房地產(chǎn)企業(yè)土地開發(fā)的稅收籌劃實(shí)例

1、企業(yè)土地開發(fā)的稅收籌劃實(shí)例 2004.12.10 成立子公司后轉(zhuǎn)讓 中江實(shí)業(yè)（集團(tuán)）公司（以下簡(jiǎn)稱中江公司）是一家具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的投資公司，年月日該公司與一外國(guó)大型財(cái)團(tuán)達(dá)成一項(xiàng)合作項(xiàng)目，以億的價(jià)格在長(zhǎng)江三角洲一旅游城市開發(fā)帶有高爾夫球場(chǎng)的高級(jí)度假村。中江公司已與當(dāng)?shù)卣〉寐?lián)系，并簽署了征地投資項(xiàng)目的意向書。其整個(gè)業(yè)務(wù)的操作流程是：先由中江公司購(gòu)買土地并建成帶有高爾夫球場(chǎng)的高級(jí)度假村，然后再以商定價(jià)格銷售給該外國(guó)大型財(cái)團(tuán)。通過(guò)有關(guān)權(quán)威機(jī)構(gòu)的分析論證開發(fā)成本為億元（其中取得土地使用權(quán)的成本為億元，城市維護(hù)建設(shè)稅，教育費(fèi)附加）。中江公司如果按這個(gè)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行操作，按規(guī)定應(yīng)繳納如下稅費(fèi)：應(yīng)繳納營(yíng)

2、業(yè)稅（）×萬(wàn)元；應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加合計(jì)×（）萬(wàn)元；應(yīng)繳印花稅×萬(wàn)元；應(yīng)繳土地增值稅（）×萬(wàn)元。以上四項(xiàng)應(yīng)繳納各種稅費(fèi)合計(jì)為萬(wàn)元。在決策階段，中江公司董事會(huì)聘請(qǐng)稅務(wù)師事務(wù)所的注冊(cè)稅務(wù)師為該項(xiàng)目進(jìn)行論證分析。稅務(wù)專家通過(guò)測(cè)算發(fā)現(xiàn)存在籌劃的利益空間。他們提出：改變業(yè)務(wù)操作流程，先投資成立一個(gè)子公司，待該子公司的固定資產(chǎn)建成后，再將公司的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給外國(guó)投資者，則可免除上述稅款。具體操作過(guò)程如下：第一步：與購(gòu)買該度假村的財(cái)團(tuán)協(xié)商，請(qǐng)他們先預(yù)付一部分資金作為投資款，與中江公司共同成立一個(gè)責(zé)任有限公司（公司法規(guī)定，有限責(zé)任公司股東人數(shù)不得少于個(gè)）“東湖

3、苑度假村”（以下簡(jiǎn)稱“度假村”）。度假村擁有法人資格，進(jìn)行獨(dú)立核算。第二步：對(duì)度假村進(jìn)行固定資產(chǎn)建設(shè)，有關(guān)費(fèi)用在度假村的“在建工程”賬戶核算，如果資金存在缺口，則由房產(chǎn)開發(fā)公司提供，度假村作應(yīng)付款項(xiàng)處理。第三步，度假村的高爾夫球場(chǎng)及其他固定資產(chǎn)建成以后，外國(guó)大型財(cái)團(tuán)以兼并的方式取得度假村的實(shí)際控制權(quán)。通過(guò)兼并，中江公司將擁有度假村的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給外國(guó)投資者。中江公司收回股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款及度假村所有債權(quán)。通過(guò)以上籌劃，結(jié)果如何呢？在度假村業(yè)務(wù)中，還涉及到企業(yè)所得稅問(wèn)題，在原業(yè)務(wù)流程條件下，中江公司將度假村作為資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，其應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（）×萬(wàn)元。所以，中江公司如果按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)流程進(jìn)

4、行操作，在該業(yè)務(wù)中獲得稅后凈利潤(rùn)萬(wàn)元；而通過(guò)籌劃運(yùn)作，中江公司應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為萬(wàn)元（）×；公司在該業(yè)務(wù)中獲得稅后的凈利潤(rùn)為萬(wàn)元（）。通過(guò)以上分析，通過(guò)稅收籌劃中江公司雖然股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中需要增加企業(yè)所得稅的稅收負(fù)擔(dān)，但是由于不繳納營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅，中江公司最終的凈收益增加了（）萬(wàn)元，稅費(fèi)節(jié)省了萬(wàn)元。參與其經(jīng)營(yíng)后轉(zhuǎn)讓 金峰實(shí)業(yè)公司擬出售去年在市區(qū)開發(fā)的一幢大樓。這幢大樓開發(fā)成本及費(fèi)用總計(jì)為萬(wàn)元，經(jīng)評(píng)估，市場(chǎng)價(jià)格為萬(wàn)元。年月，大地商貿(mào)公司有意購(gòu)置這幢大樓開辦酒店。那么，金峰實(shí)業(yè)公司以何種形式出售此幢大樓可以得到最大的收益？大地商貿(mào)公司用哪種方式購(gòu)買這幢大樓將得到最

5、優(yōu)惠的價(jià)格？下面，我們分兩種交易形式進(jìn)行比較。方案一：金峰實(shí)業(yè)公司以市場(chǎng)價(jià)格萬(wàn)元銷售這幢大樓，大地商貿(mào)公司以萬(wàn)元買入。金峰實(shí)業(yè)公司的收益為：銷售收入總額萬(wàn)元；房地產(chǎn)開發(fā)成本及費(fèi)用萬(wàn)元；銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)納的稅金及附加×（萬(wàn)元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加×（）（萬(wàn)元），出售不動(dòng)產(chǎn)，其合同應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目依的稅率繳納印花稅×（萬(wàn)元）；轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)繳納土地增值稅：土地增值額（萬(wàn)元）土地增值額占扣除項(xiàng)目比率÷（）應(yīng)繳土地增值稅×（）×（萬(wàn)元）。金峰實(shí)業(yè)公司的實(shí)際收益為（萬(wàn)元），其中稅收費(fèi)用為萬(wàn)元。太湖商貿(mào)公司的實(shí)際支出為萬(wàn)元。方案二：金峰

6、實(shí)業(yè)公司以這幢大樓作價(jià)萬(wàn)元投資參與太湖商貿(mào)酒店經(jīng)營(yíng)，半年后，把酒店股權(quán)以萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給太湖商貿(mào)公司。采取這種交易方式，金峰實(shí)業(yè)公司的應(yīng)納稅款為多少呢？財(cái)稅字（）號(hào)文件規(guī)定：以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。因此，金峰實(shí)業(yè)公司不用繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)的營(yíng)業(yè)稅及附加；轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目依的稅率繳納印花稅，應(yīng)納稅額×（萬(wàn)元）；財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅字（）號(hào)文件規(guī)定，對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中，暫免征收土

7、地增值稅。因此，金峰實(shí)業(yè)公司的實(shí)際收益為（萬(wàn)元），比方案一多萬(wàn)元（）。而太湖商貿(mào)公司買入此幢大樓的實(shí)際支出為萬(wàn)元，比方案一少支出萬(wàn)元（ ）。對(duì)比以上兩種交易形式，顯而易見(jiàn)，第二種交易形式對(duì)買賣雙方都有利。  先入股后轉(zhuǎn)讓 長(zhǎng)江實(shí)業(yè)（集團(tuán)）公司（以下簡(jiǎn)稱長(zhǎng)江公司）和天龍服裝有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱天龍公司）在同一市區(qū)，雙方具有良好的業(yè)務(wù)合作基礎(chǔ)。年月日，因業(yè)務(wù)發(fā)展需要，長(zhǎng)江公司將一幢房產(chǎn)出售給天龍公司，雙方商定售價(jià)萬(wàn)元，房屋原價(jià)萬(wàn)元，已提折舊萬(wàn)元，房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的重置成本價(jià)格為萬(wàn)元，該房屋成新率成。長(zhǎng)江公司轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)時(shí)發(fā)生評(píng)估費(fèi)用萬(wàn)元。這幢房產(chǎn)的土地使用權(quán)是與其他房產(chǎn)一起取得的，無(wú)法

8、單獨(dú)核算購(gòu)進(jìn)成本。作為長(zhǎng)江公司轉(zhuǎn)讓這筆房產(chǎn)，根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，應(yīng)納稅額計(jì)算如下： 應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅×（萬(wàn)元）； 應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加×（）（萬(wàn)元）； 應(yīng)納印花稅（產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)）×（萬(wàn)元）； 應(yīng)納土地增值稅計(jì)算如下： 房產(chǎn)評(píng)估價(jià)格×（萬(wàn)元）； 扣除項(xiàng)目金額合計(jì)（萬(wàn)元）； 增值額（萬(wàn)元）； 增值率÷×； 應(yīng)納稅額××（萬(wàn)元）； 應(yīng)納所得稅（）×（萬(wàn)元） 綜上所述，該筆業(yè)務(wù)應(yīng)納稅額合計(jì)為（萬(wàn)元）。 這是目前資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的通行做法。顯然，這樣操作比較簡(jiǎn)單，但是要承擔(dān)較重的稅收負(fù)擔(dān)。 長(zhǎng)江公司的投資顧問(wèn)建議該公司改

9、變上述做法，他提出如下籌劃建議：將該筆業(yè)務(wù)分兩步走，首先長(zhǎng)江公司以該房產(chǎn)對(duì)天龍公司投資，增加天龍公司的注冊(cè)資本；其次再將其股份按比例全部轉(zhuǎn)讓給天龍公司股東。 具體的操作方法是這樣的：假設(shè)天龍公司是由股東、組建的有限責(zé)任公司，股東、所占股份比例為。投資前，天龍公司資本總額為萬(wàn)元，投資后，長(zhǎng)江公司占天龍公司資本總額的。具體操作過(guò)程如下： 第一步：長(zhǎng)江公司、天龍公司雙方簽訂投資協(xié)議，投資后，甲公司的賬務(wù)處理如下： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 累計(jì)折舊 貸：固定資產(chǎn) 天龍公司應(yīng)確認(rèn)長(zhǎng)江公司實(shí)收資本×（）（萬(wàn)元），賬務(wù)處理為： 借：固定資產(chǎn) 貸：實(shí)收資本長(zhǎng)江公司公司 資本公積資本溢價(jià) 第二步：長(zhǎng)江公司將

10、其擁有的的股份按比例轉(zhuǎn)讓給天龍公司原股東和，其中轉(zhuǎn)讓給股東，轉(zhuǎn)讓給股東。 長(zhǎng)江公司公司的賬務(wù)處理為： 借：銀行存款 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 投資收益 天龍公司賬務(wù)處理為： 借：實(shí)收資本長(zhǎng)江公司 貸：實(shí)收資本 （×） 實(shí)收資本 （×） 長(zhǎng)江公司應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為萬(wàn)元（×）。采取第二種方案比第一種方案節(jié)省稅收萬(wàn)元（）。 籌劃點(diǎn)評(píng)： 國(guó)稅發(fā)號(hào)通知規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)，應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，企業(yè)重組，股權(quán)轉(zhuǎn)讓越來(lái)越活躍。為了促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)

11、了關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅號(hào)），明確規(guī)定從年月日起，以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)還明確規(guī)定取消國(guó)稅發(fā)號(hào)通知有關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓需要征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定。這就為納稅人通過(guò)轉(zhuǎn)讓股權(quán)進(jìn)行稅收籌劃提供了空間。 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅號(hào)）規(guī)定，對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。在企業(yè)兼并中，對(duì)被兼并企業(yè)

12、將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。 相關(guān)政策鏈接： 中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例（國(guó)務(wù)院令號(hào)）規(guī)定：轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。有下列情形之一的，免征土地增值稅：（一）納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的；（二）因國(guó)家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅號(hào)）規(guī)定：對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。在企業(yè)兼并中，對(duì)被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅號(hào)）就營(yíng)業(yè)額問(wèn)題作出了新的規(guī)定：自年月日起，單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購(gòu)置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使