《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教案》第九章-資產(chǎn)減值_第1頁(yè)
《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教案》第九章-資產(chǎn)減值_第2頁(yè)
《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教案》第九章-資產(chǎn)減值_第3頁(yè)
《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教案》第九章-資產(chǎn)減值_第4頁(yè)
《中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教案》第九章-資產(chǎn)減值_第5頁(yè)
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第九章資產(chǎn)減值基本要求:1.掌握認(rèn)定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象2.掌握資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量3.掌握資產(chǎn)減值損失的確定原則4.掌握資產(chǎn)組的認(rèn)定方法及其減值的處理5.了解商譽(yù)減值的會(huì)計(jì)處理這一章主要不是只要求掌握簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)處理,而是要求掌握認(rèn)定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象、怎么樣確定可收回金額、金額怎么樣計(jì)量,資產(chǎn)減值損失確定的原則以及資產(chǎn)組的認(rèn)定方法,資產(chǎn)組減值如何進(jìn)行處理,了解商譽(yù)的內(nèi)容。

第一節(jié)資產(chǎn)減值概述一、資產(chǎn)減值的含義1.含義:資產(chǎn)減值,是指因外部因素、內(nèi)部使用方式或使用范圍發(fā)生變化而對(duì)資產(chǎn)造成不利影響,導(dǎo)致資產(chǎn)使用價(jià)值降低,致使資產(chǎn)未來(lái)可流入企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益低于其現(xiàn)有的賬面價(jià)值。即:資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn),包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。本章關(guān)鍵是可收回金額的確定。本章所講的資產(chǎn),是指非流動(dòng)資產(chǎn):(1)對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資;(2)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)。對(duì)于采用公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量的,期末不用進(jìn)行減值測(cè)試,沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備的問(wèn)題,因?yàn)樗旧砭褪前垂蕛r(jià)值進(jìn)行期末計(jì)量的。(3)固定資產(chǎn);(4)生產(chǎn)性生物資產(chǎn);(5)無(wú)形資產(chǎn);(6)商譽(yù);(7)探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施。其他的資產(chǎn),如存貨、以公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等資產(chǎn)的減值,都在其他相關(guān)章節(jié)中講解。二、資產(chǎn)減值的確認(rèn)誤解:期末計(jì)提減值準(zhǔn)備:賬面價(jià)值和可收回金額一比,就計(jì)提減值準(zhǔn)備。正確的方法:首先要看看有沒(méi)有減值的跡象;如果有減值跡象,要進(jìn)行減值測(cè)試;進(jìn)行減值測(cè)試后確實(shí)減值了,才需要確定減值損失,計(jì)提減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值跡象是資產(chǎn)是否進(jìn)行減值測(cè)試的必要條件。一般情況下,沒(méi)有減值跡象,是不進(jìn)性測(cè)試的,但有兩項(xiàng)資產(chǎn)除外:企業(yè)合并形成的商譽(yù),使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。怎么樣判斷是否有減值跡象?要從外部信息來(lái)源和內(nèi)部信息來(lái)源兩個(gè)方面來(lái)判斷。(一)外部信息來(lái)源1.資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌,其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌;2.企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化,從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響;3.市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高,從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率,導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低;(二)內(nèi)部信息來(lái)源1.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞;2.有證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期。第二節(jié)資產(chǎn)可回收金額的計(jì)量一、估計(jì)資產(chǎn)可回收金額的基本方法在確定資產(chǎn)的可收回金額時(shí),可以以單項(xiàng)為基礎(chǔ)來(lái)確定;單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額難以確定的,就要按資產(chǎn)組為基礎(chǔ)來(lái)確定。比如,某企業(yè)有一臺(tái)設(shè)備,這臺(tái)設(shè)備能夠產(chǎn)生相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益:生產(chǎn)出產(chǎn)品以供出售,則此設(shè)備的可收回金額比較容易確定。再比如,如果企業(yè)有一項(xiàng)除塵設(shè)施,屬某項(xiàng)固定資產(chǎn)的一部分。除塵設(shè)施本身不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益,其可收回金額就無(wú)法確定。只有和另外的設(shè)備一起工作時(shí),才能確定整個(gè)資產(chǎn)組的可收回金額。這時(shí)就需要把生產(chǎn)產(chǎn)品的設(shè)備和除塵設(shè)施作為一個(gè)資產(chǎn)組來(lái)確定其可收回金額。確定可收回金額時(shí),要按照資產(chǎn)或資產(chǎn)組的的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。注意:確定可收回金額,要按照孰高原則。為什么?比如,某項(xiàng)資產(chǎn)如果現(xiàn)在處置掉,處置收入減處置費(fèi)用的凈額為100萬(wàn)元;如果持有這項(xiàng)固定資產(chǎn),預(yù)計(jì)使用10年,產(chǎn)生現(xiàn)金流量的現(xiàn)值110萬(wàn)元。作為生產(chǎn)管理者是選擇現(xiàn)在把這項(xiàng)資產(chǎn)賣(mài)掉,還是持有10年,產(chǎn)生未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)得到110萬(wàn)元?肯定要選擇最有利的:持有10年,產(chǎn)生未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)得到110萬(wàn)元。所以要繼續(xù)持有,按照孰高原則。二、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的估計(jì)凈額受兩方面因素影響:公允價(jià)值和處置費(fèi)用。公允價(jià)值通常也會(huì)給出,但要知道,確定公允價(jià)值時(shí),首選什么作為公允價(jià)值;首選沒(méi)有,再選什么價(jià)格作為公允價(jià)值。步驟:1.如果資產(chǎn)有銷(xiāo)售協(xié)議或合同,則以銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格作為公允價(jià)值;2.如果沒(méi)有銷(xiāo)售協(xié)議或合同,以活躍市場(chǎng)價(jià)格作為公允價(jià)值;3.如果活躍市場(chǎng)也不存在,或者有活躍市場(chǎng)但沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格,要按照熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易所愿意提供的公平價(jià)格作為公允價(jià)值。有了公允價(jià)值,減去處置費(fèi)用,就是可收回金額的第一個(gè)資料:資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額。如果無(wú)法確定凈額,可收回金額只能采用未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。如果有凈額,還要看未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。書(shū)上沒(méi)講,但要提醒大家注意:如果凈額高于資產(chǎn)的賬面價(jià)值,一定沒(méi)有減值,就不用再計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值了;如果凈額低于資產(chǎn)的賬面價(jià)值,資產(chǎn)就一定減值了?例1.判斷題:企業(yè)某項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額高于資產(chǎn)的賬面價(jià)值,說(shuō)明沒(méi)有減值;如果這個(gè)凈額低于賬面價(jià)值,就認(rèn)定為這項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生減值了。(×)解析:前面是對(duì)的,凈額高于資產(chǎn)的賬面價(jià)值,說(shuō)明沒(méi)有減值;但如果這個(gè)凈額小于賬面價(jià)值,就認(rèn)定為這項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生減值了,這里不對(duì)。因?yàn)閷?duì)于可收回金額確定時(shí),是按照凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間孰高者確定。凈額比賬面價(jià)值低,并不意味著未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值也比賬面價(jià)值低。假凈額已經(jīng)確定確實(shí)比賬面價(jià)值低,就要確定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,看預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是否也也比賬面價(jià)值低。三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)資產(chǎn)可收回金額的確定,應(yīng)該考慮:資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額;資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。計(jì)算資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,主要應(yīng)考慮以下三個(gè)方面的因素:(1)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量;(2)資產(chǎn)的使用壽命;(3)折現(xiàn)率。(一)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)1.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)確定資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí),企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計(jì),并將資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì),建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)之上。預(yù)測(cè)一般不超過(guò)5年,企業(yè)管理層如能證明更長(zhǎng)的期間是合理的,可以涵蓋更長(zhǎng)的期間。2.預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容(1)資產(chǎn)使用過(guò)程中有預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流入。(2)為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中產(chǎn)生的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出(3)資產(chǎn)在使用壽命終了時(shí),處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。3.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素(理解)(1)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量。注意是以當(dāng)前狀況,不是以未來(lái)的。未來(lái)進(jìn)行的改良、重組會(huì)使現(xiàn)金流量增減變動(dòng),但不是現(xiàn)在預(yù)計(jì)考慮的因素;但資產(chǎn)正常的維護(hù)支出要考慮進(jìn)去。(2)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量;(3)對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致;(4)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格應(yīng)該予以調(diào)整。應(yīng)當(dāng)把內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格調(diào)整為市場(chǎng)價(jià)格。4.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)的方法一般要按單一的未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行計(jì)算:以單一的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。如果影響資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的因素較多,不確定性較大,在這種情況下,應(yīng)該采用期望現(xiàn)金流量法。期望現(xiàn)金流量法,是把資產(chǎn)的每期現(xiàn)金流量根據(jù)每期可能發(fā)生情況的概率及其相應(yīng)的現(xiàn)金流量加總計(jì)算求得。(二)折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)折現(xiàn)率是企業(yè)在購(gòu)置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。實(shí)際上是在計(jì)算資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率,應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。折現(xiàn)率的確定,應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率無(wú)法從市場(chǎng)上獲得的,可以使用替代利率估計(jì)折現(xiàn)率。替代利率的確定,簡(jiǎn)單看一看就可以了。其實(shí)影響現(xiàn)值的因素還有一個(gè):資產(chǎn)的使用壽命。(三)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量、折現(xiàn)率和使用壽命決定了現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。第三節(jié)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量一、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)與計(jì)量的一般原則可收回金額與賬面價(jià)值(成本-累計(jì)折舊/累計(jì)攤銷(xiāo)-原來(lái)計(jì)提的減值準(zhǔn)備)相比較,如果可收回金額小于賬面價(jià)值,則計(jì)提減值準(zhǔn)備,計(jì)入減值損失。計(jì)提減值準(zhǔn)備,確認(rèn)減值損失后,要以可收回金額確定新的固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值。計(jì)提折舊時(shí),應(yīng)按照重新計(jì)算的賬面價(jià)值重新確定固定資產(chǎn)的使用壽命,確定每期折舊額。資產(chǎn)(無(wú)論是固定資產(chǎn),無(wú)形資產(chǎn),還是采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等)減值損失一經(jīng)確認(rèn),以后不得轉(zhuǎn)回。注意:是這章所講的資產(chǎn),計(jì)提減值準(zhǔn)備后就不能再轉(zhuǎn)回。并不是所有的資產(chǎn)都不能轉(zhuǎn)回,比如存貨、可供出售金融資產(chǎn)允許轉(zhuǎn)回。等到資產(chǎn)處置、出售、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)時(shí),資產(chǎn)終止了,應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)出。為什么不得轉(zhuǎn)回,主要有兩方面原因:1.本章所講的是非流動(dòng)資產(chǎn),形成減值后,減值因素往往很難消失。2.企業(yè)經(jīng)常利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤(rùn)。所以,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定(和國(guó)際慣例不同):固定資產(chǎn),無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等非流動(dòng)資產(chǎn),一旦減值損失確認(rèn)了,以后不允許轉(zhuǎn)回。思路:1.要看有沒(méi)有減值的跡象,如果有,進(jìn)行減值測(cè)試。2.減值測(cè)試時(shí),用可收回金額和其賬面價(jià)值相比較??墒栈亟痤~是公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者孰高者。3.確定可收回金額

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