多元化責任審計的目標實現(xiàn)機制動因及選擇

1、多元化責任審計的目標實現(xiàn)機制動因與選擇永軍來源：?會計之友?2021年第36期【摘要】政府責任擔當?shù)亩嘣?、復雜化，使審計目標實現(xiàn)面臨挑戰(zhàn)。目標實現(xiàn)機制需要組織、技術、權(quán)責路徑保障體系的重新優(yōu)化。文章依據(jù)制度經(jīng)濟理論、行政管理理論以及路徑依賴理論，明確機制的動因和構(gòu)成，主構(gòu)建組織鼓勵機制、技術配置機制以及路徑構(gòu)造機制對目標實現(xiàn)機制的保障制度，增強目標實現(xiàn)的現(xiàn)實選擇?！娟P鍵詞】政府責任審計；目標多元化；審計目標；機制動因隨著公眾對政府責任信息質(zhì)量需求的深度和廣度不斷拓展，審計目標呈現(xiàn)出多元化趨勢，以“經(jīng)濟、效率、效果、環(huán)境、公平為主的“5E”已經(jīng)成為目標多元化的主要表現(xiàn)。然而,由于政府責任的復雜

2、性、潛在性、多元性，出現(xiàn)了審計目標難以保證和實現(xiàn)的困境。新民網(wǎng)2021調(diào)查顯示：目標實現(xiàn)的阻礙因素位列前三位的分別是執(zhí)行不力、信息不公開透明、官員貪腐。該調(diào)查結(jié)果一定程度上說明審計應擔當?shù)膰抑卫碜饔玫木o迫，以及審計滿足公眾期望目標實現(xiàn)的必要。一、多元化責任審計的目標與實現(xiàn)機制的關系政府責任審計是國家審計機關和審計人員承受委托或者根據(jù)授權(quán)，依法對政府部門及其公務人員強制進展的審查，對反映其權(quán)力與職能的經(jīng)濟與非經(jīng)濟活動以及履行情況發(fā)表審計意見。政府責任審計實際上是“權(quán)力制約權(quán)力的過程，最終滿足公眾維護公共利益的信息需求。目標是審計機構(gòu)維護公共資源平安與公共利益至上的契約承諾。但由于政府的“私利行

3、為，政府的責任履行會出現(xiàn)“逆向選擇。目標保障機制能夠促進公眾、政府以及審計間的各司其職，實現(xiàn)目標利益最大程度上的公平?，F(xiàn)代責任審計通過監(jiān)視、鑒證與評價功能，公開政府履行職責的狀況，促進政府良性運轉(zhuǎn)和職能角色轉(zhuǎn)變，通過提升公共決策與公共管理的水平，維護公共利益。勝華2006認為，審計目標是審計人員通過審計實踐活動所期望到達的目的、境地或標準。由于國家間的治理環(huán)境與水平不同，各國的審計目標實現(xiàn)程度與方式、方法差異較大。目標實現(xiàn)機制是審計依據(jù)外部變化，自身能迅速作出反響，并根據(jù)原策略和措施調(diào)整與優(yōu)化目標的過程機制。“機制泛指有機體的構(gòu)造、功能和相互關系，是一個工作系統(tǒng)的組織或部門之間相互作用的過程和

4、方式。目標實現(xiàn)機制的主要著眼點在于“實現(xiàn)某種社會功能而形成辦事原那么、準那么和規(guī)，以及負責這些規(guī)實施的社會組織或機構(gòu)，即形成良好的組織保障與機制優(yōu)化，甚至體制優(yōu)勢。這些機制作用的發(fā)揮程度影響目標的保障程度，它受到外部環(huán)境的影響程度和審計組織的自身調(diào)整程度的限制。審計目標實現(xiàn)機制必須理順機制的構(gòu)成、機制的動因和機制的運行。其中，機制構(gòu)成包括目標定位、功能選擇以及職責狀態(tài)等；機制的動因表達為經(jīng)濟因素、政治因素或外因素的驅(qū)動；機制的運行主要表達在組織機構(gòu)的保障等方面。目標機制在政府責任審計中具有促進政府責任履行和滿足公眾信息需求的作用，但審計組織與審計制度如何配置、審計功能與職責如何設計、機制因素與

5、保障效果如何考慮，是實現(xiàn)審計自身優(yōu)勢調(diào)整的關鍵。目標的實現(xiàn)程度其實可以認為是效率與效果的表達。新古典經(jīng)濟學的經(jīng)濟均衡模型認為，在均衡狀態(tài)下有效率的結(jié)果可以實現(xiàn)，但技術、制度或組織的演化并不必然遵循效率邏輯。因此，運用根底理論對機制選擇進展分析，借以優(yōu)化多元化政府責任審計目標機制是必然命題。二、多元化責任審計目標實現(xiàn)機制的根本問題政府責任多元化趨勢中，各國審計目標的實現(xiàn)機制不斷調(diào)整和完善，在目標定位、功能選擇以及職責狀態(tài)等環(huán)節(jié)不斷改革。尤其是“3E”到5E”要求的變化，顯示了政府與公眾關系的嚴密以及政府對公眾責任涵的深化。這引發(fā)了責任的主體、容、形式和圍的變化，使傳統(tǒng)的審計目標實現(xiàn)機制受到?jīng)_擊。

6、究其原因，有來自于政府責任自身的因素，也有源自審計機構(gòu)理念與方法方面的因素。政府責任表現(xiàn)為各個部門、人員以及相應系統(tǒng)下的整體擔當。但這一擔當必須有制度保障。各國建立不同的審計模式、審計體制以及凸顯審計的獨立與權(quán)威，均源于此。從目標實現(xiàn)角度，許多國家的改革主要涉及三個方面：一是各國對審計獨立性機制采用了不同的組織形式；二是審計目標的實現(xiàn)機制建立側(cè)重點有所不同；三是都關注了審計的目標落實機制建立。它涉及公眾的需求強度、政府治理理念的轉(zhuǎn)變、國家權(quán)威機構(gòu)的改革等系列問題。概括而言，審計目標實現(xiàn)機制通常需要組織職能和崗位職權(quán)的優(yōu)化配置。依據(jù)信息非對稱理論，這有利于推動審計功能的實現(xiàn)許蔚君，2006，促進

7、對政府受托經(jīng)濟責任評價與監(jiān)視的信息透明和公開。關鍵是如何減少信息非對稱，如何提高審計效果又如何降低審計自身“道德風險和獨立性缺乏的問題。一般而言，審計目標實現(xiàn)機制的根本問題表達在以下幾個方面：一是目標實現(xiàn)的集權(quán)與分權(quán)形式。政府責任審計涉及政府責任劃分與界定，其實質(zhì)是分權(quán)優(yōu)化。分權(quán)可以理解為“反對不同的規(guī)模式，或者不同的實際出發(fā)點，其中涉及了兩個主要的事實：1當涉及政府構(gòu)造及其功能時，可指舊制度向新制度的開展和變化過程；2當涉及分權(quán)趨勢時，可指從概念上如何吸收既定的條件的特殊性產(chǎn)生的影響。審計目標實現(xiàn)的組織根底是合理分權(quán)，如人民代表大會和政府間對審計的授權(quán)與問責權(quán)限、公開追責權(quán)力等。這與經(jīng)濟開展

8、水平、短期與長期轉(zhuǎn)軌要求以及居住構(gòu)造等均有直接關系。它決定了審計目標的涵蓋圍和容等的層次上下，多元化責任必然要求更高層次的組織資源保障和公平涵的外延表達。分權(quán)的主要功能在于實現(xiàn)其技術性、整合性、性以及合作性D.波普維克，以此促進審計目標的多方主體參與和合作，并以此考慮組織資源配置、職責涵等問題。F.莫薩達和托馬斯弗萊納2021對分權(quán)改革進展了反思，當社會效勞轉(zhuǎn)交給地方，需要解決合理安排權(quán)威及地方各部門間的溝通，否那么會降低地方的公共效勞能力。地方審計機構(gòu)與中央機構(gòu)間對目標層次、職責權(quán)限、追責保障應合理統(tǒng)籌，審計目標的實現(xiàn)需要上下組織互動式的系統(tǒng)設計過程。二是目標實現(xiàn)的溝通形式。西方國家對政府責

9、任審計目標實現(xiàn)的一個典型做法，是增強溝通的渠道與方式，多表現(xiàn)為公眾的參與式監(jiān)視。公共政策的主要目的是及時有效地解決公共問題，但是，“應有現(xiàn)象與實際現(xiàn)象的偏差，或者是系統(tǒng)的現(xiàn)有姿態(tài)與期望狀態(tài)的差距，使溝通極為重要。HelgaHohn2000曾指出，無障礙的交流是使團體成員明確目標，帶來有效的組織運作和對交流者的理解。公共效勞本身應具有讓公眾回到治理中并得到公共效勞的本質(zhì)。審計恰好具有公共效勞的特質(zhì)，增進對公眾的回應能力是其應有的品質(zhì)。審計缺乏理性的框架目標和交流方式就不能夠?qū)崿F(xiàn)政治承諾，公共部門也就只會選擇不增進公眾參與的方式去溝通Kirlin，2002，進而違背了目標契約的實現(xiàn)原那么。因此，政

10、府責任審計需要建立與被審計單位和公眾信息監(jiān)視期望間的良好溝通機制，使目標得以實現(xiàn)。三是審計目標實現(xiàn)的問責渠道。目標實現(xiàn)的重要環(huán)節(jié)是對政府多元責任的合理追責，其關鍵性的問題為責任標準和問責渠道。一是從同體問責到異體問責、從權(quán)力問責到制度問責，仍需要問責機制的不斷優(yōu)化。二是問責法律、問責圍、職責界定的標準目前尚未理順，多元化責任復雜程度更加重了這一局面的難度。審計對黨政、正副、上下級間的責任考核難以奏效。審計目標的實現(xiàn)應具有更強的制度效率或組織效率，以及具有更全面的涵效果。為防止這種效率缺失的途徑是進展必要的機構(gòu)改革和機制改革。增強政府責任審計的評價機制是促進問責的重要手段，英國著名的“雷納評審、

11、“公民憲章運動、“電子政務運動等被認為是典型的政府責任評價渠道的創(chuàng)新例。三、多元化政府責任審計目標的實現(xiàn)機制動因分析一我國審計目標實現(xiàn)機制現(xiàn)狀我國政府責任審計起源于20世紀80年代的經(jīng)濟績效審計。國家審計目標已經(jīng)具有總目標、具體目標和工程目標三個相互關聯(lián)、根本完整的體系，引入了國際的普遍理念。但實務中，仍然存在諸多突出的問題：1審計目標實現(xiàn)機制系統(tǒng)性不強。比方，依據(jù)?審計法?規(guī)定側(cè)重了對“真實、合法、效益審計，而對環(huán)境和制度公平審計卻未能夠跟上公眾需求的程度；審計重點仍然是以資金導向?qū)徲嫗橹?，審計目標實現(xiàn)機制缺乏統(tǒng)一性、全局性和協(xié)作性；審計功能與目標保障尚未很好融合，效勞理念與方式落后。2目標

12、實現(xiàn)機制的設計與執(zhí)行差距很大?，F(xiàn)代式的多元化目標要求與傳統(tǒng)式的執(zhí)行保障機制，造成在目標執(zhí)行的機制、運行方式及功能發(fā)揮的不和諧。3審計目標的實現(xiàn)機制信息透明度缺乏。我國審計信息的交流渠道非常有限，一是公布形式和機制的不廣泛、不長效；二是對于政府責任單位的整改情況缺乏披露和有效的制約；三是社會公眾參與的程度未滿足當前需求，事后審計與整改難以滿足公眾對資源管理的期望，審計目標實現(xiàn)程度大打折扣。二目標實現(xiàn)機制的動因分析.制度鼓勵效應動因制度經(jīng)濟學認為，通過制度安排和確立產(chǎn)權(quán)會產(chǎn)生對經(jīng)濟活動的鼓勵效應，可以提高效率。制度包括在制度和外在制度兩種，其中部制度引導共同體或者多數(shù)人的行為。部制度并不能夠杜絕時

13、機主義，因而需要外部環(huán)境制度建立，并努力促進兩種制度間的相互轉(zhuǎn)化。審計目標的實現(xiàn)其實是公眾對政府責任制衡的表達，但又涉及審計工作效率與效果。因此，必須關注目標實現(xiàn)構(gòu)架下的部制度鼓勵層次、容和方式，否那么多元化的政府責任目標將缺乏動力支持。鼓勵還可能源自外部制度的強化，形成外在的目標實現(xiàn)的物質(zhì)鼓勵和精神鼓勵。柯武剛和史漫飛2000認為政府通過外部制度設計、推行、監(jiān)視和強制，促進公共效勞的公正鼓勵。審計的行政色彩同樣具有這樣的鼓勵需求，但是，審計具有層級關系和集體利益性，會形成維護取得收入與私利保護間的平衡或交換。對政府責任多元化審計的單一加強，勢必引發(fā)相關人員或單位的消極對待，有悖目標的實現(xiàn)。制

14、度經(jīng)濟學認為，政務人員的工作努力程度與報酬間呈現(xiàn)出典型的正相關性，通過價格鼓勵報酬可以防止非理性行為。多元化的政府責任審計目標需要關注復雜工作環(huán)境下的“人文制度建立，促進制度鼓勵的良性開展，產(chǎn)生鼓勵效率、資源配置效率、風險躲避效率以及法規(guī)約束效率汪洪濤，2003。.行政管理效率動因行政管理的主要職責是促進組織配置的有效性和管理效率，涉及技術、行為、配置和制度四個容。多元化的政府責任下，這些方面更具有宏觀性、不可分割性和難以衡量性。審計目標的實現(xiàn)不再是單一的某一環(huán)節(jié)或者職能部門的簡單考評，需要從審計目標的資源配置和責任分擔進展系統(tǒng)性的評價。配置的效率包括生產(chǎn)效率與消費效率兩個方面，稱為帕雷托累進

15、。通常配置與技術效率融合進展，技術效率強調(diào)投入與產(chǎn)出，而配置效率注意不同投入所產(chǎn)生的不同產(chǎn)出效果。這為多元化政府責任審計目標實現(xiàn)提供了新的思路，即強調(diào)技術優(yōu)化的同時，需要兼顧在審計目標實現(xiàn)方面資源配置的不同所形成的效果間的關系。行政管理理論認為，不要把公眾當作一般的消費者，而且提供應公眾最正確的審計技術的透明性和增強組織的配置上的可信性，會極大增進公眾的信任和理解，增進“克制官僚主義和提高政府效率。.路徑依賴“慣性動因諾思1993認為，路徑依賴類似“慣性，事物一旦進入某一路徑，不管是“正確的還是“偏離的，都可能對這種路徑產(chǎn)生依賴。對組織而言，一種制度的形成會給某些利益方帶來既定收益，因此，即使

16、是新制度對全局更有效率，利益方也不會放棄原有的選擇從而維護其利益。從這一角度而言，路徑依賴理論PathDependence認為技術、制度或組織的演化并不必然遵循效率邏輯。在報酬遞增等機制的作用下，次優(yōu)的技術、制度也能占據(jù)主導地位。不過，Garud，Kumaraswamy&Karnoe2021提出路徑創(chuàng)造思想，對路徑依賴與路徑創(chuàng)造進展了區(qū)分：前者是管理者可能沒有充足的時間或動力積極地在路徑開展過程中發(fā)揮作用；而路徑創(chuàng)造是試圖實時地塑造不斷演變的路徑開展過程?？梢?，多元化的責任目標實現(xiàn)機制兩個必要環(huán)節(jié)不能被無視：一是現(xiàn)有條件下，選擇哪一種路徑具有創(chuàng)新性？二是以何種方式實施這一創(chuàng)新？這涉及“責、“權(quán)

17、、“利下新的納什均衡狀態(tài)。目標實現(xiàn)機制必然需要對“路徑依賴或“路徑創(chuàng)造的權(quán)責構(gòu)造優(yōu)化調(diào)整。四、多元化政府責任視角下的目標實現(xiàn)機制一目標實現(xiàn)機制的根本構(gòu)成依據(jù)前文所述，多元化政府責任審計目標的實現(xiàn)機制可以概括為組織鼓勵機制、技術配置機制和路徑構(gòu)造機制。本文強調(diào)三項中心機制聯(lián)動的同時，并不反對各個機制單獨或者聯(lián)合所產(chǎn)生的綜合效果，僅是突出上述實現(xiàn)機制的特殊性和針對性。有效的機制主要取決于三個變量，即耦合的有效程度、運行的同向性和信息傳遞的通暢性11。.組織鼓勵機制所謂組織鼓勵機制是強調(diào)對多元化政府責任審計的目標組織管理的系統(tǒng)化和擴大化。選擇最恰當?shù)呢熑苇h(huán)節(jié)和責任控制點，增強責任目標實現(xiàn)機制涵蓋的層

18、次和廣度，依據(jù)管理費用小于市場中的交易處理費用原那么，充分發(fā)揮審計權(quán)力以到達有效的目標保障作用。將資源配置的目標趨于一致，需要進展鼓勵機制、政績考核機制以及信息化機制的組合，需要審計署與地方各級審計機關集權(quán)與分權(quán)的獨立性制衡機制的協(xié)調(diào)，需要組織設計與考評、過程鼓勵、鼓勵透明、高層次問責的制度保障。審計署應當依據(jù)政府責任多元和公眾需求多樣化重新設計總目標和具體目標，突出組織構(gòu)造優(yōu)化與橫向溝通的定位，加強信息查詢與監(jiān)視系統(tǒng)的開發(fā)建立，制定目標期望下公平的鼓勵機制，提升公眾參與程度與信息透明程度。地方審計機關應當針對地方開展特色和基層操作完善具體標準，依據(jù)組織期望進展恰當?shù)墓膭钅Ｊ皆O計和落實行政責任

19、、法律責任、制度責任的追究，建立當?shù)厝嗣翊泶髸I(yè)委員會及省政府對審計獨立的制衡機制。.技術配置機制多元化政府責任涉及定性和定量表述的技術問題越來越復雜，很難單一表述。技術是保障審計目標的前提，但政府責任往往涉及政府權(quán)力與相應利益的沖突。如何打破這一局面，必須對技術的實施有足夠的配置保障。依據(jù)組織行為理論，企業(yè)組織機構(gòu)一定與技術的復雜程度相適應。審計工作具有較強的工作多樣化和可分解特征，技術特征與組織構(gòu)造特征密切相關。配置增強了技術間的依存度，也加深了集權(quán)集中程度并對溝通方式提出更高的要求，涉及機構(gòu)目標、功能定位、設立依據(jù)、職責圍、承當責任、問責途徑和職責狀態(tài)等多個環(huán)節(jié)，其核心在于人才培養(yǎng)。

20、審計署應推進審計手段創(chuàng)新與建立相應技術成果維護機制，建立學習型組織并加強審計機關組織與資源保障，完善人事制度、組織制度、績效考評制度，創(chuàng)新組織構(gòu)造，提升文化與學習能力，加強審計公告制度與責任追蹤制度。地方審計機構(gòu)應突出特色性的技術優(yōu)化與組織保障，建立“以人為本的培訓機制，創(chuàng)新組織構(gòu)造，提高文化與學習能力。.路徑構(gòu)造機制路徑構(gòu)造機制主要表現(xiàn)在“慣性中的創(chuàng)新性以及對創(chuàng)造性行為的保障。即審計目標的實現(xiàn)程度往往表達出發(fā)現(xiàn)了問題卻沒有真正進展處理的“隱性行為中。目標層面的權(quán)責構(gòu)造制衡是關鍵，這一制度的核心是信息公告制度與監(jiān)視機制。路徑可看作是審計目標的實現(xiàn)步驟或者系統(tǒng)，并為到達一定的目標而設計。路徑構(gòu)造

21、機制的核心是對目標實現(xiàn)提供更多合理保證。首先，應界定部門職責與權(quán)限；其次，公眾滿意程度與社會期望是路徑與權(quán)責構(gòu)造是否合理的最終標準。一方面應增強工作的多樣性、減少規(guī)那么、減少層次，組織應盡量扁平化，以增強路徑選擇的適應能力；另一方面，增強團隊建立中的信息透明機制，明確方向與目標中存在的問題，防止多頭領導，構(gòu)造才會真正發(fā)揮作用。審計署應增強路徑優(yōu)化方案評估以及透明保障，強化審計部門在各政府部門的特殊審計權(quán)，實現(xiàn)目標與組織構(gòu)造間的聯(lián)動；地方審計機構(gòu)應增強效果考核的透明性，享有超越其他政府部門的特殊審計權(quán)。二目標實現(xiàn)機制的現(xiàn)實路徑.提高多元化政府責任審計目標實現(xiàn)機制的協(xié)調(diào)性審計目標實現(xiàn)機制運行的關鍵在于中央對審計部門工作地位的重新審視。除法制化約束外，需要提高審計本身的效勞能力、鑒證評估能力的保障性，機制建立的優(yōu)化是必然的選擇。審計部門業(yè)務的特殊性，應給予其更高的審計事務權(quán)限的審計保障，明確問責的主體，強化審計結(jié)果的透明。本文主，增強公眾監(jiān)視下的政府責任落實機制的嘗試，改變過去多個政府部門的聯(lián)席制度，提高政府多元化責任的目標實現(xiàn)監(jiān)視機制的公開和參與程度。.關注多元化責任界定標準與審計目標實現(xiàn)的技術