除了員工股份基礎(chǔ)給付的會(huì)計(jì)處理適用IFRS2外課件

1、IAS 19 Employee Benefits13 April, 2011陳蓓琪, 執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師IAS 19 課程大綱適用IAS 19的範(fàn)圍員工福利主要內(nèi)容說(shuō)明採(cǎi)行IFRS的衝擊及其影響草案修正提案暨實(shí)務(wù)分享Q&A1適用IAS 19的範(fàn)圍23範(fàn)圍員工福利係指企業(yè)以各種形式之對(duì)價(jià)提供予公司員工、員工眷屬或其他對(duì)象，以換取員工之服務(wù)。除適用IFRS 2 (股份基礎(chǔ)給付)之情形外，IAS 19涵括其他所有員工福利之規(guī)範(fàn)(包括：短期員工福利、退職後福利、其他長(zhǎng)期員工福利及資遣給付等)。 4帶薪假 (休假給付)有薪休假給付係依據(jù)員工過(guò)去所提供之服務(wù)且為累積性質(zhì)(亦即可累積至未來(lái)年度)時(shí)，雇主應(yīng)估列相關(guān)休

2、假給付義務(wù)。5帶薪假(續(xù))休假給付估列之重點(diǎn)為：過(guò)去所提供之服務(wù)，且可累積至未來(lái)年度衡量方式： 負(fù)債金額係企業(yè)對(duì)員工未使用之休假權(quán)利予以估列， 即以資產(chǎn)負(fù)債表日，員工剩餘休假天數(shù)為依據(jù)。6帶薪假-釋例(一)釋例：A員工於2008年7月1日服務(wù)滿一年，故享有7天的休假。截至2008年12月31日，A員工尚有3天休假未休，而依公司政策此休假可累積至2009年12月31日以前休完即可。依IAS19之規(guī)定，對(duì)2008年12月31日財(cái)務(wù)報(bào)表之影響為何？ 選項(xiàng)如下： 1. 2009年認(rèn)列即可 2. 2008年估列7天休假給付 3. 2008年估列3天休假給付7帶薪假-釋例(二)釋例：產(chǎn)假及陪產(chǎn)假要如何處理

3、？國(guó)定假日休假要如何處理？=是否要先行估列員工福利？8Answer大多數(shù)情形下，產(chǎn)假及陪產(chǎn)假係屬或有性質(zhì)，取決於未來(lái)發(fā)生之事件而並非”累積”，所以，此類成本只於休假發(fā)生時(shí)才認(rèn)列。89分紅及獎(jiǎng)金計(jì)劃當(dāng)企業(yè)目前具有法定或推定義務(wù)且可合理估計(jì)時(shí)，應(yīng)估列員工分紅及獎(jiǎng)金計(jì)畫之預(yù)期成本。衡量之金額係企業(yè)所預(yù)期支付金額之最佳估計(jì)數(shù)。 何謂法定義務(wù)及推定義務(wù)？10法定義務(wù)與推定義務(wù)法定(legal)合約法律 / 法令推定constructive過(guò)去實(shí)務(wù)公開(kāi)政策/聲明詳細(xì)的現(xiàn)在聲明使他人確切預(yù)期企業(yè)將會(huì)執(zhí)行某行動(dòng)時(shí)義務(wù)11衡量衡量之金額係企業(yè)所預(yù)期支付金額之最佳估計(jì)數(shù)。 假設(shè)支付金額附有條件(例如：?jiǎn)T工繼續(xù)任職

4、提供服務(wù))，則於衡量該負(fù)債時(shí)應(yīng)予考慮該條件(及放棄(forfeiture)之可能性)。12分紅及獎(jiǎng)金計(jì)劃-釋例釋例：B公司決定於資產(chǎn)負(fù)債表日2009年12月31日提供員工某一分紅計(jì)畫。該企業(yè)將於2010年3月31日支付，條件係於2009年有提供服務(wù)且於支付日仍任職於公司之員工。此金額係以2009年獲利之百分之五計(jì)算決定。該企業(yè)估計(jì)於2009年12月31日至2010年3月31日，約有百分之三之員工將離職。 估列年度為2010年，並考量3%之離職率估列年度為2009年，並考量3%之離職率估列年度為2009年，無(wú)須考量3%之離職率13退職後福利(post-employment benefits)退職

5、後福利包括所有員工退職後之應(yīng)付福利，例如：退休金、退休後醫(yī)療福利及離職金。退職後福利，包含正式協(xié)議以及非正式協(xié)議所產(chǎn)生之推定義務(wù)。 當(dāng)企業(yè)實(shí)務(wù)上必須支付予員工福利，而無(wú)其他選擇時(shí)，即構(gòu)成推定義務(wù)；推定義務(wù)亦有可能因過(guò)去實(shí)際經(jīng)驗(yàn)或與員工之溝通所產(chǎn)生。 4.4.100 /4.4.11014優(yōu)惠利率貸款提供低於市場(chǎng)利率之貸款予員工，一般視為短期員工福利。提供貸款予員工係屬於IAS 39金融商品之認(rèn)列及衡量中規(guī)範(fàn)之金融商品，因此，提供員工優(yōu)惠利率貸款必須將未來(lái)現(xiàn)金流量以市場(chǎng)利率折現(xiàn)計(jì)算現(xiàn)值。而，=貸款折現(xiàn)值與預(yù)借金額之差異應(yīng)視為員工福利 此差額所產(chǎn)生之員工福利要如何處理呢？15優(yōu)惠利率貸款(續(xù))優(yōu)惠貸

6、款條件與持續(xù)之任職無(wú)關(guān)時(shí)，則可推定優(yōu)惠貸款係與過(guò)去所提供之服務(wù)有關(guān)優(yōu)惠貸款係與未來(lái)期間所提供之服務(wù)有關(guān)員工福利立即認(rèn)列於當(dāng)期損益視為預(yù)付款之性質(zhì)，於未來(lái)提供服務(wù)之期間認(rèn)列費(fèi)用若未來(lái)提供服務(wù)時(shí)間超過(guò)十二個(gè)月，則應(yīng)視為長(zhǎng)期員工福利16退職後福利之分類確定提撥辦法確定福利辦法退職後福利企業(yè)提撥固定金額至某一獨(dú)立個(gè)體後，即沒(méi)有任何其他義務(wù)(法定或推定)去支付其他任何金額。 其他非屬確定提撥辦法者，皆屬於確定福利辦法。17退職後福利之分類公司對(duì)員工離職後給付的義務(wù)僅限於提撥一定數(shù)額之退休金。此種退休辦法員工所能領(lǐng)取之退休金決定於公司提撥金額之多寡及退休基金孳息之大小，公司並不保證退休金給付的數(shù)額。精算風(fēng)

7、險(xiǎn)與投資風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)上由員工負(fù)擔(dān)。目前依勞工退休金條例提撥之退休基金即屬確定提撥辦法。公司承諾於員工退休時(shí)一次支付或分期支付一定數(shù)額之退休金。至於公司是否按時(shí)提撥基金則在所不問(wèn)，只要員工退休時(shí)公司有能力履行支付退休金之義務(wù)即可。精算風(fēng)險(xiǎn)與投資風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)上由公司承擔(dān)。退休金數(shù)額之決定，通常與薪資水準(zhǔn)、服務(wù)年資有關(guān)，因而需要透過(guò)精算。確定提撥辦法 (Defined Contribution Plan)確定福利辦法(Defined Benefit Plan)18確定福利辦法義務(wù)之衡量退休辦法負(fù)債之衡量須反映未來(lái)預(yù)期薪資。因此，對(duì)以平均薪資計(jì)算之辦法而言，應(yīng)以預(yù)計(jì)平均薪資來(lái)衡量辦法負(fù)債，而非目前之平均薪資。

8、 精算假設(shè)代表企業(yè)對(duì)未來(lái)變化之最佳估計(jì)。估計(jì)未來(lái)支付之義務(wù)應(yīng)以折現(xiàn)基礎(chǔ)衡量。該義務(wù)應(yīng)採(cǎi)用高品質(zhì)之公司債券利率或政府債券利率(若無(wú)活絡(luò)之公司債券市場(chǎng)時(shí))加以折現(xiàn)。企採(cǎi)用其本身增額借款利率是否恰當(dāng)？19確定福利辦法之退休基金資產(chǎn)退休基金資產(chǎn)包含：由法律上獨(dú)立之基金所管理之資產(chǎn)，且：僅可於支付員工之福利時(shí)才可動(dòng)用不得支付雇主之負(fù)債，且僅於已支付員工福利的退回或此一基金已提列過(guò)剩時(shí)，才可將其退回予企業(yè)。20確定福利辦法-退休基金資產(chǎn)之衡量退休基金資產(chǎn)應(yīng)以公平價(jià)值衡量。當(dāng)退休基金資產(chǎn)有市場(chǎng)公開(kāi)報(bào)價(jià)時(shí)，根據(jù)金融資產(chǎn)公平價(jià)值之衡量規(guī)定，應(yīng)以其公開(kāi)報(bào)價(jià)之買價(jià)衡量之。 21前期服務(wù)成本 前期服務(wù)成本係因退休辦法

9、修訂而增加之前期服務(wù)給付義務(wù)現(xiàn)值。下列係因退休辦法修訂而導(dǎo)致前期服務(wù)成本增加之例子：退休年齡由65歳變更至60歳；增加提前退休之應(yīng)付退休金；將紅利增列至退休辦法之計(jì)算基礎(chǔ)；及追溯增加適用退休辦法之員工人數(shù) 4.4.60022前期服務(wù)成本(續(xù))若增加給付之權(quán)利無(wú)未來(lái)服務(wù)條件尚未既得認(rèn)列方式該權(quán)利為立即既得，企業(yè)應(yīng)立即全數(shù)認(rèn)列費(fèi)用並增加負(fù)債。費(fèi)用應(yīng)於既得期間內(nèi)按直線法分?jǐn)傉J(rèn)列為費(fèi)用。23前期服務(wù)成本-釋例E公司將所有服務(wù)年資滿五年之員工退休基金給付比率由給付薪資之2%增加至3%。服務(wù)年資滿5年之員工前期服務(wù)成本增加之影響數(shù)現(xiàn)值為150，而服務(wù)年資未滿5年(平均服務(wù)年限為二年)員工之前期服務(wù)成本增加

10、之影響數(shù)現(xiàn)值為120。上述改變對(duì)當(dāng)期損益之影響為何? 150當(dāng)期認(rèn)列費(fèi)用，120分5年攤提150及120皆分3年攤提150當(dāng)期認(rèn)列費(fèi)用，120分3年攤提150及120皆當(dāng)期認(rèn)列為費(fèi)用採(cǎi)行IFRS的衝擊及其主要影響2425採(cǎi)行IFRS的衝擊及其主要影響在國(guó)內(nèi)，目前並無(wú)明確之會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)範(fàn)所有員工福利會(huì)計(jì)處理。除了員工股份基礎(chǔ)給付的會(huì)計(jì)處理適用IFRS 2外，IAS 19 Employee Benefit則規(guī)範(fàn)了所有形式的員工福利。在ROC GAAP下，僅特別規(guī)範(fàn)退休金辦法的會(huì)計(jì)處理(包含確定提撥退休辦法及確定給付退休辦法)，並沒(méi)有對(duì)其他員工福利有特別之規(guī)範(fàn)。茲將採(cǎi)行IAS 19時(shí)要特別提醒的事項(xiàng)臚

11、列如下：有薪休假津貼(Compensated Absences)之估列：臺(tái)灣公司於適用IAS 19時(shí)要特別注意有薪休假津貼的估列。依據(jù)IAS 19的規(guī)定，雇主依員工過(guò)去之服務(wù)所提供可累積的有薪休假津貼，應(yīng)估列相關(guān)的負(fù)債。26採(cǎi)行IFRS的衝擊及其影響(續(xù))確定給付退休金會(huì)計(jì)處理的差異：公開(kāi)發(fā)行公司非公開(kāi)發(fā)行公司原已適用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第18號(hào)退休金會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則予以精算 未適用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第18號(hào)退休金會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則-皆未精算對(duì)公開(kāi)發(fā)行公司之衝擊2728對(duì)公開(kāi)發(fā)行公司之衝擊一、首次適用IAS 19 ： 可適用IFRS 1-累積之精算損益調(diào)整至保留盈餘。29對(duì)公開(kāi)發(fā)行公司之衝擊(續(xù))二、續(xù)後退休

12、金損益變化(精算損益)未攤銷數(shù)之會(huì)計(jì)處理： 可選擇下列方式進(jìn)行處理立即認(rèn)列於股東權(quán)益 依緩衝區(qū)法或更快的方式認(rèn)列於損益表中 或在ROC GAAP下，精算損益僅可認(rèn)列於損益表項(xiàng)下 30對(duì)公開(kāi)發(fā)行公司之衝擊(續(xù))三、其他：IAS 19中並無(wú)最低負(fù)債認(rèn)列的規(guī)定 精算假設(shè)折現(xiàn)率的依據(jù)差異 IFRS 折現(xiàn)率應(yīng)參考高品質(zhì)公司債市場(chǎng)的殖利率，若無(wú)活絡(luò)市場(chǎng)者則參考政府公債殖利率 ROC 如：退休基金指定保管運(yùn)用機(jī)構(gòu)所採(cǎi)用利率之長(zhǎng)期平均數(shù)IAS 19 針對(duì)預(yù)付退休金資產(chǎn)之認(rèn)列有上限之規(guī)定R.O.C GAAP並無(wú)預(yù)付退休金認(rèn)列上限之規(guī)範(fàn)對(duì)非公開(kāi)發(fā)行公司之衝擊3132對(duì)非公開(kāi)發(fā)行公司之衝擊我國(guó)非公開(kāi)發(fā)行公司依經(jīng)濟(jì)部

13、850228商第85201058號(hào)規(guī)定，迄今，尚未適用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第18號(hào)退休金會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則。若與IFRS接軌對(duì)非公開(kāi)發(fā)行公司之淨(jìng)退休金成本、退休金負(fù)債及淨(jìng)值將產(chǎn)生重大之影響!草案確定福利計(jì)畫-IAS 19之修正提案33草案確定福利計(jì)畫-IAS 19之修正提案(2010/4/29)修正緣由:全球金融危機(jī)使資產(chǎn)負(fù)債表外風(fēng)險(xiǎn)之議題更受關(guān)切。採(cǎi)用緩衝區(qū)法認(rèn)列精算損益之會(huì)計(jì)處理所產(chǎn)生之表外退休金負(fù)債備受關(guān)注。34草案確定福利計(jì)畫-IAS 19之修正提案-續(xù)對(duì)現(xiàn)行實(shí)務(wù)之主要變動(dòng)如下:不區(qū)分退職後福利與其他長(zhǎng)期福利統(tǒng)一為長(zhǎng)期員工福利計(jì)畫。明定長(zhǎng)期福利負(fù)債應(yīng)採(cǎi)用預(yù)計(jì)單位成本法計(jì)算(projected u

14、nit credit method)。刪除緩衝區(qū)法，精算損益立即認(rèn)列(其他綜合損益)。認(rèn)列為損益之退休基金資產(chǎn)報(bào)酬，將以折現(xiàn)確定福利義務(wù)所使用之折現(xiàn)率為計(jì)算基礎(chǔ)。前期服務(wù)成本應(yīng)立即認(rèn)列。利息收入及支出應(yīng)歸屬於財(cái)務(wù)成本，而非退休金費(fèi)用之組成。清償屬於重衡量者，應(yīng)認(rèn)列為其他綜合損益；縮減則應(yīng)認(rèn)列為損益。以上修正彙整如下：35草案確定福利計(jì)畫-IAS 19之修正提案-續(xù)長(zhǎng)期員工福利計(jì)畫退休金費(fèi)用(損益)服務(wù)成本淨(jìng)利息損益重衡量財(cái)務(wù)成本(損益)其他綜合損益36草案確定福利計(jì)畫-IAS 19之修正提案-續(xù)對(duì)企業(yè)可能造成之衝擊:企業(yè)獲利層面之影響：取消以往可以遞延分年認(rèn)列退休金成本之方式。企業(yè)財(cái)務(wù)融資層面

15、之影響：重新檢視與金融機(jī)構(gòu)所簽訂之財(cái)務(wù)融資限制條款，如：獲利率、負(fù)債權(quán)益等等。3738淨(jìng)退休金成本(現(xiàn)制)服 務(wù) 成 本利 息 成 本退休基金資產(chǎn)之預(yù)期報(bào)酬前期服務(wù)成本之?dāng)備N退休金損益之?dāng)備N現(xiàn)制(IAS 19)與草案(2010,4,29)之比較退 休 金 成 本草案修訂財(cái) 務(wù) 成 本退休金成本(立即認(rèn)列)其他綜合損益(立即認(rèn)列)退休基金資產(chǎn)之報(bào)酬縮減(損益)；清償(OCI)清償及縮減損益39精算損認(rèn)列之選擇修正前後之比較現(xiàn)制精算損益走廊法加速認(rèn)列其他綜合損益長(zhǎng)期員工福利之資產(chǎn)損益現(xiàn)制：損益未來(lái)轉(zhuǎn)換時(shí)之影響詳下述草案精算損益皆應(yīng)立即認(rèn)列於其他綜合損益長(zhǎng)期員工福利之資產(chǎn)損益草案：其他綜合損益 未來(lái)

16、轉(zhuǎn)換時(shí)之影響詳下述40首次採(cǎi)用之評(píng)估豁免條款之選用母公司子公司採(cǎi)用IFRS時(shí)，豁免條款及會(huì)計(jì)政策一致性應(yīng)用之疑義？IFRS 1，D17所述之合併及權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整包括母子公司會(huì)計(jì)政策一致性之調(diào)整母子公司應(yīng)採(cǎi)用一致之豁免條款及會(huì)計(jì)政策。轉(zhuǎn)換日會(huì)計(jì)處理之選擇追溯調(diào)整無(wú)論首次採(cǎi)用者對(duì)後來(lái)所產(chǎn)生之精算損益是否採(cǎi)用緩衝區(qū)法，其仍得在轉(zhuǎn)換為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)導(dǎo)準(zhǔn)則之日選擇認(rèn)列所有累積精算損益保留盈餘。 41首次採(cǎi)用之評(píng)估草案之影響草案(2010.4)應(yīng)追溯調(diào)整，惟生效日尚未決定？首次採(cǎi)用之豁免條款是否受影響？豁免條款現(xiàn)制：轉(zhuǎn)換為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)導(dǎo)準(zhǔn)則之日選擇認(rèn)列所有累積精算損益保留盈餘。 草案影響：轉(zhuǎn)換為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)導(dǎo)準(zhǔn)則

17、之日選擇認(rèn)列所有累積精算損益其他綜合損益。 現(xiàn)行IFRS 1第D10,11段之規(guī)定，可能刪除因該豁免條款不具價(jià)值。42IAS 37應(yīng)用實(shí)例-1企業(yè)於所承租之土地上興建之廠房或建物，因企業(yè)通常會(huì)續(xù)約，在此情況下企業(yè)是否仍須估列除役成本？包括，取得大陸地區(qū)之土地使用權(quán)，並興建廠房或建物之情況？如合約已約定企業(yè)有除役義務(wù)時(shí)，企業(yè)仍須估列相關(guān)負(fù)債。企業(yè)之固定資產(chǎn)如在海外，則該除役負(fù)債係為外幣計(jì)價(jià)之負(fù)債準(zhǔn)備，而因該外幣負(fù)債準(zhǔn)備所產(chǎn)生之兌換損益應(yīng)屬損益或資產(chǎn)之成本？IFRS未明文規(guī)定，惟企業(yè)得依下列進(jìn)行會(huì)計(jì)政策之選擇：將外幣除役義務(wù)之兌換差異予以資本化。立即認(rèn)列為損益。43IAS 19應(yīng)用實(shí)例企業(yè)於決定退

18、休計(jì)畫負(fù)債時(shí)，是否應(yīng)包含企業(yè)可能產(chǎn)生之資遣費(fèi)？依IAS 19之規(guī)定，因資遣費(fèi)無(wú)須預(yù)先估列，應(yīng)於企業(yè)確定產(chǎn)應(yīng)支付義務(wù)時(shí)，再予估列入帳，故非屬退休計(jì)畫負(fù)債之一部分。該員工儲(chǔ)蓄存款辦法是否係屬IAS 19所規(guī)範(fàn)之員工福利範(fàn)疇?如儲(chǔ)蓄辦法所給予之存款利率顯著高於市場(chǎng)利率時(shí)。 企業(yè)應(yīng)將所支付利息與依市場(chǎng)利率下所設(shè)算利息間之差額，認(rèn)列為薪資費(fèi)用。 Q & A44Thank you45Presenters contact details陳蓓琪,執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師安侯建業(yè)聯(lián)合會(huì)計(jì)師事務(wù)所 +886 2 8101 6666 ext. 02411peggychen.tw.tw 2011 KPMG, a Taiwan partnership and a member firm of the KPMG network of independent