CPA財務會計第十章所有者權(quán)益課件

第十章所有者權(quán)益第十章所有者權(quán)益第一節(jié)所有者權(quán)益概述第二節(jié)實收資本第三節(jié)資本公積第四節(jié)留存收益目錄第一節(jié)所有者權(quán)益概述目錄第一節(jié)所有者權(quán)益核算的基本要求

一、權(quán)益工具與金融負債的區(qū)分（一）金融工具概述1、定義：金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同，包括金融資產(chǎn)、金融負債和權(quán)益工具。(1)金融資產(chǎn)通常指企業(yè)的下列資產(chǎn):現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資等;(2)金融負債通常指企業(yè)的下列負債:應付賬款、應付票據(jù)、應付債券等。(3)權(quán)益工具通常指企業(yè)發(fā)行的普通股、認股權(quán)等。第一節(jié)所有者權(quán)益核算的基本要求第一節(jié)所有者權(quán)益核算的基本要求第一節(jié)所有者權(quán)益核算2、分類：金融工具可以分為基礎金融工具和衍生工具。(1)基礎金融工具包括企業(yè)持有的現(xiàn)金、存放于金融機構(gòu)的款項、普通股，以及代表在未來期間收取或支付金融資產(chǎn)的合同權(quán)利或義務等。如應收賬款、應付賬款、其他應收款、其他應付款、存出保證金、存入保證金、客戶貸款、客戶存款、債券投資、應付債券等。2、分類：金融工具可以分為基礎金融工具和衍生工具。(2)衍生工具是指金融工具確認和計量準則涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同，如期貨、期權(quán)。①其價值隨著特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的（比如特定區(qū)域的地震損失指數(shù)、特定城市的氣溫指數(shù)等），該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系。②不要求初始凈投資，或與對市場情況變動有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。③在未來某一日期結(jié)算。(2)衍生工具是指金融工具確認和計量準則涉及的、具有下列特征3、核算要求：

企業(yè)發(fā)行金融工具，應當按照該金融工具的實質(zhì)，以及金融資產(chǎn)、金融負債和權(quán)益工具的定義，在初始確認時將該金融工具或其組成部分確認為金融資產(chǎn)、金融負債或權(quán)益工具。3、核算要求：（二）金融負債

金融負債，是指企業(yè)的下列負債：①向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務；②在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務；③將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的非衍生工具的合同義務，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；④將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的衍生工具的合同義務，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務除外。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。（二）金融負債（三）權(quán)益工具

權(quán)益工具是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。因此，從權(quán)益工具的發(fā)行方看，權(quán)益工具屬于所有者權(quán)益的組成內(nèi)容。比如，企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認股權(quán)證等權(quán)益工具，就屬于企業(yè)所有者權(quán)益的組成部分。（三）權(quán)益工具（四）權(quán)益工具與金融負債的區(qū)分1、權(quán)益工具的確認條件企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認為權(quán)益工具，應當同時滿足下列條件：

(1)該金融工具應當不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務；(2)該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的，①如為非衍生工具，該金融工具應當不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益權(quán)益工具進行結(jié)算的合同義務；②如為衍生工具，該金融工具只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。其中，所指的發(fā)行方自身權(quán)益工具不包括本身通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同。（四）權(quán)益工具與金融負債的區(qū)分2、權(quán)益工具與金融負債的區(qū)分①某項合同是一項權(quán)益工具并不僅僅是因為它可能導致企業(yè)獲得或交付企業(yè)自身的權(quán)益工具。②在一個合同中，如企業(yè)通過交付（或獲?。┕潭〝?shù)額的自身權(quán)益工具以獲取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該合同是一項權(quán)益工具。③一項合同使企業(yè)承擔以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務時，該合同形成企業(yè)的一項金融負債，其金額等于贖回所需支付的金額的現(xiàn)值（例如遠期回購價格的現(xiàn)值、期權(quán)的執(zhí)行價格的現(xiàn)值以及其他可贖回金額的現(xiàn)值等）。④企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或具有類似特征的金融工具，應分別不同情況，注重其實質(zhì)進行分類。2、權(quán)益工具與金融負債的區(qū)分⑤如果可認定合同中要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款相關(guān)的事項不會發(fā)生，發(fā)行方應當將相關(guān)金融工具合同確認為權(quán)益工具。⑥在合并財務報表中對金融工具（或其組成部分）進行分類時，企業(yè)應考慮集團所屬企業(yè)和金融工具的持有方之間達成的所有條款和條件，以確定集團作為一個整體是否由于該工具而承擔了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務，或承擔了以其他方式結(jié)算的義務，如是，則該結(jié)算方式將導致該工具歸類為金融負債。⑤如果可認定合同中要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款（教材例10-1）ABC公司于20×7年2月1日向公司發(fā)行以自身普通股為標的的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果公司行權(quán)（行權(quán)價為102元），EFG公司有權(quán)以每股102元的價格從人ABC公司購入普通股1000股。其他有關(guān)資料如表10-1所示。 例10–1A（教材例10-1）ABC公司于20×7年2例10–1B(1)合同簽訂日20×7年2月1日(2)行權(quán)日（歐式期權(quán)）20×8年1月31日(3)20×7年2月1日每股市價100元(4)20×7年12月31日每股市價104元(5)20×8年1月31日每股市價104元(6)20×8年1月31日應支付的固定行權(quán)價格102元(7)期權(quán)合同中的普通股數(shù)量1000股(8)20×7年2月1日期權(quán)的公允價值 5000元(9)20×7年12月31日期權(quán)的公允價值3000元(10)20×8年1月31日期權(quán)的公允價值2000元表10-1假定不考慮其他因素，ABC公司的賬務處理如下：例10–1(1)合同簽訂日20×7年2月1日(2)行權(quán)日（歐情形1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算ABC公司：20×8年1月31日，向EFG公司支付相當于本公司普通股1000股市值的金額。EFG公司：同日，向ABC公司支付1000股×102元/股=102000元。(1)20×7年2月1日，確認發(fā)行的看漲期權(quán)：借：銀行存款 5000貸：衍生工具——看漲期權(quán)5000(2)20×7年12月31日，確認期權(quán)公允價值減少：借：衍生工具——看漲期權(quán)2000貸：公允價值變動損益 2000例10–1C情形1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算例10–1(3)20×8年1月31日，確認期權(quán)公允價值減少：借：衍生工具——看漲期權(quán)1000貸：公允價值變動損益1000

在同一天，EFG公司行使了該看漲期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進行結(jié)算。ABC公司有義務向EFG公司交付104000（104×1000）元，并從EFG公司收取102000（102×1000）元，ABC公司實際支付凈額為2000元。反映看漲期權(quán)結(jié)算的賬務處理如下：借：衍生工具——看漲期權(quán)2000貸：銀行存款2000

例10–1D(3)20×8年1月31日，確認期權(quán)公允價值減少：例10–1情形2：以普通股凈額結(jié)算除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形1相同。因此，除以下賬務處理外，其他賬務處理與情彤1相同。20×8年1月31日：借：衍生工具——看漲期權(quán) 2000貸：股本 19.2資本公積——股本溢價 1980.8注：股本數(shù)=2000/104=19.2（股）例10–1E情形2：以普通股凈額結(jié)算例10–1

情形3：以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算采用以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算，是指EFG公司如行使看漲期權(quán)，ABC公司將交付固定數(shù)量的普通股，同時從EFG公司收取固定金額的現(xiàn)金。(1)20×7年2月1日，發(fā)行看漲期權(quán)；確認該期權(quán)下，一旦EFG公司行權(quán)將導致ABC公司發(fā)行固定數(shù)量股份，并收到固定金額的現(xiàn)金。借：銀行存款 5000貸：資本公積——股本溢價 5000(2)20×7年12月31日，不需進行賬務處理。因為沒有發(fā)生現(xiàn)金收付。(3)20×8年1月31日，反映EFG公司行權(quán)。該合同以總額進行結(jié)算，ABC公司有義務向EFG公司交付1000股本公司普通股，同時收取102000元現(xiàn)金。借：銀行存款 102000貸：股本1000資本公積——股本溢價 101000例10–1F情形3：以現(xiàn)金換（教材例10-2）XYZ公司于20×7年2月1日與MNO公司簽訂一項期權(quán)合同。根據(jù)該合同，XYZ公司有權(quán)要求MNO公司于20×8年1月31日購入XYZ公司普通股1000股，對價為98000元，即每股98元。因此，XYZ公司實際購入了以股份為標的的看跌期權(quán)。如XYZ公司到時不行權(quán)，不需要作出任何支付。其他有關(guān)資料表10-2所示。 例10–2A（教材例10-2）XYZ公司于20×7年2表10-2例10–2B(1)合同簽訂日 20×7年2月1日(2)行權(quán)日（歐式期權(quán)，僅能在到期時行權(quán)）20×8年1月31日(3)20×7年2月1日每股市價 100元(4)20×7年12月31日每股市價95元(5)20×8年1月31日每股市價95元(6)20×8年1月31日應支付的固定行權(quán)價格98元(7)期權(quán)合同中的普通股數(shù)量1000股(8)20×7年2月1日期權(quán)的公允價值5000元(9)20×7年12月31日期權(quán)的公允價值4000元(10)20×8年1月31日期權(quán)的公允價值3000元假定不考慮其他因素，XYZ公司的賬務處理如下：表10-2例10–2(1)合同簽訂日 20×7年2月1日(2情形1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算(1)20×7年2月1日，確認購入看跌期權(quán)：期權(quán)合同簽訂日，普通股的市場價格為100元；期權(quán)合同的初始公允價值為5000元，此為XYZ公司于合同簽訂日支付給MNO公司的金額。合同簽訂日，期權(quán)的內(nèi)在價值為零，僅有時間價值，因為其行權(quán)價格98元低于股票當時的市場價格100元。也就是說，對XYZ公司而言，行權(quán)是“不經(jīng)濟”的，該期權(quán)屬于價外期權(quán)。借：衍生工具——看跌期權(quán) 5000貸：銀行存款5000(2)20年12月31日，確認期權(quán)的公允價值下降：股票的公允價值下降為95元，看跌期權(quán)的公允價值下降為4000元，其中3000[（98–95）×1000]元屬于內(nèi)在價值，1000元屬于剩余的時間價值。借：公允價值變動損益 1000貸：衍生工具——看跌期權(quán) 1000例10–2C情形1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算例10–

(3)20×8年1月31日，確認期權(quán)公允價值下降：股票的公允價值仍然為95元，期權(quán)合同的公允價值下降為3000[（98–95）×1000]元，均屬于內(nèi)在價值，因為不再剩下時間價值。

借：公允價值變動損益 1000貸：衍生工具——看跌期權(quán) 1000在同一天，MNO公司行使了該看跌期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進行結(jié)算。MNO公司有義務向XYZ公司交付98000（98×1000）元，XYZ公司有義務向MNO公司支付95000（95×1000）元，XYZ公司實際收到凈額為3000元。確認期權(quán)合同的結(jié)算：

借：銀行存款3000貸：衍生工具——看跌期權(quán) 3000例10–2D(3)20×8年1月31日，確認期

情形2：以普通股凈額結(jié)算

除要求以普通股凈額結(jié)算而不是以現(xiàn)金凈額結(jié)算外，其他資料如情形1。因此，與情形1相比，只有20×8年1月31日的賬務處理不同。20×8年1月31日，XYZ公司行權(quán)且以普通股凈額結(jié)算。MNO公司有義務向XYZ公司交付與98000（98×1000）元等值的XYZ公司普通股，XYZ公司有義務向MNO公司交付與95000（95×1000）元等值的XYZ公司普通股。兩者相抵，MNO公司有義務向XYZ公司交付與3000元等值的XYZ公司普通股31.6（3000/95）股：借：股本 31.6資本公積——股本溢價2968.4貸：衍生工具——看跌期權(quán) 3000例10–2E情形2：以普通股凈額

情形3：以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算

采用以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算，是指XYZ公司如行權(quán)，NMO公司將收到固定數(shù)量XYZ公司普通股，同時向XYZ公司支付固定金額的現(xiàn)金。除此結(jié)算方式外，其他資料與情形1和情形2相同。因此，XYZ公司的固定行權(quán)價為98元。如果XYZ公司行權(quán)，將以每股98元的價格向MNO公司出售本公司普通股1000股。(1)20×7年2月1日，確認支付期權(quán)費，獲得期權(quán)：

借：資本公積——股本溢價5000貸：銀行存款5000(2)20年12月31日，不需進行賬務處理。因為沒有現(xiàn)金收付，且期權(quán)合同符合XYZ公司權(quán)益工具的定義。(3)20×8年1月31日，反映XYZ公司行權(quán)。該合同以總額進行結(jié)算，MNO公司有義務從XYZ公司購入1000股XYZ公司普通股，同時支付98000元現(xiàn)金：

借：銀行存款 98000貸：股本 1000資本公積——股本溢價 97000例10–2F情形3：以現(xiàn)金換普通二、混合工具的分拆1、定義：企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有負債成份，又含有權(quán)益成份，如可轉(zhuǎn)換公司債券等。2、混合工具的初始確認與計量

初始確認：企業(yè)對混合工具在初始確認時將負債和權(quán)益成份進行分拆，分別進行處理。計量方法：

①負債成份的初始確認金額=負債成份的公允價值

=合同規(guī)定的未來現(xiàn)金流量按一定利率折現(xiàn)的現(xiàn)值（其中利率根據(jù)市場上具有可比信用等級并在相同條件下提供幾乎相同現(xiàn)金流量、但不具有轉(zhuǎn)換權(quán)的工具的適用利率確定）

②權(quán)益成份的初始確認金額=金融工具整體的發(fā)行價格-負債成份的初始確認金額③發(fā)行該非衍生金融工具發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。二、混合工具的分拆3、混合工具的轉(zhuǎn)換與贖回（終止）的確認與計量：

(1)轉(zhuǎn)換的確認與計量：

在可轉(zhuǎn)換工具到期轉(zhuǎn)換時，應終止確認其負債部分并將其確認為權(quán)益。原來的權(quán)益部分仍舊保留為權(quán)益（它可能從權(quán)益的一個項目結(jié)轉(zhuǎn)至另一個項目）。可轉(zhuǎn)換工具到期轉(zhuǎn)換時不產(chǎn)生損失或收益。(2)贖提前回或回購的確認與計量：企業(yè)通過在到期日前贖回或回購而終止一項仍舊具有轉(zhuǎn)換權(quán)的可轉(zhuǎn)換工具時，應在交易日將贖回或回購所支付的價款以及發(fā)生的交易費用分配至該工具的權(quán)益部分和債務部分。分配價款和交易費用的方法應與該工具發(fā)行時采用的分配方法一致；價款分配后，所產(chǎn)生的利得或損失應分別根據(jù)權(quán)益部分和債務部分所適用的會計原則進行處理，分配至權(quán)益部分的款項計入權(quán)益，與債務部分相關(guān)的利得或損失計入損益。3、混合工具的轉(zhuǎn)換與贖回（終止）的確認與計量：(3)企業(yè)可能修訂可轉(zhuǎn)換工具的條款以促使持有方提前轉(zhuǎn)換。例如，提供更有利的轉(zhuǎn)換比率或在特定日期前轉(zhuǎn)換則支付額外的補償。在條款修訂日，持有方根據(jù)修訂后的條款進行轉(zhuǎn)換所能獲得的補償?shù)墓蕛r值與根據(jù)原有條款進行轉(zhuǎn)換所能獲得的補償?shù)墓蕛r值之差，應在利潤表中確認為一項損失。(4)企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分離的可轉(zhuǎn)換公司債券，所發(fā)行的認股權(quán)符合權(quán)益工具定義及其確認與計量規(guī)定的，應當確認為一項權(quán)益工具（資本公積），并以發(fā)行價格減去不附認股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價值后的凈額進行計量。如果認股權(quán)持有人到期沒有行權(quán)的，應當在到期時將原計入資本公積（其他資本公積）的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價）。(3)企業(yè)可能修訂可轉(zhuǎn)換工具的條款以促使持有方提前轉(zhuǎn)換。例如（教材例10-3）甲公司20×7年1月1日按每份面值1000元發(fā)行了2000份可轉(zhuǎn)換債券，取得總收入2000000元。該債券期限為3年，票面年利率為6%，利息按年支付；每份債券均可在債券發(fā)行1年后的任何時間轉(zhuǎn)換為250股普通股。甲公司發(fā)行該債券時，二級市場上與之類似但沒有轉(zhuǎn)股權(quán)的債券的市場利率為9%。假定不考慮其他相關(guān)因素，甲公司將發(fā)行的債券劃分為以攤余成本計量的金融負債。 例10–3A（教材例10-3）甲公司20×7年1月1日例10–3B先對負債部分進行計量，債券發(fā)行收入與負債部分的公允價值之間的差額則分配到所有者權(quán)益部分。負債部分的現(xiàn)值按9%的折現(xiàn)率計算如表10–3所示。表10–3 單位：元本金的現(xiàn)值：第3年年末應付本金2000000元（復利現(xiàn)值系數(shù)為0.77218355)1544367利息的現(xiàn)值：3年期內(nèi)每年應付利息120000元（年金現(xiàn)值系數(shù)為2.5312917）303755負債部分總額1848122所有者權(quán)益部分151878債券發(fā)行總收入2000000例10–3先對負債部分進行計量，債券發(fā)行收入與負債部分的公允

(2)甲公司的賬務處理如下：20×7年1月1日，發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券：借：銀行存款2000000應付債券——利息調(diào)整151878貸：應付債券——面值2000000資本公積——其他資本公積（股份轉(zhuǎn)換權(quán)）15187820×7年12月31日，計提和實際支付利息：計提債券利息時：借：財務費用166331貸：應付利息120000應付債券——利息調(diào)整46331實際支付利息時：借：應付利息120000貸：銀行存款120000例10–3C(2)甲公司的賬務處理如下：例10–3

20×8年12月31日，債券轉(zhuǎn)換前，計提和實際支付利息：計提債券利息時：借：財務費用170501貸：應付利息120000應付債券——利息調(diào)整50501實際支付利息時：借：應付利息120000貸：銀行存款120000至此，轉(zhuǎn)換前應付債券的攤余成本為1944954（1848122+46331+50500）元。例10–3D20×8年12月31日，債券轉(zhuǎn)換前，計提和假定至20×8年12月31日，甲公司股票上漲幅度較大，可轉(zhuǎn)換債券持有方均于當日將持有的可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)為甲公司股份。由于甲公司對應付債券采用攤余成本后續(xù)計量，因此，于轉(zhuǎn)換日，轉(zhuǎn)換前應付債券的攤余成本應為1944954元，而權(quán)益部分的賬面價值仍為151878元。同樣是在轉(zhuǎn)換日，甲公司發(fā)行股票數(shù)量為500000股。對此，甲公司的賬務處理如下：借：應付債券——面值 2000000貸：資本公積——股本溢價 1444954股本 500000應付債券——利息調(diào)整 55046借：資本公積——其他資本公積（股份轉(zhuǎn)換權(quán)）151878貸：資本公積——股本溢價 151878例10–3E假定至20×8年12三、所有者權(quán)益的分類所有者權(quán)益的分類三、所有者權(quán)益的分類所有者權(quán)益的分類一、投入資本概述（一）投入資本的含義含義：投入資本是投資人提供給公司的資本，它是由實收資本或股本（企業(yè)收到的投資者在其注冊資本或股本中所占份額的部分）和資本公積（企業(yè)收到的投資者出資超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，即股本或?qū)嵤召Y本溢價）兩部分構(gòu)成的。第二節(jié)實收資本一、投入資本概述第二節(jié)實收資本（二）投入資本的主要法律規(guī)定（1）我國目前實行的是注冊資本制度，要求企業(yè)的實收資本與其注冊資本相一致。（2）對于投資者以無形資產(chǎn)方式出資的，企業(yè)吸收的總無形資產(chǎn)出資額不得超過注冊資本總額的20%，如有特殊情況，可以報經(jīng)國家工商行政管理部門審查批準，但最高不得超過30%。（3）企業(yè)收到投資者投入企業(yè)資本時，必須聘請注冊會計師驗資，出具驗資報告，并由企業(yè)簽發(fā)出資證明書。（4）投資者投入資本后，不允許抽回投資，若在企業(yè)成立后，有抽逃行為的，責令改正，處以所抽逃資金的5%以上10%以下的罰款。構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。（二）投入資本的主要法律規(guī)定（5）有限責任公司的股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資；全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責任公司注冊資本的30%。（6）采用發(fā)起式設立股份有限公司的，其所需資本由發(fā)起人一次認足；采用募集式設立股份有限公司的，其所需資本除由發(fā)起人認購外，還可以采用向其他法人或自然人發(fā)行股票的方式進行募集。（7）發(fā)行失敗損失由發(fā)起人負擔，包括承擔籌建費用、公司籌建過程中的債務和對認股人已繳納的股款支付銀行同期存款利息等責任。發(fā)起式設立公司，其所需資本由發(fā)起人一次認足，一般不會發(fā)生設立公司失敗的情況。社會募集股份，其籌資對象廣泛，在資本市場不景氣或股票的發(fā)行價格不恰當?shù)那闆r下，有發(fā)行失?。垂善蔽幢蝗空J購）的可能。（5）有限責任公司的股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)（三）投入資本的分類（三）投入資本的分類二、實收資本確認和計量的基本要求（一）一般企業(yè)投入資本一般企業(yè)投入資本通過“實收資本”賬戶處理。庫存現(xiàn)金××實收資本××銀行存款××按投入資本在注冊資本或股本中所占的份額有關(guān)資產(chǎn)科目××無形資產(chǎn)××收到投資人投入的現(xiàn)金以實物資產(chǎn)投資以無形資產(chǎn)投資資本公積——資本溢價××按其差額二、實收資本確認和計量的基本要求庫存現(xiàn)金××實收資本××銀行（二）股份有限公司投入資本特點：將企業(yè)資本劃分為等額股份，并通過發(fā)行股票的方式來籌集資本。我國目前僅允許股票溢價發(fā)行、等價發(fā)行，但不能折價發(fā)行?？颇吭O置：“股本”賬戶：僅核算公司發(fā)行股票的面值或設定價值部分。明細科目：按股票種類及股東名稱設置明細賬。（二）股份有限公司投入資本例10–4甲、乙、丙共同出資設立有限責任公司、公司注冊資本為10000000元，甲、乙、丙持股比例分別為50%、30%和20%。20×7年1月5日，A公司如期收到各投資者一次性繳足的款項。A公司應作以下賬務處理：

借：銀行存款10000000貸：實收資本——甲5000000——乙3000000——丙2000000

例10–5B股份有限公司發(fā)行普通股20000000股，每股面值為1發(fā)行價格為6元。股款120000000元已經(jīng)全部收到，發(fā)行過程中發(fā)生相關(guān)稅費60000無。B股份有限公司應作以下賬務處理：計入股本的金額=20000000×1=20000000(元)計入資本公軹的金額=(6–1)×20000000–60000=99940000(元)借：銀行存款119940000貸：股本 20000000資本公積——股本溢價 99940000例10–4,5例10–4注：企業(yè)如為獨資企業(yè)的，核算比較簡單，直接結(jié)轉(zhuǎn)即可；如為股份有限公司或有限責任公司的，應按原投資者所持股份同比例增加各股東的股權(quán)。二、實收資本增減變動的會計處理（一）實收資本增加的會計處理1、企業(yè)增加資本的三個途徑及其會計處理(1)資本公積轉(zhuǎn)為實收資本或者股本(公司法定公積金轉(zhuǎn)增為注冊資本的，驗資證明應當載明留存的該項公積金不少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%)。借：資本公積——資本溢價（或“資本公積——股本溢價”）貸：實收資本（或“股本”）(2)將盈余公積轉(zhuǎn)為實收資本。借：盈余公積貸：實收資本（或“股本”）(3)所有者（包括原企業(yè)所有者和新投資者）投入。借：銀行存款（或“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”或“長期股權(quán)投資”等）貸：實收資本（或“股本”）資本公積——資本(或股本)溢價(差額)注：企業(yè)如為獨資企業(yè)的，核算比較簡單，直接結(jié)轉(zhuǎn)即可；如為股份A有限責任公司由甲、乙兩人共同投資設立，原注冊資本為20000000元，甲、乙出資分別為15000000元和5000000元，為了擴大經(jīng)規(guī)模，經(jīng)批準，A公司按照原出資比例將資本公積5000000元轉(zhuǎn)增資本。根據(jù)上述資料，A公司應作以下賬務處理：借：資本公積 5000000貸：實收資本——甲3750000——乙 1250000例10-6A有限責任公司由甲、乙兩人共同投資設立2.股份有限公司發(fā)放股票股利股東大會批準的利潤分配方案中分配的股票股利，應在辦理增資手續(xù)后，

借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利貸：股本

注釋：股份有限公司采用發(fā)放股票股利實現(xiàn)增資的，在發(fā)放股票股利時，按照股東持有的股數(shù)分配，如股東所持股份按比例分配的股利不足一股時，有兩種方法可供選擇，一是將不足一股的股票股利改為現(xiàn)金股利，用現(xiàn)金支付；二是由股東相互轉(zhuǎn)讓，湊為整股。2.股份有限公司發(fā)放股票股利3.可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利

可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將其持有的債券轉(zhuǎn)換為股票，應作如下的會計處理：

借：應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值、利息調(diào)整）

（可轉(zhuǎn)換公司債券的余額）

資本公積——其他資本公積（按其權(quán)益成份的金額）

貸：股本

（按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計算的股票面值總額）

資本公積——股本溢價（差額）3.可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利4、企業(yè)將重組債務轉(zhuǎn)為資本企業(yè)將重組債務轉(zhuǎn)為資本企業(yè)將重組債務轉(zhuǎn)為資本企業(yè)將重組債務轉(zhuǎn)為資本的，應作如下的會計處理：

借：應付賬款（應按重組債務的賬面余額）

貸：實收資本或股本（按債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有本企業(yè)股份的面值總額）

貸記或借記“資本公積——股本溢價或資本溢價”（股份的公允價值總額與相應的實收資本或股本之間的差額）營業(yè)外收入——“債務重組利得（差額）4、企業(yè)將重組債務轉(zhuǎn)為資本企業(yè)將重組債務轉(zhuǎn)為資本5、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的行權(quán)

以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工或其他方提供服務的，應在行權(quán)日，作如下的會計處理：借：資本公積——其他資本公積

（按根據(jù)實際行權(quán)情況確定的金額）

貸：實收資本或股本（按按應計入實收資本或股本的金額）5、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的行權(quán)二、實收資本增減變動的會計處理（二）實收資本減少的會計處理法律規(guī)定：公司減少注冊資本的，應當自公告之日起45日后申請變更登記，并應當提交公司在報紙上登載公司減少注冊資本公告的有關(guān)證明和公司債務清償或者債務擔保情況的說明。公司減資后的注冊資本不得低于法定的最低限額。實收資本減少的原因：資本過剩；企業(yè)發(fā)生重大虧損而需要減少實收資本。企業(yè)因資本過剩而減資，一般要發(fā)還股款。二、實收資本增減變動的會計處理（二）實收資本減少的會計處理二、實收資本增減變動的會計處理（二）實收資本減少的會計處理

1、一般企業(yè)減少注冊資本的會計處理：借：實收資本

貸：銀行存款2、股份有限公司減少注冊資本的會計處理（教材例10-4）（1）回購股份時：借：庫存股

貸：銀行存款（2）注銷庫存股時：借：股本

資本公積——股本溢價/盈余公積/利潤分配貸：庫存股

二、實收資本增減變動的會計處理（二）實收資本減少的會計處理

(教材例10-4)B股份有限公司截至20×8年12月31日共發(fā)行股票30000000股，股票面值為1元，資本公積（股本溢價）6000000元，盈余公積4000000元。經(jīng)股東大會批準，B公司以現(xiàn)金回購本公司股票3000000股并注銷。假定B公司按照每股4元回購股票，不考慮其他因素，B公司的賬務處理如下：庫存股的成本=3000000×4=12000000（元）借：庫存股12000000貸：銀行存款12000000借：股本3000000資本公積——股本溢價6000000盈余公積3000000貸：庫存股12000000例10-7(教材例10-4)B股份有限公司截至2

沿用【例10–7】，假定B公司以每股0.9元回購股票，其他條件不變。B公司的賬務處理如下：庫存股的成本=3000000×0.9=2700000（元）借：庫存股 2700000貸：銀行存款2700000借：股本 3000000貸：庫存股 2700000資本公積——股本溢價300000

由于B公司以低于面值的價格回購股票，股本與庫存股成本的差額300000元應作增加資本公積處理。例10-8沿用【例10–7】，假定B公司以每股0一、概述含義：資本公積是企業(yè)收到的投資者超出其在企業(yè)注冊資本（或股本）中所占份額的投資，以及直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。科目設置：除前述投入資本中包括的資本或股本溢價產(chǎn)生的資本公積外，其他業(yè)務也會產(chǎn)生資本公積。資本公積資本（或股本）溢價其他資本公積第三節(jié)

資本公積一、概述資本公積資本（或股本）溢價其他資本公積第三節(jié)資本1.資本溢價和股本溢價（1）資本溢價新加入的投資者要付出大于原有投資者的出資額，才能取得與原有投資者相同的投資比例。投資者投入的資本中二、資本公積的確認和計量1.資本溢價和股本溢價二、資本公積的確認和計量（2）股本溢價為提供企業(yè)股本總額、構(gòu)成和注冊資本等信息，在采用與股票面值相同的價格發(fā)行股票的情況下在采用溢價發(fā)行股票的情況下此外，同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資，也會產(chǎn)生資本或股本溢價。（2）股本溢價

A公司委托B證券公司代理發(fā)行普通股2000000股，每股面值1元，按每股1.2元的價格發(fā)行。公司與受托單位約定，按發(fā)行收入的3%收取手續(xù)費，從發(fā)行收入中扣除。假如收到的股款已存入銀行。

根據(jù)上述資料，A公司應作以下賬務處理：公司收到受托發(fā)行單位交來的現(xiàn)金=2000000×1.2×(1–3%)=2328000（元）=2000000×（1.2-1）-2000000×1.2×3%=328000（元）借：銀行存款 2328000貸：股本2000000資本公積——股本溢價328000例10-9應計入“資本公積”科目的金額=溢價收入－發(fā)行手續(xù)費A公司委托B證券公司代理發(fā)行普通股22.其他資本公積其他資本公積是指除資本（或股本）溢價項目以外所形成的資本公積，主要包括直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。直接計入所有者權(quán)益的利得和損失主要由以下交易或事項引起：（1）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資（2）權(quán)益結(jié)算的股份支付（3）投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換差額（4）可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動（5）可供出售外幣非貨幣性項目的匯兌差額（6）金融資產(chǎn)的重分類二、資本公積的確認和計量2.其他資本公積二、資本公積的確認和計量（1）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資

長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，如果是利得，應當增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加資本公積（其他資本公積）；如果是損失，應當作相反的會計分錄。當處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時，應當將原記入資本公積的相關(guān)金額轉(zhuǎn)入投資收益。即作如下的會計處理利得

借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動

貸：資本公積——其他資本公積損失，作相反的分類處置時，將原記入資本公積的相關(guān)金額轉(zhuǎn)入投資收益。

借：資本公積——其他資本公積（或貸記該科目）貸：投資收益（或借記該科目）（1）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資（2）以權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工或其他方提供服務的，應按照確定的金額，

借：管理費用等（按照確定的金額）貸：資本公積（其他資本公積）在行權(quán)日，借：資本公積——其他資本公積

（按實際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量計算確定的金額）貸：實收資本或股本

（按計入實收資本或股本的金額）資本公積——資本溢價（股本溢價）(差額)

（2）以權(quán)益結(jié)算的股份支付（3）存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)

①企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，應當按該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價值，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，原已計提跌價準備的，借記“存貨跌價準備”科目，按其賬面余額，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目；同時，轉(zhuǎn)換日的公允價值小于賬面價值的，按其差額，借記“公允價值變動損益”科目，轉(zhuǎn)換日的公允價值大于賤面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。

借：投資性房地產(chǎn)——成本存貨跌價準備（如有計提）貸：開發(fā)產(chǎn)品差額或借記“公允價值變動損益”，或貸記“資本公積——其他資本公積”（3）存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)

②企業(yè)將自用的建筑物等轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，應當按該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價值，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，原已計提減值準備的，借記“固定資產(chǎn)減值準備”科目，按已計提的累計折舊等，借記“累計折舊”等科目，按其賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”等科目；同時，轉(zhuǎn)換日的公允價值小于賬面價值的，按其差額，借記“公允價值變動損益”科目，轉(zhuǎn)換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。

借：投資性房地產(chǎn)——成本固定資產(chǎn)減值準備（如有計提）累計折舊貸：固定資產(chǎn)差額或借記“公允價值變動損益”，或貸記“資本公積——其他資本公積”③待該項投資性房地產(chǎn)處置時，因轉(zhuǎn)換計入資本公積的部分應轉(zhuǎn)入當期的其他業(yè)務收入，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“其他業(yè)務收入"科目。②企業(yè)將自用的建筑物等轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計（4）可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動

可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，借記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，公允價值變動形成的損失，作相反的會計分錄。（5）可供出售外幣非貨幣性項目的匯兌差額

對于以公允價值計量的可供出售非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應當先將該外幣按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進行比較，其差額計入資本公積。具體地說，對于發(fā)生的匯兌損失，借記“資產(chǎn)公積——其他資本公積”科目，貸記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，對于發(fā)生的匯兌收益，借記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。（4）可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動（6)金融資產(chǎn)的重分類將可供出售金融資產(chǎn)重分類為采用成本或攤余成本計量的金融資產(chǎn)，重分類日該金融資產(chǎn)的公允價值或賬面價值作為成本或攤余成本，該金融資產(chǎn)沒有固定到期日的，與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計入所有者權(quán)益的利得或損失，應當仍然記入“資本公積——其他資本公積”科目，在該金融資產(chǎn)被處置時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量，重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額記入“資本公積——其他資本公積”科目，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。按照金融工具確認和計量的規(guī)定應當以公允價值計量，但以前公允價值不能可靠計量的可供出售金融資產(chǎn)，企業(yè)應當在其公允價值能夠可靠計量時改按公允價值計量，將相關(guān)賬面價值與公允價值之間的差額記入“資本公積——其他資本公積”科目，在其發(fā)生減值或終止確認時將上述差額轉(zhuǎn)出，計入當期損益。（6)金融資產(chǎn)的重分類（三）資本公積轉(zhuǎn)增資本的的會計處理

按照《公司法》的規(guī)定，法定公積金（資本公積和盈余公積）轉(zhuǎn)為資本時，所留存的該項公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用資本公積轉(zhuǎn)增資本時，應沖減資本公積，同時按照轉(zhuǎn)增前的實收資本（或股本）的結(jié)構(gòu)或比例，將轉(zhuǎn)增的金額記入“實收資本”（或“股本”）科目下各所有者的明細分類賬。借：資本公積——資本溢價（或“資本公積——股本溢價”）貸：實收資本（或“股本”）

（三）資本公積轉(zhuǎn)增資本的的會計處理一、留存收益的性質(zhì)及構(gòu)成（一）留存收益（累積收益）的性質(zhì)留存收益是股東權(quán)益的一個重要項目，是企業(yè)歷年剩余的凈收益累積而成的資本。留存收益因經(jīng)營獲取收益而增加，因分給投資者而減少。對留存收益有較大影響的是股利分配。留存收益因經(jīng)營虧損而減少第四節(jié)

留存收益一、留存收益的性質(zhì)及構(gòu)成第四節(jié)留存收益（二）留存收益的構(gòu)成1.盈余公積企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，一般按如下順序分配：(1)提取法定盈余公積法定盈余公積是指企業(yè)按規(guī)定從凈利潤中提出的積累資金。我國《公司法》規(guī)定，公司制企業(yè)的法定盈余公積按照稅后利潤的10%提取，法定盈余公積累計額已達注冊資本的50%時，可以不再提取。留存收益盈余公積法定盈余公積任意盈余公積未分配利潤已撥定的留存收益未撥定的留存收益（二）留存收益的構(gòu)成留存收益盈余公積法定盈余公積任意盈余公積(2)提取任意盈余公積任意盈余公積是公司出于實際需要或采取審慎經(jīng)營策略，從稅后利潤中提取的一部分留存利潤。由于任意盈余公積是企業(yè)自愿撥定的留存收益，其數(shù)額也視實際情況而定。任意盈余公積一經(jīng)撥定用途就不能再供本期發(fā)放股利之用，所以提取任意盈余公積本身，就是壓低當年股利的一種手段。(2)提取任意盈余公積(3)向投資者分配利潤或股利公司彌補虧損和提取公積金后所余稅后利潤，有限責任公司股東按照實繳的出資比例分取紅利，但是，全體股東約定不按照出資比例分取紅利的除外；股份有限公司按照股東持有的股份比例分配，但股份有限公司章程規(guī)定不按持股比例分配的除外。股東會、股東大會或者董事會違反規(guī)定，在公司彌補虧損和提取法定公積金之前向股東分配利潤的，股東必須將違反規(guī)定分配的利潤退還公司。公司持有的本公司股份不得分配利潤。(3)向投資者分配利潤或股利盈余公積：企業(yè)按規(guī)定從凈利潤中提取的各種積累資金。法定盈余公積和任意盈余公積的區(qū)別就在于其各自計提的依據(jù)不同。前者以國家的法律或行政規(guī)章為依據(jù)提??；后者則由企業(yè)自行決定提取。三個用途：彌補虧損、轉(zhuǎn)增資本擴大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營（1）彌補虧損彌補虧損的渠道主要有三條：

①用以后年度稅前利潤彌補。按照現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生虧損時，可以用以后五年內(nèi)實現(xiàn)的稅前利潤彌補，即稅前利潤彌補虧損的期間為五年。

②用以后年度稅后利潤彌補。企業(yè)發(fā)生的虧損經(jīng)過五年期間未彌補足額的，尚未彌補的虧損應用所得稅后的利潤彌補。

③以盈余公積彌補虧損。企業(yè)以提取的盈余公積彌補虧損時，應當由公司董事會提議，并經(jīng)股東大會批準。盈余公積：企業(yè)按規(guī)定從凈利潤中提取的各種積累資金。法定盈余公(3)擴大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營①盈余公積的用途，并不是指其實際占用形態(tài)，提取盈余公積也并不是單獨將這部分資金從企業(yè)資金周轉(zhuǎn)過程中抽出。企業(yè)盈余公積的結(jié)存數(shù)，實際只表現(xiàn)為企業(yè)所有者權(quán)益的組成部分，表明企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營資金的一個來源而已。②盈余公積形成的資金可能表現(xiàn)為一定的貨幣資金，也可能表現(xiàn)為一定的實物資產(chǎn)，如存貨和固定資產(chǎn)等，隨同企業(yè)的其他來源所形成的資金進行循環(huán)周轉(zhuǎn)，用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營。

(3)擴大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營盈余公積的會計處理為了反映盈余公積的形成及使用情況，企業(yè)應設置“盈余公積”科目，并按其種類設置明細賬。企業(yè)提取盈余公積時

借：利潤分配——提取法定盈余公積——提取任意盈余公積貸：盈余公積——法定盈余公積——任意盈余公積企業(yè)用提取的盈余公積轉(zhuǎn)增資本時借：盈余公積貸：利潤分配——盈余公積補虧實收資本或股本盈余公積的會計處理未分配利潤是企業(yè)留待以后年度進