòng)中的其他資產(chǎn)，則說明該無(wú)形資產(chǎn)可以辨認(rèn)。比如，企業(yè)單獨(dú)購(gòu)入的土地使用權(quán)就屬于可辨認(rèn)無(wú)

13、形資產(chǎn)。但也存在特殊情況，即，雖然企業(yè)將其出售還須處置同一獲利活動(dòng)中的其他資產(chǎn)，該無(wú)形資產(chǎn)仍可能是可辨認(rèn)的。比如，與地上附著物一同購(gòu)入的土地使用權(quán)。如果有其他單位希望單獨(dú)購(gòu)買企業(yè)的這項(xiàng)土地使用權(quán)，企業(yè)就須處置地上的附著物，但該土地使用權(quán)仍是可辨認(rèn)的。企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)中，除可辨認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)外，剩下的商譽(yù)屬于不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)。三、無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量（一）無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)也就無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)是指將符合無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件的項(xiàng)目，作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)加以記錄并將其列入 企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的過程。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)在滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確 認(rèn)：（ 1）該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2 ）該資產(chǎn)的成

14、本能夠可靠地計(jì)量是說，某個(gè)項(xiàng)目要確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，首先必須符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，其次還要符合以上兩項(xiàng)條 件。1.符合無(wú)形資產(chǎn)的定義作為無(wú)形資產(chǎn)核算的項(xiàng)目首先應(yīng)該符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，即是企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。符合無(wú)形資產(chǎn)定義的重要表現(xiàn)之一，就是企業(yè)能夠控制該無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益。這雖是企業(yè)一般資產(chǎn)所具有的特征，但對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)來說，顯得尤其重要。一般來說，如果企業(yè)有權(quán)獲得某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，同時(shí)又能約束其他人獲得這些經(jīng)濟(jì)利益，則說明企業(yè)控制了 該無(wú)形資產(chǎn)，或者說控制了該無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，具體表現(xiàn)為企業(yè)擁有該無(wú)形資產(chǎn)的法

15、 定所有權(quán)，或企業(yè)與他人簽訂了協(xié)議，使得企業(yè)的相關(guān)權(quán)利受到法律的保護(hù)。比如，企業(yè)自行 研制的技術(shù)通過申請(qǐng)依法取得專利權(quán)后，在一定期限內(nèi)便擁有了該專利技術(shù)的法定所有權(quán)；又 比如企業(yè)與其他企業(yè)簽訂合約受讓商標(biāo)權(quán)。由于合約的簽訂，使商標(biāo)使用權(quán)受讓方的相關(guān)權(quán)利 受到法律的保護(hù)。反之，如果沒有通過法定方式或合約方式認(rèn)定企業(yè)所擁有的控制權(quán)，則說明相關(guān)的項(xiàng)目不符合 無(wú)形資產(chǎn)的定義。比如，某企業(yè)有一支熟練的員工隊(duì)伍，且能認(rèn)定通過進(jìn)一步的培訓(xùn)將會(huì)使員 工的技術(shù)更有長(zhǎng)進(jìn)。在這種情況下，企業(yè)可以預(yù)期員工將會(huì)繼續(xù)把他們的技術(shù)貢獻(xiàn)給企業(yè)。但 是，企業(yè)通常無(wú)法對(duì)因擁有一支熟練的員工隊(duì)伍以及對(duì)他們進(jìn)行過培訓(xùn)所引起的預(yù)期未來

16、經(jīng)濟(jì) 利益實(shí)施足夠的控制，因而不能認(rèn)為符合無(wú)形資產(chǎn)的定義。出于類似的原因，特定的管理或技 術(shù)才能也不大可能符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，除非這些管理或技術(shù)才能的利用以及預(yù)期從中獲得未 來經(jīng)濟(jì)利益，受到法定權(quán)利的保護(hù)。再比如，企業(yè)可能擁有一定的客戶或市場(chǎng)份額，并且為建 立良好的客戶關(guān)系和信賴付出了努力，從而期望這些客戶繼續(xù)與其進(jìn)行商業(yè)往來。但是，因?yàn)?缺乏法定權(quán)利來保護(hù)或缺乏其他方式來控制這種客戶關(guān)系或客戶對(duì)企業(yè)的信賴，所以企業(yè)一般 無(wú)法對(duì)這種客戶關(guān)系和客戶信賴引起的經(jīng)濟(jì)利益實(shí)施足夠的控制，從而不能認(rèn)為這些項(xiàng)目（市 場(chǎng)份額、良好的客戶關(guān)系和客戶信賴）符合無(wú)形資產(chǎn)的定義。2.產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)作為

17、企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)予以確認(rèn)的項(xiàng)目，必須具備產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)這項(xiàng)基本條件。 實(shí)務(wù)中，要確定無(wú)形資產(chǎn)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè)，需要實(shí)施職業(yè)判斷。在實(shí)施這 種判斷時(shí)，需要考慮相關(guān)的因素。比如，企業(yè)是否有足夠的人力資源、高素質(zhì)的管理隊(duì)伍、相 關(guān)的硬件設(shè)備、相關(guān)的原材料等來配合無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)然，最為重要的是應(yīng) 關(guān)注外界因素的影響，比如是否存在相關(guān)的新技術(shù)、新產(chǎn)品沖擊與無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)的技術(shù)或據(jù)其 生產(chǎn)的產(chǎn)品的市場(chǎng)等?？傊趯?shí)施判斷時(shí)，企業(yè)的管理部門應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi) 存在的各種因素作出最穩(wěn)健的估計(jì)。3. 成本能夠可靠地計(jì)量 成本能夠可靠地計(jì)量是資產(chǎn)確認(rèn)的一項(xiàng)基本條件

18、。對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)來說。這個(gè)條件顯得十分重 要。企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，但自創(chuàng)商譽(yù)過程中發(fā)生的支出卻難以計(jì)量，因而不能 作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)予以確認(rèn)。又比如，一些高新科技企業(yè)的科技人才，假定其與企業(yè)簽訂了服務(wù)合同，且合同規(guī)定其在一定期限內(nèi)不能為其他企業(yè)提供服務(wù)。在這種情況下，雖然這些科 技人才的知識(shí)在規(guī)定的期限內(nèi)預(yù)期能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益，但由于這些技術(shù)人才的知識(shí)難以 辨認(rèn)，加之為形成這些知識(shí)所發(fā)生的支出難以計(jì)量，從而不能作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)加以確認(rèn)。（二）無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量 會(huì)計(jì)制度按無(wú)形資產(chǎn)取得方式的不同，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)成本的確定作了明確規(guī)定。1. 外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn) 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以實(shí)際

19、支付的價(jià)款作為入賬價(jià)值。比如，某企業(yè)以 100 萬(wàn) 元外購(gòu)一項(xiàng)專利權(quán)，同時(shí)還發(fā)生相關(guān)費(fèi)用 2 萬(wàn)元，那么該外購(gòu)專利權(quán)的成本也即入賬價(jià)值為102 萬(wàn)元。相關(guān)的兩點(diǎn)說明：（1）在計(jì)算確定無(wú)形資產(chǎn)成本時(shí)不考慮現(xiàn)值因素。企業(yè)可能采取賒購(gòu)的方式購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)， 在這種情況下，應(yīng)按承擔(dān)的負(fù)債的總額入賬。比如，甲公司從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，價(jià)款200 萬(wàn)元，一年后付清款項(xiàng)。在這種情況下，甲公司應(yīng)按 200 萬(wàn)元作為購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)的成 本，并以此金額入賬。這種處理方式與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其他一些國(guó)家的做法有些不同，它們一 般要求將 200 萬(wàn)元進(jìn)行折現(xiàn)來確定該購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)的成本。（ 2 ）對(duì)于一攬子購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)，

20、其成本通常應(yīng)按該無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的公允價(jià)值相對(duì)比 例確定。比如，甲公司從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)專利權(quán)和相關(guān)設(shè)備，價(jià)格及相關(guān)費(fèi)用共計(jì) 300 萬(wàn) 元。其中，專利權(quán)可以單獨(dú)辨認(rèn)，但其與相關(guān)設(shè)備的價(jià)格沒有分別標(biāo)明。在這種情況下，應(yīng)考 慮該專利權(quán)和相關(guān)設(shè)備的公允價(jià)值的相對(duì)比例來分?jǐn)倢?shí)際支付的 300 萬(wàn)元價(jià)款。假設(shè)該專利 權(quán)和相關(guān)設(shè)備公允價(jià)值的相對(duì)比例為5 ： 1 ，那么專利權(quán)的成本應(yīng)為 250 萬(wàn)元，而相關(guān)設(shè)備的成本應(yīng)為 50 萬(wàn)元。采用公允價(jià)值相對(duì)比例來確定與其他資產(chǎn)一同購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)的成本，須以該無(wú)形資產(chǎn)的相對(duì) 價(jià)值是否較大為前提。如果相對(duì)價(jià)值較小，則無(wú)須單獨(dú)核算，可以計(jì)入其他資產(chǎn)的成本，視為 其他資

21、產(chǎn)的組成部分核算；反之，則需要單獨(dú)核算。比如，只是作為電腦必不可少的附件隨機(jī) 購(gòu)入的、金額相對(duì)較小的軟件，就不必單獨(dú)核算；但如果是連同一組電腦購(gòu)入、金額也相對(duì)較 大（甚至占主要部分）的管理系統(tǒng)軟件，則應(yīng)單獨(dú)核算。與地上附著物一同購(gòu)入的土地使用權(quán) 也屬于類似的情況。2. 換入無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，通過非貨幣性交易換入的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按有關(guān)非貨幣性交易的會(huì)計(jì) 處理規(guī)定確定。為此，企業(yè)應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行處理：（1）不涉及補(bǔ)價(jià)的，換入無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為 入賬價(jià)值。比如，甲企業(yè)以其非現(xiàn)金資產(chǎn)換入一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，換出的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 20 萬(wàn)元， 相關(guān)

22、稅費(fèi)為 1 萬(wàn)元，不涉及補(bǔ)價(jià)，則換入無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按 21 萬(wàn)元入賬。（2）涉及補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)區(qū)別不同情況處理： 支付補(bǔ)價(jià)的，換入無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以換岀資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為 換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。比如，甲企業(yè)以其非現(xiàn)金資產(chǎn)換入一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，換岀的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值等于20 萬(wàn)元，支付的補(bǔ)價(jià)為 2 萬(wàn)元，相關(guān)稅費(fèi)為 1 萬(wàn)元，則換入無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按 23 萬(wàn)元入賬。 收到補(bǔ)價(jià)的，換入無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)按如下公式計(jì)算確定：換入無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值二換岀資產(chǎn)賬面價(jià)值-（補(bǔ)價(jià)/換岀資產(chǎn)公允價(jià)值）X換岀資產(chǎn)賬面 價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi) 比如，甲企業(yè)以其非現(xiàn)金資產(chǎn)換入一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，換岀的非現(xiàn)金資產(chǎn)

23、的賬面價(jià)值等于20 萬(wàn)元，公允價(jià)值為 20 萬(wàn)元，收到補(bǔ)價(jià) 2 萬(wàn)元，相關(guān)稅費(fèi)為 1 萬(wàn)元，則換入無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值 按以下方法計(jì)算確定：換入無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值二 20 （ 2 / 20 ）X 20 + 1 = 19（萬(wàn)元）。 如果換入無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，還同時(shí)換入其他資產(chǎn)，則該無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，應(yīng)按其公允價(jià)值占換 入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，乘以換岀資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和來確定。 比如，甲企業(yè)以若干項(xiàng)資產(chǎn)換入包括無(wú)形資產(chǎn)在內(nèi)的一組資產(chǎn)，換岀的資產(chǎn)賬面價(jià)值總額為 1000 萬(wàn)元，換入無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例為2： 5，發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)為 2 萬(wàn)元，則換入無(wú)形資產(chǎn)的入賬

24、價(jià)值應(yīng)按如下公式計(jì)算確定：換入無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值=（1000 + 2 ）X（ 2 / 5 ）= 400.8 （萬(wàn)元）3. 投資者投入無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)以投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為入賬價(jià)值；但企業(yè)為首 次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)以該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià) 值。也就是說，企業(yè)在確定通過投資獲得的無(wú)形資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)區(qū)分以下情況來處理： （1）一般情況下，企業(yè)接受投資獲得的無(wú)形資產(chǎn)（即不包括企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資 者投入的無(wú)形資產(chǎn)），其成本由投資各方確認(rèn)的價(jià)值確定。比如， A 公司為甲、乙兩個(gè)股東共同投資設(shè)立的股份有限公司。經(jīng)營(yíng)一年后，甲、乙股

25、東之外 的另一個(gè)投資者丙要求加入 A 公司。經(jīng)協(xié)商，甲、乙同意丙以一項(xiàng)非專利技術(shù)投入，三方確認(rèn) 該非專利技術(shù)的價(jià)值是 100 萬(wàn)元。在這個(gè)例子中， A 公司在接受丙投入的非專利技術(shù)時(shí)，應(yīng)按 100 萬(wàn)元入賬。又比如， B 公司為一家上市公司，今年擬增發(fā)新股。甲企業(yè)為其老股東，經(jīng)與B 公司協(xié)商，擬以一項(xiàng)專利權(quán)抵繳新購(gòu)股款。雙方確認(rèn)，甲企業(yè)用于抵繳股款的專利權(quán)價(jià)值為200 萬(wàn)元，等于所購(gòu)股款。在這個(gè)例子中， B 公司在接受甲公司投入的專利權(quán)時(shí)，應(yīng)按 200 萬(wàn)元入賬。（2）對(duì)于企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，由于發(fā)行當(dāng)時(shí)股票沒有明確的 市價(jià)，因而應(yīng)以該無(wú)形資產(chǎn)在對(duì)方（即投資方）的賬面

26、價(jià)值入賬。這也說明，如果投資者投入 的無(wú)形資產(chǎn)在投資者賬上沒有記錄，那么首次發(fā)行股票的企業(yè)在接受這項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)不應(yīng)將其 入賬4. 債務(wù)重組取得無(wú)形資產(chǎn) 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，通過債務(wù)重組取得的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按有關(guān)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理規(guī)定 確定。通過債務(wù)重組取得無(wú)形資產(chǎn)的情況，通常產(chǎn)生于債務(wù)人以無(wú)形資產(chǎn)償債。根據(jù)債務(wù)重組準(zhǔn)則的 規(guī)定，債權(quán)人企業(yè)獲得的無(wú)形資產(chǎn)的成本，應(yīng)按重組債權(quán)的賬面價(jià)值入賬；如發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)， 應(yīng)考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。比如，如果企業(yè)債權(quán)的賬面價(jià)值（即扣除減值準(zhǔn)備后的余額）為 120 萬(wàn)元，發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi) 為2萬(wàn)元，則通過債務(wù)重組取得的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按 122 萬(wàn)元入賬。債務(wù)重組交易涉及補(bǔ)

27、價(jià)的，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行處理：收到補(bǔ)價(jià)的，無(wú)形資產(chǎn)的成本按債權(quán)的 賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)減去補(bǔ)價(jià)后的余額確定；支付補(bǔ)價(jià)的，按債權(quán)的賬面價(jià)值加上 應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)和補(bǔ)價(jià)確定。5. 接受捐贈(zèng)取得無(wú)形資產(chǎn) 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，接受捐贈(zèng)的無(wú)形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，應(yīng)分別以下情況確定： （1）捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。比如，甲 公司接受外單位捐贈(zèng)的一套計(jì)算機(jī)管理軟件，捐贈(zèng)方所捐軟件系外購(gòu)的，價(jià)款 100 萬(wàn)元；捐 贈(zèng)過程中，發(fā)生相關(guān)稅費(fèi) 3 萬(wàn)元。在這個(gè)例子中，甲公司應(yīng)按 103 萬(wàn)元將接受捐贈(zèng)的該軟件 入賬。（2）捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按如下順序確定：同類或類似

28、無(wú)形資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的， 應(yīng)按參照同類或類似無(wú)形資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定；同類或類 似無(wú)形資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)的，按該受贈(zèng)無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定。比如，企業(yè)接受別人捐贈(zèng)獲得某專利權(quán)，但捐贈(zèng)方未提供有關(guān)其價(jià)值的憑據(jù)；在技術(shù)市場(chǎng)上， 與該專利權(quán)相類似的專利權(quán)的價(jià)格為 100 萬(wàn)元，按專業(yè)人士估計(jì)，該專利權(quán)的價(jià)值為 90 萬(wàn) 元。假定沒有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)，則企業(yè)應(yīng)將該專利權(quán)按 90 萬(wàn)元入賬。值得注意的是，無(wú)形資產(chǎn)的惟一性決定了同類或類似無(wú)形資產(chǎn)的缺乏，以及相關(guān)市場(chǎng)不夠活 躍。因此，在捐贈(zèng)方?jīng)]有提供相關(guān)價(jià)值憑據(jù)的情況下，往往要借助于對(duì)其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的 計(jì)算來確定其

29、入賬價(jià)值。6. 自創(chuàng)開發(fā)無(wú)形資產(chǎn) 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，自行開發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè) 資、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi) 用。企業(yè)在自行研究與開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過程中，會(huì)發(fā)生各種各樣的費(fèi)用。比如，研究與開發(fā)人員的工 資和福利、所用設(shè)備的折舊、外購(gòu)相關(guān)技術(shù)發(fā)生的支出等。發(fā)生的這些費(fèi)用往往難以根據(jù)某個(gè) 特定的項(xiàng)目進(jìn)行歸集；此外，隨著企業(yè)間技術(shù)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，企業(yè)研究與開發(fā)的項(xiàng)目是否很可能 成功，是否將來很可能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，在研究與開發(fā)過程中往往存在較大的不確定 性。因此，會(huì)計(jì)制度明確要求企業(yè)在自行開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過程中發(fā)生的

30、研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā) 生當(dāng)時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用；而依法申請(qǐng)取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用，則應(yīng)作為依法申請(qǐng) 取得的無(wú)形資產(chǎn)的成本，并依此入賬。比如，某企業(yè)自行開發(fā)成功一套計(jì)算機(jī)管理軟件，并依法申請(qǐng)了專利。為此發(fā)生了注冊(cè)費(fèi)和律4 萬(wàn)元入賬師費(fèi)等 4 萬(wàn)元。在這個(gè)例子中，企業(yè)應(yīng)將申請(qǐng)取得的專利按 需要說明的是：（ 1 ）無(wú)形資產(chǎn)自行開發(fā)并依法申請(qǐng)成功前已計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的費(fèi)用，在申請(qǐng)成功后不能轉(zhuǎn)增無(wú)形資產(chǎn)的成本。（2）我國(guó)會(huì)計(jì)制度對(duì)研究與開發(fā)費(fèi)用規(guī)定的處理原則，與相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有所不同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為，研究與開發(fā)應(yīng)予區(qū)分；相應(yīng)地，研究費(fèi)用應(yīng)計(jì) 入當(dāng)期損益，開發(fā)費(fèi)用則應(yīng)在符合一定條件時(shí)予以資本化。（

31、三）無(wú)形資產(chǎn)后續(xù)支出 無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)支出，是指無(wú)形資產(chǎn)入賬后，為確保該無(wú)形資產(chǎn)能夠給企業(yè)帶來預(yù)定的經(jīng)濟(jì)利 益而發(fā)生的支出，比如相關(guān)的宣傳活動(dòng)支出。由于這些支出僅是為了確保已確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)能 夠?yàn)槠髽I(yè)帶來預(yù)定的經(jīng)濟(jì)利益，因而應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（四）無(wú)形資產(chǎn)攤銷 無(wú)形資產(chǎn)攤銷主要涉及無(wú)形資產(chǎn)成本、攤鋪開始月份、攤銷方法、攤銷年限、殘值等因素。無(wú) 形資產(chǎn)成本即為入賬價(jià)值。至于攤鋪開始月份、攤銷方法和攤銷年限，會(huì)計(jì)制度規(guī)定，無(wú)形資 產(chǎn)的成本應(yīng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)分期攤銷。也就是說，無(wú)形資產(chǎn)攤銷的開始月份為 取得當(dāng)月，攤銷方法為直線法，攤銷年限為無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限。比如，某無(wú)形資產(chǎn)是

32、2001 年 3 月取得的，預(yù)計(jì)使用年限為 3 年（沒有超過相關(guān)合同規(guī)定的受益年限和法律規(guī)定的 有效年限），則其成本應(yīng)從 3 月份開始在 3 年內(nèi)平均攤銷。值得注意的是：1. 無(wú)形資產(chǎn)的殘值應(yīng)假定為零。比如，甲企業(yè)支付1000 萬(wàn)元有償取得某公路 10 年期的經(jīng)營(yíng)權(quán)，則該企業(yè)應(yīng)在 10 年內(nèi)將 10 年期的經(jīng)營(yíng)權(quán)成本（假定經(jīng)營(yíng)權(quán)入賬時(shí)不考慮其他相關(guān)稅 費(fèi)） 1000 萬(wàn)元平均攤銷。這其中的理由在于，雖然 10 年后，該公路的經(jīng)營(yíng)權(quán)仍有相當(dāng)大的 價(jià)值，但對(duì)于甲企業(yè)來說，它獲得的只是該公路 10 年期的經(jīng)營(yíng)權(quán)；之后，如果甲企業(yè)仍希望 繼續(xù)擁有該公路的經(jīng)營(yíng)權(quán)，則須支付另外的款項(xiàng)。支付一定的款項(xiàng)后，它

33、可以有償擁有另一個(gè) 時(shí)間段該公路的經(jīng)營(yíng)權(quán)。2. 理論上講，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法應(yīng)反映企業(yè)消耗無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)含經(jīng)濟(jì)利益的方式；或者說，應(yīng) 反映無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的方式。因而無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法可以有多種，比如直線 法、加速折舊法或其他方法（比如對(duì)公路經(jīng)營(yíng)權(quán)采用車流量法）。會(huì)計(jì)制度為簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算， 強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可比性，只規(guī)定采用直線法進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)攤銷。3. 通常情況下，無(wú)形資產(chǎn)成本應(yīng)在其預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)攤銷。在確定無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限 時(shí)，企業(yè)應(yīng)注意考慮多種因素。比如，企業(yè)對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)期使用情況、根據(jù)該無(wú)形資產(chǎn)生 產(chǎn)的產(chǎn)品的壽命周期、相關(guān)技術(shù)和工藝的發(fā)展情況、與該無(wú)形資產(chǎn)相配套的其他資產(chǎn)的預(yù)

34、計(jì)使 用年限等。但是，預(yù)計(jì)使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限的，會(huì)計(jì)制度要求 按如下原則確定攤銷年限：（1）合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過受益年限。 比如，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂協(xié)議使用乙企業(yè)的產(chǎn)品商標(biāo)，協(xié)議期為 3 年；相關(guān)的法律對(duì)所涉及 的產(chǎn)品商標(biāo)有效年限沒有明確規(guī)定。在這個(gè)例子中，甲企業(yè)有償獲得的特許權(quán)（商標(biāo)使用權(quán)） 的成本的攤銷期不應(yīng)超過 3 年。（2） 合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過有效年限。 比如，甲企業(yè)自行開發(fā)并依法取得一項(xiàng)專利權(quán)。按有關(guān)法律規(guī)定，該專利權(quán)的有效年限不超過5 年。在這個(gè)例子中，專利權(quán)成本

35、的攤銷期不應(yīng)超過 5 年。（3）合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過受益年限和有效年限 二者之中較短者。比如，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂協(xié)議使用乙企業(yè)的品牌，協(xié)議期為 4 年；其次，該品牌受法律保護(hù) 的期限為 7 年（假定已過 1 年）。也就是說，甲企業(yè)使用的該品牌，合同規(guī)定的受益年限為 4 年，法律規(guī)定的有效年限為 6 年（對(duì)甲企業(yè)來說只剩下 6 年）。在這個(gè)例子中，甲企業(yè)應(yīng)在不 超過 4 年的期限內(nèi)將獲得該品牌發(fā)生的成本加以攤銷。（4）如合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過 10 年。 比如，企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)，既沒有合同規(guī)定的受益年限，也沒有

36、法律規(guī)定的有效年限。在 這種情況下，擁有商譽(yù)的企業(yè)應(yīng)將商譽(yù)在不超過 10 年的期限內(nèi)攤銷。4. 無(wú)形資產(chǎn)攤銷年限一經(jīng)確定，不能隨意變更。因?yàn)榭陀^經(jīng)濟(jì)環(huán)境改變確實(shí)需要變更攤銷年限 的，應(yīng)將變更作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理；否則，應(yīng)視作濫用會(huì)計(jì)估計(jì)變更，按重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)處 理。（五）無(wú)形資產(chǎn)減值 如果無(wú)形資產(chǎn)將來為企業(yè)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益還不足以補(bǔ)償無(wú)形資產(chǎn)成本（攤余成本），則說明無(wú) 形資產(chǎn)發(fā)生了減值，具體表現(xiàn)為無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過了其可收回金額。1. 檢查賬面價(jià)值會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次。其 中，“定期”通常指每隔 1 年、半年或 3 個(gè)月。對(duì)于不同的企業(yè)，

37、所適用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)外 披露的時(shí)間間隔規(guī)定可能存在差異，因此會(huì)計(jì)制度沒有確切地規(guī)定企業(yè)應(yīng)何時(shí)檢查無(wú)形資產(chǎn)的 賬面價(jià)值。但是，無(wú)論是股份有限公司還是其他類型的企業(yè)，都至少應(yīng)于每年年末對(duì)無(wú)形資產(chǎn) 的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查。在檢查時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)以下情況，則應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)，并將該無(wú)形資產(chǎn)的賬 面價(jià)值超過可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備：（1）該無(wú)形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影 響；（2）該無(wú)形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅下跌，并在剩余攤銷年限內(nèi)可能不會(huì)回升；（3）其他足以表明該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值已超過可收回金額的情形。2. 確定可收回金額 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，無(wú)形

38、資產(chǎn)的可收回金額指以下兩項(xiàng)金額中的較大者： （1）無(wú)形資產(chǎn)的銷售凈價(jià)，即該無(wú)形資產(chǎn)的銷售價(jià)格減去因出售該無(wú)形資產(chǎn)所發(fā)生的律師費(fèi) 和其他相關(guān)稅費(fèi)后的余額；（2）預(yù)期從無(wú)形資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用年限結(jié)束時(shí)的處置中產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn) 值。比如，20 X1年末甲企業(yè)在對(duì)外購(gòu)專利權(quán)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)市場(chǎng)上已存在類似專利 技術(shù)所生產(chǎn)的產(chǎn)品，從而對(duì)甲企業(yè)產(chǎn)品的銷售造成重大不利影響。當(dāng)時(shí)，該專利權(quán)的攤余價(jià)值 為 6000 萬(wàn)元，剩余攤銷年限為 5 年。按 20 X1 年末的技術(shù)市場(chǎng)的行情，如果甲企業(yè)將該專利 權(quán)予以出售，則在扣除發(fā)生的律師費(fèi)和其他相關(guān)稅費(fèi)后，可以獲得5000 萬(wàn)元。但是，如果甲企

39、業(yè)打算持續(xù)利用該專利權(quán)進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)，則在未來5 年內(nèi)預(yù)計(jì)可以獲得的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為 4500 萬(wàn)元（假定使用年限結(jié)束時(shí)處置收益為零）。在這個(gè)例子中，該專利權(quán)的可收回金 額應(yīng)是 5000 萬(wàn)元。3. 計(jì)提減值準(zhǔn)備如果無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過其可收回金額，則應(yīng)按超過部分確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。沿用以甲企業(yè)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備為 1000 萬(wàn)元（賬面價(jià)值 6000 萬(wàn)元超過可收回金額 5000 萬(wàn)元的部 分。）4. 已確認(rèn)減值損失的轉(zhuǎn)回 無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值受許多因素的影響。比如，乙營(yíng)養(yǎng)品生產(chǎn)商根據(jù)擁有的專利技術(shù)生產(chǎn)的營(yíng)養(yǎng) 品，隨著人們對(duì)其價(jià)值進(jìn)一步認(rèn)可或競(jìng)爭(zhēng)者的相關(guān)產(chǎn)品出現(xiàn)質(zhì)量問題等，出現(xiàn)旺銷現(xiàn)象。相應(yīng) 地

40、，乙營(yíng)養(yǎng)品生產(chǎn)商所擁有的專利技術(shù)也將升值。相反的情況也可能出現(xiàn)。比如，乙營(yíng)養(yǎng)品受 到消費(fèi)者投訴，消費(fèi)者協(xié)會(huì)的調(diào)查結(jié)論不利于該企業(yè)。由此說明，以前期間導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象，可能已經(jīng)全部消失或部分消失。會(huì)計(jì)制度 規(guī)定，只有在這種情況出現(xiàn)時(shí)，企業(yè)才能將以前年度已確認(rèn)的減值損失予以全部或部分轉(zhuǎn)回； 同時(shí)，轉(zhuǎn)回的金額不得超過已計(jì)提的減值準(zhǔn)備的賬面余額。比如，20 XI年末甲企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額為50萬(wàn)元；20 X2年度，表明無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象已全部消失。為此，甲企業(yè)擬將已確認(rèn)的減值損失轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額限在50 萬(wàn)元以內(nèi)。（六）無(wú)形資產(chǎn)處置和報(bào)廢1. 無(wú)形資產(chǎn)出售 企業(yè)將無(wú)形資產(chǎn)出售，表明

41、企業(yè)放棄無(wú)形資產(chǎn)所有權(quán)。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)出售無(wú)形資產(chǎn)時(shí)， 應(yīng)將所得價(jià)款與該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。出售無(wú)形資產(chǎn)所得不符合 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入中的收入定義。因此，出售無(wú)形資產(chǎn)所得應(yīng)以凈額核算和反映。比如，企業(yè)出售其擁有的一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，攤余價(jià)值50 萬(wàn)元，相關(guān)減值準(zhǔn)備 5 萬(wàn)元，出售所得價(jià)款 40 萬(wàn)元。為此，甲企業(yè)應(yīng)將 5 萬(wàn)元確認(rèn)為當(dāng)期損失（攤余價(jià)值 50 萬(wàn)元-相關(guān)減值準(zhǔn)備 5 萬(wàn)元 -所得價(jià)款 40 萬(wàn)元）。2. 無(wú)形資產(chǎn)出租 無(wú)形資產(chǎn)出租是指企業(yè)將所擁有的無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)讓渡給他人，并收取租金。根據(jù)企業(yè)會(huì) 計(jì)準(zhǔn)則收入的規(guī)定，這類交易屬于企業(yè)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)，因而相關(guān)所得應(yīng)

42、作為收入核根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入的規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)的出租收入應(yīng)在符合以下條件時(shí)予以確認(rèn)：1）與出租交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（2 ）租金收入的金額能夠可靠地計(jì)量。同時(shí)，租金收入應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定計(jì)算確定。為確保收入與費(fèi)用相配比，在確認(rèn)租金收入的同 時(shí)，還應(yīng)確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用。3. 無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)銷 如果無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，從而不再符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，則應(yīng)將其轉(zhuǎn)銷。 企業(yè)在判斷無(wú)形資產(chǎn)是否預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)根據(jù)以下跡象加以判斷： （1）該無(wú)形資產(chǎn)是否已被其他新技術(shù)等所替代，且已不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益； （2）該無(wú)形資產(chǎn)是否不再受法律的保護(hù)，且不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。比如，甲

43、企業(yè)的某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的法定有效年限已過，且借以生產(chǎn)的產(chǎn)品沒有市場(chǎng)。這種情況出 現(xiàn)時(shí)，甲企業(yè)應(yīng)立即轉(zhuǎn)銷該無(wú)形資產(chǎn)。4. 特殊考慮 土地使用權(quán)是一項(xiàng)特殊的無(wú)形資產(chǎn)。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時(shí)，應(yīng)將相關(guān)的土地 使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)；結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本。會(huì)計(jì)制度發(fā)布以前，較多的企業(yè)是區(qū)分開發(fā)的房地產(chǎn)屬于自用還是對(duì)外銷售來進(jìn)行土地使用權(quán) 會(huì)計(jì)核算。如為自用，則土地使用權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)單獨(dú)核算，在土地開發(fā)后也不結(jié)轉(zhuǎn)；如為商 品房開發(fā)，則土地使用權(quán)不作為無(wú)形資產(chǎn)核算，而是在取得時(shí)直接通過“在建工程”科目核 算。會(huì)計(jì)制度改變了以上這種做法，統(tǒng)一規(guī)定企業(yè)應(yīng)將土地使用權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)

44、核算，待實(shí)際開發(fā) 時(shí)一次性地將賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到房地產(chǎn)開發(fā)成本。值得說明的是，如果企業(yè)的土地使用權(quán)原先未入賬，應(yīng)先按交納的土地出讓金將該土地使用權(quán) 確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)；之后，再將該土地使用權(quán)的賬面價(jià)值一次計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本。（七）銜接辦法 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)于會(huì)計(jì)制度施行之日以前取得的無(wú)形資產(chǎn)，除減值的提取應(yīng)追溯調(diào)整外，其 余不作追溯調(diào)整。會(huì)計(jì)制度自 2001 年 1 月 1 日起施行，在此之后發(fā)生的與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的業(yè)務(wù)應(yīng)按會(huì)計(jì)制度的 規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其中包括對(duì)無(wú)形資產(chǎn)減值、攤銷和后續(xù)支出等問題。對(duì)于 2001 年 1 月 1 日以前取得的無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)制度只要求企業(yè)就無(wú)形資產(chǎn)減值進(jìn)行追溯調(diào)整。例 1 】某企業(yè)將擁有的一項(xiàng)專利權(quán)出售，價(jià)款100 萬(wàn)元，應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅為 5 萬(wàn)元。該專利權(quán)的攤余價(jià)值為 80 萬(wàn)元。假定不