審計基礎(chǔ)與實務(wù)項目六銷售與收款循環(huán)審計

1、2022/9/14項目六 銷售與收款循環(huán)審計任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序2022/9/14銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制一、不同行業(yè)類型的收入來源 企業(yè)的收入主要來自于出售商品、提供服務(wù)等，由于所處行業(yè)以及銷售模式不同，企業(yè)具體的收入來源有所不同。審計人員需要對被審計單位的相關(guān)行業(yè)活動和經(jīng)營性質(zhì)有比較全面的了解，才能勝任被審計單位收入、支出的審計工作。2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制二、主要

2、憑證與會計記錄典型的銷售與收款循環(huán)所涉及的主要單據(jù)與會計記錄有以下幾種：2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制三、銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制三、銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制四、銷售與收款循環(huán)的相關(guān)內(nèi)部控制（一）業(yè)務(wù)處理的內(nèi)部控制2022/9/14四、銷售與收款循環(huán)的相關(guān)內(nèi)部控制（一）業(yè)務(wù)處理的內(nèi)部控制2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制四、銷售與收款循環(huán)的相關(guān)內(nèi)部控制（一）業(yè)務(wù)處理的內(nèi)部控制202

3、2/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制四、銷售與收款循環(huán)的相關(guān)內(nèi)部控制（二）收款交易的內(nèi)部控制 1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照支付結(jié)算辦法等相關(guān)規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。 2.企業(yè)應(yīng)將銷售收入及時入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款。 3.企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。 4.企業(yè)應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)置應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。 5.企業(yè)對于可能成為壞賬的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)報告有關(guān)決策機構(gòu)，由其進行審查，確定是否確認為壞賬。企業(yè)發(fā)生的各項壞賬，應(yīng)查明原因，明確責(zé)任，并在履行規(guī)定的審批程序后作出

4、會計處理。 2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制四、銷售與收款循環(huán)的相關(guān)內(nèi)部控制（二）收款交易的內(nèi)部控制 6.企業(yè)注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成賬外資金。 7.企業(yè)應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。應(yīng)有專人保管應(yīng)收票據(jù)，對于即將到期的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)及時向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應(yīng)在備查簿中登記，以便日后追蹤管理；并應(yīng)制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。 8.企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期與往來客戶通過函證等方式核對應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收款項等往來款項。如有不符，應(yīng)查明原因，及時處理

5、。2022/9/14 任務(wù)一 熟悉銷售與收款循環(huán)的業(yè)務(wù)活動和相關(guān)內(nèi)部控制四、銷售與收款循環(huán)的相關(guān)內(nèi)部控制（三）內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行要求 1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離； 2.恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)審批； 3.充分的憑證和記錄； 4 .憑證的預(yù)先編號； 5 .按月寄出對賬單； 6 .內(nèi)部核查程序。2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險一、重大錯報風(fēng)險的范圍 以一般制造業(yè)的賒銷銷售為例，銷售與收款循環(huán)相關(guān)交易和余額存在的重大錯報風(fēng)險通常包括： 1.收入確認存在的舞弊風(fēng)險； 2.收入的復(fù)雜性可能導(dǎo)致的錯誤； 3.發(fā)生的收入交易未能得到準確記錄； 4.期末收入交易和收款交易可能未計入正確的期間，包括銷售

6、退回交易的截止錯誤； 5.收款未及時入賬或記入不正確的賬戶，因而導(dǎo)致應(yīng)收賬款或應(yīng)收票據(jù)以及銀行存款等賬戶的錯報； 6. 應(yīng)收賬款壞賬準備的計提不準確。2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估 中國注冊會計師審計準則要求注冊會計師基于收入確認存在舞弊風(fēng)險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或認定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險。 如果注冊會計師認為收入確認存在舞弊風(fēng)險的假定不適用于業(yè)務(wù)的具體情況，從而未將收入確認作為由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險領(lǐng)域，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計工作底稿中記錄得出該結(jié)論的理由。（一）實施風(fēng)險評估程序識別相關(guān)的舞弊風(fēng)險 實施風(fēng)險評估程序，對注

7、冊會計師識別與收入確認相關(guān)的舞弊風(fēng)險至關(guān)重要。注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價通過實施風(fēng)險評估程序和執(zhí)行其他相關(guān)活動獲取的信息是否表明存在舞弊風(fēng)險因素。2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（二）常用的收入確認舞弊手段 1.為了達到粉飾財務(wù)報表的目的而虛增收入或提前確認收入 （1）利用與未披露關(guān)聯(lián)方之間的資金循環(huán)虛構(gòu)交易。 （2）通過未披露的關(guān)聯(lián)方進行顯失公允的交易。例如，以明顯高于其他客戶的價格向未披露的關(guān)聯(lián)方銷售商品。 （3）通過出售關(guān)聯(lián)方的股權(quán)，使之從形式上不再構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，但仍與之進行顯失公允的交易，或與未來或潛在的關(guān)聯(lián)方進行顯失公允的交易。 （

8、4）通過虛開商品銷售發(fā)票虛增收入，而將貨款掛在應(yīng)收賬款中，并可能在以后期間計提壞賬準備，或在期后沖銷。 （5）為了虛構(gòu)銷售收入，將商品從某一地點移送至另一地點，以出庫單和運輸單據(jù)為依據(jù)記錄銷售收入。 2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（二）常用的收入確認舞弊手段 1.為了達到粉飾財務(wù)報表的目的而虛增收入或提前確認收入 （6）在與商品相關(guān)的風(fēng)險和報酬尚未全部轉(zhuǎn)移給客戶之前確認銷售收入。例如，銷售合同中約定被審計單位的客戶在一定時間內(nèi)有權(quán)無條件退貨，而被審計單位隱瞞退貨條款，在發(fā)貨時全額確認銷售收入。 （7）通過隱瞞售后回購或售后租回協(xié)議

9、，而將以售后回購或售后租回方式發(fā)出的商品作為銷售商品確認收入。 （8）采用完工百分比法確認勞務(wù)收入且采用已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例確定完工進度時，故意低估預(yù)計總成本或多計實際發(fā)生的成本，以通過高估完工百分比的方法實現(xiàn)當(dāng)期多確認收入。 （9）在采用代理商的銷售模式時，在代理商僅向購銷雙方提供幫助接洽、磋商等中介代理服務(wù)的情況下，按照相關(guān)購銷交易的總額而非凈額（扣除傭金和代理費等）確認收入。 2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（二）常用的收入確認舞弊手段 1.為了達到粉飾財務(wù)報表的目的而虛增收入或提前確認收入 （10）當(dāng)存在多種可供

10、選擇的收入確認會計政策或會計估計方法時，隨意變更所選擇的會計政策或會計估計方法。 （11） 選擇與銷售模式不匹配的收入確認會計政策。（12）其他等方式。 2.為達到降低稅負或轉(zhuǎn)移利潤等目的而少計收入或延后確認收入（1）被審計單位將商品發(fā)出、收到貨款并滿足收入確認條件后，不確認收入，而將收到的貨款作為負債掛賬，或轉(zhuǎn)入本單位以外的其他賬戶。 （2）以明顯低于其他客戶的價格向未披露的關(guān)聯(lián)方銷售商品或服務(wù)。 2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（二）常用的收入確認舞弊手段 2.為達到降低稅負或轉(zhuǎn)移利潤等目的而少計收入或延后確認收入（3）采用不做

11、賬、賬外賬等方式，隱藏不需要開具發(fā)票客戶的銷售收入以逃避相關(guān)納稅義務(wù)。（4）被審計單位采用以舊換新的方式銷售商品時以新舊商品的差價確認收入。 （5）在提供勞務(wù)或建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的情況下，不在資產(chǎn)負債表日按完工百分比法確認收入，而推遲到勞務(wù)結(jié)束或工程完工時確認收入。（6）其他等方式。 2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（三）收入確認方面可能存在舞弊風(fēng)險的跡象 1.被審計單位的客戶是否付款取決于下列情況：能否從第三方取得融資；能否轉(zhuǎn)售給第三方（如經(jīng)銷商）；被審計單位能否滿足特定的重要條件。 2.未經(jīng)客戶同意，在銷售合同約定的發(fā)貨

12、期之前發(fā)送商品。 3.未經(jīng)客戶同意，將商品運送到銷售合同約定地點以外的其他地點。 4.被審計單位的銷售記錄表明，已將商品發(fā)往外部倉庫或貨運代理人，卻未指明任何客戶。 5.在實際發(fā)貨之前開具銷售發(fā)票，或?qū)嶋H未發(fā)貨而開具銷售發(fā)票。 6.對于期末之后的發(fā)貨，在本期確認相關(guān)收入。 7.實際銷售情況與訂單不符，或者根據(jù)已取消的訂單發(fā)貨或重復(fù)發(fā)貨。 8.已經(jīng)銷售給貨運代理人的商品，在期后有大量退回。 2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（三）收入確認方面可能存在舞弊風(fēng)險的跡象 9.銷售合同或發(fā)運單上的日期被更改，或者銷售合同上加蓋的公章并不屬于合同

13、所指定的客戶。 10.在接近期末時發(fā)生了大量或大額的交易。 11.交易之后長期不進行結(jié)算。 12.在被審計單位業(yè)務(wù)或其他相關(guān)事項未發(fā)生重大變化的情況下，詢證函回函相符比例明顯異于以前年度。 13.發(fā)生異常大量的現(xiàn)金交易，或被審計單位有非正常的資金流轉(zhuǎn)及往來，特別是有非正常現(xiàn)金收付的情況。 14.應(yīng)收款項收回時，付款單位與購買方不一致，存在較多代付款的情況。 15.交易標(biāo)的對交易對手而言不具有合理用途。 16.主要客戶自身規(guī)模與其交易規(guī)模不匹配。 2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（四）對收入確認實施分析程序 注冊會計師通過實施分析程序

14、，可能識別出未注意到的異常關(guān)系，或難以發(fā)現(xiàn)的變動趨勢，從而有目的、有針對性地關(guān)注可能發(fā)生重大錯報風(fēng)險的領(lǐng)域，有助于評估重大錯報風(fēng)險，為設(shè)計和實施應(yīng)對措施提供基礎(chǔ)。例如： 1.將本期銷售收入金額與以前可比期間的對應(yīng)數(shù)據(jù)或預(yù)算數(shù)進行比較； 2.分析月度或季度銷售量變動趨勢； 3.將銷售收入變動幅度與銷售商品及提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、存貨、稅費等項目的變動幅度進行比較；2022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險二、對收入確認存在的舞弊風(fēng)險的評估（四）對收入確認實施分析程序 4.將銷售毛利率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等關(guān)鍵財務(wù)指標(biāo)與可比期間數(shù)據(jù)、預(yù)算數(shù)或同行業(yè)其他企業(yè)數(shù)據(jù)進行

15、比較； 5.分析銷售收入等財務(wù)信息與投入產(chǎn)出率、勞動生產(chǎn)率、產(chǎn)能、水電能耗、運輸數(shù)量等非財務(wù)信息之間的關(guān)系； 6.分析銷售收入與銷售費用之間的關(guān)系，包括銷售人員的人均業(yè)績指標(biāo)、銷售人員薪酬、差旅費用、運費，以及銷售機構(gòu)的設(shè)置、規(guī)模、數(shù)量、分布等。 對收入實施分析程序舉例2022/9/142022/9/14 任務(wù)二 評估銷售與收款循環(huán)的重大錯報風(fēng)險三、根據(jù)重大錯報風(fēng)險評估結(jié)果設(shè)計進一步審計程序2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（一）控制測試的基本原理 1.控制測試所使用的審計程序的類型主要包括詢問、觀察、檢查和重新執(zhí)行，其提供的保證程

16、度依次遞增。審計人員需要根據(jù)所測試的內(nèi)部控制的特征及需要獲得的保證程度選用適當(dāng)?shù)臏y試程序。 2.如果在期中實施了控制測試，審計人員應(yīng)當(dāng)在年末審計時實施適當(dāng)?shù)那巴瞥绦?，就控制在剩余期間的運行情況獲取證據(jù)，以確定控制是否在整個被審計期間持續(xù)運行有效。 3.控制測試的范圍取決于注冊會計師需要通過控制測試獲取的保證程度。 4.如果擬信賴的內(nèi)部控制是由計算機執(zhí)行的自動化控制，審計人員除了測試自動化應(yīng)用控制的運行有效性，還需要就相關(guān)的信息技術(shù)一般控制的運行有效性獲取審計證據(jù)。 2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試20

17、22/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二

18、）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14一、銷售與收款循環(huán)的控制測試（二）銷售與收款循環(huán)的控制測試2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序二、銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序（一）營業(yè)收入的實質(zhì)性程序1.營業(yè)收入的審計目標(biāo) 營業(yè)收入審計目標(biāo)一般包括：確定利潤表中記錄的營業(yè)收入是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)（發(fā)生認定）；確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的營業(yè)收入是否均已記錄（完整性認定）；確定與營業(yè)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄，包括對銷售退回、銷售折扣

19、與折讓的處理是否適當(dāng)（準確性認定）；確定營業(yè)收入是否已記錄于正確的會計期間（截止認定）；確定營業(yè)收入是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)?shù)牧袌蟆?022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序二、銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序（一）營業(yè)收入的實質(zhì)性程序2.主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序 （1）檢查營業(yè)收入明細表；（2）實施實質(zhì)性分析程序；（3）檢查收入確認方法是否符合會計準則的規(guī)定；（4）從收入明細賬追查至相關(guān)原始憑證，驗證收入是否發(fā)生；（5）從發(fā)運憑證追查至發(fā)票和收入明細賬，驗證收入是否完整；（6）函證主要客戶本期銷售額；（7）實施銷售截止測試；（8）檢查銷貨退回；（9

20、）檢查銷售折扣與折讓；（10）檢查列報和披露。2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序二、銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序（一）營業(yè)收入的實質(zhì)性程序3.營業(yè)收入的特別審計程序 除了上述較為常規(guī)的審計程序外，注冊會計師還要根據(jù)被審計單位的特定情況和收入的重大錯報風(fēng)險程度，考慮是否有必要實施一些特別的審計程序。 （1）附有銷售退回條件的商品銷售，如果對退貨部分能作合理估計的，確定其是否按估計不會退貨部分確認收入；如果對退貨部分不能作合理估計的，確定其是否在退貨期滿時確認收入。 （2）售后回購，分析特定銷售回購的實質(zhì)，判斷其是屬于真正的銷售交易，還是屬于融資行為。 2022/9

21、/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序二、銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序（一）營業(yè)收入的實質(zhì)性程序3.營業(yè)收入的特別審計程序 （3）以舊換新銷售，確定銷售的商品是否按照商品銷售的方法確認收入，回收的商品是否作為購進商品處理。 （4）出口銷售，根據(jù)交易的定價和成交方式（離岸價格、到岸價格或成本加運費價格等），并結(jié)合合同中有關(guān)貨物運輸途中風(fēng)險承擔(dān)的條款，確定收入確認的時點和金額。 （5）對于與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的銷售交易，注冊會計師要結(jié)合對關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易的風(fēng)險評估結(jié)果，實施特定的審計程序。4.其他業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序2022/9/14 任務(wù)三 實施銷售與收款循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序二、銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序（二）應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序1.應(yīng)收賬款的審計目標(biāo) 應(yīng)收賬款的審計目標(biāo)一般包括：確定資產(chǎn)負債表中記錄的應(yīng)收賬款是否存在（存在認定）；確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收賬款是否均已記錄（完整性認定）；確定記錄的應(yīng)賬款是否由被審計單位擁有或控制（權(quán)利和義務(wù)認定）；確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準備的