新舊準(zhǔn)則條件下存貨會(huì)計(jì)核算分析比較

1、新舊準(zhǔn)則條件下存貨會(huì)計(jì)核算分析比較     【摘 要】 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨頒布后，與舊存貨準(zhǔn)則相比較，存貨在入賬價(jià)值、發(fā)出計(jì)價(jià)方法、期末計(jì)價(jià)、核算范圍、核算的有關(guān)會(huì)計(jì)科目等方面產(chǎn)生了較大差異。本文就這些差異作了分析、梳理，通過實(shí)例對(duì)存貨在新舊準(zhǔn)則條件下的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了比較和探討。 【關(guān)鍵詞】 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； 存貨核算； 比較 一、新舊存貨準(zhǔn)則差異分析 （一）存貨入賬價(jià)值的差異 按新存貨準(zhǔn)則的要求，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。 1.購入存貨價(jià)值的差異 購入存貨的成本，通常包括購買價(jià)款，相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、

2、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于采購成本的費(fèi)用。在工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算中，這一部分始終作為存貨的成本進(jìn)行核算，沒有太大的差異。值得注意的是，在商品流通企業(yè)存貨核算中，舊存貨準(zhǔn)則規(guī)定將采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、入庫前的挑選整理費(fèi)用等計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)費(fèi)用）；而新存貨準(zhǔn)則取消了這一規(guī)定。 2.存貨生產(chǎn)成本的差異 新存貨準(zhǔn)則中明確規(guī)定了非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計(jì)入存貨成本。同時(shí)新準(zhǔn)則允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)借款費(fèi)用的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)予以資本化。這就意味著允許為生

3、產(chǎn)大型機(jī)器設(shè)備、船舶、飛機(jī)等生產(chǎn)周期較長且用于出售的資產(chǎn)所借入的款項(xiàng)所發(fā)生的利息資本化，計(jì)入存貨價(jià)值，而不再直接計(jì)入損益。也就是可資本化的資產(chǎn)不再限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)。 .投資者投入存貨成本的差異 新存貨準(zhǔn)則與舊存貨準(zhǔn)則相比，投資者投入存貨的成本確認(rèn)方法不同。舊準(zhǔn)則中規(guī)定投資者投入的存貨，按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為實(shí)際成本入賬。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。即若合同或協(xié)議規(guī)定的價(jià)值不公允的，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值來確定存貨的成本。 （二）存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的差異 新存貨準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者

4、個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。舊準(zhǔn)則對(duì)發(fā)出存貨成本的確定方法有先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法、后進(jìn)先出法和個(gè)別計(jì)價(jià)法。新準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法。同時(shí)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)只能采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對(duì)低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計(jì)入成本費(fèi)用?？蛇x用的方法有一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法、分次攤銷法等。新準(zhǔn)則取消了分次攤銷法。 （三）存貸期末計(jì)價(jià)的差異 新存貨準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)

5、備，計(jì)入當(dāng)期損益?？勺儸F(xiàn)凈值，是指在日?；顒?dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。存貨的成本低于其可變現(xiàn)凈值的，按其成本計(jì)量，不計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但原已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，應(yīng)按已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。 除了對(duì)存貨的可變現(xiàn)凈值做了明確的規(guī)定外，其計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的賬務(wù)處理也發(fā)生了變化。舊準(zhǔn)則下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的對(duì)應(yīng)科目是“管理費(fèi)用”，其會(huì)計(jì)分錄為：借記“管理費(fèi)用”，貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”。在新準(zhǔn)則下其會(huì)計(jì)分錄為借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”。相關(guān)資產(chǎn)的價(jià)值恢復(fù)時(shí)，應(yīng)在原已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

6、”，貸記“資產(chǎn)減值損失”。 （四）存貨核算范圍的差異 根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，收獲時(shí)農(nóng)產(chǎn)品的成本、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并取得的存貨成本，應(yīng)當(dāng)分別按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)生物資產(chǎn)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)債務(wù)重組和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并確定。舊準(zhǔn)則沒有明確規(guī)定。 （五）存貨核算有關(guān)會(huì)計(jì)科目的變化 除前面所提到的在計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”對(duì)應(yīng)的科目從“管理費(fèi)用”變?yōu)椤百Y產(chǎn)減值損失”外，企業(yè)采用計(jì)劃成本進(jìn)行材料日常核算而購入材料的采購成本的科目從“物資采購”恢復(fù)為原來的“材料采購”，與存貨購進(jìn)、銷售有關(guān)的“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目合并成

7、了“應(yīng)交稅費(fèi)”科目，其核算范圍較以前變大，內(nèi)容也多。 二、新舊存貨準(zhǔn)則的實(shí)例分析 為了更好地理解企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理，下面筆者就新舊存貨準(zhǔn)則的實(shí)例進(jìn)行比較分析。 （一）購入存貨價(jià)值的差異實(shí)例 某商業(yè)企業(yè)購入甲商品一批，專用發(fā)票列明商品價(jià)款10萬元，增值稅1.7萬元，發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)0.1萬元，款以銀行存款支付，商品驗(yàn)收入庫。該批商品零售價(jià)12萬元。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：庫存商品120 000 營業(yè)費(fèi)用930 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17 070（17 000 +1 0007%） 貸：商品進(jìn)銷差價(jià)20 000 銀行存款118 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：庫存商品

8、 120 000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17 070（17 000+1 000 7%） 貸：商品進(jìn)銷差價(jià) 19 070 銀行存款 118 000 （二）存貨生產(chǎn)成本的差異實(shí)例 某企業(yè)生產(chǎn)某種大型設(shè)備，200年7月1日向銀行借入1年期的流動(dòng)資金500萬元，年利率為6%。按月計(jì)提利息、季末支付利息時(shí)作賬務(wù)處理。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 7月末預(yù)提借款利息時(shí)： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 25 000 貸：預(yù)提費(fèi)用 25 000 8月末預(yù)提借款利息時(shí)賬務(wù)處理同上。 9月末以銀行存款支付本季度利息75 000元。 借：預(yù)提費(fèi)用 50 000 財(cái)務(wù)費(fèi)用 25 000 貸：銀行存款75 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)

9、處理： 7月末預(yù)提借款利息時(shí)： 借：生產(chǎn)成本25 000 貸：應(yīng)付利息 25 000 8月末預(yù)提借款利息時(shí)賬務(wù)處理同上。 9月末以銀行存款支付本季度利息75 000元。 借：生產(chǎn)成本25 000 應(yīng)付利息50 000 貸：銀行存款75 000 （三）投資者投入存貨成本的差異實(shí)例 某企業(yè)收到甲公司按投資合同約定作為資本投入的原材料一批，該批原材料專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為1 000萬元，增值稅稅額為17萬元。由于受市場(chǎng)的影響，某企業(yè)在收到該批材料時(shí)，價(jià)值已上漲為1 100萬元。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：原材料 10 000 000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 170 000 貸：實(shí)收資本

10、10 170 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：原材料11 000 000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）187 000  貸：實(shí)收資本 11 187 000 （四）存貨期末計(jì)價(jià)的差異實(shí)例 2007年12月31日某公司存貨的賬面價(jià)值為1 000萬元，由于市場(chǎng)價(jià)格下跌，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為950萬元，應(yīng)計(jì)提存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備50萬元。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：管理費(fèi)用500 000 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 500 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：資產(chǎn)減值損失存貨減值損失 500 000 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備500 000 假定：2008年12月31日該公司存貨的賬面價(jià)值仍為1 000萬元，該批

11、存貨市場(chǎng)價(jià)格有所上漲，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為980萬元。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300 000 貸：管理費(fèi)用 300 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 300 000 貸：資產(chǎn)減值損失存貨減值損失300 000 2009年1月10日該批存貨按980萬元銷售，增值稅稅額為166.6萬元，銷售款收到存入銀行。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：銀行存款 11 466 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入9 800 000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1 666 000 結(jié)轉(zhuǎn)已銷存貨成本： 借：主營業(yè)務(wù)成本10 000 000 貸：庫存商品 10 000 000 同時(shí) 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2

12、00 000 貸：管理費(fèi)用200 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：銀行存款 11 466 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 9 800 000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1 666 000 結(jié)轉(zhuǎn)已銷存貨成本及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備： 借：主營業(yè)務(wù)成本10 000 000 貸：庫存商品 10 000 000 同時(shí) 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 200 000 貸：資產(chǎn)減值損失存貨減值損失 200 000 （五）生物資產(chǎn)核算的差異實(shí)例 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)生物資產(chǎn)第四條規(guī)定，收獲后的農(nóng)產(chǎn)品，適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨第二條規(guī)定，消耗性生物資產(chǎn)，適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)生物資產(chǎn)。例如，某公司存欄待售的

13、生豬20頭，生產(chǎn)成本40 000元，售價(jià)50 000元。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：農(nóng)產(chǎn)品 40 000 貸：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本 40 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：庫存商品 50 000 貸：消耗性生物資產(chǎn) 40 000 商品進(jìn)銷差價(jià)10 000 購入種子、飼料、肥料、農(nóng)藥等核算差異實(shí)例，如某公司以銀行存款購入生豬育肥飼料10 000元，飼料驗(yàn)收入庫。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 購入時(shí)： 借：農(nóng)用材料10 000 貸：銀行存款10 000 領(lǐng)用時(shí)： 借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本10 000 貸：農(nóng)用材料 10 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 購入時(shí)： 借：原材料 10 000 貸：銀行存款10 000

14、領(lǐng)用時(shí)： 借：消耗性生物資產(chǎn) 10000 貸：原材料10 000 （六）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的產(chǎn)品核算差異實(shí)例 某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房施工完畢，根據(jù)開發(fā)產(chǎn)品驗(yàn)收交接憑證，結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際成本1 000萬元。 舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：開發(fā)產(chǎn)品10 000 000 貸：開發(fā)成本 10 000 000 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：庫存商品10 000 000 貸：生產(chǎn)成本10 000 000 結(jié)轉(zhuǎn)已銷開發(fā)產(chǎn)品成本時(shí)，舊準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：經(jīng)營成本 貸：開發(fā)產(chǎn)品 新準(zhǔn)則條件下賬務(wù)處理： 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 三、新存貨準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響 舊準(zhǔn)則規(guī)定的投資者投入的存貨成本，人為

15、可操縱性很大，容易造成存貨資產(chǎn)不實(shí)，提供虛假的會(huì)計(jì)信息。新準(zhǔn)則規(guī)定投資者投入的存貨的成本采用公允價(jià)值確定，避免了人為操縱性，保證了存貨資產(chǎn)的真實(shí)性。 新準(zhǔn)則防止了利用低值易耗品和包裝物攤銷方法的變化，多計(jì)提或者少計(jì)提費(fèi)用，減少了人為操縱利潤的空間。 存貨發(fā)出計(jì)價(jià)的“后進(jìn)先出”法，在存貨較多，周轉(zhuǎn)率較低的公司，若存貨價(jià)格下跌，會(huì)計(jì)報(bào)表提供的利潤就是虛假而不真實(shí)的，對(duì)公司業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)將產(chǎn)生一定的影響。 【參考文獻(xiàn)】 1 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)存貨.2006.8. 2 財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的通知.財(cái)會(huì)20045號(hào). 3 中華人民共和國財(cái)政部制定.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006.11. 4 中華人民共和國財(cái)政部制定.小企業(yè)會(huì)計(jì)制度