同一控制下合并前期比較報表編制舉例

A公于2018年6月收B公80%權(quán)系同一控制下的企業(yè)合并請在制2017年12月日比較報表時，對于2017年B公司產(chǎn)生的凈利潤，比較報表2017年的利潤表上是否需要確認(rèn)數(shù)股東損益？如果確認(rèn)，如何做調(diào)整分錄？同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，該控制不是暫時性的。從最終控制方的角度看，其在合并前后實際控制的經(jīng)濟(jì)資源并沒有發(fā)生變化因此有關(guān)交易事項不應(yīng)視為購買。合并方編制財務(wù)報表時，應(yīng)視同合并后形成的報告主體及其投資架構(gòu)最終控制方開始實施控制時起，一直是一體化存續(xù)下來的。相應(yīng)地，如果合并方僅取得了被合并方的部股權(quán)（如本案例中的股）而不是全股權(quán)，該20%權(quán)繼續(xù)由不屬于合并方合并報表范圍內(nèi)的其他股東所持有，則在合并報表中追溯重述前期比較數(shù)據(jù)時，需將合并方未取得的20%股權(quán)所對應(yīng)的權(quán)益和損列報為少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益。在同一控制下企業(yè)合并中，如果被合并方自其設(shè)立日開始就一直處于目前的最終控制方的控制，且最終控制方享有權(quán)益的比例未發(fā)生過變化在編制合并報表追溯重述前期比較數(shù)據(jù)時參考以下提示，采用簡化方法編制合并報表，特別是合并報表中的前期比較數(shù)據(jù)追溯重述部分：（）合并方和被合并方的報表中的資產(chǎn)、負(fù)債、損益類各報表項目按“相同項目簡單加總”方法直接加總；（）于被合并方的權(quán)益類項目，首先根據(jù)合并日持有的購自最終控制方及同一控制下實體的權(quán)比例，計算出每個權(quán)益項目中歸屬母公司股東的部分和歸屬于少數(shù)股東的部分，將歸屬于少數(shù)東部分的權(quán)益合計數(shù)計入合并資產(chǎn)負(fù)債表中的少數(shù)股東權(quán)益，將實收資本、資本公積中的歸屬于母公司東的部分與合并方的資本公積相加，將盈余公積、未分配利潤中的歸屬于母公司股東的部分與合并方的分配利潤相加，將其他綜合收益中歸屬于母公司股東的部分與合并方的其他綜合收益相加。（）據(jù)被合并方各期凈利潤和其他綜合收益發(fā)生額乘以－合并日持有的購自最終控制方及同一控制下實體的股權(quán)比例）得出少數(shù)股東損益和歸屬于少數(shù)股東的其他綜合收益金額，其余為歸于母公司股東的凈利潤和其他綜合收益金額。（）常規(guī)方法抵銷合并方與被合并方之間的內(nèi)部往來和內(nèi)部交易。（）合并日，在合并報表層面應(yīng)將除了合并方自身股權(quán)以外的其他形式的合并對價的賬面價沖減資本公積，將以合并方自身增發(fā)股份方式支付的合并對價中對應(yīng)的實收資本或股本金額從資公積轉(zhuǎn)入實收資本或資本公積。上述方法也同樣適用于合并日后的合并報表編制，唯一的不同是：合并方的個別報表中此時出了對被合并方的長期股權(quán)投資。為了抵銷該項長期股權(quán)投資，需將該長期股權(quán)投資與資本公積相抵，即抵銷分錄為：借：資本公積（資本溢價或股本溢價：長期股權(quán)投資。經(jīng)過上述過程處理后，在合并完成的當(dāng)年度的合并股東權(quán)益變動表中，將體現(xiàn)為按實際支付（應(yīng)支付）的現(xiàn)金對價款沖減合并報表層面資本公積的處理效果。這部分對資本公積的沖減金額將體在合并股東權(quán)益變動表的“所有者投入和減少資本——其他”一行內(nèi)。在合并現(xiàn)金流量表中，支付的合價款應(yīng)列報為“支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”（因為在合并報表層面對應(yīng)的不是投資資產(chǎn)的增加而是權(quán)益的減少合并股東權(quán)益變動表中的盈余公積和未分配利潤項目仍為正常累積滾存的結(jié)果，與一般的合并表相同，無需特殊處理。另外，在合并報表層面，還是應(yīng)當(dāng)盡可能恢復(fù)被合并方留存收益，即使這樣會導(dǎo)致合并日資本積出現(xiàn)負(fù)數(shù)（這時合并報表層面的資本公積負(fù)數(shù)是在合并日按照應(yīng)支付的合并對價款沖減資本公積結(jié)果舉例如下：公于2018年6月購B司80%權(quán)，合并對價款為現(xiàn)金1萬，系同一控下的企業(yè)合并。合并日B公司賬面資產(chǎn)為1700萬。公和公司自設(shè)立以來即受目前的最終控制方C公控制，且C公司有B公的股權(quán)比例自B公司設(shè)立之日起無變化B公司另外20%股由非關(guān)聯(lián)方持有。相關(guān)數(shù)據(jù)如下表所示（金額單位為萬元2018年12月31日2018年度

年12月31日2017年A公

B公

A公

B公實收資本

10000

1500

10000

1500

資本公積未分配利潤凈利潤

216030001000

250150

20002000500

10050據(jù)此，公在合并日編制的個別報表層面會計分錄為：借：長期股權(quán)投資—B公1360（=170080%貸：資本公積——資本溢價160銀行存款1200假設(shè)A、公司間無內(nèi)部往來和內(nèi)部交易，則A司在編制合并報表時的抵銷分錄如下：1、2017年：（）：實收資本——B公1500貸：資本公積1200（=150080%貸：少數(shù)股東權(quán)益300（）：年初未分配利潤10（=50（1-80%）少數(shù)股東本期收益10（=50（1-80%）貸：少數(shù)股東權(quán)益202、2018年：（）：實收資本——B公1500貸：資本公積1200（=150080%貸：少數(shù)股東權(quán)益300（）：年初未分配利潤20（=100（1-80%少數(shù)股東本期收益30（=150×（1-80%貸：少數(shù)股東權(quán)益50（）：資本公積1360貸：長期股權(quán)投資1360合并底稿和合并結(jié)果（合并資產(chǎn)負(fù)債表權(quán)益部分和合并利潤表凈利潤部分）如下：1、2017年：A公

B公

匯總數(shù)

抵銷借方

抵銷貸方

合并數(shù)實收資本

10000

1500

11500

1500

10000資本公積

2000

2000

1200

3200未分配利潤

2000

100

2100

20

2080少數(shù)股東權(quán)益

320

320權(quán)益合計凈利潤

14000500

160050

15600550

15600550歸屬母公司股東的凈利潤少數(shù)股東損益2、2018年：

10

54010A公

B公

匯總數(shù)

抵銷借方

抵銷貸方

合并數(shù)實收資本

10000

1500

11500

1500

10000資本公積

2160

2160

1360

1200

2000未分配利潤

3000

250

3250

50

3200少數(shù)股東權(quán)益

350

350權(quán)益合計凈利潤

151601000

1750150

169101150

155501150歸屬母公司股

1120

東的凈利潤少數(shù)股東損益3、合并股東權(quán)益變動表：

30

302017年初數(shù)2017年綜合收益總額2017年末數(shù)/2018年初數(shù)2018年綜合收益總額

實收資本1000010000

資本公積32003200

未分配利潤154054020801120

歸屬母公司股東的權(quán)益合計14