淺析“吸收合并和控股合并”兩者會(huì)計(jì)處理的不同之處

1、會(huì)計(jì)專題小結(jié)淺析“吸收合并和控股合并”兩者會(huì)計(jì)處理的不同之處企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并按合并方式劃分，分為控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。其中，控股合并是指合并方（或購(gòu)買方）在企業(yè)合并中取得對(duì)被合并方（或被購(gòu)買方）的控制權(quán)，被合并方（或被購(gòu)買方）在合并后仍保持其獨(dú)立的法人資格并繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，合并方（或購(gòu)買方）確認(rèn)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方（或購(gòu)買方）的投資?？毓珊喜⑿纬傻男聢?bào)告主體是由母公司（取得控制權(quán)的企業(yè)）和子公司（被母公司控制的企業(yè)）通過(guò)控股關(guān)系而構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)。吸收合并是指合并方（或購(gòu)買方）通過(guò)企業(yè)合并取得被合并方（或購(gòu)買方）的全部?jī)糍Y產(chǎn)

2、。合并后注銷被合并方（或購(gòu)買方）的法人資格，被合并方（或被購(gòu)買方）原持有的資產(chǎn)、負(fù)債在合并后成為合并方（或購(gòu)買方）的資產(chǎn)、負(fù)債。吸收合并和控股合并兩者會(huì)計(jì)處理的方式有所不同，分兩種情況，同一控制下企業(yè)合并以及非同一控制下企業(yè)合并。簡(jiǎn)而言之，如果同一控制下的企業(yè)合并不是控股合并，而是吸收合并或新設(shè)合并，由于被合并方已不再存在，再則合并方支付的合并對(duì)價(jià)和并入被合并方的凈資產(chǎn)均按賬面價(jià)值計(jì)量，不涉及公允價(jià)值計(jì)量問(wèn)題，會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，因此會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中同一控制下的吸收合并或新設(shè)合并不需作為長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理，不涉及長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量。如果非同一控制下的企業(yè)合并不是控股合并，而是吸收合并或新

3、股合并，雖然被合并方已不再存在，但由于合并方（購(gòu)買方）支付的合并對(duì)價(jià)和并入被合并方的凈資產(chǎn)均需按公允價(jià)值計(jì)量，如果兩者不一致，則會(huì)產(chǎn)生合并商譽(yù)的問(wèn)題，會(huì)計(jì)處理相對(duì)比較復(fù)雜，因?yàn)闀?huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，不論是否屬于控股合并，均將按公允價(jià)值計(jì)量的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本確定，這點(diǎn)與同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理有所不同。以下結(jié)合財(cái)政部2011會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，具體分析。一、同一控制下的吸收合并及控股合并比較（一） 同一控制下的吸收合并概述根據(jù)財(cái)政部2011會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值的確定，以及合并中取得有關(guān)

4、凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間差額的處理。合并方對(duì)同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在被合并方的原賬面價(jià)值入賬。合并方在確認(rèn)了合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債后，以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)記入資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，相應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)，以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，應(yīng)沖減盈

5、余公積和未分配利潤(rùn)。同一控制下的吸收合并中，合并方在合并當(dāng)期期末比較報(bào)表的編制應(yīng)區(qū)別不同的情況，如果合并方在合并當(dāng)期期末，僅需要編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表、不需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，合并方在編制前期比較報(bào)表時(shí)，無(wú)須對(duì)以前期間已經(jīng)編制的比較報(bào)表進(jìn)行調(diào)整；如果合并方在合并當(dāng)期期末需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在編制前期比較合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將吸收合并取得的被合并方前期有關(guān)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量等并入合并方前期合并財(cái)務(wù)報(bào)表。前期比較報(bào)表的具體編制原則比照同一控制下控股合并比較報(bào)表的編制。（二）同一控制下的控股合并概述根據(jù)財(cái)政部2011會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，同一控制下的控股合并中，合并方在合并日涉及兩個(gè)方面的問(wèn)題：

6、（1）是對(duì)于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量；按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。（2）是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。 同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，一般包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。（三） 同一控制下的吸收合并及控股合并區(qū)別同一控制下企業(yè)吸收合并，不需要通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶，不存在公允價(jià)值的計(jì)量和合并商譽(yù)的問(wèn)題，賬務(wù)處理比較簡(jiǎn)單，但應(yīng)該注意合并對(duì)

7、價(jià)不同支付形式下具體賬務(wù)處理的區(qū)別。同一控制下的控股合并業(yè)務(wù)應(yīng)通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶進(jìn)行核算，合并方按合并日享有被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額，反映為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，其與支付合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額，作為調(diào)整資本公積處理。資本公積不足沖減的，依次沖減合并方的留存收益。二、非同一控制下的吸收合并及控股合并比較(一) 非同一控制下的吸收合并概述根據(jù)財(cái)政部2011會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，非同一控制下的吸收合并，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)將合并中取得的符合確認(rèn)條件的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債，按其公允價(jià)值確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債；作為合并對(duì)價(jià)的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)處置

8、損益計(jì)入合并當(dāng)期的利潤(rùn)表；確定的企業(yè)合并成本與所取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，視情況分別確認(rèn)為商譽(yù)或是計(jì)入企業(yè)合并當(dāng)期的損益。(二) 非同一控制下的控股合并概述根據(jù)財(cái)政部2011會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳細(xì)解釋，非同一控制下的控股合并中，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本(不包括應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn))，作為形成的對(duì)被購(gòu)買方長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。購(gòu)買方為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)，以支付非貨幣性資產(chǎn)為對(duì)價(jià)的，有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益，計(jì)入合并當(dāng)期的利潤(rùn)表。舉例分析：2010年1月1日,A公司以發(fā)行10萬(wàn)股每股面值1元、市價(jià)1

9、8元的普通股和支付200萬(wàn)元現(xiàn)金的合并對(duì)價(jià)換取了B公司的全部股權(quán)，B公司宣告撤銷。A公司為企業(yè)合并還支付了審計(jì)、咨詢和法律等費(fèi)用3萬(wàn)元和股票等級(jí)，發(fā)行費(fèi) 5萬(wàn)元 。當(dāng)天B 公司各賬戶的賬面價(jià)值和有關(guān)資料如下：（單位：萬(wàn)元）銀行存款 53應(yīng)收賬款 61（公允價(jià)值65）庫(kù)存商品 40（公允價(jià)值34）固定資產(chǎn) 88（公允價(jià)值100）無(wú)形資產(chǎn) 60（公允價(jià)值70）應(yīng)付賬款 28（公允價(jià)值8）股本 180資本公積 66盈余公積 3資本分配（未分配利潤(rùn)） 25（1）若雙方是非同一控制下的企業(yè)， A 公司有關(guān)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 380貸：股本 10銀行存款 200資本公積-股本溢價(jià) 170

10、借：資本公積-股本溢價(jià) 5管理費(fèi)用 3貸：銀行存款 8借：銀行存款 53應(yīng)收賬款 65庫(kù)存商品 34固定資產(chǎn) 100無(wú)形資產(chǎn) 70商譽(yù) 66貸：應(yīng)付賬款 8長(zhǎng)期股權(quán)投資 380（2）假設(shè)將題目中A公司增發(fā)的普通股換取B公司的股權(quán)100%改為90%，B公司為A公司的子公司，吸收合并改為了控股合并，其他資料不變，則A公司的分錄如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資  380貸：股本 10銀行存款 200資本公積-股本溢價(jià) 170借：資本公積-股本溢價(jià) 5管理費(fèi)用 3貸：銀行存款  8由此可見(jiàn)，控股合并下有余不存在并入資產(chǎn)、負(fù)債與結(jié)轉(zhuǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資及商譽(yù)的問(wèn)題，因?yàn)橄啾容^吸收合并的核算，購(gòu)買日的賬務(wù)處理比較簡(jiǎn)單。（三）非同一控制下的吸收合并及控股合并區(qū)別非同一控制下吸收合并通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶核算確定合并成本，與取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，即產(chǎn)生的合并商譽(yù)。非同一控