長期股權投資的初始計量課件

第四章長期股權投資第四章長期股權投資1本章重點（1）各種不同方式取得長期股權投資的初始計量；（2）長期股權投資權益法核算；（3）長期股權投資成本法與權益法的轉換的會計處理；（4）長期股權投資與企業(yè)合并和合并財務報表內容的結合。本章重點（1）各種不同方式取得長期股權投資的初始計量；2主要內容第一節(jié)

長期股權投資的初始計量第二節(jié)

長期股權投資的后續(xù)計量第三節(jié)

長期股權投資核算方法的轉換和處置主要內容第一節(jié)長期股權投資的初始計量3第一節(jié)

長期股權投資的初始計量一、長期股權投資初始計量原則本章所指長期股權投資，包括：（1）企業(yè)持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資；（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業(yè)投資；（3）企業(yè)持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；長期股權投資在取得時，應按初始投資成本入賬。第一節(jié)長期股權投資的初始計量一、長期股權投資初始計量原則4二、形成控股合并的長期股權投資二、形成控股合并的長期股權投資5企業(yè)合并的類型分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。企業(yè)合并形成的長期股權投資，初始投資成本的確定應區(qū)分形成控股合并的類型，分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并確定形成長期股權投資的初始投資成本。企業(yè)合并的類型分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。6（一）形成同一控制下控股合并的長期股權投資權益結合法

（一）形成同一控制下控股合并的長期股權投資71.合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價借：長期股權投資（被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽）

貸：負債（承擔債務賬面價值）

資產(chǎn)（投出資產(chǎn)賬面價值）

資本公積——資本溢價或股本溢價（差額，在借方）借：管理費用（審計、法律服務等相關費用）

貸：銀行存款【提示】合并報表中母公司長期股權投資與子公司所有者權益要相互抵消。1.合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對8如何理解母公司長期股權投資與子公司所有者權益抵消？如何理解母公司長期股權投資與子公司所有者權益抵消？92.合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價借：長期股權投資（被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽）

貸：股本（發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值）

資本公積——股本溢價（差額）借：資本公積——股本溢價（權益性證券發(fā)行費用）

貸：銀行存款2.合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價10上述在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益的份額確定長期股權投資的初始投資成本時，對于被合并方賬面所有者權益，應當在考慮以下幾個因素的基礎上計算確定形成長期股權投資的初始投資成本：（1）被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同，應首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調整，在此基礎上計算確定被合并方賬面所有者權益，并計算確定長期股權投資的初始投資成本。（2）被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者權益相對應最終控制方而言的賬面價值。上述在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益的份額確定長期股11【例題】甲公司為乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，甲公司從集團外部取得丁公司80%股權（非同一控制），實際支付款項4200萬元，丁公司凈資產(chǎn)公允價值為5000萬元，賬面價值為3500萬元，假定購買日丁公司有一項無形資產(chǎn)，公允價值為2000萬元，賬面價值為500萬元，按10年采用直線法攤銷。其他資產(chǎn)公允價值與賬面價值相等。2012年1月1日至2013年12月31日，丁公司賬面凈利潤為1500萬元，無其他所有者權益變動?！纠}】甲公司為乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，12至2013年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈利潤=1500-（2000-500）÷10×2=1200（萬元）至2013年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈資產(chǎn)=5000+1200=6200（萬元）。2014年1月1日，乙公司購入甲公司所持有丁公司的80%股權（同一控制），初始投資成本=6200×80%+商譽（4200-5000×80%）=5160（萬元）?！咎崾尽可套u=企業(yè)合并成本-被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額至2013年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈13（3）形成同一控制下控股合并的長期股權投資，如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負債經(jīng)評估確認的價值調整資產(chǎn)、負債賬面價值的，合并方應當按照取得子公司經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權投資的初始投資成本。（4）如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權益價值應當以其合并財務報表為基礎確定。（3）形成同一控制下控股合并的長期股權投資，如果子公司按照改14【例題·單選題】甲公司為乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司從本集團外部用銀行存款3500萬元購入丁公司80%股權（屬于非同一控制下控股合并）并能夠控制丁公司的財務和經(jīng)營政策，購買日，丁公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元，賬面價值為3800萬元，除一項存貨外，其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相等，該存貨的公允價值為500萬元，賬面價值為300萬元，【例題·單選題】甲公司為乙公司的母公司。2013年1月1日，15至2014年7月1日，丁公司將上述存貨對外銷售60%。2014年7月1日，乙公司購入甲公司所持有的丁公司80%股權，實際支付款項3000萬元，形成同一控制下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日，丁公司實現(xiàn)的凈利潤為800萬元，無其他所有者權益變動。則2014年7月1日，乙公司購入丁公司80%股權的初始投資成本為（）萬元。A.3700B.3744C.3680D.4044至2014年7月1日，丁公司將上述存貨對外銷售60%。201163.企業(yè)通過多次交換交易，分步取得股權最終形成同一控制下控股合并合并日初始投資成本=合并日相對于最終控制方而言的被合并方所有者權益賬面價值的份額×全部持股比例+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長期股權投資賬面價值新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對價的賬面價值的差額，調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，沖減留存收益。3.企業(yè)通過多次交換交易，分步取得股權最終形成同一控制下控股17【例題?單選題】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的股份，實際支付款項6000萬元，能夠對A公司施加重大影響，同日A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為22000萬元（與公允價值相等）。2013年度，A公司實現(xiàn)凈利潤1000萬元，無其他所有者權益變動。2014年1月1日，甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內另一企業(yè)持有的A公司40%股權。為取得該股權，甲公司增發(fā)2000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價值為3.5元；支付承銷商傭金50萬元?！纠}?單選題】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的18取得該股權時，相對于最終控制方而言的A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為23000萬元，甲公司所在集團最終控制方此前合并A公司時確認的商譽為200萬元。進一步取得投資后，甲公司能夠對A公司實施控制。假定甲公司和A公司采用的會計政策、會計期間相同。甲公司2014年1月1日進一步取得股權投資時應確認的資本公積為（）萬元。A.6850B.6900C.6950D.6750取得該股權時，相對于最終控制方而言的A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價19（二）形成非同一控制下控股合并的長期股權投資1.一次交易實現(xiàn)的控股合并購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權益性證券的公允價值之和。（二）形成非同一控制下控股合并的長期股權投資20【提示】非同一控制下的控股合并，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應分別不同資產(chǎn)進行會計處理（與出售資產(chǎn)影響損益的處理是相同）：（1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（2）投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入，按其成本結轉主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本。（3）投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計入投資收益。可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動形成的“資本公積——其他資本公積”應一并轉入投資收益?！咎崾尽?1【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股權。為核實B公司的資產(chǎn)價值，A公司聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用300萬元。合并中，A公司支付的有關資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如表4-1所示?！窘滩睦?-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%22假定合并前A公司與B公司不存在任何關聯(lián)方關系，A公司用作合并對價的土地使用權和專利技術原價為9600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時已累計攤銷1200萬元。假定合并前A公司與B公司不存在任何關聯(lián)方關系，A公司用作合并23【例題】2014年5月1日，甲公司以一項可供出售金融資產(chǎn)向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占丙公司注冊資本的70%購買日，該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元（其中成本為3200萬元，公允價值變動為-200萬元），公允價值為3100萬元。不考慮其他相關稅費。甲公司的會計處理如下：【例題】2014年5月1日，甲公司以一項可供出售金融資產(chǎn)向丙24三、不形成控股合并的長期股權投資取得方式初始投資成本確認1.以支付現(xiàn)金取得實際支付的購買價款（包含購買過程中支付的手續(xù)費等）2.以發(fā)行權益性證券取得權益性債券的公允價值3.投資者投入方式取得按投資合同或協(xié)議約定的價值，但合同或者協(xié)議約定的價值不公允的除外4.以債務重組等方式取得按《債務重組》等相關準則規(guī)定處理三、不形成控股合并的長期股權投資取得方式初始投資成本確認1.25【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通過增發(fā)9000萬股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股權，該9000萬股股份的公允價值為15600萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證劵承銷機構等支付了600萬元的傭金和手續(xù)費。假定A公司取得該部分股權后，能夠對B公司的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通過增發(fā)900026四、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理企業(yè)無論以何種方式取得長期股權投資,取得投資時，對于支付的對價中包含的應享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應確認為應收項目，不構成取得長期股權投資的初始投資成本。四、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理27項目直接相關的費用、稅金發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等發(fā)行債務性證券支付的手續(xù)費、傭金等長期股權投資同一控制計入管理費用應自權益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足的，應沖減盈余公積和未分配利潤計入應付債券初始確認金額（其中債券若為折價發(fā)行，該部分費用增加折價的金額；若為溢價發(fā)行應減少溢價的金額）非同一控制計入管理費用不形成控股合并計入成本交易性金融資產(chǎn)計入投資收益持有至到期投資計入成本可供出售金融資產(chǎn)計入成本【提示】與投資有關的相關費用會計處理如下表所示：項目直接相關的費用、稅金發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等發(fā)28【例題?多選題】下列各項涉及交易費用會計處理的表述中，正確的有（）。（2012年）A.購買子公司股權發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益B.定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費直接計入當期損益C.購買交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益D.購買持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益【例題?多選題】下列各項涉及交易費用會計處理的表述中，正確的29第二節(jié)

長期股權投資的后續(xù)計量取得方式后續(xù)計量控股合并方式同一控制成本法核算非同一控制成本法核算不形成控股合并方式共同控制或重大影響：權益法核算第二節(jié)長期股權投資的后續(xù)計量取得方式后續(xù)計量控股合并方式30一、長期股權投資的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍成本法，是指投資按成本計價的方法。投資方能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資應當采用成本法核算?？刂?，是指投資方擁有對被投資方的權力,通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。一、長期股權投資的成本法31（二）成本法核算1.“長期股權投資”科目反映取得時的成本2.被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利借：應收股利（享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）

貸：投資收益3.計提減值準備借：資產(chǎn)減值損失

貸：長期股權投資減值準備（二）成本法核算32【例題?多選題】甲公司于2013年1月1日投資A公司（非上市公司），取得A公司有表決權資本的80%。A公司于2013年4月1日分配現(xiàn)金股利10萬元，2013實現(xiàn)凈利潤40萬元，2014年4月1日分配現(xiàn)金股利10萬元，下列說法正確的有（）。A.甲公司2013年確認投資收益0元B.甲公司2013年確認投資收益8萬元C.甲公司2014年確認投資收益8萬元D.甲公司2014年確認投資收益16萬元E.甲公司2014年恢復長期股權投資成本8萬元【例題?多選題】甲公司于2013年1月1日投資A公司（非上市33二、長期股權投資的權益法（一）權益法的定義及其適用范圍權益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應當采用權益法核算。重大影響，是指投資方對被投資單位的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。共同控制，是指按照相關約定對某項安排所共有的控制，并且該安排的相關活動必須經(jīng)過分享控制權的參與方一致同意后才能決策。二、長期股權投資的權益法34（二）權益法核算權益法的類型圖示如下：注意：教材中采用的是完全權益法。（二）權益法核算35科目設置：長期股權投資——成本（投資時點）

——損益調整（投資后留存收益變動）

——其他權益變動（投資后其他）科目設置：361.初始投資成本的調整長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應按其差額，借記“長期股權投資——成本”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目?！咎崾尽浚?）商譽=合并成本-被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額（2）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，實際上是商譽，而商譽與整體有關，不能在個別報表中確認，只能體現(xiàn)在長期股權投資中。1.初始投資成本的調整37【教材例4-5】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權，支付價款9000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值為22500萬元（假定被投資單位各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同）。在B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策過程中，所有股東均按持股比例行使表決權。A企業(yè)在取得B公司的股權后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。因能夠對B公司施加重大影響，A企業(yè)對該投資應當采用權益法核算?！窘滩睦?-5】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權382.投資損益的確認投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生凈虧損的份額，調整長期股權投資的賬面價值，并確認為當期損益。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。2.投資損益的確認39【提示】采用權益法核算，確認應享有被投資單位凈損益份額時，通過“長期股權投資——損益調整”和“投資收益”科目核算。“投資收益”體現(xiàn)享有被投資單位凈損益的份額，“長期股權投資—損益調整”體現(xiàn)的是被投資單位資產(chǎn)、負債的份額。也就是說，只要影響被投資單位凈損益，投資方應通過“投資收益”核算；只要影響被投資單位資產(chǎn)、負債，投資方應通過“長期股權投資”核算?！咎崾尽?0（1）被投資單位實現(xiàn)凈利潤借：長期股權投資——損益調整

貸：投資收益（2）被投資單位發(fā)生凈虧損借：投資收益

貸：長期股權投資——損益調整（1）被投資單位實現(xiàn)凈利潤41【例題?多選題】2014年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公司30%的股權，初始投資成本為4000萬元；當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為14000萬元，與其賬面價值相同。甲公司取得投資后即派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但未能對乙公司形成控制。乙公司2014年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。假定不考慮所得稅等其他因素，2014年甲公司下列各項與該項投資相關的會計處理中，正確的有（）。A.確認商譽200萬元B.確認營業(yè)外收入200萬元C.確認投資收益300萬元D.確認資本公積200萬元E.確認留存收益200萬元【例題?多選題】2014年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公42采用權益法核算的長期股權投資,在確認應享有或應分擔被投資單位的凈利潤或凈虧損時,在被投資單位賬面凈利潤的基礎上,應考慮以下因素的影響進行適當調整:（1）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的,應按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整。（2）以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整。（折舊、攤銷、存貨出售影響的營業(yè)成本、資產(chǎn)減值損失等）采用權益法核算的長期股權投資,在確認應享有或應分擔被投資單位43【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日購入乙公司30%的股份，購買價款為3300萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元，除表4-2所列項目外，乙公司其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。假定乙公司于20×7年實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中，在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內部交易。【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日購入乙公司30%44長期股權投資的初始計量課件45（3）投資企業(yè)在采用權益法確認投資收益時，應抵消與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益。該未實現(xiàn)內部交易既包括順流交易也包括逆流交易。順流交易和逆流交易圖示如下：（3）投資企業(yè)在采用權益法確認投資收益時，應抵消與其聯(lián)營企業(yè)46【提示】投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵消與投資企業(yè)與子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵消有所不同，母子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益在合并財務報表中是全額抵消的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵消僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財務報表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益份額部分?！咎崾尽?7①逆流交易【教材例4-8】甲企業(yè)于20×7年1月取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至20×7年資產(chǎn)負債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司20×7年實現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。①逆流交易48長期股權投資的初始計量課件49【教材例4-8延伸】甲企業(yè)至20×7年末未出售上述存貨，于20×8年將上述商品全部出售乙公司20×8年實現(xiàn)凈利潤為3600萬元。假定不考慮所得稅因素?！窘滩睦?-8延伸】甲企業(yè)至20×7年末未出售上述存貨，于250②順流交易【教材例4-9】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。20×7年，甲企業(yè)將其賬面價值為600萬元的商品以1000萬元的價格出售給乙公司。至20×7年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司20×7年凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。②順流交易51長期股權投資的初始計量課件52【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年將上述商品全部出售，乙公司20×8年實現(xiàn)凈利潤為3600萬元。假定不考慮所得稅因素。【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年將上述商品全部出售，乙53【例題】甲公司持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。2014年，甲公司將其賬面價值為800萬元的商品以640萬元的價格出售給乙公司。2014年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司2014年凈利潤為2000萬元?！纠}】甲公司持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司生產(chǎn)54③合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關損益，應當按照以下原則處理：1>符合下列情況之一的，合營方不應確認該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權有關的重大風險和報酬沒有轉移給合營企業(yè)；投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量；投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質。【例題】甲公司與乙公司共同出資設立丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2014年1月1日甲公司投出廠房，該廠房的賬面原值2000萬元，已提折舊400萬元，公允價值1700萬元。假定該項投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質。③合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理552>合營方轉移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權有關的重大風險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用的，應在該項交易中確認歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售的非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應當全額確認該部分損失。2>合營方轉移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權有關的重大風險和報酬56【例題】甲公司、乙公司、丙公司于2014年3月31日共同出資設立丁公司，注冊資本為5000萬元，甲公司持有丁公司注冊資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)（廠房）出資，該廠房的原價為1600萬元，累計折舊為300萬元，公允價值為1900萬元，未計提減值準備；乙公司和丙公司均以1550萬元的現(xiàn)金出資。

假定廠房的尚可使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊，無殘值。丁公司2014年實現(xiàn)凈利潤為800萬元。假定甲公司有子公司，需要編制合并財務報表，不考慮增值稅和所得稅等相關稅費的影響。

要求：編制甲公司2014年度個別財務報表中與長期股權投資有關的會計分錄及2014年12月31日編制合并財務報表時的調整分錄?！纠}】甲公司、乙公司、丙公司于2014年3月31日共同出資573>在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)長期股權投資外還取得了其他貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，應當確認該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關的損益。3>在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)長期股58【例題】甲公司和乙公司于2014年3月31日共同出資設立丙公司，注冊資本為1900萬元，甲公司持有丙公司注冊資本的50%，乙公司持有丙公司注冊資本的50%，丙公司為甲、乙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)（廠房）出資，出資時該廠房的原價為1200萬元，累計折舊為320萬元，公允價值為1000萬元，未計提減值；乙公司以900萬元的現(xiàn)金出資，另支付甲公司50萬元現(xiàn)金。假定廠房的尚可使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊，無殘值。丙公司2014年實現(xiàn)凈利潤800萬元。假定甲公司有子公司，需要編制合并財務報表，不考慮增值稅和所得稅等相關稅費的影響。要求：編制甲公司2014年度個別財務報表中與長期股權投資有關的會計分錄及2014年12月31日編制合并財務報表時的調整分錄?！纠}】甲公司和乙公司于2014年3月31日共同出資設立丙公59【教材例4-10】甲公司、乙公司和丙公司共同出資設立丁公司，注冊資本為5000萬元，甲公司持有丁公司注冊資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)（機器）出資，該機器的原價為1600萬元，累計折舊為400萬元，公允價值為1900萬元，未計提減值；乙公司和丙公司以現(xiàn)金出資，各投資1550萬元。假定甲公司需要編制合并財務報表。不考慮所得稅影響?！窘滩睦?-10】甲公司、乙公司和丙公司共同出資設立丁公司，603.取得現(xiàn)金股利或利潤的處理借：應收股利貸：長期股權投資——損益調整借：銀行存款貸：應收股利3.取得現(xiàn)金股利或利潤的處理614.超額虧損的確認在確認應分擔被投資單位發(fā)生的凈虧損時，應按以下順序進行調整：4.超額虧損的確認62【教材例4-11】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權，能夠對乙企業(yè)施加重大影響。20×4年12月31日，該項長期股權投資的賬面價值為6000萬元。乙企業(yè)20×5年由于一項主營業(yè)務市場條件發(fā)生變化，當年度虧損9000萬元。假定甲企業(yè)在取得該投資時，乙企業(yè)各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相等，雙方所采用的會計政策及會計期間也相同。則甲企業(yè)當年度應確認的投資損失為3600萬元。確認上述投資損失后，長期股權投資的賬面價值變?yōu)?400萬元?！窘滩睦?-11】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權，能夠對乙企業(yè)635.被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，按照持股比例確認歸屬于本企業(yè)的部分應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權投資——其他權益變動”科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。5.被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動64【提示】投資方取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益和其他綜合收益的份額，分別確認投資收益和其他綜合收益，同時調整長期股權投資的賬面價值；投資方按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應享有的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值；投資方對于被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益?！咎崾尽客顿Y方取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被65【教材例4-12】A企業(yè)持有B企業(yè)30%的股份，能夠對B企業(yè)施加重大影響。當期B企業(yè)因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動計入資本公積的金額為1800萬元，除該事項外，B企業(yè)當期實現(xiàn)的凈損益為9600萬元。假定A企業(yè)與B企業(yè)適用的會計政策、會計期間相同，投資時B企業(yè)有關資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值亦相同，雙方當期及以前期間未發(fā)生任何內部交易。A企業(yè)在確認應享有被投資單位所有者權益的變動時，應進行的賬務處理為：借：長期股權投資——損益調整28800000

——其他權益變動5400000貸：投資收益28800000資本公積——其他資本公積5400000【教材例4-12】A企業(yè)持有B企業(yè)30%的股份，能夠對B企業(yè)666.股票股利的處理被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不作賬務處理，但應于除權日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。6.股票股利的處理67三、長期股權投資的減值發(fā)生減值時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“長期股權投資減值準備”科目。長期股權投資的減值準備在提取以后，不允許轉回。三、長期股權投資的減值68四、對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資重分類對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資全部或部分分類為持有待售資產(chǎn)的，投資方應當按照《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》的有關規(guī)定處理，對于未劃分為持有待售資產(chǎn)的剩余權益性投資，應當采用權益法進行會計處理。已劃分為持有待售的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資，不再符合持有待售資產(chǎn)分類條件的，應當從被分類為持有待售資產(chǎn)之日起采用權益法進行追溯調整。分類為持有待售期間的財務報表應當作相應調整。四、對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資重分類69第三節(jié)

長期股權投資核算方法的轉換及處置一、長期股權投資核算方法的轉換（一）成本法轉換為權益法1.投資方因追加投資等原因能夠對被投資單位施加重大影響或實施共同控制但不構成控制投資方因追加投資等原因能夠對被投資單位施加重大影響或實施共同控制但不構成控制的，應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》確定的原持有的股權投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按權益法核算的初始投資成本。原持有的股權投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應當轉入改按權益法核算的當期損益。第三節(jié)長期股權投資核算方法的轉換及處置一、長期股權投資核70【例題】A公司于2013年11月10日取得B公司5%的股權作為可供出售金融資產(chǎn)，取得成本為900萬元，2013年12月31日其公允價值為1000萬元。2014年2月1日，A公司又從市場上取得B公司15%股權，實際支付款項3150萬元，原5%投資在該日的公允價值為1050萬元。從2014年2月1日起，A公司能夠對B公司施加重大影響。2014年2月1日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為22000萬元。要求：編制2013年11月10日至2014年2月1日A公司有關會計分錄?！纠}】A公司于2013年11月10日取得B公司5%的股權作712.因持股比例下降由成本法改為權益法（1）個別財務報表持股比例下降由成本法改為權益法的會計處理如下圖所示：2.因持股比例下降由成本法改為權益法72關鍵點：剩余持股比例部分應從取得投資時點采用權益法核算，即對剩余持股比例投資追溯調整，將其調整到權益法核算的結果。①處置部分借：銀行存款貸：長期股權投資投資收益（差額）②剩余部分追溯調整關鍵點：剩余持股比例部分應從取得投資時點采用權益法核算，即對731>投資時點商譽的追溯剩余的長期股權投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分,不調整長期股權投資的賬面價值；屬于投資成本小于原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的,在調整長期股權投資成本的同時,應調整留存收益。1>投資時點商譽的追溯742>投資后的追溯調整借：長期股權投資貸：留存收益（盈余公積、利潤分配）（原取得投資時至處置投資當期期初被投資單位留存收益的變動×剩余持股比例）投資收益（處置投資當期期初至處置日被投資單位的凈損益變動×剩余持股比例）資本公積——其他資本公積（其他原因導致被投資單位所有者權益變動×剩余持股比例）【提示】長期股權投資自成本法轉為權益法后，未來期間應當按照準則規(guī)定計算確認應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益及所有者權益其他變動的份額。2>投資后的追溯調整75（2）合并財務報表關鍵點：因控制權發(fā)生改變（由原控制轉為不再控制），在合并報表中剩余投資要重新計量，即將投資全部出售（售價與賬面價值之間的差額計入投資收益），再將剩余部分投資按出售日的公允價值回購。雖然喪失控制權的被投資單位不納入合并財務報表的合并范圍，但投資企業(yè)有其他子公司，則仍需編制合并財務報表。在合并財務報表中，對喪失控制權的被投資單位的會計處理與其個別財務報表的會計處理不同，在合并財務報表中需作出調整。（2）合并財務報表76①喪失控制權日合并財務報表中的投資收益合并財務報表中確認的投資收益=處置股權取得的對價與剩余股權公允價值之和-按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日公允價值開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額-按原持股比例計算的商譽+與原有子公司股權投資相關的其他綜合收益①喪失控制權日合并財務報表中的投資收益77②喪失控制權日合并財務報表中的調整分錄1>將剩余股權投資由個別財務報表中的賬面價值在合并財務報表中調整到喪失控制權日的公允價值，其調整分錄為：借記“長期股權投資”，貸記“投資收益”，或做相反分錄。2>對個別財務報表中確認的投資收益的歸屬期間進行調整，其調整分錄為：借“投資收益”，貸記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”、“資本公積”，或做相反分錄。3>將原投資有關的其他綜合收益轉入投資收益，其調整分錄為：借記“資本公積”，貸記“投資收益”，或做相反分錄。②喪失控制權日合并財務報表中的調整分錄78【教材例4-14】20×7年1月1日，甲公司支付600萬元取得乙公司100%的股權，投資當時乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為500萬元，有商譽100萬元。20×7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加了75萬元，其中按購買日公允價值計算實現(xiàn)的凈利潤50萬元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價值升值25萬元。20×9年1月8日，甲公司轉讓乙公司60%的股權，收取現(xiàn)金480萬元存入銀行，轉讓后甲公司對乙公司的持股比例為40%，能夠對其施加重大影響。20×9年1月8日，即甲公司喪失對乙公司的控制權日，乙公司剩余40%股權的公允價值為320萬元。假定甲、乙公司提取盈余公積的比例均為10%。假定乙公司未分配現(xiàn)金股利，并不考慮其他因素?！窘滩睦?-14】20×7年1月1日，甲公司支付600萬元取79長期股權投資的初始計量課件80長期股權投資的初始計量課件81（二）權益法轉換為成本法1.因持股比例上升由權益法改為成本法按分步取得股權最終形成企業(yè)合并處理。2.因持股比例下降由權益法改為金融資產(chǎn)核算投資方因處置部分股權投資等原因喪失了對被投資單位的共同控制或重大影響的，處置后的剩余股權應當改按《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》核算，其在喪失共同控制或重大影響之日的公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損益。原股權投資因采用權益法核算而確認的其他綜合收益，應當在終止采用權益法核算時采用與被投資單位直接處置相關資產(chǎn)或負債相同的基礎進行會計處理。（二）權益法轉換為成本法82本章小結1.熟悉長期股權投資的核算范圍；2.掌握長期股權投資的初始計量；3.掌握長期股權投資的后續(xù)計量；4.掌握成本法轉為權益法的賬務處理；5.掌握長期股權投資處置的賬務處理。本章小結1.熟悉長期股權投資的核算范圍；83第四章長期股權投資第四章長期股權投資84本章重點（1）各種不同方式取得長期股權投資的初始計量；（2）長期股權投資權益法核算；（3）長期股權投資成本法與權益法的轉換的會計處理；（4）長期股權投資與企業(yè)合并和合并財務報表內容的結合。本章重點（1）各種不同方式取得長期股權投資的初始計量；85主要內容第一節(jié)

長期股權投資的初始計量第二節(jié)

長期股權投資的后續(xù)計量第三節(jié)

長期股權投資核算方法的轉換和處置主要內容第一節(jié)長期股權投資的初始計量86第一節(jié)

長期股權投資的初始計量一、長期股權投資初始計量原則本章所指長期股權投資，包括：（1）企業(yè)持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資；（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業(yè)投資；（3）企業(yè)持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；長期股權投資在取得時，應按初始投資成本入賬。第一節(jié)長期股權投資的初始計量一、長期股權投資初始計量原則87二、形成控股合并的長期股權投資二、形成控股合并的長期股權投資88企業(yè)合并的類型分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。企業(yè)合并形成的長期股權投資，初始投資成本的確定應區(qū)分形成控股合并的類型，分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并確定形成長期股權投資的初始投資成本。企業(yè)合并的類型分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。89（一）形成同一控制下控股合并的長期股權投資權益結合法

（一）形成同一控制下控股合并的長期股權投資901.合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價借：長期股權投資（被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽）

貸：負債（承擔債務賬面價值）

資產(chǎn)（投出資產(chǎn)賬面價值）

資本公積——資本溢價或股本溢價（差額，在借方）借：管理費用（審計、法律服務等相關費用）

貸：銀行存款【提示】合并報表中母公司長期股權投資與子公司所有者權益要相互抵消。1.合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對91如何理解母公司長期股權投資與子公司所有者權益抵消？如何理解母公司長期股權投資與子公司所有者權益抵消？922.合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價借：長期股權投資（被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽）

貸：股本（發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值）

資本公積——股本溢價（差額）借：資本公積——股本溢價（權益性證券發(fā)行費用）

貸：銀行存款2.合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價93上述在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益的份額確定長期股權投資的初始投資成本時，對于被合并方賬面所有者權益，應當在考慮以下幾個因素的基礎上計算確定形成長期股權投資的初始投資成本：（1）被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同，應首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調整，在此基礎上計算確定被合并方賬面所有者權益，并計算確定長期股權投資的初始投資成本。（2）被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者權益相對應最終控制方而言的賬面價值。上述在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益的份額確定長期股94【例題】甲公司為乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，甲公司從集團外部取得丁公司80%股權（非同一控制），實際支付款項4200萬元，丁公司凈資產(chǎn)公允價值為5000萬元，賬面價值為3500萬元，假定購買日丁公司有一項無形資產(chǎn)，公允價值為2000萬元，賬面價值為500萬元，按10年采用直線法攤銷。其他資產(chǎn)公允價值與賬面價值相等。2012年1月1日至2013年12月31日，丁公司賬面凈利潤為1500萬元，無其他所有者權益變動?！纠}】甲公司為乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，95至2013年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈利潤=1500-（2000-500）÷10×2=1200（萬元）至2013年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈資產(chǎn)=5000+1200=6200（萬元）。2014年1月1日，乙公司購入甲公司所持有丁公司的80%股權（同一控制），初始投資成本=6200×80%+商譽（4200-5000×80%）=5160（萬元）?！咎崾尽可套u=企業(yè)合并成本-被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額至2013年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈96（3）形成同一控制下控股合并的長期股權投資，如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負債經(jīng)評估確認的價值調整資產(chǎn)、負債賬面價值的，合并方應當按照取得子公司經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權投資的初始投資成本。（4）如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權益價值應當以其合并財務報表為基礎確定。（3）形成同一控制下控股合并的長期股權投資，如果子公司按照改97【例題·單選題】甲公司為乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司從本集團外部用銀行存款3500萬元購入丁公司80%股權（屬于非同一控制下控股合并）并能夠控制丁公司的財務和經(jīng)營政策，購買日，丁公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元，賬面價值為3800萬元，除一項存貨外，其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相等，該存貨的公允價值為500萬元，賬面價值為300萬元，【例題·單選題】甲公司為乙公司的母公司。2013年1月1日，98至2014年7月1日，丁公司將上述存貨對外銷售60%。2014年7月1日，乙公司購入甲公司所持有的丁公司80%股權，實際支付款項3000萬元，形成同一控制下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日，丁公司實現(xiàn)的凈利潤為800萬元，無其他所有者權益變動。則2014年7月1日，乙公司購入丁公司80%股權的初始投資成本為（）萬元。A.3700B.3744C.3680D.4044至2014年7月1日，丁公司將上述存貨對外銷售60%。201993.企業(yè)通過多次交換交易，分步取得股權最終形成同一控制下控股合并合并日初始投資成本=合并日相對于最終控制方而言的被合并方所有者權益賬面價值的份額×全部持股比例+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長期股權投資賬面價值新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對價的賬面價值的差額，調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，沖減留存收益。3.企業(yè)通過多次交換交易，分步取得股權最終形成同一控制下控股100【例題?單選題】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的股份，實際支付款項6000萬元，能夠對A公司施加重大影響，同日A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為22000萬元（與公允價值相等）。2013年度，A公司實現(xiàn)凈利潤1000萬元，無其他所有者權益變動。2014年1月1日，甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內另一企業(yè)持有的A公司40%股權。為取得該股權，甲公司增發(fā)2000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價值為3.5元；支付承銷商傭金50萬元。【例題?單選題】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的101取得該股權時，相對于最終控制方而言的A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為23000萬元，甲公司所在集團最終控制方此前合并A公司時確認的商譽為200萬元。進一步取得投資后，甲公司能夠對A公司實施控制。假定甲公司和A公司采用的會計政策、會計期間相同。甲公司2014年1月1日進一步取得股權投資時應確認的資本公積為（）萬元。A.6850B.6900C.6950D.6750取得該股權時，相對于最終控制方而言的A公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價102（二）形成非同一控制下控股合并的長期股權投資1.一次交易實現(xiàn)的控股合并購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權益性證券的公允價值之和。（二）形成非同一控制下控股合并的長期股權投資103【提示】非同一控制下的控股合并，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應分別不同資產(chǎn)進行會計處理（與出售資產(chǎn)影響損益的處理是相同）：（1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（2）投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入，按其成本結轉主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本。（3）投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計入投資收益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)持有期間公允價值變動形成的“資本公積——其他資本公積”應一并轉入投資收益?！咎崾尽?04【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股權。為核實B公司的資產(chǎn)價值，A公司聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用300萬元。合并中，A公司支付的有關資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如表4-1所示?！窘滩睦?-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%105假定合并前A公司與B公司不存在任何關聯(lián)方關系，A公司用作合并對價的土地使用權和專利技術原價為9600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時已累計攤銷1200萬元。假定合并前A公司與B公司不存在任何關聯(lián)方關系，A公司用作合并106【例題】2014年5月1日，甲公司以一項可供出售金融資產(chǎn)向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占丙公司注冊資本的70%購買日，該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元（其中成本為3200萬元，公允價值變動為-200萬元），公允價值為3100萬元。不考慮其他相關稅費。甲公司的會計處理如下：【例題】2014年5月1日，甲公司以一項可供出售金融資產(chǎn)向丙107三、不形成控股合并的長期股權投資取得方式初始投資成本確認1.以支付現(xiàn)金取得實際支付的購買價款（包含購買過程中支付的手續(xù)費等）2.以發(fā)行權益性證券取得權益性債券的公允價值3.投資者投入方式取得按投資合同或協(xié)議約定的價值，但合同或者協(xié)議約定的價值不公允的除外4.以債務重組等方式取得按《債務重組》等相關準則規(guī)定處理三、不形成控股合并的長期股權投資取得方式初始投資成本確認1.108【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通過增發(fā)9000萬股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股權，該9000萬股股份的公允價值為15600萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證劵承銷機構等支付了600萬元的傭金和手續(xù)費。假定A公司取得該部分股權后，能夠對B公司的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響?！窘滩睦?-3】20×6年3月5日，A公司通過增發(fā)9000109四、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理企業(yè)無論以何種方式取得長期股權投資,取得投資時，對于支付的對價中包含的應享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應確認為應收項目，不構成取得長期股權投資的初始投資成本。四、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理110項目直接相關的費用、稅金發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等發(fā)行債務性證券支付的手續(xù)費、傭金等長期股權投資同一控制計入管理費用應自權益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足的，應沖減盈余公積和未分配利潤計入應付債券初始確認金額（其中債券若為折價發(fā)行，該部分費用增加折價的金額；若為溢價發(fā)行應減少溢價的金額）非同一控制計入管理費用不形成控股合并計入成本交易性金融資產(chǎn)計入投資收益持有至到期投資計入成本可供出售金融資產(chǎn)計入成本【提示】與投資有關的相關費用會計處理如下表所示：項目直接相關的費用、稅金發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等發(fā)111【例題?多選題】下列各項涉及交易費用會計處理的表述中，正確的有（）。（2012年）A.購買子公司股權發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益B.定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費直接計入當期損益C.購買交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益D.購買持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益【例題?多選題】下列各項涉及交易費用會計處理的表述中，正確的112第二節(jié)

長期股權投資的后續(xù)計量取得方式后續(xù)計量控股合并方式同一控制成本法核算非同一控制成本法核算不形成控股合并方式共同控制或重大影響：權益法核算第二節(jié)長期股權投資的后續(xù)計量取得方式后續(xù)計量控股合并方式113一、長期股權投資的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍成本法，是指投資按成本計價的方法。投資方能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資應當采用成本法核算。控制，是指投資方擁有對被投資方的權力,通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。一、長期股權投資的成本法114（二）成本法核算1.“長期股權投資”科目反映取得時的成本2.被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利借：應收股利（享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）

貸：投資收益3.計提減值準備借：資產(chǎn)減值損失

貸：長期股權投資減值準備（二）成本法核算115【例題?多選題】甲公司于2013年1月1日投資A公司（非上市公司），取得A公司有表決權資本的80%。A公司于2013年4月1日分配現(xiàn)金股利10萬元，2013實現(xiàn)凈利潤40萬元，2014年4月1日分配現(xiàn)金股利10萬元，下列說法正確的有（）。A.甲公司2013年確認投資收益0元B.甲公司2013年確認投資收益8萬元C.甲公司2014年確認投資收益8萬元D.甲公司2014年確認投資收益16萬元E.甲公司2014年恢復長期股權投資成本8萬元【例題?多選題】甲公司于2013年1月1日投資A公司（非上市116二、長期股權投資的權益法（一）權益法的定義及其適用范圍權益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應當采用權益法核算。重大影響，是指投資方對被投資單位的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。共同控制，是指按照相關約定對某項安排所共有的控制，并且該安排的相關活動必須經(jīng)過分享控制權的參與方一致同意后才能決策。二、長期股權投資的權益法117（二）權益法核算權益法的類型圖示如下：注意：教材中采用的是完全權益法。（二）權益法核算118科目設置：長期股權投資——成本（投資時點）

——損益調整（投資后留存收益變動）

——其他權益變動（投資后其他）科目設置：1191.初始投資成本的調整長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應按其差額，借記“長期股權投資——成本”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。【提示】（1）商譽=合并成本-被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額（2）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，實際上是商譽，而商譽與整體有關，不能在個別報表中確認，只能體現(xiàn)在長期股權投資中。1.初始投資成本的調整120【教材例4-5】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權，支付價款9000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值為22500萬元（假定被投資單位各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同）。在B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策過程中，所有股東均按持股比例行使表決權。A企業(yè)在取得B公司的股權后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。因能夠對B公司施加重大影響，A企業(yè)對該投資應當采用權益法核算?！窘滩睦?-5】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權1212.投資損益的確認投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生凈虧損的份額，調整長期股權投資的賬面價值，并確認為當期損益。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。2.投資損益的確認122【提示】采用權益法核算，確認應享有被投資單位凈損益份額時，通過“長期股權投資——損益調整”和“投資收益”科目核算?！巴顿Y收益”體現(xiàn)享有被投資單位凈損益的份額，“長期股權投資—損益調整”體現(xiàn)的是被投資單位資產(chǎn)、負債的份額。也就是說，只要影響被投資單位凈損益，投資方應通過“投資收益”核算；只要影響被投資單位資產(chǎn)、負債，投資方應通過“長期股權投資”核算?！咎崾尽?23（1）被投資單位實現(xiàn)凈利潤借：長期股權投資——損益調整

貸：投資收益（2）被投資單位發(fā)生凈虧損借：投資收益

貸：長期股權投資——損益調整（1）被投資單位實現(xiàn)凈利潤124【例題?多選題】2014年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公司30%的股權，初始投資成本為4000萬元；當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為14000萬元，與其賬面價值相同。甲公司取得投資后即派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但未能對乙公司形成控制。乙公司2014年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。假定不考慮所得稅等其他因素，2014年甲公司下列各項與該項投資相關的會計處理中，正確的有（）。A.確認商譽200萬元B.確認營業(yè)外收入200萬元C.確認投資收益300萬元D.確認資本公積200萬元E.確認留存收益200萬元【例題?多選題】2014年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公125采用權益法核算的長期股權投資,在確認應享有或應分擔被投資單位的凈利潤或凈虧損時,在被投資單位賬面凈利潤的基礎上,應考慮以下因素的影響進行適當調整:（1）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的,應按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整。（2）以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整。（折舊、攤銷、存貨出售影響的營業(yè)成本、資產(chǎn)減值損失等）采用權益法核算的長期股權投資,在確認應享有或應分擔被投資單位126【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日購入乙公司30%的股份，購買價款為3300萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元，除表4-2所列項目外，乙公司其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。假定乙公司于20×7年實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中，在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內部交易。【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日購入乙公司30%127長期股權投資的初始計量課件128（3）投資企業(yè)在采用權益法確認投資收益時，應抵消與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益。該未實現(xiàn)內部交易既包括順流交易也包括逆流交易。順流交易和逆流交易圖示如下：（3）投資企業(yè)在采用權益法確認投資收益時，應抵消與其聯(lián)營企業(yè)129【提示】投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵消與投資企業(yè)與子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵消有所不同，母子公司之間的未實現(xiàn)內部交易損益在合并財務報表中是全額抵消的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內部交易損益抵消僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財務報表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益份額部分?！咎崾尽?30①逆流交易【教材例4-8】甲企業(yè)于20×7年1月取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至20×7年資產(chǎn)負債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司20×7年實現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。①逆流交易131長期股權投資的初始計量課件132【教材例4-8延伸】甲企業(yè)至20×7年末未出售上述存貨，于20×8年將上述商品全部出售乙公司20×8年實現(xiàn)凈利潤為3600萬元。假定不考慮所得稅因素?！窘滩睦?-8延伸】甲企業(yè)至20×7年末未出售上述存貨，于2133②順流交易【教材例4-9】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。20×7年，甲企業(yè)將其賬面價值為600萬元的商品以1000萬元的價格出售給乙公司。至20×7年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司20×7年凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。②順流交易134長期股權投資的初始計量課件135【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年將上述商品全部出售，乙公司20×8年實現(xiàn)凈利潤為3600萬元。假定不考慮所得稅因素?！窘滩睦?-9延伸】乙公司于20×8年將上述商品全部出售，乙136【例題】甲公司持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。2014年，甲公司將其賬面價值為800萬元的商品以640萬元的價格出售給乙公司。2014年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司2014年凈利潤為2000萬元?！纠}】甲公司持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司生產(chǎn)137③合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關損益，應當按照以下原則處理：1>符合下列情況之一的，合營方不應確認該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權有關的重大風險和報酬沒有轉移給合營企業(yè)；投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量；投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質?！纠}】甲公司與乙公司共同出資設立丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2014年1月1日甲公司投出廠房，該廠房的賬面原值2000萬元，已提折舊400萬元，公允價值1700萬元。假定該項投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質。③合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理1382>合營方轉移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權有關的重大風險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用的，應在該項交易中確認歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售的非