中級財(cái)務(wù)會計(jì)第13章收入和利潤

第十三章

收入和利潤1第一節(jié)收入及其分類

一、收入的概念與特征收入，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入

強(qiáng)調(diào)對所有者權(quán)益的影響2特征：（一）企業(yè)日?；顒?dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益流入（二）可能表現(xiàn)為資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少，或者二者兼而有之（三）收入必然導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加（四）收入不包括所有者向企業(yè)投入資本導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益流入

3二、收入的分類（一）收入按交易性質(zhì)的分類銷售商品收入提供勞務(wù)收入讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入主營業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)收入（二）按在經(jīng)營業(yè)務(wù)中所占比重的分類4第二節(jié)收入的確認(rèn)與計(jì)量（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方。一、銷售商品收入的確認(rèn)關(guān)注交易實(shí)質(zhì)。所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移交付實(shí)物主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移大多數(shù)零售交易所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移交付實(shí)物主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移商品質(zhì)量規(guī)格不符商品需要安裝和檢驗(yàn)所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移交款提貨方式銷售5（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制。（四）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量。企業(yè)確認(rèn)銷售商品收入，必須同時(shí)符合以上5個(gè)條件。（三）收入的金額能夠可靠地計(jì)量。房地產(chǎn)開發(fā)商出售小區(qū)房產(chǎn)后，接受業(yè)主委托管理小區(qū)物業(yè)。6（一）計(jì)量的一般原則

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額；但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。二、銷售商品收入的計(jì)量（二）折扣與折讓的處理1、現(xiàn)金折扣：按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定收入。2、商業(yè)折扣：按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定收入。3、銷售折讓：已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售折讓，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。71、賬戶設(shè)置主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、庫存商品、發(fā)出商品發(fā)出商品發(fā)生退回的商品成本未滿足收入確認(rèn)條件的發(fā)出商品成本發(fā)出商品的成本滿足收入確認(rèn)條件結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本

核算企業(yè)未滿足收入確認(rèn)條件但已發(fā)出商品的成本。82、賬務(wù)處理（1）發(fā)出商品時(shí)能夠確認(rèn)收入Dr：銀行存款／應(yīng)收賬款／預(yù)收賬款等Cr：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）Dr：主營業(yè)務(wù)成本Cr：庫存商品Dr：銀行存款財(cái)務(wù)費(fèi)用Cr：應(yīng)收賬款與確認(rèn)收入分錄相反折扣期內(nèi)收款發(fā)生銷售折讓例[13－1]9（2）發(fā)出商品時(shí)不能確認(rèn)收入Dr：發(fā)出商品Cr：庫存商品Dr：應(yīng)收賬款Cr：主營業(yè)務(wù)收入Dr：主營業(yè)務(wù)成本Cr：發(fā)出商品Dr：應(yīng)收賬款Cr：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）能夠確認(rèn)收入時(shí)例[13－2]10（二）銷售折扣、折讓與退回1．銷售折扣商業(yè)折扣實(shí)際交易價(jià)格為基礎(chǔ)現(xiàn)金折扣凈價(jià)法總價(jià)法我國選用該法注意賬務(wù)處理例[13－3、4]112．銷售折讓-發(fā)生在銷貨方確認(rèn)收入之前，銷貨方應(yīng)按扣除銷售折讓后的實(shí)際銷售價(jià)格，確認(rèn)收入-發(fā)生在銷貨方確認(rèn)收入之后，銷貨方應(yīng)按實(shí)際給予的銷售折讓，沖減銷售收入-屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)分情況處理例[13－5]123、銷售退回銷售退回，是指售出的商品由于質(zhì)量、規(guī)格不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。從“發(fā)出商品”轉(zhuǎn)回“庫存商品”賬戶。1、未確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售退回沖減銷售退回當(dāng)期的收入，成本及稅金，已發(fā)生的現(xiàn)金折扣應(yīng)同時(shí)調(diào)整“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的金額。2、已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售退回涉及損益賬戶的，通過“以前年度損益調(diào)整”賬戶處理。3、屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的例[13－6]13（三）特定銷售方式下收入的確認(rèn)與計(jì)量1.托收承付——銷貨方應(yīng)在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。例[13－6]142、分期收款銷售分期收款銷售是指商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回（通常超過3年）的一種銷售方式。（1）分期收款銷售的含義及特點(diǎn)商品價(jià)值較大收款期限較長收款風(fēng)險(xiǎn)較大（2）分期收款銷售的計(jì)量如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入金額。

商品現(xiàn)銷價(jià)格或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值采用實(shí)際利率法攤銷15長期應(yīng)收款

分期收回的款項(xiàng)分期收款銷售商品應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款

尚未收回的長期應(yīng)收款

（3）賬戶設(shè)置未實(shí)現(xiàn)融資收益

應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與公允價(jià)值之間的差額

實(shí)際利率法按期計(jì)算確定的利息收入

尚未轉(zhuǎn)入當(dāng)期收益的未實(shí)現(xiàn)融資收益

核算企業(yè)長期應(yīng)收款項(xiàng)，包括融資租賃產(chǎn)生的應(yīng)收款項(xiàng)、采用遞延方式具有融資性質(zhì)的銷售商品和提供勞務(wù)等產(chǎn)生的應(yīng)收款項(xiàng)等。16①發(fā)出商品②結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本Dr：長期應(yīng)收款名義應(yīng)收金額Cr：主營業(yè)務(wù)收入公允價(jià)值未實(shí)現(xiàn)融資收益差額Dr：主營業(yè)務(wù)成本Cr：庫存商品（4）會計(jì)處理涉及增值稅的應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)處理。借：銀行存款名義金額貸：長期應(yīng)收款借：未實(shí)現(xiàn)融資收益按實(shí)際利率分期攤銷貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用例[13－7、8]173、委托代銷商品銷售代銷商品有兩種方式：視同買斷、收取手續(xù)費(fèi)。（1）視同買斷委托方按合同或協(xié)議收取代銷貨款；實(shí)際售價(jià)由受托方自行制定，實(shí)際售價(jià)與合同或協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有。按一般銷售和采購業(yè)務(wù)進(jìn)行處理。例[13－9]18售價(jià)由委托方制定，受托方根據(jù)代銷商品已銷數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)。委托方：發(fā)出商品時(shí)不能確認(rèn)收入，將成本轉(zhuǎn)入“委托代銷商品”；收到代銷清單時(shí)按實(shí)際售價(jià)確認(rèn)收入。支付的手續(xù)費(fèi)作為“銷售費(fèi)用”。（2）收取手續(xù)費(fèi)委托代銷商品收到代銷清單結(jié)轉(zhuǎn)的成本委托代銷商品的成本未售出代銷商品的成本收回商品應(yīng)沖減的成本19①發(fā)出代銷商品②收到代銷清單Dr：委托代銷商品Cr：庫存商品Dr：應(yīng)收賬款Cr：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）Dr：主營業(yè)務(wù)成本Cr：委托代銷商品Dr：銷售費(fèi)用Cr：應(yīng)收賬款③收到代銷款項(xiàng)Dr：銀行存款Cr：應(yīng)收賬款例[13－10]20受托方：收到商品時(shí)不作為采購，計(jì)入“受托代銷商品”和“受托代銷商品款”；銷售后按應(yīng)收取的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入。受托代銷商品款收到代銷商品的協(xié)議價(jià)實(shí)際銷售沖減的數(shù)額未售代銷商品的協(xié)議價(jià)受托代銷商品對外銷售應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的數(shù)額收到代銷商品的協(xié)議價(jià)未售代銷商品的協(xié)議價(jià)退還商品應(yīng)沖減的數(shù)額21①收到代銷商品②售出代銷商品Dr：銀行存款/應(yīng)收賬款Cr：受托代銷商品應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）Dr：受托代銷商品（約定價(jià)格）Cr：受托代銷商品款③計(jì)算代銷手續(xù)費(fèi)Dr：受托代銷商品款Cr：其他業(yè)務(wù)收入④支付代銷款項(xiàng)Dr：受托代銷商品款應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）Cr：銀行存款224.商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷售——待安裝和檢驗(yàn)完畢時(shí)確認(rèn)收入——如果安裝程序比較簡單，或檢驗(yàn)是為最終確定合同價(jià)格而必須進(jìn)行的程序，則可以在發(fā)出商品時(shí)，或在商品裝運(yùn)時(shí)確認(rèn)收入235、附有銷售退回條件的商品銷售1、若能根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)合理估計(jì)退貨可能性（1）發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，期末估計(jì)可能退貨部分確認(rèn)相關(guān)負(fù)債。（2）發(fā)生退貨，按實(shí)際退貨數(shù)量，增加“庫存商品”，沖減銷項(xiàng)稅額和原確認(rèn)負(fù)債，差額調(diào)整收入和成本。2、若不能合理確定退貨的可能性待退貨期滿時(shí)再確認(rèn)收入。例[13－11]246、分期預(yù)收款商品銷售與訂貨銷售交貨時(shí)才能確認(rèn)銷售收入，預(yù)先收取的款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入“預(yù)收賬款”或“應(yīng)收賬款”賬戶。7、以舊換新商品銷售1、售出的新商品按照商品銷售的方法確認(rèn)收入；2、回收的舊商品按照購進(jìn)商品處理。例[13－12]258、售后回購售后回購是指銷售商品的同時(shí)，銷售方同意日后再將同類或類似商品購回的銷售方式。（1）收到的款項(xiàng)作為負(fù)債；1、一般情況下屬于融資交易，不確認(rèn)收入（2）回購價(jià)格大于原售價(jià)的差額，在回購期間分期計(jì)提利息，計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。（1）銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入；2、有確鑿證據(jù)表明滿足銷售商品收入確認(rèn)條件（2）回購的商品作為購買商品處理。例[13－13]269、售后租回售后租回，是指銷售商品的同時(shí)，銷售方同意在日后再將同樣的商品租回的銷售方式。（1）收到的款項(xiàng)作為負(fù)債；1、一般情況下屬于融資交易，不確認(rèn)收入（2）售價(jià)與賬面價(jià)值之間差額采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。2、有確鑿證據(jù)表明經(jīng)營租賃的售后租回交易按公允價(jià)值達(dá)成例[13－14]27二、提供勞務(wù)收入勞務(wù)收入是指企業(yè)或個(gè)人運(yùn)用其知識或技能，以提供一定勞務(wù)為代價(jià)而獲取的收入。按使用技術(shù)的不同工業(yè)性勞務(wù)非工業(yè)性勞務(wù)按勞務(wù)起止時(shí)間分跨年度的勞務(wù)不跨年度的勞務(wù)（一）勞務(wù)收入概述28（二）勞務(wù)收入的確認(rèn)與計(jì)量1、提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，按完工百分比法確認(rèn)收入。（1）勞務(wù)結(jié)果能夠可靠估計(jì)的條件：第一、收入的金額能夠可靠地計(jì)量；第二、相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；第三、交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；第四、交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。定性分析29提供勞務(wù)收入的賬務(wù)處理：1、賬戶設(shè)置：“勞務(wù)成本”2、賬務(wù)處理：預(yù)收款項(xiàng)Dr：銀行存款Cr：預(yù)收賬款發(fā)生勞務(wù)成本Dr：勞務(wù)成本Cr：銀行存款/應(yīng)付職工薪酬等確認(rèn)收入Dr：預(yù)收賬款Cr：主營業(yè)務(wù)收入結(jié)轉(zhuǎn)成本Dr：主營業(yè)務(wù)成本Cr：勞務(wù)成本30（2）完工百分比法：按勞務(wù)的完成程度確認(rèn)收入和費(fèi)用的方法。以前年度已確認(rèn)的收入本期確認(rèn)收入=勞務(wù)總收入×本年末止勞務(wù)的完成程度－以前年度已確認(rèn)的費(fèi)用本期確認(rèn)費(fèi)用=勞務(wù)總成本×本年末止勞務(wù)的完成程度－例[13－15]312、提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)（1）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償（2）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本。將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。例[13－16]32如果銷售商品和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量3、同時(shí)銷售商品和提供勞務(wù)交易分別核算銷售商品部分和提供勞務(wù)部分如果銷售商品和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的全部作為銷售商品處理4、特定勞務(wù)收入的確認(rèn)例[13－17]33三、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)與計(jì)量主要包括：利息收入使用費(fèi)收入以下條件均能滿足時(shí)予以確認(rèn)（一）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)（二）收入的金額能夠可靠地計(jì)量34第三節(jié)利潤及其構(gòu)成一、利潤的概念利潤，是指企業(yè)在一定會計(jì)期間的經(jīng)營成果，包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入當(dāng)期利潤的利得和損失等三個(gè)層次：營業(yè)利潤凈利潤利潤總額35=營業(yè)利潤=利潤總額營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－凈利潤=利潤總額－所得稅費(fèi)用營業(yè)收入＋公允價(jià)值變動(dòng)收益（－損失）－財(cái)務(wù)費(fèi)用銷售費(fèi)用管理費(fèi)用－－營業(yè)利潤＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出－資產(chǎn)減值損失＋投資收益（－損失）36二、營業(yè)外收入1、處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得2、非貨幣性資產(chǎn)交換利得3、債務(wù)重組利得4、罰沒利得5、政府補(bǔ)助營業(yè)外收入是指企業(yè)取得的與日?；顒?dòng)沒有直接關(guān)系的各項(xiàng)利得。6、無法支付的應(yīng)付款項(xiàng)（一）概念（二）核算內(nèi)容7、捐贈(zèng)利得8、盤盈利得37三、營業(yè)外支出1、處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失2、非貨幣性資產(chǎn)交換損失3、債務(wù)重組損失4、罰款支出5、捐贈(zèng)支出營業(yè)外支出是企業(yè)發(fā)生的與日常活動(dòng)沒有直接關(guān)系的各項(xiàng)損失。6、非常損失（一）概念（二）核算內(nèi)容7、盤虧損失38企業(yè)在每個(gè)會計(jì)期末（月末）將損益類賬戶的借貸方差額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)平損益類賬戶，通過“本年利潤”賬戶計(jì)算當(dāng)期利潤和本年累計(jì)利潤。四、損益賬戶的結(jié)轉(zhuǎn)借貸收入類賬戶×××本期發(fā)生額本期發(fā)生額××××××本年利潤借貸收入借貸費(fèi)用類賬戶×××本期發(fā)生額本期發(fā)生額××××××費(fèi)用××××××39三、所得稅（一）所得稅會計(jì)概述1、基本概念1）會計(jì)利潤（稅前利潤）2）應(yīng)納稅所得額（稅法）3）所得稅費(fèi)用（利潤表）4）應(yīng)納所得稅額（資產(chǎn)負(fù)債表）40對資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與資產(chǎn)，并確定每一會計(jì)期間利潤表中的所得稅費(fèi)用。2、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

代表資產(chǎn)在持續(xù)持有及最終處置的一定期間內(nèi)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的總額。

代表該期間內(nèi)按照稅法規(guī)定該項(xiàng)資產(chǎn)可以稅前扣除的總額。413、所得稅會計(jì)的一般程序1）按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值。2）根據(jù)稅法規(guī)定確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)。3）根據(jù)1和2之間的差異，確定遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初余額比較，確定當(dāng)期遞延金額或轉(zhuǎn)銷金額。4）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳所得稅金額。5）確定利潤表中的所得稅費(fèi)用。42（二）計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異1、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。（1）固定資產(chǎn)1)折舊方法、折舊年限的差異；2)計(jì)提減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異。43例1：A企業(yè)于2006年12月20日購入環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價(jià)750萬元，預(yù)計(jì)使用年限10年，企業(yè)采用平均年限法計(jì)提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，凈殘值為零。假設(shè)該企業(yè)計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)列折舊。2008年12月31日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為550萬元。要求：計(jì)算該固定資產(chǎn)在2008年12月31日賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。(1)賬面價(jià)值=750-75*2-50=550（萬元）(2)計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750*20%-600*20%=480（萬元）(3)差異70萬元將于未來期間計(jì)入應(yīng)納稅所得額。44（2）無形資產(chǎn)1)內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)；2)無形資產(chǎn)攤銷及計(jì)提減值準(zhǔn)備。（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（4）其他資產(chǎn)1)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；2)其他計(jì)提了減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)資產(chǎn)。45例2：A企業(yè)2006年發(fā)生研究開發(fā)支出2500萬元，其中研究階段支出500萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為500萬元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為1500萬元。稅法規(guī)定企業(yè)的研究開發(fā)支出可按150%加計(jì)扣除。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。要求：確定該無形資產(chǎn)2006年末賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。(1)賬面價(jià)值=1500（萬元）(2)計(jì)稅基礎(chǔ)=0（萬元）(3)差異1500萬元將于未來期間計(jì)入應(yīng)納稅所得額。462、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。（1）因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債；（2）應(yīng)付職工薪酬；=負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值－未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額（3）其他負(fù)債。47例3：A企業(yè)2006年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤表中確認(rèn)了500萬元的銷售費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生保修支出。按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除。要求：確定預(yù)計(jì)負(fù)債2006年末賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。(1)賬面價(jià)值=500（萬元）(2)計(jì)稅基礎(chǔ)=500-500=0（萬元）(3)差異500萬元，在實(shí)際發(fā)生時(shí)，會減少未來期間的應(yīng)納稅所得額。48暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。3、暫時(shí)性差異類型因素賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)結(jié)果1資產(chǎn)賬面價(jià)值﹥計(jì)稅基礎(chǔ)2資產(chǎn)賬面價(jià)值﹤計(jì)稅基礎(chǔ)3負(fù)債賬面價(jià)值﹥計(jì)稅基礎(chǔ)4負(fù)債賬面價(jià)值﹤計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異特殊項(xiàng)目未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異49例4：A企業(yè)在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)之前發(fā)生了1250萬元的籌建費(fèi)用，于2006年開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)當(dāng)月計(jì)入了損益。稅法規(guī)定企業(yè)在籌建期間發(fā)生的費(fèi)用允許在開始生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)之后5年內(nèi)分期稅前扣除。要求：確定籌建費(fèi)用2006年末賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。(1)賬面價(jià)值=0（萬元）(2)計(jì)稅基礎(chǔ)=1250-1250/5=1000（萬元）(3)差異1000萬元，在實(shí)際發(fā)生時(shí)，會減少未來4年的應(yīng)納稅所得額。50例5：A企業(yè)2006年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個(gè)年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計(jì)未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。該虧損從性質(zhì)上看可以減少未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)繳所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異。51（三）遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量1、遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的計(jì)量（1）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。

明確規(guī)定不作為遞延所得稅負(fù)債的情況除外2、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量。且不折現(xiàn)。52遞延所得稅負(fù)債

資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債的應(yīng)有余額大于其賬面余額的差額

資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債的應(yīng)有余額小于其賬面余額的差額

已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債

核算企業(yè)確認(rèn)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅負(fù)債。按應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。53借：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用資本公積——其他資本公積商譽(yù)貸：遞延所得稅負(fù)債資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債的應(yīng)有余額小于其賬面余額的做相反的會計(jì)分錄。與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)企業(yè)合并資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債的應(yīng)有余額大于其賬面余額的：54例6：C外商投資企業(yè)的于2000年12月20日購入一臺設(shè)備，該設(shè)備成本為525000元，預(yù)計(jì)凈殘值為零，預(yù)計(jì)使用年限6年。C企業(yè)采用直線法計(jì)提折舊。因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計(jì)稅時(shí)可采用年數(shù)總和法計(jì)列折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計(jì)相同，且該公司未對固定資產(chǎn)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。不存在其他會計(jì)與稅收的差異。所得稅率為33％。552001年2002年2003年2004年2005年2006年實(shí)際成本525000525000525000525000525000525000累計(jì)會計(jì)折舊賬面價(jià)值累計(jì)計(jì)稅折舊計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異稅率（％）遞延所得稅負(fù)債余額本期確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債985001750002625003500004375005250004375003500002625001750008750001500002750003750004500005000002500037500025000015000075000250000625001000001125001000006250003333333333332062533000371253300020625020625123754125-4125-12375-2062556（2）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況1）商譽(yù)的初始確認(rèn)2）企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤，又不影響應(yīng)納稅所得額，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。3）與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等有關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異同時(shí)滿足以下兩條的，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。一是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。573、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)（1）遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)原則

遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差異。

前期產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回時(shí)增加的應(yīng)納稅所得額

確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)以未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。

未來期間正常經(jīng)營活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額58遞延所得稅資產(chǎn)

資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額小于其賬面余額的差額

資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額大于其賬面余額的差額

確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)

按可抵扣暫時(shí)性差異等項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

核算企業(yè)確認(rèn)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。根據(jù)稅法規(guī)定可用以后年度稅前利潤彌補(bǔ)的虧損及稅款抵減產(chǎn)生的所得稅資產(chǎn)，也在本科目核算。59借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用資本公積——其他資本公積商譽(yù)資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額小于其賬面余額的做相反的會計(jì)分錄。企業(yè)合并資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額大于其賬面余額的：與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)預(yù)計(jì)未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣的，按應(yīng)減記的金額做相反會計(jì)分錄。60（2）不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。4、適用稅率變化的影響企業(yè)應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率重新計(jì)量。計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債其他情況調(diào)整金額計(jì)入所有者權(quán)益調(diào)整金額計(jì)入所得稅費(fèi)用61（四）所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量1、當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算確定的當(dāng)期交易或事項(xiàng)應(yīng)交納的所得稅金額，即當(dāng)期應(yīng)交所得稅。=當(dāng)期應(yīng)交所得稅所得稅稅率×當(dāng)期應(yīng)納稅所得額=應(yīng)納稅所得額費(fèi)用調(diào)整金額＋（－）會計(jì)利潤收入調(diào)整金額＋（－）其他需要調(diào)整的因素＋（－）62遞延所得稅是指按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)期應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額。2、遞延所得稅=遞延所得稅（遞延所得稅負(fù)債的期末余額－期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額－期初余額）遞延所得稅除以下兩種情況外，一般計(jì)所得稅費(fèi)用：1、交易或事項(xiàng)按照會計(jì)準(zhǔn)則計(jì)入所有者權(quán)益的；2、企業(yè)合并產(chǎn)生的遞延所得稅。633、所得稅費(fèi)用＝當(dāng)期所得稅＋遞延所得稅Dr：所得稅費(fèi)用遞延所得稅資產(chǎn)（或負(fù)債）Cr：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅遞延所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)）計(jì)算出應(yīng)交納的所得稅時(shí)實(shí)際上繳所得稅時(shí)Dr：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅Cr：銀行存款期末結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費(fèi)用Dr：本年利潤C(jī)r：所得稅費(fèi)用64例7：A公司2007年度利潤總額3000萬元，該公司適用所得稅率33％。遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債不存在期初余額。2007年會計(jì)處理與稅法存在的差別的交易或事項(xiàng)有：（1）2007年1月開始計(jì)提折舊的一項(xiàng)管理用固定資產(chǎn)，成本1500萬元，使用年限10年，凈殘值零。會計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅法要求按平均年限法計(jì)提折舊，使用年限與凈殘值與會計(jì)規(guī)定相同。（2）當(dāng)年發(fā)生研究開發(fā)支出1250萬元，其中750萬元資本化計(jì)入無形資產(chǎn)成本。所開發(fā)無形資產(chǎn)于期末達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)，于下年度開始分10年按直線法進(jìn)行攤銷。65（3）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金500萬元。稅法規(guī)定向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)不允許稅前扣除。（4）違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。（5）期末對持有的存貨計(jì)提了75萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備后存貨賬面價(jià)值為2000萬元。=3000=應(yīng)納稅所得額費(fèi)用調(diào)整金額＋（－）會計(jì)利潤+150-1375+500+250+75=2600（萬元）2007年度應(yīng)交所得稅=2600*33%=858（萬元）第一步：確定2007年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅66遞延所得稅資產(chǎn)=225*33%=74.25（萬元）遞延所得稅=247.5-74.25=173.25（萬元）第二步：確定2007年度遞延所得稅項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存貨固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)其他應(yīng)付款合計(jì)2000207575120013501507500750250250750225遞延所得稅負(fù)債=750*33%=247.5（萬元）67所得稅費(fèi)用=858+173.25=1031.25（萬元）第三步：利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用Dr：所得稅費(fèi)用10312500遞延所得稅資產(chǎn)742500Cr：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅8580000遞延所得稅負(fù)債247500068例8：沿用例7有關(guān)資料，假定A公司2008年度應(yīng)繳所得稅1155萬元。資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)資料如表所示。項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)存貨40004200固定資產(chǎn)減值500預(yù)計(jì)負(fù)債250069第一步：確定2008年度應(yīng)交所得稅=1155（萬元）第二步：確定2008年度遞延所得稅項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存貨固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)預(yù)計(jì)負(fù)債合計(jì)40004200910120067502500675740200290675250遞延所得稅資產(chǎn)=740*33%-74.25=169.95（萬元）遞延所得稅=-24.75-169.95=-194.70（萬元）遞延所得稅負(fù)債=675*33%-247.5=-24.75（萬元）70所得稅費(fèi)用=1155-194.70=960.30（萬元）第三步：2008年度利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用Dr：所得稅費(fèi)用