超市購物贈券購物卡的賬務稅務處理

1、關于購物券、卡的問題大連和浙江稅務就是認為券應為“商業(yè)折扣”而卡應為收入實現(xiàn)，山東是采用是同銷售的做法，爭論的焦點是 ：在一張發(fā)票上注明折扣額的，以折扣后的金額作為收入征稅，分開施行、開具的視為銷售第一種說法：這種做法本人贊同，也符合實際工作，由于稅務機關查賬的特點，最好是把“營業(yè)費用改為主營業(yè)務成本”為吸引顧客，目前很多商場都搞起了購買一定數(shù)額的商品贈送購物券的促銷方式。如某商場的買100送50活動，某商場買200送200的活動等就屬于此類促銷方式。這種促銷方式容易刺激消費者的大額購買，也不會使商家負擔多余的稅金，因此，是目前一種常見的商場促銷手段。筆者認為：對于此類促銷行為與前文的有條件贈

2、送贈品的促銷方式的會計處理類似，都應遵循會計上的謹慎性原則，在銷貨的同時做或有負債處理。具體處理方法為：將銷貨時發(fā)出的購物券確認為“營業(yè)費用”，同時，貸記“預計負債”。當購物券使用時，借記“預計負債”，貸記“主營業(yè)務收入”、“應交稅金應交增值稅（銷項稅）”，同時結轉商品成本。若未發(fā)生，就將“營業(yè)費用”、“預計負債”沖銷。這種銷售方式下，“預計負債”科目的發(fā)生和回收頻率較為頻繁，因此，應定期核查該科目，并在促銷期末時清查確認不能回收的購物券，沖銷相應的“營業(yè)費用”和“預計負債”。 例：白云百貨2004年3月68日搞三八節(jié)促銷活動，凡在本商場購物的顧客購買商品滿100送50的購物A券，促銷期共發(fā)出

3、1000張A券，收回800張。 購物券發(fā)出時應做會計分錄如下： 借：營業(yè)費用50000 貸：預計負債（其他應付款-券）50000 收回購物券時應做會計分錄如下： 借：預計負債（其他應付款）40000 貸：主營業(yè)務收入34188 應交稅金應交增值稅（銷項稅）5812（40000（117）×17） 對未收回的購物券應做沖銷分錄如下： 借：預計負債（其他應付款）10000 貸：營業(yè)費用10000此類促銷活動在開具發(fā)票上應特別注意，購物券的實質(zhì)就是贈送一樣，視為銷售處理的。商場、超市銷售收入和發(fā)票的配比原則是“發(fā)票小于或等于報表”1、 商場銷售收入的入賬原始憑據(jù)是每天的“銷售日報表”，發(fā)票不

4、作為入賬的依據(jù)。2、 由于以券購物時，同樣計入了“銷售日報表”，只不過是付款方式上有所不同。3、 由于購物券付款，在實質(zhì)上是一種捐贈，沒有收到現(xiàn)金，所以原則上是不予開具發(fā)票的。如果開局了發(fā)票，則表明購物方在報銷時，多報購物券部分，但是，由于收入的原始憑據(jù)是“銷售日報表”實際開具的發(fā)票數(shù)，應該遠遠小于銷售日報表數(shù)，故，在發(fā)票數(shù)一定小于銷售數(shù)的原則下可以對強烈要求開具的客戶給與開具，并且在發(fā)票上注明，券多少，現(xiàn)金多少。4、 對于在每個收款機都是開發(fā)票的超市，購物券是贈送視同銷售了，開具發(fā)票也無妨。購物贈物：對于此類銷售行為在會計處理上的難點就在于贈送商品的入賬問題。按稅法規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或購

5、買的貨物無償贈送他人視同銷售貨物的行為，征收增值稅。在此種銷售方式中，應當將作為贈品處理的商品與普通銷售的商品區(qū)分開來，并予以披露。筆者通過對若干企業(yè)的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)采取對其中一件商品按售價做正常商品銷售處理，而另一件記入營業(yè)費用的處理是目前比較普遍的做法。具體是對贈送商品以成本加增值稅金借記“營業(yè)費用”，貸記“庫存商品”、“應交稅金應交增值稅（銷項稅）”。 實際上這種速效方式，都是采取“捆綁銷售”的方式，技巧有兩個：1、 以“捆”為單位，編號作為一個商品銷售，銷售日報表中不體現(xiàn)各種商品名稱等相關資料，但是，庫存商品在促銷期間要提前重新調(diào)價，入庫。2、 以“捆”為單位，編號作為一個商品銷售，銷售日

6、報表中體現(xiàn)各種商品名稱等相關資料，以折扣的方式。例：白云百貨為促銷，2004年1月推出了語花牌花生油買一贈一的銷售方式，即購買一大壺（5L）花生油贈送同品牌一小瓶（500g）花生油，花生油的進價是4元500g，銷售價是7.02元500g，2004年1月5日當天共銷售花生油100壺，白云百貨適用的增值稅率為17。 對于正價銷售商品按照正常銷售商品處理，具體會計分錄略。 對于贈品，會計處理如下： 借：營業(yè)費用502 貸：庫存商品400 應交稅金應交增值稅（銷項稅）102（7.02×100（117）×17） 應該注意的是，因為利用這種方法促銷商品，本來就是企業(yè)的一種讓利行為，用此

7、會計處理方法雖符合稅法的規(guī)定，企業(yè)卻要對贈出的商品按其正常銷售價格繳納稅金，這無疑加重了企業(yè)的負擔。因此企業(yè)在使用這種方法促銷前要事先對成本和效益進行充分的核算，以防止得不償失。國稅發(fā)2004136號文關于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知，規(guī)范了商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用流轉稅的征收政策。但在實務中，商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的費用還存在著多種形式，同時，商業(yè)企業(yè)收取的各種形式的費用在會計上如何處理，現(xiàn)行會計制度也沒有統(tǒng)一的規(guī)定。 收取各種費用的賬務處理：一、商業(yè)企業(yè)收取與商品銷售量、銷售額無必然關系各項費用的稅務與會計處理 1.商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的與商品銷售

8、量、銷售額無必然關系，且商業(yè)企業(yè)向貨物供應方提供一定勞務的收入。會計上應將其確認為“其他業(yè)務收入”，流轉稅上，按136號文第一條規(guī)定，應征收營業(yè)稅。 例1：甲企業(yè)為一般納稅人商業(yè)企業(yè)，乙企業(yè)是其常年貨物供應方。2004年甲企業(yè)共向乙企業(yè)購貨20萬元，并向乙企業(yè)收取貨物整理等費用2萬元。根據(jù)136號文，甲企業(yè)應交營業(yè)稅：2萬元×5%=0.1萬元。會計處理： 借：銀行存款（或應付賬款）20000 貸：其他業(yè)務收入20000 同時 借：其他業(yè)務支出1000 貸：應交稅金應交營業(yè)稅1000 2.商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的與商品銷售量、銷售額無必然關系，且商業(yè)企業(yè)未向貨物供應方提供一定勞務的收

9、入。此時，因商業(yè)企業(yè)未發(fā)生營業(yè)稅應稅勞務，因此，稅務上不能按136號文第一條的規(guī)定繳納營業(yè)稅，會計上也不能確認為“其他業(yè)務收入”，其會計與稅務處理，應當依據(jù)財會200329號文關于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>與相關會計準則問題解答三的規(guī)定，按接受捐贈資產(chǎn)處理。 例2：承例1，假設2004年乙企業(yè)向甲企業(yè)贈送一批商品，含稅價2萬元，并開具了增值稅專用發(fā)票。2004年甲企業(yè)在該項捐贈納稅調(diào)整后，應納稅所得為5萬元，實際執(zhí)行稅率27%.則甲企業(yè)接受該資產(chǎn)時，應作會計處理： 借：庫存商品17094 應交稅金應交增值稅（進項稅額）2906 貸：待轉資產(chǎn)價值20000 年終所得稅匯算清繳時： 借：待轉

10、資產(chǎn)價值20000 貸：應交稅金應交所得稅5400（20000×27%） 資本公積接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備14600 如果應納稅所得為-5萬，則：待轉資產(chǎn)價值應納稅所首先沖抵企業(yè)利潤。二、“平銷返利”的稅務與會計處理 商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤的各種返利收入，則屬于136號文所說的“平銷返利”，應沖減當期增值稅進項稅金。但是，“平銷返利”在會計上如何處理，會計制度沒有明確的規(guī)定。一般認為，“平銷返利”實質(zhì)上是貨物供應方對商業(yè)企業(yè)進銷差價損失的彌補，且一般是在商品售出后結算的，因此應沖減“主營業(yè)務成本”。當然，“平銷返利”形式不同，其會計處理也不盡相同。 1.商業(yè)企業(yè)

11、收到現(xiàn)金返利 例3：承例1，假設甲企業(yè)按貨物銷售額的10%與乙企業(yè)結算返利，甲企業(yè)收到2萬元的現(xiàn)金返利，應轉出進項稅額：20000÷1.17×17%=2906元，同時沖減“主營業(yè)務成本”：20000-2906=17094元。會計處理： 借：銀行存款20000 貸：主營業(yè)務成本17094 應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）2906 2.商業(yè)企業(yè)收到實物返利，又應視供貨方是否開具增值稅專用發(fā)票作出不同處理： （1）供貨方開具增值稅專用發(fā)票 例4：假設上例中乙企業(yè)以一批商品返利，該商品含稅公允價值2萬元，同時乙企業(yè)向甲企業(yè)開具了增值稅專用發(fā)票，則甲企業(yè)會計處理： 借：庫存商品17

12、094 應交稅金應交增值稅（進項稅額）2906 貸：主營業(yè)務成本17094 應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）2906 （2）供貨方開具普通發(fā)票 例5：假設上例中乙企業(yè)向甲企業(yè)開具了普通發(fā)票，則甲企業(yè)會計處理： 借：庫存商品20000 貸：主營業(yè)務成本17094 應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）2906google中搜索購物券另一種做法：（好一點） 不少商家為了促銷，利用向顧客返券來達到自己的目的。盡管這一做法國家并不提倡、商家卻樂此不疲，因此會計核算人員熟悉此業(yè)務的賬務處理是十分必要的。例：某圖書中心為了吸引顧客，決定顧客每買滿100元的書送10元贈券，此券用于在本中心內(nèi)再次購書時使用（有

13、使用期限），請問如何進行賬務處理？這個問題要考慮兩種可能情況：一是對贈券有使用限額，比如買100元的書只可以限額使用最多10元、20元的贈券；二是對顧客使用贈券的限額沒有限制，比如一顧客買100元的書，而他手上有100元未使用的贈券，因此他無須付一分錢而憑著圖書中心的贈券就可以將書拿走。無論商家采用以上哪一種贈券的方式，首先要設立備查賬薄，詳細記錄送出、收回、留存在顧客手中的贈券。因為對商家來說，這是很可能要承擔的現(xiàn)時義務、該義務的履行會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。一、對贈券限額使用的賬務處理如果商家采用“每次限制顧客的使用金額”的方式，贈券的實質(zhì)是一種優(yōu)惠購買憑證、是商家對顧客再次購物時享受折扣的

14、一種承諾。這種銷售方式是一種實質(zhì)上的商業(yè)折扣銷售方式，只不過折扣率不是一個固定數(shù)字，而是一個在一定范圍內(nèi)的變數(shù)。商家只需根據(jù)實際收到的貨款入賬和開具銷貨發(fā)票。比如，一顧客購買130元的書，按規(guī)定可以使用15元的贈券，商家的賬務處理應該是：借：現(xiàn)金115貸：主營業(yè)務收入某類圖書98.29（1151.17）應交稅金應交增值稅（銷項稅額）16.71（1151.17×0.17）借：主營業(yè)務成本（進價）貸：庫存商品某類圖書（進價）發(fā)票上應注明書價130元、折扣15元、凈額115元。如果收到115元而開具凈額130元的發(fā)票。那這樣的折扣就是現(xiàn)金折扣?，F(xiàn)金折扣會導致銷售金額加大，增加增值稅額。因此

15、需要商家注意的是：在進行促銷宣傳時，一定要讓顧客明確，收多少錢開多少發(fā)票，贈券只相當于折扣券，不是現(xiàn)金。這樣既不違規(guī)，又不會使銷售析扣成為現(xiàn)金折扣而加大自己的負擔。二、對贈券無使用限額的賬務處理（這種作法，最好是 先把營業(yè)費用改成主營業(yè)務成本，并且用“其他應付款”過渡以下為好）如果商家對顧客使用贈券的金額沒有限制，贈券的性質(zhì)已經(jīng)不同于上述的限額使用。它有可能使一筆銷售行為沒有或只有很少的現(xiàn)金收入，認為這樣的銷售行為還是一種商業(yè)折扣的銷售方式已經(jīng)不能成立、它顯然是一種連賣帶送的銷售方式。如果顧客全部使用贈券，這樣的一筆銷售就是無償贈送；如果顧客部分使用贈券，那就是部分贈送，它是完全不同于折扣銷售

16、的另一種促銷方式。贈送視同于銷售，也就是說，對贈券無使用限額的賬務處理應比照贈送或部分贈送的賬務處理方式進行。比如，一顧客購買100元的書，使用了100或85元的贈券，假定書的進價為70元（不含稅），根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，商家的賬務處理應分別是：1.顧客使用100元贈券（先走收入，后轉成本，更適合實際工作）借：經(jīng)營費用84.53貸：庫存商品某類圖書70應交稅金應交增值稅（銷項稅額）14.53（1001.17×0.17）以上科目入賬和先走收入后轉成本是相同的。2.顧客使用85元贈券借：現(xiàn)金15（10085）經(jīng)營費用85貸：主營業(yè)務收入某類圖書85.47應交稅金應交增值稅（銷項稅額）1

17、4.53（1001.17×0.17）借：主營業(yè)務成本70貸：庫存商品某類圖書70需要注意的是：1.無論以上哪種情況，商家在發(fā)放贈券時都不做賬務處理；2.在確認贈券已過期或無效時，要及時將備查賬薄上記錄的贈券金額注銷，使記錄和實際發(fā)放在外的仍然有使用效力的贈券相符；3.商家應在會計報表附注中按企業(yè)會計準則或有事項的要求對或有負債形成的原因、預計產(chǎn)生的財務影響進行披露。 購物券的另一種說法：注明：本人認為這種把券視作“商業(yè)折扣”的做法不妥。臨近春節(jié)，很多商家利用節(jié)日旺銷時機大搞促銷活動，其中購物贈券就是促銷方法之一。由于商家對該項經(jīng)濟業(yè)務理解不同，在會計處理方法上也不盡相同，因此在進行企

18、業(yè)所得稅處理時就會產(chǎn)生不同的結果。以某商業(yè)企業(yè)銷售100元商品，取得100元現(xiàn)金并贈50元券為例加以說明。（注：假定該商業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人）第一種情況：企業(yè)將贈券視同銷售折扣，當期實際僅實現(xiàn)收入50元，在向購貨方開具的發(fā)票或銷售小票上注明50元折扣額,贈券部分等購貨人實際購買商品或確認持券人放棄權利后再計人收入。帳務處理1、銷售取得100元現(xiàn)金時：借：現(xiàn)金         100 貸：主營業(yè)務收入 42.74 其他應付款   50應交稅金應交增值稅 7.262、購貨方憑

19、贈券購物時，以消費的贈券額向購貨方開具發(fā)票：         借：其他應付款    50貸：主營業(yè)務收入  42.74            應交稅金應交增值稅 7.263、購貨方逾期未持贈券購物時：借：其他應付款 50          

20、        貸：營業(yè)外收入 42.74                     應交稅金應交增值稅 7.26第二種情況：企業(yè)將實際收到100元現(xiàn)金全額計入當期收入，全額向納稅人開具發(fā)票，待購貨方憑贈券購物時不再向其開具發(fā)票，只結轉相應的成本。1、銷售取得100元現(xiàn)金時：借:現(xiàn)金100  

21、0;                貸:主營業(yè)務收入85.47                     應交稅金應交增值稅 14.532、持券人持贈券購物時：借：“商品銷售成本”貸：“庫存商品”。第三種情況：企業(yè)認為贈券是為促銷商

22、品而給購貨人的附加優(yōu)惠，視同贈與。在取得銷售收入時，全額計入當期收入，并全額開具發(fā)票；持券人持贈券購物時，不再向其開具發(fā)票，僅按其所購商品的成本計入營業(yè)外支出。 1、銷售取得100現(xiàn)金時：借：現(xiàn)金          100貸：主營業(yè)務收入85.47    應交稅金應交增值稅 14.532、持券人持贈券購物時：借：“營業(yè)外支出”貸：“庫存商品”。 不同的會計處理方法下，企業(yè)所得稅的計算時間和數(shù)額存在差異。第一種方法下，若購貨人不使用贈券，贈券所對應的其他應付

23、款可能會長期掛賬，不轉入營業(yè)外收入，不計算應納所得稅，同時，存在稅款滯后問題；第三種方法將贈券視同贈與，根據(jù)稅法規(guī)定，要將券面金額與計入營業(yè)外支出的庫存商品金額間的差額計入當期應納稅所得，同時因這部分贈與沒有通過國家機關或非營利性社會組織進行，不得在稅前扣除。如何通過規(guī)范合理的會計處理正確計算企業(yè)所得稅呢? 因此，銷售贈券業(yè)務在進行企業(yè)所得稅處理時主要涉及兩方面，即收入如何確認、何時確認，成本如何確認。根據(jù)稅法規(guī)定，銷售贈券業(yè)務中所發(fā)生的全部成本可據(jù)實扣除。對于收入的確認，應從合法合理、及時和便于稅務機關征管三方面進行綜合考慮。首先，從合法合理性看，贈券造成購貨人用相同的支出購買了更多的貨物，

24、實質(zhì)上是將所售商品進行了折價銷售，因此贈券不應作為脫離銷售商品行為之外的贈與；實際流入企業(yè)的經(jīng)濟利益為100元，向購貨方開具的發(fā)票上注明的銷售額為85.47元，因此應以85.47元作為企業(yè)的全部收入，贈券不能單獨算作企業(yè)的收入。其次，從納稅的及時性看，銷售商品時已收到全部貨款，且這部分經(jīng)濟利益是確定的，在取得100元現(xiàn)金時確認收入更為及時。第三，從便于稅務機關征管的角度看，先按折扣后的50元、再按贈券額分別確認收入的方式不便于稅務機關對贈券額計入收入的時間進行控制，因此在取得100元現(xiàn)金時全額確認收入更便于稅務機關征管。綜上，采用第二種方法進行會計核算比較合理規(guī)范，能在會計利潤中正確體現(xiàn)納稅所

25、得,同時便于征管。銷售贈送和購物券是否屬于商業(yè)折扣的討論：討論焦點：是否是符合“在同一張發(fā)票上注明”來確認商業(yè)折扣 第一次開具發(fā)票是全額開具，還是扣除購物券開具銷售贈送行為是在市場經(jīng)濟不斷發(fā)展的基礎上產(chǎn)生和發(fā)展起來的，是企業(yè)主要是商業(yè)企業(yè)為擴大銷售和穩(wěn)定固定客戶群而采取的特殊銷售方式，即銷售的同時再贈送購買者事先約定的一些物品或有價證券。常見的主要銷售贈送形式有“買一贈一”、“捆綁銷售”、“按單張發(fā)票金額分級贈送”、“按一定時期內(nèi)購買金額累計數(shù)分級贈送”、“會員積分兌換商品或購物券”、“購物贈券”等等贈送銷售形式。如今這樣的銷售方式已被各類商家廣泛采用。面對如此豐富多樣的銷售方式，稅收法規(guī)、文

26、件中就如何征收增值稅尚沒有明確的針對性解釋。在增值稅暫行條例第四條僅對贈送有這樣的規(guī)定：“將自產(chǎn)、委托加工或外購的貨物無償贈送他人，應視同銷售”。而眾多的商家又將銷售贈送認定為降價銷售，屬于“商業(yè)折扣”，那么上述這些新出現(xiàn)的銷售方式究竟是否屬于贈送，是有償還是無償贈送？這里的有償和無償又該如何界定？再加上從2001年起實施的企業(yè)會計制度和從2005年5月1日起實施的小企業(yè)會計制度對購進物資改變用途又作出了“進項稅額轉出”的處理規(guī)定，因此對相關銷售行為的認定便出現(xiàn)了“視同銷售說”、“折扣說”和“改變用途說”三種不同的觀點，不同的認定方法又會對稅收產(chǎn)生不同的結果，這些不僅直接影響到增值稅的征收，還

27、將影響國家財政收入和經(jīng)濟的發(fā)展與穩(wěn)定。筆者試對這幾種不同認定方式進行分析，并結合實例對商業(yè)企業(yè)銷售贈送征收增值稅問題做一些探討。    一、商家確定賬務處理方式的理由    1、商業(yè)折扣說。    商家實行購物贈物主要有這樣幾種形式，一是“買一送一”或“捆綁式”銷售，即消費者在購買某一品牌商品時，可得到同一品牌的其他商品或品牌生產(chǎn)廠家的特制贈品；二是消費者憑購物發(fā)票注明金額或一定時期內(nèi)購物發(fā)票的累積金額獲得相應的贈品；三是消費者在購物達到一定數(shù)額時，可得到商家一定比例的贈券，如滿100元送30、滿200元

28、送80等等，贈券可在該商場及其關聯(lián)門店內(nèi)按券面值抵現(xiàn)金使用。商家認為，上述這幾種銷售贈送均屬于“有償”贈送，因為贈送的前提是消費者必須購物，消費者得到的贈品實際上是有代價的。而對商家來說，贈送出去的商品或貨物并未得到額外的收益，而且贈品是有成本的，再者從貨物價值角度來講，消費者得到的商品是物超所值的，因此，此類銷售贈送應屬于“商業(yè)折扣”。另外還有一個理由就是所有的商家在策劃購物贈送的促銷計劃時，均會設置一個上限，即準備贈送的商品或貨物金額占銷售總額的比例是事先設定的，一般情況也是不會突破此比例的，商家畢竟還是以追求利潤為最終目的的，從這一角度來解釋，商業(yè)折扣說能得到眾多商家的認同也就不難理解了

29、。    2、改變用途說。    持這一觀點大都為實行會員制的一些大商場、加油站、機動車專賣店。    實行會員制的一些商家往往根據(jù)一定時期（季、半年或一年）消費者的購物積分來分級派送贈品，這些贈品一般不是在商場柜臺贈送，而是在服務臺或其他非銷售場所；一些加油站為了促銷，時常采取免費供應機油的方法，而機動車專買店也經(jīng)常購進雨衣、頭盔和其他一些配件、耗材既用于銷售也用于贈送。他們認為企業(yè)購進這些商品的初衷是為了銷售，但現(xiàn)在用于贈送，應屬改變用途。    3、視同銷售說。持這一觀

30、點商家大多認為既然稅收法規(guī)是這樣規(guī)定的，作為納稅人就應該遵從，也有少數(shù)商家雖對稅收規(guī)定有異議，但是為了減少日后被稅務部門查處的損失，便只好按視同銷售處理。    二、不同的認定結果導致的稅收差異    對相關銷售行為不同的認定結果，會產(chǎn)生怎樣不同的稅收結果呢？我們一起來分析一下。    例：有一摩托車專業(yè)商場為促銷，推出“買一送一”的銷售方式，凡購買一輛某品牌摩托車贈送一桶進口原裝機油，摩托車進價為8000元/輛，售價11700元/輛；機油進價240元/桶，售價351元/桶（以上售價為含稅價，稅率為17%

31、）。    （一）“折扣說”的賬務處理為：     （1）確認收入時    借 ： 現(xiàn)金    11700       貸：  主營業(yè)務收入   10000       貸：  應交稅金-應交增值稅（銷項稅額）  1700    （2）結轉成本時  

32、  借：主營業(yè)務成本     8240        貸：庫存商品      8240    （二）“視同銷售說”的賬務處理為：    （1）確認收入時    借：   現(xiàn)金     11700       &

33、#160;  貸：主營業(yè)務收入    10000          貸：應交稅金應交增值稅（銷項稅額）1700    （2）結轉成本    借：   主營業(yè)務成本    8000         貸：庫存商品      8000&

34、#160;   （3）贈品賬務處理    借：  營業(yè)費用    291          貸：  庫存商品    240          貸：   應交稅金應交增值稅（銷項稅額）51    （三）、“改變用途說”的賬務處理 &

35、#160;  （1）確認收入時    借：   現(xiàn)金     11700          貸：主營業(yè)務收入    10000          貸：應交稅金應交增值稅（銷項稅額）1700    （2）結轉成本    借：

36、0;  主營業(yè)務成本    8000         貸：庫存商品      8000    （3）贈品賬務處理    借：營業(yè)費用（管理費用）   280.8              貸：  庫存商品

37、60;  240              貸：  應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）40.8    上述三種處理方法，得到的銷項稅額分別為1700元、1751元、1740.8元,由此可見,不同的處理方法,會造成較大的稅收差異。    三、三種處理方法的稅收應對    由于三種認定方法的處理結果對稅收的影響較大，因此我們應對照有關稅收法規(guī)的規(guī)定進行認真的界定

38、，以免造成稅收管理的混亂，導致國家稅款的流失。    （一）可認定為“商業(yè)折扣”的贈送。    在前面我們已對商家的贈送行為進行了分析，在這些贈送中，“買一送一”、“捆綁式銷售”應可認定為“商業(yè)折扣”。因為這些贈送往往是在購買的同時實施的，根據(jù)國稅發(fā)1993154號第二條第二款“銷售額和折扣在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅”的規(guī)定，只要商家注意在同一張發(fā)票上注明贈品數(shù)量和金額，我們就應該按折扣后的金額計征增值稅。    在這里還有一個經(jīng)常引起爭議的問題，就是折扣應不應該有限定，換一個

39、說法，就是折扣率的問題，因為按常規(guī)，在買方符合了賣方付款方面的相關要求時，賣方一般會給予5%左右的折扣率，即使因商品有瑕疵而須折讓時，往往也有個比率，因此大家就形成了固定思維模式，認為折扣必須標明折扣率。    其實從會計的定義來講，“商業(yè)折扣”指的是在購貨方滿足某些條件的情況下，銷貨方給購貨方的一種優(yōu)惠，這種優(yōu)惠視企業(yè)情況各不相同，但歸結起來不外乎兩類，一是產(chǎn)品（或商品）數(shù)量上的增加，二是銷售總價或單位價格上的降低。“商業(yè)折扣”的這一內(nèi)在本質(zhì)決定了其在會計記錄上能夠清楚反映的只是優(yōu)惠的結果而不是優(yōu)惠的比率，所以在會計記錄上并不要求進行特別的反映，因此只要商家在同

40、一張發(fā)票上標明折扣金額就應該給予認定。    當然也有一種觀點認為既然“商業(yè)折扣”只要在會計記錄上能夠清楚反映優(yōu)惠的結果即可，那么就應改變“同一張發(fā)票上注明折扣額”的規(guī)定，只要查看會計記錄就可以了。    從理論上來講，這一觀點并非沒有道理，但在目前納稅人納稅意識普遍不高，稅務部門檢查手段和檢查力量十分有限的情況下，如取消在同一張發(fā)票上注明折扣的規(guī)定，那么，對商家每天成千上萬筆的銷售去逐一比對核查，工作量是不可想象的，對稅收管理是極為不利的。    （二）“視同銷售”的認定  

41、0; 除上述兩種贈送形式可認定為“商業(yè)折扣”外，其他贈送均應認定為“視同銷售”。這是因為：    1、以上諸多銷售贈送方式，雖然叫法不同，表現(xiàn)形式各異，但它們卻有其相同的特點：都是促銷的一種手段，目的都是通過一些讓利行為擴大產(chǎn)品的銷售數(shù)量，從而追求企業(yè)利潤的最大化?！案淖冇猛菊f”，實際上也是一種促銷而已，跟稅收規(guī)定上將“外購貨物”改用于基建、發(fā)放職工福利等是完全不同的行為。當然，如果商家在贈送時把商品和贈品上在同一張發(fā)票開具，那么也應該可以作為“商業(yè)折扣”來處理。    2、從形式上看，盡管消費者得到贈品的前提是必須購物，但從實質(zhì)上分

42、析，所有受贈者均無須為贈品付款，贈品是無償?shù)玫降?，按增值稅暫行條例第四條規(guī)定，應視同銷售繳納增值稅。至于商家贈送的購物券不能認定為“商業(yè)折扣”，主要有三個理由：    一是不符合折扣的條件。因為商家發(fā)放的贈券是在消費者首次購物付款后才實施的，且付款時消費者是據(jù)實付款的，持券的消費者只有在再次購物時才能使用贈券，贈券并不是對第一次購物實質(zhì)折扣。    二是在消費者再次購物時，商家還據(jù)實計價的，贈券是消費者在付款時抵現(xiàn)金用的，所以贈券的發(fā)放和使用并未對商品的售價產(chǎn)生影響，應按實際收取的價款計征增值稅，而不應扣除購物贈券金額。 &

43、#160;  三是有些贈券實際是有的企業(yè)和單位因公關的需要而購置的，商家收取的購物券并不全部是原促銷時發(fā)放的，因此更不能認定為折扣金額。（作者單位：如東縣國家稅務局）  購物卡帳務、稅務處理：購物卡銷售由于涉嫌逃避國家稅收、易滋生腐敗及擾亂金融秩序等原因，國家曾多次禁止使用。但由于其便利性，且能對商家起到提前回籠資金、減少現(xiàn)金流通、促進商品銷售等作用，而依然在市場上紛紛出現(xiàn)，且有愈演愈烈的趨勢。購物卡銷售的會計及稅務處理問題，因此行為違規(guī)故相關法律法規(guī)不能作出明確的規(guī)定，以下是個人一點意見。 一、購物卡銷售的會計處理 （一）購物卡成本的會計處理 隨著科技的發(fā)展，購物卡逐漸由

44、紙制的提貨卡逐漸演變到現(xiàn)在的電子購物卡。電子購物卡一般由企業(yè)自行制作或委托專門公司定制。由于商家發(fā)行購物卡的主要目的是促進商品銷售，因此購物卡的制作成本應當計入營業(yè)費用。 （二）購物卡銷售方式下收入的確認 我國企業(yè)會計制度規(guī)定，銷售商品的收入，應當在下列條件均能滿足時予以確認： 1.企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方； 2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制； 3.與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)； 4.相關的收入和成本能夠可靠地計量。 按以上標準來衡量購物卡銷售業(yè)務：第一，商家在銷售購物卡時，并不能確定持卡人要購買哪種商品，所以更談不上風

45、險和報酬的轉移，不符合第1款的規(guī)定；第二，購物卡在出售后一直到持卡人購貨，商品還在商場內(nèi)，仍由商家進行繼續(xù)管理、控制，不符合第2款的規(guī)定；第三，購物卡出售時，相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)，符合第3款的規(guī)定；第四，購物卡出售時，雖然收入的金額可以可靠的計量，但還無法分擔到哪個貨物品種，貨物還未由持卡人取走，在此時成本還不能可靠地計量，不符合第2款的規(guī)定。 另外，一些商家發(fā)行的購物卡可以在聯(lián)鎖店通用，持卡人購物后再由各連鎖店進行結算，而持卡人并不一定在發(fā)行購物卡的商家購貨。因此，在購物卡出售時不能確認銷售收入，收取的價款應當作為預收貨款入賬，借記“現(xiàn)金”（銀行存款）科目，貸記“預收賬款”科目。待持卡

46、人購物時借記“預收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目，并結轉營業(yè)成本。有些情況下購物卡出售的價格比購物卡實際的金額要少一些，如購物卡可以實際購價值100元的物品，但出售價格為90元，則剩余10元應當列作營業(yè)費用。還有一種情況，如果購物卡到期而持卡人并未持卡消費，應當視為無需支付的債權計入資本公積，應當按照稅法的規(guī)定計繳所得稅。 3.商家向客戶贈送購物卡的會計處理 有些商家會向客戶贈送購物卡，而且往往不進行會計處理。這樣會導致預付賬款出現(xiàn)負數(shù)（借方）余額，按照會計準則和會計制度的規(guī)定，企業(yè)對外捐贈應當列作營業(yè)外支出。即借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“預收賬款”科目。但是，企業(yè)對外贈送購物卡的目

47、的主要是增進與客戶的關系，促進商品的銷售，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，也可以作營業(yè)費用處理。 二、購物卡銷售的稅務處理 電子購物多在大型超市使用。一般大型超市均采用計算機系統(tǒng)管理，統(tǒng)一收銀、統(tǒng)一開具發(fā)票。商品進入賣場后，由其庫房管理人員或電腦部相關人員將商品逐一錄入計算機系統(tǒng)內(nèi)。顧客購買商品付款時，由收銀員操作POS機下貨和收款。當收銀員下班后將全部現(xiàn)金交超市財務。顧客如需開具發(fā)票，則由顧客持購POS機打出的購貨小票自行到超市財務統(tǒng)一開發(fā)票處開具發(fā)票。目前超市現(xiàn)狀均不以開具發(fā)票的貨物金額申報納稅，而是以POS機實際收到的貨款數(shù)額申報納稅。 1.購物卡銷售時，增值稅納稅義務發(fā)生事件的確定 在購物卡銷售