南方保健公司財務(wù)造假分析

1、一、 正文頁面設(shè)置（正文頁碼從第1頁設(shè)置）按WORD A4紙?zhí)峁┑臉?biāo)準(zhǔn)頁面設(shè)置格式進行頁面設(shè)置。頁邊距上下左右2.5厘米。小四號宋體加粗居中頁眉文字為：吉林財經(jīng)大學(xué)研究生課程論文 頁碼：底部居中 二、 正文層次格式及其有關(guān)內(nèi)容規(guī)范一級標(biāo)題：黑體，三號，左對齊，所有級別標(biāo)題段前段后0.5行（一） 正文文字格式【示例】1會計政策的類型站在企業(yè)立場上看，會計政策涵蓋了十分廣泛的內(nèi)容，是個完整的政策體系，既有直接體現(xiàn)和顯示宏觀會計政策的有關(guān)內(nèi)容，又有直接反映企業(yè)自身具體特點和會計核算目標(biāo)的政策內(nèi)容。二級標(biāo)題：黑體，小三號，左對齊 1.1按會計政策規(guī)范的功能分類會計政策按其規(guī)范功能，可以分為確認性會計政

2、策、計量性會計政策、記錄性會計政策和報告性會計政策。這種分類是從會計循環(huán)的四個基本過程出發(fā)，可以針對不同的會計處理過程采用不同的會計政策，滿足各個不同會計環(huán)節(jié)的特點和需要，規(guī)范各個會計環(huán)節(jié)的會計行為，保證整體會計行為的有序運行。三級標(biāo)題：黑體，四號，左對齊 確認性會計政策確認性會計政策，是指把某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項作為一項資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用等正式計入或列入某一主體的財務(wù)會計報告的過程中所采用的政策正文：小四號宋體, 左對齊，首行縮進2字符，固定行間距20磅，段前段后0行，左右縮進0字符 五號宋體（二） 正文插圖格式 【示例】XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX五號宋

3、體，居中圖1 XXXXXXXXXXXXX（三） 正文中引用文獻或解釋說明的腳注格式：【示例】倘若獨立審計師不將管理層舞弊視為審計重點或即便視為審計重點，但如CPA審計不獨立、不徹底，發(fā)現(xiàn)管理舞弊的概率不高時，管理層仍然會采取舞弊行動。因此，雖然會計活動本身并不屬于公司治理結(jié)構(gòu)的一個環(huán)節(jié)，但由于很多契約的確立以會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，· 注：直接引用的引文或解釋說明須加腳注，請用表示，引用格式請依照參考文獻格式，并在最后注明引文頁碼，被引用的著述也應(yīng)該同時在參考文獻中列出；未直接引用的文獻可在參考文獻中列出。小四 楷體（四） 正文表格格式表1 XXXXXXXXXXXXXXXXX統(tǒng)計表XX資料來

4、源： XXXXXXXXXXXXXXXXX五號宋體，居中小三號黑體居中三、 參考文獻（另起一頁）參考文獻· 1專著：XX ，XX，XX著. XXXM. 北京：中國人民大學(xué)出版社，2015年4月. · 2譯著：XX，XX著，XX，XX 譯. XXXM. 上海：三聯(lián)出版社，2014年4月. · 3學(xué)位論文：XX. XXXD. 天津：南開大學(xué)碩士（博士）學(xué)位論文，2008年6月. · 4期刊論文：XX，XX，XX. XXXJ. 經(jīng)濟研究，2015年6月：XX-XX頁.一、 引言美國安然、世界通信、施樂等一系列財務(wù)舞弊丑聞的爆發(fā)不但使投資者和債權(quán)人損失慘重，而且使

5、社會公眾對美國界和會計職業(yè)界喪失信心。這從以下一些專有名詞縮寫的“演繹”可窺見一斑：CEO（Chief Executive Officer，首席執(zhí)行官）被戲稱為Corporate Embezzlement Officer（公司貪污官）；CFO（Chief Financial Officer，首席財務(wù)官）被戲稱為Chief Fraud Officer（首席舞弊官）；EBITDA（Earnings Before Interests, Taxes, Depreciation and Amortization ，扣除利息、稅收、折舊和攤銷前的盈利）更被戲稱為Earnings Before I Tric

6、ked the Dumb Auditor（我蒙騙那個愚蠢審計師之前的盈利）。這些財務(wù)舞弊都是財務(wù)人員的錯嗎？是財務(wù)人員做假賬。不然，要知道，會計作為一個信息系統(tǒng)是處于公司治理這一生態(tài)環(huán)境下的，必然受其影響，進而影響到會計信息質(zhì)量。因此，公司治理生態(tài)與會計信息質(zhì)量密切相關(guān)，健康的公司治理生態(tài)能保證會計信息的高質(zhì)量，而失衡的公司治理生態(tài)則成為滋生財務(wù)欺詐的溫床。下面以美國南方保健公司的財務(wù)舞弊案為例進行分析。 二、 關(guān)于美國南方保健公司上世紀80年代初，斯克魯西出于將理療和恢復(fù)性等手術(shù)輔助環(huán)節(jié)從中獨立出來的獨特想法創(chuàng)建了南方保健公司（以下簡稱南方保健）。1986年南方保健完成新股發(fā)行并在紐約股票交

7、易所上市。以后的十年，南方保健瘋狂購并，2002年已成為全美最大的私立保健醫(yī)療公司，在美國的50個州和澳大利亞、加拿大、英國等國家擁有眾多的診所、外科手術(shù)中心和療養(yǎng)院。正是這幾近瘋狂的擴張速度使南方保健消化不良，加上首席執(zhí)行官斯克魯西在董事會中的獨斷專行和過分追求個人成就感，最終使南方保健走上了財務(wù)舞弊不歸路。2003年3月南方保健的財務(wù)舞弊丑聞浮出水面，創(chuàng)下了上市公司財務(wù)舞弊涉案人員最多的紀錄（11名高管人員涉案）。已經(jīng)抖露出的25億美元的虛假利潤更使其成為僅次于世界通信的第二大“會計造假大王”。三、 解析南方保健的公司治理生態(tài)公司治理生態(tài)以公司治理結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，奠定在包括企業(yè)內(nèi)部管理當(dāng)局、會

8、計人員、注冊會計師、財務(wù)分析師、投資銀行家、律師等專業(yè)人員組成的“知識共同體”基礎(chǔ)之上(李曙光，2002)。公司治理生態(tài)的健康與否不僅取決于公司治理結(jié)構(gòu)事前設(shè)置或配置的合理性，而且狀態(tài)依存于一系列具有獨立性的中介環(huán)節(jié)能否獨立地履行相關(guān)簽證職能及承擔(dān)有關(guān)責(zé)任包括“會計責(zé)任”(duty to accountant)、“勤勉責(zé)任”(due diligence)、“信托責(zé)任”(fiduciary duty)、“責(zé)任”(duty to lawyer)、“監(jiān)管責(zé)任”(duty to supervisor)等（杜興強,2004）。公司治理生態(tài)是一個緊密聯(lián)系的有機整體，如果其中的某一環(huán)節(jié)未能司其職盡其能，都會

9、導(dǎo)致公司治理生態(tài)失衡，從而導(dǎo)致會計信息失真甚至淪為財務(wù)欺詐。 在南方保健的案例中，公司治理生態(tài)的各個環(huán)節(jié)，尤其是管理當(dāng)局、董事會、注冊會計師等環(huán)節(jié)失效了！這才是導(dǎo)致南方保健借助于財務(wù)報表粉飾以達到華爾街分析師的預(yù)期，而使投資者遭受巨額損失的根本原因。 1、獨裁的管理當(dāng)局管理當(dāng)局的誠實性和管理，是公允披露、防止故意隱藏不利消息或進行盈余操縱的保證。實際上，從會計信息失真的動因來看，正是由于企業(yè)管理當(dāng)局自身的利益驅(qū)動而進行盈余管理甚至財務(wù)欺詐，而會計人員往往在管理當(dāng)局威逼下，不得不屈從于管理當(dāng)局，提供了虛假的會計信息。南方保健就是一個典型的例子。南方保健實行的是以斯克魯西為中心的集權(quán)式管理風(fēng)格。斯

10、克魯西是南方保健的創(chuàng)始人，又是董事會主席兼首席執(zhí)行官，十分強調(diào)自己在公司管理中的核心地位而實行 “獨裁統(tǒng)治”。南方保健因追求規(guī)模盲目擴張而背負了沉重的財務(wù)負擔(dān)，斯克魯西為維持其強者形象，也出于自身的利益考慮（擁有大量的股票期權(quán)），而迎合華爾街財務(wù)分析師的盈利預(yù)期指使會計人員進行財務(wù)舞弊以粉飾太平。據(jù)調(diào)查，至少從1997年起斯克魯西就領(lǐng)導(dǎo)南方保健的高管人員每個季度末開會，商討會計造假事宜。正如SEC執(zhí)法部負責(zé)人所指出的，“南方保健日常經(jīng)營的標(biāo)準(zhǔn)程序就是操縱公司的利潤以使其滿足華爾街分析師的預(yù)期。” 南方保健從1997年2001年對外報告的虛假利潤占實際利潤的比例分別為：233%、173%、220

11、%、188%和4722%?？梢?，正如Treadway委員會（1987）所指出，高級管理人員的狀態(tài)公司環(huán)境或財務(wù)報告編制的文化是影響財務(wù)報告誠實性的最重要因素2、失職的董事會面對斯克魯西這樣的強權(quán)人物，南方保健的董事會對其監(jiān)督形同虛設(shè)，而且斯克魯西不喜歡聘用獨立董事。按Dechow等（1996）理論，如果內(nèi)部董事占全體董事的比例越高，或公司董事長與總經(jīng)理是同一人，或公司未設(shè)立審計委員會時，該公司越可能因違反GAAP而受到SEC的處罰。南方保健就是一個活生生的例證。下面再來看看董事會下設(shè)的審計委員會和薪酬委員會的表現(xiàn)。（1）麻木不仁的審計委員會2001年，美國聯(lián)邦政府和美國司法部分別因南方保健的頻

12、繁的關(guān)聯(lián)交易和詐騙Medicare 保險金而起訴南方保健，但是審計委員會對于上述重大事件不聞不問，無動于衷。據(jù)南方保健董事會會議記錄，就2001年發(fā)生重大事件的當(dāng)年，審計委員會也僅開過一次例會。更有甚者，南方保健審計委員會中的兩名成員所擁有的私人公司與南方保健之間竟存在著密切的關(guān)聯(lián)交易。試想，經(jīng)理與他們的董事關(guān)系曖昧，董事會還能對經(jīng)理人員進行監(jiān)督嗎？南方保健的審計委員會未盡勤勉責(zé)任也未信守誠信義務(wù)，從而為會計造假滋生溫床。（2）難得糊涂的薪酬委員會設(shè)置薪酬委員會的目的是為了適當(dāng)?shù)貙T工進行激勵，但南方保健的薪酬委員會對斯克魯西卻疼愛有加。南方保健薪酬委員會為高管人員設(shè)計的報酬為：工資 + 年度

13、業(yè)績激勵+ 股票期權(quán)激勵。斯克魯西在任職期間得到的工資和年度業(yè)績激勵數(shù)不勝數(shù)。根據(jù)SEC的調(diào)查，僅在1999和2000年的兩年內(nèi)，斯克魯西總共領(lǐng)了至少920萬美元的報酬，其中530萬是與虛假利潤有關(guān)的業(yè)績獎勵。2001年，斯克魯西的工資為400萬美元，而業(yè)績獎勵卻超過了650萬美元。除了不菲的工資與獎金外，薪酬委員會還給予斯克魯西豐厚的股票期權(quán)，甚至批準(zhǔn)為其提供貸款。從1991年到2002年第三季度，斯克魯西行使的股票期權(quán)達到了1.75億美元。南方保健的薪酬委員會在斯克魯西瘋狂造假的同時，卻不斷為其加“油”，可謂“難得糊涂”地助紂為虐??！ 本文來自墨者資訊3、無奈的內(nèi)部審計部門內(nèi)部審計是內(nèi)部控

14、制的一種特殊形式，其目標(biāo)在于“評價活動及其記錄的真實性、合法性和有效性”（蕭英達等，2000）。內(nèi)部審計部門應(yīng)對企業(yè)的各種財務(wù)資料的可靠性和完整性、企業(yè)資產(chǎn)運用的經(jīng)濟有效性等進行審核（李明輝，2002）。但是，南方保健內(nèi)部審計部門由于審計委員會的玩忽職守而勢單力薄，開展工作時處處受阻，無法履行財務(wù)審計和經(jīng)營績效審計的職責(zé)。南方保健內(nèi)部審計人員抱怨說：“我們無法接觸重要的賬簿資料，對公司會計軟件中的一些模塊，我們也沒有進入的權(quán)限?！笔チ素攧?wù)監(jiān)督的南方保健的會計信息質(zhì)量能有保證嗎？ 4、失敗的注冊師由于管理當(dāng)局和投資者等利益相關(guān)者之間存在著信息不對稱和潛在的利益沖突，管理當(dāng)局有提供低質(zhì)量甚至是不

15、實會計信息的動機，而投資者等利益相關(guān)者又缺乏專業(yè)知識來辨別會計信息的真?zhèn)危蚨毩⒌牡谌郊醋詴嫀煂嬓畔⑦M行鑒證成為必然。作為公司治理生態(tài)環(huán)節(jié)中的關(guān)鍵一環(huán)注冊會計師審計是保證會計信息真實可靠的一道防線。然而，作為“四大”之一的安永會計師事務(wù)所卻沒能站好這個崗。南方保健是安永會計師事務(wù)所的老客戶，在已確定的南方保健涉案期間（1997年2002年第二季度），安永一直為其審計，且一直發(fā)表無保留審計意見。在南方保健財務(wù)舞弊案曝光后，安永大呼“被騙、憤怒和無辜”。然而，正如華爾街媒體所指出的，南方保健至少虛構(gòu)了25億美元的利潤，“如果你的委托人在長達數(shù)年的時間內(nèi)犯下的數(shù)目驚人的會計差錯，作為審計

16、師，難道就沒有一點責(zé)任嗎？”審計失敗，安永難逃其責(zé)：（1）安永沒有嚴格遵循審計準(zhǔn)則和規(guī)范的要求，注冊會計師在審計過程中應(yīng)保持職業(yè)上應(yīng)有的審慎和懷疑態(tài)度，以至于面對若干明顯的財務(wù)預(yù)警信號，安永每一次的處理都有失審慎。最明顯的是，安永居然對3億美元的現(xiàn)金虛增渾然不覺，讓人不禁對其最起碼的職業(yè)審慎深表懷疑；（2）安永僅依靠特定的比率重要性水平和因循多年的審計使用的重要性水平，而讓諳熟審計流程的舞弊分子規(guī)避了重要性水平以“少吃多餐”的方法蒙騙過關(guān)。（3）安永缺乏形式上的獨立性。直到南方保健解雇安永時，南方保健一直是安永會計師事務(wù)所伯明翰辦事處的最大客戶。2001年，安永向南方保健收取了370萬美元的服

17、務(wù)費，其中250萬美元的咨詢服務(wù)等非審計服務(wù)費遠遠超過了120萬美元的財務(wù)報表審計費?？上攵灿缹τ谀戏奖＝∵@一大客戶是處處“遷就”的。比如，安永在南方保健執(zhí)行審計時，對于南方保健作出的注冊會計師需要的資料只能向客戶指定的兩名人員（現(xiàn)已認罪）索要這種不合理限制竟然屈從。而且安永的非審計服務(wù)費遠遠超過了審計服務(wù)費。按杜興強（2004）觀點：殘酷的現(xiàn)實揭示, 一旦注冊會計師熱衷于提供非審計服務(wù), 則其利益將很可能與企業(yè)管理當(dāng)局的利益捆綁在一起, 由此極有可能導(dǎo)致獨立性喪失。一旦喪失獨立性，作為公司治理生態(tài)中的注冊會計師環(huán)節(jié)就如同虛設(shè), 失去了辨別會計信息可靠與否以及是否存在財務(wù)欺詐的基本功效。

18、 墨者資四、南方保健財務(wù)舞弊案的啟示從以上對南方保健財務(wù)舞弊案的分析可見：南方保健之所以發(fā)生財務(wù)舞弊是由于其管理當(dāng)局、董事會、注冊會計師等公司治理生態(tài)的環(huán)節(jié)失效，才使會計信息失真最終淪為財務(wù)舞弊。治標(biāo)要治本。因此，要提高會計信息質(zhì)量就必須完善公司治理生態(tài)。換言之，只有健康的公司治理生態(tài)才能保證高質(zhì)量的會計信息。以下就南方保健公司治理生態(tài)方面的缺陷，從完善公司治理生態(tài)以提高會計信息質(zhì)量的角度提幾點建議。1、嚴懲管理當(dāng)局會計造假管理當(dāng)局提供失真的會計信息帶來的收益遠遠大于造假成本。由于管理當(dāng)局的報酬與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績直接掛鉤，虛增的經(jīng)營業(yè)績可以為其帶來豐厚的報酬，而造假成本卻很低。造假成本=P1*P

19、2， P1是造假被發(fā)現(xiàn)的概率(Probability)，P2是造假被發(fā)現(xiàn)以后的罰金(Penalty)。就我國而言，截止到2002年，10年時間里會計造假被證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)并處罰的上市公司不足100例，而上市公司過去10年正式對外提供的年度財務(wù)報表、半年財務(wù)報表、驗資報告、資產(chǎn)評估報告、盈利預(yù)測報告以及募股情況說明等財務(wù)資料1萬份左右。1萬份左右財務(wù)資料中被發(fā)現(xiàn)的只有100例 1，可見，造假被發(fā)現(xiàn)的概率之低。在我國，即使會計信息的造假被發(fā)現(xiàn)，監(jiān)管部門對造假者主要使用行政處罰，很少使用刑罰，民事賠償就更少了。一邊是高收益，一邊是低成本甚至是零成本，誠信缺失、利欲熏心的家伙為什么不冒冒低風(fēng)險呢？因此，保護

20、投資者利益，就應(yīng)當(dāng)對管理當(dāng)局的會計造假行為進行嚴厲懲罰，增加其造假的成本，從會計信息的源頭上形成威懾，強化公司治理生態(tài)中管理當(dāng)局環(huán)節(jié)提供真實會計信息的概率。 2、完善董事會結(jié)構(gòu)COSO報告內(nèi)部控制整體框架發(fā)現(xiàn)，舞弊公司的獨立董事所占比例比不存在舞弊的公司要少，舞弊公司中獨立董事的比例僅28%，而不存在舞弊的公司的相應(yīng)比例為43%。作為獨立的“仲裁者”，獨立董事可以保持董事會的獨立性，代表股東監(jiān)督和制約管理當(dāng)局及大股東，最大限度地維護所有股東的權(quán)益，降低代理成本。獨立董事在董事會中占有一定比例時，在審批財務(wù)報告過程中就能站在獨立的第三方立場對財務(wù)報告的真實可靠把關(guān)，就能在一定程度上抵制與防范管理

21、當(dāng)局操縱財務(wù)報告的行為。由此可見，提高獨立董事的比重，增強董事會的獨立性，董事會才能在改善公司治理生態(tài)環(huán)節(jié)中發(fā)揮積極作用。董事會才不易被內(nèi)部人或大股東所控制，從而有利于減少虛假會計信息產(chǎn)生的可能性和降低盈余管理的程度，增強會計信息的透明度與可靠性。但應(yīng)避免獨立董事成為 “花瓶”， 要使獨立董事既獨立又“懂事”，應(yīng)當(dāng)解決好關(guān)于獨立董事的幾個問題：獨立董事的聘任問題。為獨立董事的獨立性，應(yīng)當(dāng)剝奪大股東在獨立董事聘任方面的投票權(quán)；獨立董事的薪酬問題。報酬太低，難以調(diào)動獨立董事的工作積極性和責(zé)任心，報酬太高，易使其喪失獨立性。因此，要設(shè)計出合理恰當(dāng)?shù)膱蟪隀C制。獨立董事的賠償問題。賠償機制與報酬問題相關(guān)

22、，也存在合理恰當(dāng)?shù)膯栴}。建議建立獨立董事職業(yè)保險；獨立董事的工作負荷問題。獨立董事的工作既要保量也要保質(zhì)。此外，為確保董事會的運作效率，還應(yīng)在董事會下設(shè)若干專門委員會，包括審計委員會、提名委員會、薪酬委員會、考核委員會、訴訟委員會等。為發(fā)揮獨立董事的監(jiān)督優(yōu)勢，具有監(jiān)督職能的專門委員會應(yīng)全部由獨立董事組成，主席由獨立董事?lián)巍?墨者資訊,最新資訊3、加強內(nèi)部審計內(nèi)部審計作為公司治理生態(tài)的特殊環(huán)節(jié)，是對其他內(nèi)部控制的再控制，它是管理當(dāng)局監(jiān)督其他控制政策和程序有效性的“監(jiān)視器”。內(nèi)部審計部門具有審核企業(yè)的財務(wù)資料和資產(chǎn)運用的經(jīng)濟有效性的職責(zé)，并為提高企業(yè)經(jīng)營效率提供建設(shè)性的意見。因此，企業(yè)應(yīng)設(shè)內(nèi)部審

23、計部門，直接由審計委員會負責(zé)。內(nèi)部審計的主要人員應(yīng)由審計委員會任命，并向?qū)徲嬑瘑T會匯報工作，首席執(zhí)行官或高層財務(wù)官員不能直接介入財務(wù)報表的編報 2。審計委員會應(yīng)不時與內(nèi)部審計部門溝通，并進行有效的督導(dǎo)。內(nèi)部審計部門應(yīng)制定全面的年度內(nèi)審計劃，并采用系統(tǒng)的方法評估和確定需要內(nèi)審的重點部門和重點領(lǐng)域，以確保會計信息的真實性，防范財務(wù)舞弊產(chǎn)生。4、提高注冊會計師審計質(zhì)量（1）審慎原則是注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的立身之本注冊會計師在審計過程中保持高度的職業(yè)審慎和懷疑態(tài)度，有助于迅速發(fā)現(xiàn)可疑之處，提高審計效率。相反，如果注冊會計師在審計中未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎和風(fēng)險意識，只是一味依照既定的審計程序來執(zhí)行審計

24、，則既無效率又無質(zhì)量甚至可能導(dǎo)致財務(wù)舞弊的蛛絲馬跡從眼皮底下溜走。安永的審計失敗就是前車之鑒。（2） 強化注冊會計師的獨立性注冊會計師的靈魂是“獨立性”，這是執(zhí)業(yè)公平客觀的保證。失去獨立性，注冊會計師所提供的審計鑒證信用服務(wù)就會誤導(dǎo)投資者，造成決策失誤，同時也削弱了公司治理的功效。因此，為保證會計信息的質(zhì)量就必須保持公司治理生態(tài)中注冊會計師這一環(huán)節(jié)的超然獨立。除薩班斯奧克斯萊法案已明確規(guī)定的實行公司審計輪換制度和限制會計師事務(wù)所向其客戶提供特定的非鑒證業(yè)務(wù)等外，強化注冊會計師的獨立性還可以從以下幾方面入手：提高注冊會計師的誠信。一個堅守職業(yè)操守、信守誠信的注冊會計師絕不會成為造假者的幫兇。因此

25、，要想從根本上杜絕注冊會計師造假，就必須強化注冊會計師的職業(yè)道德觀念，提高其自身的誠信水平。加大處罰出具虛假審計報告的注冊會計師和違規(guī)會計師事務(wù)所的力度。注冊會計師的造假成本公式與管理當(dāng)局造假成本公式一樣，但是注冊會計師的造假成本比管理當(dāng)局造假成本更低，這是因為注冊會計師的造假被發(fā)現(xiàn)的概率小于管理當(dāng)局造假被發(fā)現(xiàn)的概率。就我國而言，上市公司管理當(dāng)局造假有可能被注冊會計師和證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)，而注冊會計師造假只有被證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)。即便被發(fā)現(xiàn)其處罰也不過是一些警告、罰款等處罰，多半則是吊銷資格證書，責(zé)令改正或停業(yè)。這些處罰對于巨大的造假收益來說根本不足掛齒。因此，加大造假的懲罰力度，對造假者造成強大的威懾力，使

26、其望而卻步。改變審計委托制度。為防止注冊會計師屈從眼前經(jīng)濟利益，與管理當(dāng)局“精誠合作”造假，助長虛假會計信息的產(chǎn)生，應(yīng)將目前由管理當(dāng)局委任改為由公司董事會下屬的審計委員會選擇會計師事務(wù)所，支付審計費，以提高審計的獨立性。強化注冊會計師與企業(yè)內(nèi)部審計人員的溝通。 強調(diào)外部審計與內(nèi)部審計的協(xié)調(diào)與溝通，這可以降低審計費用, 避免出現(xiàn)由于審計成本制約導(dǎo)致注冊會計師無法實施必要的審計程序, 確保他們在既定的審計收費下提高對會計信息可靠性驗證的效率。 主要：1黃世忠會計數(shù)字游戲：美國十大財務(wù)舞弊案例剖析北京：財政經(jīng)濟出版社，2003，pp 311- 3392杜興強公司治理生態(tài)與會計信息的可靠性問題研究會計

27、研究，2004（7）3李明輝內(nèi)部控制與會計信息質(zhì)量當(dāng)代財經(jīng)，2002（3）4黃世忠上市公司會計信息質(zhì)量面臨的挑戰(zhàn)與思考會計研究，2001（10）5林鐘高，吳得娟公司治理與會計信息的相關(guān)性研究會計研究，2004（8）6夏建軍公司治理結(jié)構(gòu)與會計信息質(zhì)量問題研究會計之友，2005(11 B)7Zabihollah Rezaee . High-Quality Financial Reporting: The Six-Legged Stool. Strategic Finance, 2003 (February),Vol.84, Iss8,p268Eugene A Imhoff Jr. Accounti

28、ng Quality, Auditing, and Corporate Governance. Accounting Horizons. 2003.Vol.17 p117【案例一】“安然”唱起悲歌，會計路在何方 一、基本案情 1“安然”的神話。1985年7月，美國休斯頓天然氣公司與奧馬哈的安然天然氣公司合并，成立了后來的安然石油天然氣公司。l5年以后，該公司成為美國、一度也是全球的頭號能源交易商，其市值曾高達700億美元、年收入達l000億美元。2000年l2月28日，安然公司的股票價格達到8487美元(有資料說是9075美元)。2001年初，被美國財富雜志連續(xù)四年評為美國“最具創(chuàng)新精神的公司

29、”。 2“安然”的轟然倒地。美國創(chuàng)造了“安然”，“安然”創(chuàng)造了現(xiàn)代神話。卻誰知美夢苦短，一瞬間“安然”大廈轟然倒地：2001年10月16日，“安然”公布其第三季度虧損638億美元；ll月“安然”向美國證券交易委員會承認，自1997年以來，共虛報利潤586億美元；當(dāng)月29日，“安然”股價一天之內(nèi)猛跌超過75，創(chuàng)下紐約股票交易所和納斯達克市場有史以來的單日下跌之最；次日，“安然”股票暴跌至每股O26美元，成為名副其實的垃圾股，其股價縮水近360倍!兩天后，即12月2日，“安然”向紐約破產(chǎn)法院申請破產(chǎn)保護，其申請文件中開列的資產(chǎn)總額468億美元?！鞍踩弧庇謩?chuàng)造兩個之最美國(或許是世界)有史以來最大宗

30、的破產(chǎn)申請記錄；最快的破產(chǎn)速度。 3“安然”到底做了什么。一是在財務(wù)報表上隱瞞并矯飾公司的真實財務(wù)狀況；二是利用錯綜復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易虛構(gòu)利潤，利用現(xiàn)行財務(wù)規(guī)則漏洞“不進入資產(chǎn)負債表”隱藏債務(wù)，以其回避法律和規(guī)則對其提出的信息披露要求；三是夸大公司業(yè)績并向投資者隱瞞公司業(yè)務(wù)等違法手段來誤導(dǎo)投資者。而世界“五大”會計師公司之一的安達信公司又為其提供了不實的審計報告，從而使“安然”神話套上了“皇帝的新衣”。 二、案例評析 (一)“安然”轟倒的原因 “安然”轟倒的根本原因是什么呢?媒體認為主要有兩點： 1制度腐?。骸鞍踩弧笔录鋵嵤乾F(xiàn)代企業(yè)制度、公司治理制度、現(xiàn)代會計制度、證券及金融市場制度、社會審

31、計制度等存在問題，使內(nèi)部人濫用職權(quán)而沒有有效的監(jiān)督和約束機制。此案不僅涉及美國兩黨政要，而且涉及那么多政府高官和國會議員，可以說，這與其社會制度不無關(guān)系，安然公司的破產(chǎn)揭示了現(xiàn)代資本主義的各種弊端。 2道德淪喪：媒體披露，安然公司與布什家族、眾多政府要員、國會議員關(guān)系非同一般，在其破產(chǎn)前后，更是接觸頻繁。公司總裁肯尼斯萊在公司破產(chǎn)前已經(jīng)秘密拋售了其掌握的全部股票，那些持有安然公司股份的現(xiàn)任布什政府某些部長、副部長們，也在公司倒閉前賣出了自己手中的股票。安然公司的一般雇員們卻因為金字塔頂?shù)纳贁?shù)人把錢抽走，一夜之間數(shù)億美元的退休金化為烏有，失去了他們一生的積蓄。駭人聽聞的暗箱操作，毫無社會責(zé)任感和

32、誠信可言，亦毫無惻隱之心，道德淪喪殆盡，這就是某些西方大公司! (二)“安然”轟倒的啟示 1恪守職業(yè)道德，保持職業(yè)尊嚴。從會計的角度上看“安然”事件，主要不是會計標(biāo)準(zhǔn)和會計人員的專業(yè)水平問題，而是如何堅守職業(yè)道德的問題。應(yīng)該建立、健全行業(yè)自律組織，制定行業(yè)自律規(guī)范，并確保有效實施(獎懲、準(zhǔn)入、退出等)。不論公司財務(wù)會計人員，還是社會審計人員都應(yīng)堅守職業(yè)道德底線，保持職業(yè)尊嚴，做高尚的會計人，“誠信為本，操守為重”。有人說，會計沒有了誠實就像戰(zhàn)士沒有了勇敢，科學(xué)家沒有了智慧，官員沒有了廉潔。比喻形象，言之有理?？傊鋈擞谧鍪?，做人應(yīng)為先。 2規(guī)范社會審計，保持審計的獨立性。自20世紀90年代中期

33、以來，“安達信”既是“安然”的外部審計人，又是內(nèi)部審計人和提供管理咨詢服務(wù)人；既一只手教其做賬，另一只手證明這只做賬的手。換言之，“安達信”既是“安然”的裁判員，又是“安然”的運動員。為此，“安達信”每年從“安然”得到上千萬美元的豐厚報酬，就這樣，“安達信”還能保持最起碼的獨立性嗎?因此，“安然”的丑聞同時也必定成為“安達信”的丑聞?！鞍踩弧鞭Z倒后，安然公司在銷毀重要文件，為“安然”出具審計報告的安達信首席審計師大衛(wèi)鄧肯(已被解雇)也在銷毀資料。這些充分說明，即使在美國這樣市場經(jīng)濟比較健全的國家，在1997年就成立了獨立性準(zhǔn)則委員會的國家，連“五大”會計師事務(wù)所都時有嚴重違規(guī)、嚴重違反“獨立性

34、”的事件發(fā)生。雖然美國證監(jiān)會(SEC)于2000年6月27日就提出了修改獨立性規(guī)則的動議，但會計師真正做到獨立、公正從業(yè)仍然路途遙遠。 3建立健全法制，加強政府監(jiān)管。從“安然”轟倒及“安達信”丑聞，我們不僅看到了道德嚴重失范，更看到了法制的缺漏和政府監(jiān)管乏力。因此，應(yīng)該建立健全法制，既要規(guī)范企業(yè)，又要規(guī)范社會中介；對政府官員、對注冊會計師進入企業(yè)任職，要有嚴格規(guī)定、具體要求，政府監(jiān)督、監(jiān)察部門也要嚴格執(zhí)法，違者嚴懲不怠。2001年底，中國證監(jiān)會發(fā)布的A股公司實行補充審計的暫行規(guī)定，可以視為是以中國注冊會計師審計不可信或不完全可信為前提的監(jiān)管措施。一、獨立性的威脅侵蝕著CPA審計的根基 從美國證

35、券交易委員會（SEC）和司法部調(diào)查披露的資料和媒體的報道來看，安永在對南方保健進行審計時，其獨立性至少面臨以下威脅： 1、自身利益威脅在審計人員尋求自身利益過程中產(chǎn)生的威脅。自利包括審計人員情感上、經(jīng)濟上及其它方面的個人利益。目前審計客戶向?qū)徲嬋藛T付費的關(guān)系就造成了一種經(jīng)濟上的自利。資料顯示，直到南方保健解雇安永時，南方保健一直是安永會計師事務(wù)所伯明翰辦事處的最大客戶。僅2001年，南方保健向安永支付的費用就高達370萬美元。這種直接的經(jīng)濟利益關(guān)系，至少使安永缺乏形式上的獨立性。 2、自我評價威脅注冊會計師正在或?qū)⒁峁┑姆?wù)與其提供鑒證服務(wù)所需的獨立性發(fā)生沖突，產(chǎn)生自我評價的威脅。同時從事鑒

36、證業(yè)務(wù)和非鑒證業(yè)務(wù)，容易導(dǎo)致會計師事務(wù)所的目標(biāo)定位發(fā)生偏差而損害其獨立性。在會計師事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)收入來源于報酬豐厚的咨詢等非鑒證業(yè)務(wù)時，期望他在對客戶的財務(wù)報表進行審計時保持超然獨立， 顯然是不切實際的。2001年度，安永從南方保健獲取的除報表審計費以外的其他費用占到了其費用總額的67.5%。形式獨立亦或?qū)嵸|(zhì)獨立，安永做到了嗎？ 3、信任威脅審計人員由于與審計客戶有親密關(guān)系而受到影響。在目前已確定的南方保健涉案的7年時間里，安永一直為其執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，這種長期服務(wù)的關(guān)系在很大程度上可能導(dǎo)致審計人員的獨立性受損。同時， 南方保健的前任)12 還曾是安永旗下的一名注冊會計師，并參與過南方保健的審計

37、業(yè)務(wù)。這種同事關(guān)系轉(zhuǎn)為客戶關(guān)系，難免不讓人對其獨立性產(chǎn)生質(zhì)疑。令人吃驚的是，安永主審合伙人詹姆斯蘭佛倫聲稱他們曾就關(guān)于南方保健會計舞弊的舉報向南方保健的首席財務(wù)官歐文斯求證。如此行為，其關(guān)系曖昧可見一斑。 二、安永忽視了若干財務(wù)預(yù)警信號（缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹慎） 保持高度的職業(yè)審慎，能夠幫助注冊會計師敏銳地發(fā)現(xiàn)問題、捕捉錯弊的蛛絲馬跡，提高審計效率，使審計工作事半功倍。相反，如果未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，即使按部就班地執(zhí)行了所有既定的審計程序，審計依然是沒有效率甚至是沒有效果的，審計質(zhì)量也無從談起。在這一點上，安永和已經(jīng)倒下的安達信都是前車之鑒。在與被審計單位“斗智斗勇”的博弈過程中，職業(yè)審慎始終是

38、注冊會計師賴以生存的基本法則。 早在安永為南方保健2001年度的財務(wù)報告簽發(fā)無保留審計意見之前，就有許多跡象表明南方保健可能存在欺詐和舞弊行為。安永本應(yīng)根據(jù)這些跡象，保持應(yīng)有的職業(yè)審慎，對南方保健管理當(dāng)局是否誠信，其提供的財務(wù)報表是否存在因舞弊而導(dǎo)致重大錯報和漏報，予以充分關(guān)注。甚至已接到雇員關(guān)于財務(wù)舞弊的舉報，安永的注冊會計師仍然沒有采取必要措施，以至于錯失了發(fā)現(xiàn)南方保健大規(guī)模會計造假的機會。例如 舞弊指控：南方保健審計小組成員之一、安永的主審合伙人 James Lamphron在法庭 上作證時承認曾收到過一份電子郵件，警告南方保健可能存在會計舞弊。該電子郵件提醒安永的注冊會計師們特別注意審

39、查三個特殊的會計賬戶，其中就包括“契約調(diào)整”和“AP匯總”這兩個被用于造假的賬戶。在收到該電子郵件后，Lamphron向南方保健的首席財務(wù)官William Owens求證。Owens的解釋是，電子郵件的署名人Michael Vines是南方保健會計部一個“對自己工作不滿意的牢騷狂”。 Lamphron輕信了Owens的解釋，審計小組在未經(jīng)任何詳細調(diào)查的情況下，草率地下了結(jié)論：“南方保健沒做錯什么事?！?公告政策調(diào)整：2002年8月，南方保健對外發(fā)布公告，稱Medicare對有關(guān)理療門診 服務(wù)付款政策的調(diào)整每年會影響公司利潤達 1.75億美元。事實上，根據(jù)醫(yī)療行業(yè)的普遍情況，Medicare政策

40、的變化并不足以對南方保健的經(jīng)營產(chǎn)生如此巨大的影響。這一消息公布的當(dāng)天即遭到投資者和債權(quán)人的一片噓聲。一些財務(wù)分析師質(zhì)疑南方保健此舉的意圖是旨在降低華爾街的預(yù)期，掩飾其經(jīng)營力不從心的跡象。 雇員舉報：2001年，南方保健被指控開給“老年人醫(yī)療保險計劃”(Medicare)的賬單一 直過高，具欺詐性。同年12月，它同意支付790萬美元以了結(jié)Medicare對它的起訴。在2001年度審計現(xiàn)場工作結(jié)束前3個月，司法部展開對南方保健欺詐案件的調(diào)查，就已經(jīng)向安永發(fā)出了強烈的警示信號。雖然 Medicare欺詐案本身并不意味著南方保健一定存在會計舞弊，但足以使安永對南方保健管理當(dāng)局的誠信經(jīng)營產(chǎn)生質(zhì)疑，安永的

41、注冊會計師本應(yīng)在年度審計時提高執(zhí)業(yè)謹慎，加大對相關(guān)科目的審查力度。 內(nèi)審人員：南方保健的內(nèi)部審計人員曾向安永的另一位王審合伙人William C. Miller 抱怨，作為內(nèi)審人員，他們長年不被允許接觸南方保健的主要賬簿資料。這種缺乏內(nèi)部控制的現(xiàn)象卻沒有引起安永應(yīng)有的重視。 同業(yè)比較：與同行業(yè)的其他企業(yè)相比，南方保健通過收購迅速擴張，利潤率的成長也 異常迅猛。2000年該公司的稅前收益比 1999年增長了一倍多，達到5.59億美元，但營業(yè)收入僅增長了3。2001年的稅前收益接近1999年的兩倍，而銷售額只增長了8。 董事會監(jiān)督失控：在南方保健，創(chuàng)始人兼首席執(zhí)行官Scrushy在公司內(nèi)外均以集權(quán)

42、式 的鐵腕管理風(fēng)格著稱。而且，南方保健的一些董事，包括審計委員會的兩名成員，也都與公司存在明顯的業(yè)務(wù)關(guān)系。根據(jù)美國注冊會計師協(xié)會頒布的”財務(wù)報表審計中對舞；弊的考慮”(原為1996年頒布的第82號準(zhǔn)則，2002年10月被第99號取代)，注冊會計師在對內(nèi)部控制進行了解時，應(yīng)充分；關(guān)注被審計單位管理當(dāng)局是否存在由一個人或一個小團體獨掌大權(quán)，董事會或?qū)徲嬑瘑T會對其監(jiān)督是否存在軟弱無能的現(xiàn)象。此外，如果董事與公司存在不正當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)方交易，審計準(zhǔn)則也同樣視其為欺詐存在的跡象之一。令人遺憾的是，長年為南方保健執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的安永注冊會計師們卻對上述事實熟視無睹。 審計工作范圍受限：安永的主審合伙人Miller

43、證實，在南方保健執(zhí)行審計時，審 計小組需要的資料只能向南方保健指定的兩名現(xiàn)已認罪的財務(wù)主管Emery Harris和 RebeccaKMorgan索要。審計小組幾乎不與其他會計人員進行交談、詢問或索要資料。對于南方保健這種不合理的限制，安永竟然屈從。稍微有點審計常識的人都知道，被審計單位對注冊會計師獲取審計證據(jù)的限制是不能接受的，通過被審計單位指定渠道是難以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的。 現(xiàn)金審計問題：SEC和司法部的調(diào)查結(jié)果顯示，南方保健虛增了3億美元的現(xiàn)金。 眾所周知，現(xiàn)金是報表科目中最為敏感的一個項目，對現(xiàn)金的審查歷來是財務(wù)報表審計的重點。一旦現(xiàn)金科目出現(xiàn)錯報或漏報，財務(wù)報表便存在失實或舞

44、弊的可能。注冊會計師也可以此為突破口，追查虛構(gòu)收入、虛減成本費用等舞弊行為。各國的審計準(zhǔn)則普遍要求注冊會計師采用函證等標(biāo)準(zhǔn)化程序，核實存放在金融機構(gòu)的現(xiàn)金余額。三、重要性水平“ 不變的基準(zhǔn)線”是導(dǎo)致審計失敗的陷阱 對于會計報表的同一項目而言，在不同的被審計對象中，其重要性水平是相對的；即使對每一個具體的被審對象而言，其每一會計報表項目的重要性在不同時期也是相對的。注冊會計師在對某一企業(yè)會計報表進行審計時，必須根據(jù)企業(yè)面臨的環(huán)境，綜合考慮各種影響因素，合理地確定各個層次的重要性水平。 南方保健使用的最主要造假手段是通過“契約調(diào)整”（Contractual Adjustment）這一收入備抵賬戶進

45、行利潤操縱。“契約調(diào)整”是營業(yè)收入的一個備抵賬戶，用于估算南方保健向病人投保的醫(yī)療保險機構(gòu)開出的賬單與醫(yī)療保險機構(gòu)預(yù)計將實際支付的賬款之間的差額，營業(yè)收入總額減去“契約調(diào)整”的借方余額，在南方保健的收益表上反映為營業(yè)收入凈額。這一賬戶的數(shù)字需要南方保健高管人員進行估計和判斷，具有很大的不確定性。南方保健的高管人員恰恰利用這一特點，通過毫無根據(jù)地貸記“契約調(diào)整”賬戶，虛增收入，蓄意調(diào)節(jié)利潤。而為了不使虛增的收入露出破綻，南方保健又專門設(shè)立了“AP匯總”這一科目以配合收入的調(diào)整?！癆P匯總”作為固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的次級明細戶存在，用以記錄“契約調(diào)整”對應(yīng)的資產(chǎn)增加額。 然而，透視南方保健的財務(wù)舞弊

46、案，安永僅依靠特定的比率計算重要性水平和因循多年的審計使用的重要性水平，而讓諳熟審計流程的舞弊分子規(guī)避了重要性水平以“少吃多餐”的方法蒙騙過關(guān)。注冊會計師在對某一企業(yè)進行審計時，必須根據(jù)該企業(yè)面臨的環(huán)境，考慮諸多影響因素（包括經(jīng)營活動、業(yè)務(wù)性質(zhì)的變化、內(nèi)部控制與審計風(fēng)險的評價結(jié)果等），才能合理確定各個賬戶的重要性水平，對審計抽樣做出高效率的指導(dǎo)。如果僅僅依靠特定的比率（比率區(qū)間）計算重要性水平或因循長年使用的重要性水平，難免產(chǎn)生“死數(shù)字”，讓舞弊者有機可乘。 南方保健的會計人員中有在安永執(zhí)業(yè)的注冊會計師，他們熟悉安永的一套業(yè)務(wù)流程和工作標(biāo)準(zhǔn)，加上長期交往積累的豐富經(jīng)驗，使舞弊者不難了解安永審計

47、人員在各個科目上確定的重要性水平和他們習(xí)慣的抽樣起點金額。南方保健的會計人員和安永的審計人員展開了一場有趣的搏弈，他們想方設(shè)法確保公司賬表的造假金額不超過安永確定的“ 警戒線”。多年來，這種伎倆使他們屢屢得逞。重要性的濫用已造成上市公司造假的危險游戲。幾點建議。 󰀀1、嚴懲管理當(dāng)局會計造假 󰀀管理當(dāng)局提供失真的會計信息帶來的收益遠遠大于造假成本。由于管理當(dāng)局的報酬與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績直接掛鉤，虛增的經(jīng)營業(yè)績可以為其帶來豐厚的報酬，而造假成本卻很低。造假成本=P1*P2， P1是造假被發(fā)現(xiàn)的概率(Probability)，P2是造假被發(fā)現(xiàn)以后的罰金(Penalty)。

48、就我國而言，截止到2002年，10年時間里會計造假被證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)并處罰的上市公司不足100例，而上市公司過去10年正式對外提供的年度財務(wù)報表、半年財務(wù)報表、驗資報告、資產(chǎn)評估報告、盈利預(yù)測報告以及募股情況說明等財務(wù)資料1萬份左右。1萬份左右財務(wù)資料中被發(fā)現(xiàn)的只有100例 ，可見，造假被發(fā)現(xiàn)的概率之低。在我國，即使會計信息的造假被發(fā)現(xiàn)，監(jiān)管部門對造假者主要使用行政處罰，很少使用刑罰，民事賠償就更少了。一邊是高收益，一邊是低成本甚至是零成本，誠信缺失、利欲熏心的家伙為什么不冒冒低風(fēng)險呢？因此，保護投資者利益，就應(yīng)當(dāng)對管理當(dāng)局的會計造假行為進行嚴厲懲罰，增加其造假的經(jīng)濟成本，從會計信息的源頭上形成威懾

49、，強化公司治理生態(tài)中管理當(dāng)局環(huán)節(jié)提供真實會計信息的概率。 󰀀2、完善董事會結(jié)構(gòu) 󰀀COSO報告內(nèi)部控制整體框架發(fā)現(xiàn)，舞弊公司的獨立董事所占比例比不存在舞弊的公司要少，舞弊公司中獨立董事的比例僅28%，而不存在舞弊的公司的相應(yīng)比例為43%。作為獨立的“仲裁者”，獨立董事可以保持董事會的獨立性，代表股東監(jiān)督和制約管理當(dāng)局及大股東，最大限度地維護所有股東的權(quán)益，降低代理成本。獨立董事在董事會中占有一定比例時，在審批財務(wù)報告過程中就能站在獨立的第三方立場對財務(wù)報告的真實可靠把關(guān)，就能在一定程度上抵制與防范管理當(dāng)局操縱財務(wù)報告的行為。由此可見，提高獨立董事的比重，增強董事

50、會的獨立性，董事會才能在改善公司治理生態(tài)環(huán)節(jié)中發(fā)揮積極作用。董事會才不易被內(nèi)部人或大股東所控制，從而有利于減少虛假會計信息產(chǎn)生的可能性和降低盈余管理的程度，增強會計信息的透明度與可靠性。但應(yīng)避免獨立董事成為 “花瓶”， 要使獨立董事既獨立又“懂事”，應(yīng)當(dāng)解決好關(guān)于獨立董事的幾個問題：獨立董事的聘任問題。為獨立董事的獨立性，應(yīng)當(dāng)剝奪大股東在獨立董事聘任方面的投票權(quán)；獨立董事的薪酬問題。報酬太低，難以調(diào)動獨立董事的工作積極性和責(zé)任心，報酬太高，易使其喪失獨立性。因此，要設(shè)計出合理恰當(dāng)?shù)膱蟪隀C制。獨立董事的賠償問題。賠償機制與報酬問題相關(guān)，也存在合理恰當(dāng)?shù)膯栴}。建議建立獨立董事職業(yè)保險；獨立董事的工

51、作負荷問題。獨立董事的工作既要保量也要保質(zhì)。此外，為確保董事會的運作效率，還應(yīng)在董事會下設(shè)若干專門委員會，包括審計委員會、提名委員會、薪酬委員會、考核委員會、訴訟委員會等。為發(fā)揮獨立董事的監(jiān)督優(yōu)勢，具有監(jiān)督職能的專門委員會應(yīng)全部由獨立董事組成，主席由獨立董事?lián)巍?󰀀3、加強內(nèi)部審計 󰀀內(nèi)部審計作為公司治理生態(tài)的特殊環(huán)節(jié)，是對其他內(nèi)部控制的再控制，它是管理當(dāng)局監(jiān)督其他控制政策和程序有效性的“監(jiān)視器”。內(nèi)部審計部門具有審核企業(yè)的財務(wù)資料和資產(chǎn)運用的經(jīng)濟有效性的職責(zé)，并為提高企業(yè)經(jīng)營效率提供建設(shè)性的意見。因此，企業(yè)應(yīng)設(shè)內(nèi)部審計部門，直接由審計委員會負責(zé)。內(nèi)部審計的主

52、要人員應(yīng)由審計委員會任命，并向?qū)徲嬑瘑T會匯報工作，首席執(zhí)行官或高層財務(wù)官員不能直接介入財務(wù)報表的編報 。審計委員會應(yīng)不時與內(nèi)部審計部門溝通，并進行有效的督導(dǎo)。內(nèi)部審計部門應(yīng)制定全面的年度內(nèi)審計劃，并采用系統(tǒng)的方法評估和確定需要內(nèi)審的重點部門和重點領(lǐng)域，以確保會計信息的真實性，防范財務(wù)舞弊產(chǎn)生。 󰀀4、提高注冊會計師審計質(zhì)量 󰀀（1）審慎原則是注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的立身之本 󰀀注冊會計師在審計過程中保持高度的職業(yè)審慎和懷疑態(tài)度，有助于迅速發(fā)現(xiàn)可疑之處，提高審計效率。相反，如果注冊會計師在審計中未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎和風(fēng)險意識，只是一味依照既定的審

53、計程序來執(zhí)行審計，則既無效率又無質(zhì)量甚至可能導(dǎo)致財務(wù)舞弊的蛛絲馬跡從眼皮底下溜走。安永的審計失敗就是前車之鑒。 󰀀（2） 強化注冊會計師的獨立性 󰀀注冊會計師的靈魂是“獨立性”，這是執(zhí)業(yè)公平客觀的保證。失去獨立性，注冊會計師所提供的審計鑒證信用服務(wù)就會誤導(dǎo)投資者，造成決策失誤，同時也削弱了公司治理的功效。因此，為保證會計信息的質(zhì)量就必須保持公司治理生態(tài)中注冊會計師這一環(huán)節(jié)的超然獨立。除薩班斯奧克斯萊法案已明確規(guī)定的實行公司審計輪換制度和限制會計師事務(wù)所向其客戶提供特定的非鑒證業(yè)務(wù)等外，強化注冊會計師的獨立性還可以從以下幾方面入手：提高注冊會計師的誠信。一個堅守職

54、業(yè)操守、信守誠信的注冊會計師絕不會成為造假者的幫兇。因此，要想從根本上杜絕注冊會計師造假，就必須強化注冊會計師的職業(yè)道德觀念，提高其自身的誠信水平。加大處罰出具虛假審計報告的注冊會計師和違規(guī)會計師事務(wù)所的力度。注冊會計師的造假成本公式與管理當(dāng)局造假成本公式一樣，但是注冊會計師的造假成本比管理當(dāng)局造假成本更低，這是因為注冊會計師的造假被發(fā)現(xiàn)的概率小于管理當(dāng)局造假被發(fā)現(xiàn)的概率。就我國而言，上市公司管理當(dāng)局造假有可能被注冊會計師和證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)，而注冊會計師造假只有被證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)。即便被發(fā)現(xiàn)其處罰也不過是一些警告、罰款等處罰，多半則是吊銷資格證書，責(zé)令改正或停業(yè)。這些處罰對于巨大的造假收益來說根本不足掛齒

55、。因此，加大造假的懲罰力度，對造假者造成強大的威懾力，使其望而卻步。改變審計委托制度。為防止注冊會計師屈從眼前經(jīng)濟利益，與管理當(dāng)局“精誠合作”造假，助長虛假會計信息的產(chǎn)生，應(yīng)將目前由管理當(dāng)局委任改為由公司董事會下屬的審計委員會選擇會計師事務(wù)所，支付審計費，以提高審計的獨立性。強化注冊會計師與企業(yè)內(nèi)部審計人員的溝通。 強調(diào)外部審計與內(nèi)部審計的協(xié)調(diào)與溝通，這可以降低審計費用, 避免出現(xiàn)由于審計成本制約導(dǎo)致注冊會計師無法實施必要的審計程序, 確保他們在既定的審計收費下提高對會計信息可靠性驗證的效率。 󰀀 󰀀主要參考文獻： 󰀀黃世忠會計數(shù)字游戲：美國十大

56、財務(wù)舞弊案例剖析北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2003，pp 311- 339 󰀀杜興強公司治理生態(tài)與會計信息的可靠性問題研究會計研究，2004（7） 󰀀李明輝內(nèi)部控制與會計信息質(zhì)量當(dāng)代財經(jīng)，2002（3） 󰀀黃世忠上市公司會計信息質(zhì)量面臨的挑戰(zhàn)與思考會計研究，2001（10） 󰀀林鐘高，吳得娟公司治理與會計信息的相關(guān)性研究會計研究，2004（8） 󰀀夏建軍公司治理結(jié)構(gòu)與會計信息質(zhì)量問題研究會計之友，2005(11 B) 󰀀Zabihollah Rezaee . High-Quality Financi

57、al Reporting: The Six-Legged Stool. Strategic Finance, 2003 (February),Vol.84, Iss8,p26 󰀀Eugene A Imhoff Jr. Accounting Quality, Auditing, and Corporate Governance. Accounting Horizons. 2003.Vol.17 p117 󰀀_ 󰀀黃世忠上市公司會計信息質(zhì)量面臨的挑戰(zhàn)與思考會計研究，2001（10） 󰀀 Zabihollah Rezaee . High

58、-Quality Financial Reporting: The Six-Legged Stool. Strategic Finance, Feb2003,Vol.84, Iss8,p26 󰀀緒論：簡述選題背景、研究目的和意義、典型性和代表性、主要研究內(nèi)容和結(jié)論等。案例背景：應(yīng)較為詳盡敘述案例的背景、案例的主題、面臨和需要解決的問題、需要做出的決策、需要采取的行動，以及實際狀況。要求呈現(xiàn)完整的事例。案例分析：應(yīng)用會計學(xué)科的相關(guān)理論、方法和技術(shù)，多角度地分析案例所反映的主題、問題、過程與結(jié)果，評估其優(yōu)劣成敗、利弊得失，并在此基礎(chǔ)上進行深入探討，總結(jié)相應(yīng)的經(jīng)驗和教訓(xùn)。解決和實施方案：概括論文所應(yīng)用或印證的主要理論，提煉出自己的新觀點或新見解，提出可以得出的啟示，進一步揭示研究的意義和價值；提示讀者進行討論、評判和借鑒的要點或方向；對未來提出展望與建議。南